Új szerzés-e az eredeti állapot visszaállítása adójogi szempontból? Az Ab és a Kúria álláspontja

Megosztás Tetszik

A Kúria Kpk.39.222/2024/3. számú határozatában kimondta, hogy ugyanannak a jogviszonynak az adózóként eltérő minősítése – önmagában a jogügyletben elfoglalt eltérő pozíciója alapján – a törvény előtti jogegyenlőség követelményét sérti. Ha az adóhatóság azt állapítja meg, hogy a vagyonszerzésre irányuló szerződést felbontották, és az illeték visszatérítésének van helye, akkor a visszamenő hatályú megszüntetés és az eredeti állapot helyreállítása jogkövetkezményeit az Szja tv. 62. § (4) bekezdése szerinti megszerzés fogalmának az értelmezésénél hasonlóképpen is kell alkalmaznia – olvasható a Kúria honlapján.

Az ügy alapjául szolgáló tényállás

A felperes (a továbbiakban: Indítványozó) a tulajdonát képező ingatlant 2014. november 13-án egy kft. részére értékesítette. 2019. május 27. napján az Indítványozó és a kft. az adásvételi szerződést a szerződéskötés időpontjára visszamenőleges hatállyal megszüntette, a szerződést felbontották, az eredeti állapot helyreállítására 2019. május 27. napján került sor.

Az adásvételi szerződés felbontására vonatkozó iratot benyújtották az ingatlanügyi hatósághoz, a kft. tulajdonjogát törölték, és a felperes tulajdonjogát ismételten bejegyezték az ingatlanra. Az Indítványozó 2020. június 30. napján az ingatlant újra értékesítette, a tulajdonosváltozást 2020. június 30. napján bejegyezték az ingatlan-nyilvántartásba. Az Indítványozó a 2020. évre vonatkozó személyijövedelemadó-bevallásának benyújtásakor ezen ingatlan 2020. évi értékesítése okán megállapított bevétel, majd az ingatlanra fordított költség figyelembevételét követően személyi jövedelemadót fizetett.

A Nemzeti Adó- és Vámhivatal Borsod-Abaúj-Zemplén Megyei Adó- és Vámigazgatósága (a továbbiakban: adóhatóság) 2017. január 1. napja és 2020. december 31. napja között személyi jövedelemadó és áfa, 2017. január 1. és 2018. december 31. napja között egészségügyi hozzájárulás és 2019. január 1. napja és 2020. december 31. napja között szociális hozzájárulási adó adónemekre az Indítványozónál ellenőrzést végzett. Az ellenőrzési jegyzőkönyvre tett észrevételében az Indítványozó hivatkozott arra, hogy a tulajdonjogát az ingatlan-nyilvántartásba eredeti állapot helyreállítása jogcímén visszajegyezték, így a korábbi értékesítés kapcsán a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény (Szja. tv.) 62. § (4) bekezdésének 5. pontja értelmében nem keletkezett adófizetési kötelezettsége.

Az elsőfokú adóhatóság a felperes terhére adóhiánynak minősülő adókülönbözetet állapított meg. Az Indítványozó jegyzőkönyvben tett észrevételét az adóhatóság nem fogadta el, az ellenőrzés megállapításait az ingatlan értékesítéséből származó adófizetési kötelezettsége kapcsán fenntartotta az Szja. tv. 59. §-a, valamint 62. § (4) bekezdése alapján.

Az Indítványozó fellebbezése folytán eljárt másodfokú adóhatóság helybenhagyta az elsőfokú adóhatóság határozatát. Hivatkozott az Szja tv. 60. § (1) bekezdésére, amely szerint az ingatlanrész megszerzésének időpontjaként azt a napot kell tekinteni, amikor az erről szóló érvényes szerződést benyújtották az ingatlanügyi hatósághoz. Ugyanakkor, a korábbi adásvételi szerződés felbontásával és az eredeti állapot visszaállításával az ingatlan ismételten a felperes tulajdonába került. Utalt arra is, hogy a polgári törvénykönyvről szóló 2013. évi V. törvény (Ptk.) rendelkezése magánjogi természetű, és az eredeti állapot visszaállítását adójogi szempontból új szerzésként kell értékelni. Ez azt jelenti, hogy az ingatlan 2020. évi értékesítése vonatkozásában a felperes általi szerzési időpontnak a 2019. évet, tehát azt az időpontot kell tekinteni, amikor az ingatlan visszakerült a tulajdonába. Ezzel összefüggésben hangsúlyozta, hogy ezen időpontra figyelemmel az Szja tv. 62. § (4) bekezdés 1. pontja az irányadó, nem pedig a felperes által hivatkozott 5. pont.

A törvényszék elutasította az Indítványozó keresetét. Hangsúlyozta, hogy az Szja. tv. 59. §-ából származó jövedelmet azon a napon kell megszerzettnek tekinteni, amikor az erről szóló szerződést benyújtották az ingatlanügyi hatósághoz. Egyetértett az adóhatóság álláspontjával, miszerint a Ptk.-nak a szerződés felbontására vonatkozó rendelkezése magánjogi természetű, ezért csak a szerződést kötő felek viszonylatában írják elő a nyújtott szolgáltatások visszatérítésének kötelezettségét, ez azonban a közjogi természetű adókötelezettséget nem érinti.

Az adásvételi szerződés felbontása és az eredeti állapot helyreállítása esetén a tulajdonosváltozást be kell jegyezni a földhivatali nyilvántartásba, azaz az újabb tulajdonosváltozás a felbontó okiraton alapul és ez esetben is az Szja tv. 60. § (1) bekezdése alkalmazandó a szerzési időpont megállapítására. Az eredeti állapot visszaállítását adójogi szempontból új szerzésként kell értékelni, az ingatlan szerzési éve tehát 2019, mivel az adásvételi szerződés felbontásáról szóló szerződést 2019. május 27-én nyújtották be az ingatlanügyi hatósághoz.

Az Alkotmánybíróság határozata

Az Alkotmánybíróság az Alaptörvény XXVIII. cikk (1) bekezdésének, valamint a XV. cikk (1) bekezdésének sérelme miatt megállapította a Miskolci Törvényszék 1.K.700.765/2023/5. számú ítéletének alaptörvény-ellenességét, ezért megsemmisítette azt.

Az Indítványozó azt a bírói jogértelmezést kifogásolta, miszerint az Szja. tv. 62. § (4) bekezdése szerinti „megszerzés éve” akkor is az eredeti állapot ingatlan-nyilvántartási rögzítése, visszaállítása szerinti éve, ha arra adásvételi szerződés visszamenőleges hatállyal történő felbontása alapján került sor. Azáltal, hogy a hatóságok és a bíróság a polgári jog alapján megszűnt szerződést új szerzésnek tekintették, sérült az Indítványozó tulajdonhoz való joga, valamint az általános, egyenlő és arányos közteherviselési kötelezettségre vonatkozó alapjoga, mivel azt várták el, hogy nagyobb mértékben járuljon hozzá a közteherviseléshez, mint a hasonló helyzetben lévők.

Az Alkotmánybíróság idézte az Alaptörvény XXVIII. cikk (1) bekezdésében foglalt tisztességes eljáráshoz való joggal kapcsolatos gyakorlatát. Önmagában a contra legem bírói jogértelmezés csak kivételesen vezethet a bírói döntés alaptörvény-ellenességének megállapításához. Ilyen kivételes esetnek tekinthető, ha a bíróság ítélete megsérti az Alaptörvény megszabta értelmezési tartományt vagy az Alkotmánybíróság által megállapított alkotmányos követelményt. Annak megítélése során, hogy valamely (állítólagos) contra legem jogalkalmazás elérte-e az alaptörvény-ellenesség szintjét, az Alkotmánybíróság az eset összes releváns körülményének figyelembevételével határoz [29/2021. Ab-határozat, 3234/2021. Ab-határozat, 29/2021. Ab-határozat].

A jogértelmezés Alaptörvény 28. cikkében rögzített elveinek betartása részét képezi a tisztességes bírósági eljárásban megvalósuló jogértelmezéssel szemben állított minimális alkotmányos követelménynek [21/2023. Ab-határozat].

Az Alkotmánybíróság megállapította, hogy a törvényszék az Szja tv. 62. § (4) bekezdése értelmezésénél nem volt figyelemmel az Alaptörvény 28. cikke szerinti szempontokra. A norma értelmezésekor olyan mértékben elszakadt annak szövegétől, ami már az Alaptörvény XXVIII. cikk (1) bekezdésének sérelmét okozó önkényes bírói jogértelmezésnek minősül.

Az Alkotmánybíróság szerint az adójog jellemzően magánjogi jogügyletekre épül, ezeknek a teljes figyelmen kívül hagyása ellentétben áll azzal az elvvel, hogy a bíróságok a jogalkalmazás során a jogszabályok szövegét elsősorban azok céljával és az Alaptörvénnyel összhangban értelmezik. Valamely ügylet gazdasági eredmény szerinti minősítésének az elve megjelenik az adózás rendjéről szóló 2017. évi CL. törvényben (Art.) is (3. §). Nincs akadálya annak, hogy valamely adójogi tényállást a bíróság az Art. szerinti alapelvek alapján minősítsen. Azonban a jelen esetben, az indítványra okot adó ügyben a bírói döntésben megjelent értelmezés elszakadt a konkrét jogügylet lényeges jellemzőitől, a magánjogi következmények megfelelő figyelembevételétől. Ezért a bírói döntés ellentétes az Alaptörvény XXVIII. cikk (1) bekezdésével.

Az Alkotmánybíróság az Alaptörvény XV. cikk (1) bekezdésével összefüggő gyakorlatát is áttekintette. Jelen üggyel összefüggésben megállapította, hogy „a visszamenő hatállyal felbontott ügyletben szereplő jogviszonyt az adóhatóság és a bíróság az ügylet feleit mint adózókat illetően eltérően minősítette. Az egyikük esetében lehetővé vált a felbontott magánjogi ügylet egyes adójogi, illetékjogi következményeinek levonása (a vagyonszerzési illeték visszatérítése). A másiknál azonban új szerzésként, és nem az eredeti állapot helyreállításaként értékelték a szerződés felbontását. Ezzel ugyanannak a jogügyletnek az adójogi következményei aszimmetrikusak lettek attól függően, hogy a szerződésben eladóként vagy vevőként szerepelt az adózó. …[a]z indítványra okot adó esetben az Szja tv. szabályainak az olyan értelmezése áll összhangban az Alaptörvény törvény előtti egyenlőségre vonatkozó szabályával, amely szerint az eredeti állapot helyreállítása azt jelenti, hogy a megszerzés éve a felbontott szerződés létrejöttét közvetlenül megelőző ingatlan-nyilvántartási állapot éve. Az ezzel ellentétes bírói döntés sérti az Alaptörvény XV. cikk (1) bekezdését.”

A fentiek alapján az Alkotmánybíróság megállapította, hogy a Miskolci Törvényszék 1.K.700.765/2023/5. számú ítélete alaptörvény-ellenes, ezért megsemmisítette azt.

A döntés indokolása

A közigazgatási perrendtartásról szóló 2017. évi I. törvény (Kp.) 123. § (2) bekezdés értelmében, ha az Alkotmánybíróság megsemmisítette a bíróság határozatát, a Kúria az első vagy másodfokon eljárt bíróságot új eljárásra utasítja vagy a felülvizsgálati kérelem tárgyában új határozat hozatalát rendeli el. A Kúria az új eljárásra utasítást mellőzi, ha a jogsérelem utólagos orvoslására nincs lehetőség. A Kp. 123. § (1) bekezdés alapján az alkotmányjogi panasz esetén követendő eljárásra a polgári perrendtartás szabályait az e fejezetben foglalt eltérésekkel kell alkalmazni.

A polgári perrendtartásról szóló 2016. évi CXXX. törvény (Pp.) 427. § (1) bekezdés b) pontja szerint, ha az Alkotmánybíróság megállapítja a bírói döntés alaptörvény-ellenességét és megsemmisíti a bírósági határozatot, az alkotmányjogi panaszorvoslásának eljárási eszközét – az Alkotmánybíróság határozata alapján és a vonatkozó eljárási szabályok megfelelő alkalmazásával – a Kúria állapítja meg. A Pp. 428. § (2) bekezdése szerint ebben az esetben az eljárás hivatalból indul, és a Pp. 428. § (1) bekezdése alapján a Kúria soron kívül jár el.

A jelen ügyben az Alkotmánybíróság megsemmisítette a Miskolci Törvényszék ítéletét, a felperes kereseti kérelme elbírálatlan maradt, ezért a Kúria a Miskolci Törvényszéket új eljárásra és új határozat hozatalára utasította.

Az új eljárásra a Kúria azt az iránymutatást adja, hogy az Alkotmánybíróság 3355/2024. Ab-határozata szerint járjon el a jogügyletek értékelése során. Vegye figyelembe, hogy ugyanannak a jogviszonynak az adózóként eltérő minősítése – önmagában a jogügyletben elfoglalt eltérő pozíciója alapján – a törvény előtti jogegyenlőség követelményét sérti. Ha az adóhatóság azt állapítja meg, hogy a vagyonszerzésre irányuló szerződést felbontották, és az illeték visszatérítésének van helye, akkor a visszamenő hatályú megszüntetés és az eredeti állapot helyreállítása jogkövetkezményeit az Szja tv. 62. § (4) bekezdése szerinti megszerzés fogalmának az értelmezésénél hasonlóképpen is kell alkalmaznia.

A fentiek alapján a Kúria a 3355/2024. Ab-határozat alapján a Miskolci Törvényszéket új eljárásra és új határozat hozatalára utasította. A végzés ellen nincs helye jogorvoslatnak – áll a kuria-birosag.hu-n.