adozona.hu
BH 2021.12.345
BH 2021.12.345
A forgalmiérték-különbözet alapján meghatározott illetékalap megállapítása során minden egyes lakásszerzéssel szemben mindig csak egy lakás értéke állítható szembe, emiatt nincs lehetőség az illetékalapok egybeszámítására [1990. évi XCIII. törvény (Itv.) 18. § (1) bekezdés, 21. § (2) bekezdés a) pont, (4), (5) bekezdés].
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
[1] A felperes 2020. július 30. napján két csereszerződést kötött, az egyikben egy lakás 4842/10000 tulajdoni hányadát cserélte el egy lakás 5158/10000 tulajdoni hányadáért cserébe. Az első ingatlan forgalmi értékét 19 134 720 Ft-ban, míg a másikét 22 635 840 Ft-ban állapították meg a felek. Ugyanezen napon egy másik csereszerződésben szerzett egy lakás ingatlan 4842/10000 tulajdoni hányadát, egy lakás 5158/10000 tulajdoni hányadáért cserébe, ahol az első ingatlan forgalmi értékét 13 023 360 ...
BH 2021.12.345 A forgalmiérték-különbözet alapján meghatározott illetékalap megállapítása során minden egyes lakásszerzéssel szemben mindig csak egy lakás értéke állítható szembe, emiatt nincs lehetőség az illetékalapok egybeszámítására [1990. évi XCIII. törvény (Itv.) 18. § (1) bekezdés, 21. § (2) bekezdés a) pont, (4), (5) bekezdés].
A felülvizsgálat alapjául szolgáló tényállás
[1] A felperes 2020. július 30. napján két csereszerződést kötött, az egyikben egy lakás 4842/10000 tulajdoni hányadát cserélte el egy lakás 5158/10000 tulajdoni hányadáért cserébe. Az első ingatlan forgalmi értékét 19 134 720 Ft-ban, míg a másikét 22 635 840 Ft-ban állapították meg a felek. Ugyanezen napon egy másik csereszerződésben szerzett egy lakás ingatlan 4842/10000 tulajdoni hányadát, egy lakás 5158/10000 tulajdoni hányadáért cserébe, ahol az első ingatlan forgalmi értékét 13 023 360 Ft-ban, míg a másikét 16 525 400 Ft-ban állapították meg. A két tranzakció eredményeként a forgalmi értékek figyelembevételével 3 501 120 Ft összeggel nagyobb értékű ingatlant szerzett, míg 3 502 080 Ft összeggel alacsonyabb értéket kapott.[2] Az elsőfokú adóhatóság az 5523928629. számú fizetési meghagyásával a felperest az első csereszerződésben foglaltak alapján 140 045 Ft visszterhes vagyonátruházási illetékfizetési kötelezettséget állapított meg, míg a másik tranzakció esetében illetékfizetési kötelezettsége a felperesnek nem keletkezett.
[3] A felperes fellebbezése folytán eljárt alperes a 6411357563. számú határozatával az elsőfokú határozatot helybenhagyta. Hangsúlyozta, hogy az illetékekről szóló 1990. évi XCIII. törvény (a továbbiakban: Itv.) 18. § (1) bekezdésében foglalt általános rendelkezéshez képest az Itv. 21. § (2) bekezdés a) pontja kedvezményes szabályt állapít meg arra az esetre, ha az adózó lakástulajdont cserélt másik lakás tulajdonra. Ilyen esetben az illeték alapjául a megszerzett és elcserélt lakástulajdon terhekkel nem csökkentett forgalmi értékének különbözete szolgál. Ehhez képest az Itv. 21. § (4) bekezdése külön rendelkezik arról az esetkörről, ha a magánszemély által egy éven belül több lakás cserélésére, vásárlására, illetőleg eladására kerül sor. A jogszabályhely egyértelműen megfogalmazza, hogyha a magánszemély vevő több lakástulajdont cserél, illetve 1, vagy 3 éven belül több lakástulajdont vásárol vagy értékesít, akkor az illeték alapját képező értékkülönbözet megállapításánál minden egyes lakáscserével, lakásvásárlással szemben - a szerződést közvetlenül megelőző vagy követő azonos jogcímű, a kedvezőbb illeték alapot eredményező - egyetlen cserét, értékesítést lehet figyelembe venni.
[4] Arra is hivatkozott, hogy a két szerződés megkötése ugyan egy időpontban történt, azonban a jogügyletek tárgyát eltérő ingatlanok képezték, és az átruházók is mások voltak, így a két jogügylet két különböző vagyonszerzésnek minősül, mely alapján külön illetékkiszabási eljárások indultak. Figyelemmel arra, hogy a forgalmiérték-különbözet alapján meghatározott illetékalap megállapítása során minden egyes lakásszerződéssel szemben mindig csak egy lakás értéke állítható szembe, így helyesen járt el az elsőfokú adóhatóság, mikor a nagyobb értékű ingatlan tulajdoni hányadát kisebb értékű ingatlan tulajdoni hányadával állította szembe és állapított meg illetékfizetési kötelezettséget. Az Itv. 21. § (4) bekezdése nem teszi ugyanis lehetővé az önálló csereügyletek révén keletkezett forgalmiérték-különbözeteknek az egymással való szembeállítását, az illetékalap számításánál további csereügylet figyelembevételére nincs lehetőség.
A felperes kereseti kérelme és az alperes védekezése
[5] A felperes keresetében az alperes határozatának megsemmisítését vagy megváltoztatását kérte.[6] Azzal érvelt, hogy az Itv. 21. § (4) bekezdése több jogügylet esetén is alkalmazandó, ugyanis a jogszabály épp azt mondja ki, hogy amennyiben több csereügyletet bonyolít a magánszemély, akkor egy számára kedvezőtlen, azaz pozitív illetékalapot jelentő ügylettel szemben csak egy a kérdéses ügyletet közvetlenül megelőző, vagy követő ügyletben keletkező negatív illetékalapot keletkeztető ügyletet tud az illetékalap csökkentése érdekében érvényesíteni. Hangsúlyozta azt is, hogy a jogszabály nem rendelkezik arról, hogy a több lakástulajdon-cserének egy jogügyletben kell lennie, sőt az Itv. 21. § (4) bekezdésének második mondata alapján arra lehet következtetni, hogy a jogalkotó több csereügylet egymással szembeállítását szabályozza és nem csupán az egy csereügyletben kettőnél több lakástulajdon alesetét szabályozza. A jogszabály időbeliségi feltétele csak akkor tud teljesülni, ha az külön jogügyletekre vonatkozik. A cserepótló vétel jelentése éppen az, hogy az egymástól elkülönülő ügyletek összességében, mintha csereügyletként működtek volna.
[7] Az alperes védiratában a felperes keresetének elutasítását kérte, a határozatban hivatkozott indokok alapján.
Az elsőfokú ítélet
[8] Az elsőfokú bíróság a felperes keresetét alaposnak találta.[9] Álláspontja szerint különbséget kell tenni az Itv. 21. § (2) bekezdés a) pontjában és (4) bekezdésében meghatározott csereügyletek között, mert míg az előbbi egyértelműen az egy jogügyleten belüli két lakástulajdon cseréjére vonatkozó illetékkedvezményről rendelkezik, az utóbbi több ingatlan cseréjének a megvalósulását szabályozza. Az Itv. 21. § (4) bekezdése nem tartalmazza szűkítő feltételként, hogy a több lakástulajdon cseréjének egy jogügyletben kell megvalósulnia, sőt kifejezetten a szerződést közvetlenül megelőző, vagy követő, a fizetésre kötelezett számára kedvezőbb illetékalapot eredményező másik cseréről rendelkezik. Így megítélése szerint alaptalanul állította az alperes, hogy nincs jogszabályi lehetőség arra, hogy az adóhatóság a külön jogügyletekben megállapított illeték alapokat egymásba ismét beszámítsa, hiszen az Itv. 21. § (4) bekezdése éppen ezt az esetet szabályozza. Ezt támasztja alá a (4) bekezdés második mondata is, melynek értelmében, ha a magánszemély korábbi lakáscserével szemben az előbbi feltételeknek megfelelő, további lakáscserét nem tud igazolni, e lakáscserék illetékkötelezettsége az általános szabályok szerint alakul.
[10] Amennyiben tehát a magánszemély az Itv. 21. § (4) bekezdése szerinti feltételeknek megfelelően a korábbi cserétől számított egy éven belül újabb cserében lakástulajdont szerez, azt a kedvezőbb illetékalap elérése érdekében figyelembe lehet venni. Azonban, ha a magánszemély az újabb cserejogügyletet a határidő elteltével köti, további illetékkedvezményre nem válik jogosulttá. Ugyancsak nem eredményezhet a magánszemély számára kedvezőbb illetékalapot az, ha egy éven belül három csereügyletet köt, és a két távolabbit szeretné egymással szemben beszámítani. Az Itv. rendelkezése ugyanis csak a szerződést közvetlenül megelőző, vagy azt követő csere figyelembevételét teszi lehetővé, így, ha a két jogügylet közé egy harmadik ékelődik, az kedvező illetékalapot nem eredményez.
[11] Szintén általános illetékkötelezettséget eredményez, ha a magánszemély egy éven belül három csereügyletet köt és vagy az első kettő, vagy a két utóbbi figyelembevételét követően a harmadikat már nincs mibe beszámítani, mert minden egyes lakáscserével szemben csak egyetlen cserét lehet figyelembe venni. Emiatt a külön okiratba foglalt csereszerződések alapján megvalósuló több lakástulajdon cseréje esetén a külön okiraton alapuló és külön illetékfizetési kötelezettség megállapítására irányuló eljárásokat indukáló jogügyleteket egymással össze lehet vonni és a külön jogügyletekhez kapcsolódó illetékkedvezményeket egymással szembe lehet állítani, amennyiben az Itv. 21. § (4) bekezdése szerinti feltételeknek megfelelnek.
[12] Erre figyelemmel a megismételt eljárásra előírta, hogy az alperes köteles megvizsgálni a fellebbezés indokait és az Itv. 21. § (4) bekezdését akként alkalmazni, hogy amennyiben a magánszemély több lakástulajdon cseréjét több jogügyletben valósítja meg, az illetékkedvezmény érvényesítésének egyetlen jogügyletbe foglalás nem lehet feltétele.
A felülvizsgálati kérelem és ellenkérelem
[13] A jogerős ítélet ellen az alperes terjesztett elő felülvizsgálati kérelmet, melyben a jogerős ítélet hatályon kívül helyezését és az eljárt bíróság új eljárásra és új határozat hozatalára történő utasítását kérte.[14] Álláspontja szerint az elsőfokú bíróság tévesen értelmezte az Itv. 21. § (4) bekezdését ugyanis az Itv. 21. § (4) bekezdése nem több cserejogügyletről, hanem több lakástulajdon cseréjéről rendelkezik. Az Itv. ezen rendelkezése kizárólag abban az esetben alkalmazható, ha az adott cserejogügyletben kettőnél több lakástulajdon vesz részt. Mindezek alapján tévesen hivatkozott az elsőfokú bíróság arra, hogy az Itv. 21. § (4) bekezdése nem tartalmazza szűkítő feltételként, hogy a több lakástulajdon cseréjének egy jogügyletben kell megvalósulnia. Sem az Itv. 21. § (4) bekezdése, sem az illetéktörvény egyéb rendelkezése nem ad lehetőséget arra, hogy az adóhatóság a külön jogügyletekben megállapított illetékeket egymásba ismét beszámítsa, az önálló csereügyletek révén keletkezett forgalmiérték-különbözeteknek az egymással való szembeállítására nincs lehetőség.
[15] A felperes felülvizsgálati ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályában való fenntartását indítványozta. Álláspontja szerint az alperes megkülönbözteti a csere és adásvétel típusú jogügyleteket egymástól, pedig, ha a törvényhozó az illetékalap csökkentésre vonatkozó kedvezményt kizárólag a vásárlás jogügylet tekintetében kívánta volna alkalmazni, akkor a cserejogügyletet kihagyta volna. Az illetékkedvezményt igénybe vevő szempontjából az egymást követő vásárlás jogügyletek, amennyiben azokban az egyiknél vevő, a másiknál eladó szereplőként vesz részt, úgy az hatásában megegyezik a cserével, azzal az eltéréssel, hogy a különböző jogügyletekben a szerződő partnere nem szükségszerűen, de feltehetően egy másik személy. Helytelen az adóhatóság azon megállapítása, hogy az Itv. 21. § (2) és (4) bekezdésében foglaltak egyszerre történő alkalmazásánál kétszer kerül kedvezményesen megállapításra az illetékalap. Hangsúlyozta, hogy a vagyonszerzési illetéknek az ingatlan esetében tranzakcionális jellege van, azaz az egyik fél egy tárgy szerzésének érdekében fizetőeszközt ad át a tulajdonjog megszerzésének fejében. A cserénél mindkét fél ingatlan-tulajdonjogot ad át a másiknak az ingatlan tulajdonjogának fejében, tehát a vagyonszerzése, azaz az ingatlan megszerzése már egy korábbi jogügylet keretén belül megtörtént. A jogalkotó ezt a tényt vette figyelembe, amikor az illetékalap meghatározásánál a különbözetet rendelte figyelembe venni, ami logikus is, hiszen az Itv. fogalmi rendszerében kizárólag a különbözeti rész az, aminek fejében a vétel azonos módon kerül az ingatlan tulajdonjogát szerző tulajdonába.
[16] A fenti érvelés alapján nem lehet a különbözeti értéket kedvezménynek tekinteni, hiszen a csere során az értékegyezés mértékéig a felek már egyszer az Itv. alapján vagyonszerzési illeték kötelezettjei voltak. Téves az az alperesi érvelés is, hogy csak egy jogügyleten belül értelmezhető a több lakás ingatlan cseréje, miután a jogszabály lakástulajdonok cseréjekor az elcserélt lakás tulajdonokról beszél, így a többes számban történő megfogalmazás egyértelmű. Tehát amennyiben egy jogügyletben az egyik fél két darab lakást, ingatlant cserél egy darab lakás ingatlanra, az Itv. 21. § (2) bekezdés a) pontja értelmében ugyanúgy a különbözeti érték fog illetékalapként szolgálni. Mindebből az következik, hogy az Itv. 21. § (4) bekezdése nem tartalmaz szűkítő feltételt, nem rögzíti, hogy a cserének egy jogügyleten belül kell megvalósulnia, éppen ellenkezőleg a szerződést megelőző és követő cseréről beszél.
A Kúria döntése és jogi indokai
[17] Az alperes felülvizsgálati kérelme az alábbiak szerint alapos.[18] A jogerős ítélettel szemben a Kp. 115. § (1) bekezdése alapján jogszabálysértésre hivatkozással van helye felülvizsgálatnak. A Kp. 115. § (2) bekezdése értelmében alkalmazandó Kp. 108. § (1) bekezdése szerint a Kúria az ítéletet csak a felülvizsgálati kérelem, csatlakozó felülvizsgálati kérelem és felülvizsgálati ellenkérelem keretei között vizsgálhatja felül, a Kp. 120. § (5) bekezdése értelmében az eljárásban bizonyítás felvételének nincs helye, a Kúria a felülvizsgálati kérelem elbírálása során a jogerős határozat meghozatalakor rendelkezésre álló iratok és bizonyítékok alapján dönt.
[19] A felek között a jogvita az Itv. 21. § (4) bekezdésének értelmezése körül alakult ki. A felperes azt állította, hogy a jogszabályhely nem tartalmaz szűkítő feltételt, nem rögzíti, hogy a cserének egy jogügyleten belül kell megvalósulnia, épp ellenkezőleg a szerződést megelőző és követő cseréről beszél. Addig az alperes azon az állásponton volt, hogy ha a magánszemély több lakástulajdont cserél, akkor az illetékkülönbözet megállapításánál minden egyes lakáscserével szemben egyetlen cserét lehet figyelembe venni és a külön jogügyletekben megállapított illetékek ismételt egybeszámítására, az önálló csereügyletek révén keletkezett forgalmi érték különbözeteknek az egymással való szembeállítására nincs lehetőség.
[20] A perbeli jogvita eldöntése érdekében a Kúria áttekintette a cserepótló kedvezmény törvényi szabályozásának alakulását. Rögzíthető, hogy az Itv. 21. § (5) bekezdése 1997. január 1-től tartalmazza - még csak a vételre -, hogy lakástulajdon vásárlása esetén, ha a vevő a másik lakástulajdonát a vásárlást megelőző vagy azt követő egy éven belül eladja, az illeték alapja a vásárolt és az eladott lakástulajdon - terhekkel nem csökkentett - forgalmi értékének a különbözete. Ha a vevő egy éven belül több lakástulajdont vásárol, illetve értékesít, akkor az illeték alapját képező értékkülönbözet megállapításánál minden egyes lakásvásárlással szemben a szerzést közvetlenül megelőző vagy követő - a fizetésre kötelezett számára kedvezőbb illetékalapot eredményező - egyetlen értékesítést lehet figyelembe venni. Amennyiben a vevő a további lakásvásárlásaival szemben az előbbi feltételeknek megfelelő, további lakásértékesítést nem tud igazolni, e lakásszerzések illetékkötelezettsége az általános szabályok [21. § (1)-(2) bek.] szerint alakul.
[21] A kiegészítésre az 1996. évi LXXXV. törvény indokolása szerint azért került sor mert "a tulajdoni viszonyokban bekövetkező változások nyomán egyre gyakoribb, hogy viszonylag rövid időn belül ugyanaz a személy több lakást értékesít, illetve vásárol. A kialakulóban levő joggyakorlat a vásárolt lakások forgalmi értékének összevonásával, kiterjesztően alkalmazza a kedvezményt. A Javaslat egyértelműen rögzíti, hogy minden egyes lakásvásárlással szemben csak egyetlen - a vásárlást megelőző vagy követő, de mindenképpen a vagyonszerző számára kedvezőbb illetékalapot eredményező - lakáseladást lehet figyelembe venni a kedvezmény alkalmazása során."
[22] A többes cserét ekkor még az Itv. 21. § (4) bekezdése külön szabályozta: "Kettőnél több lakás tulajdonjogának egymás közötti cseréje esetén az illeték alapja az elcserélt legnagyobb és legkisebb - terhekkel nem csökkentett - forgalmi értékű ingatlanok értékkülönbözete."
[23] A cserének és a vételnek a törvényszöveg közös bekezdésébe történő bevonására 2013. január 1. napjával került sor, azonban az eredeti jogalkotói koncepciót a változtatás nem írta felül. A módosításhoz fűzött indokolás szerint "a lakások cseréjére vonatkozó speciális szabályok megszüntetése mellett a törvény a lakáscseréhez kapcsolódó illetékkötelezettség tekintetében a cserét pótló vételhez kapcsolódó illetékalap-kedvezmény szabályait rendeli alkalmazni." (2012. évi CLXXVIII. tv. 184. §). Így a korábban csak a vételre vonatkozó szabályozás a cserére is ugyanúgy irányadó lett.
[24] Helytálló az az alperesi érvelés, hogy az elsőfokú bíróságnak az Itv. 21. § (4) bekezdése kapcsán kifejtett jogértelmezése téves, ugyanis az Itv. 21. § (4) bekezdése arra az esetre utal, ha a jogügyletben akként kerül sor több ingatlan cseréjére, hogy az adózó egy nagyobb értékű lakás tulajdonjogát két kisebb, de eltérő forgalmi értékű lakás tulajdonára cseréli. A szabályozás szerint minden egyes lakásszerzéssel szemben mindig csak egy lakás értéke állítható szembe, ilyen esetben az egyik, a vagyonszerző számára kedvezőbb, tehát magasabb forgalmi érték értékű lakás esetében érvényesülhet a kedvezmény, míg az alacsonyabb értékű lakás esetén illetékfizetési kötelezettség kerül megállapításra, miután azzal szemben további lakáscserét az adózó nem tud igazolni. Utal a Kúria arra, hogy a cserét pótló vétel kedvezményével, bár más jogi kérdést felvető döntéseiben már egyértelműen kimondta, hogy egy lakástulajdon vásárlásával szemben egy lakástulajdon eladása vehető figyelembe (Kfv. I. 35.711/2019/6., Kfv. V.35.143/2018/6.). Ettől a gyakorlattól a Kúria jelen tanácsa sem kíván eltérni.
[25] Mindezekre figyelemmel a Kúria egyetért azzal az alperesi állásponttal, hogy a forgalmiérték-különbözet alapján meghatározott illetékalap megállapítása során minden egyes lakásszerzéssel szemben mindig csak egy lakás értéke állítható szembe, emiatt nincs lehetőség a felperes által kívánt módon az illetékalapok egybeszámítására.
[26] A Kúria az elsőfokú bíróság téves jogértelmezésen alapuló ítéletét a Kp. 121. § (1) bekezdése alapján hatályon kívül helyezte, és az elsőfokú bíróságot új eljárás lefolytatására és új határozat hozatalára utasította. Az új eljárásban a Kúria kifejtett jogértelmezése alapján kell állást foglalni a felperes keresetéről, vagyis a vitatott jogszabályhely nem ad lehetőséget az összeszámításra, az egyik ügyletben el nem számolható forgalmi értékhányadnak a másik jogügyletben - akár vétel, akár csere - figyelembevételére.
(Kúria Kfv.I.35.288/2021.)
* * *
TELJES HATÁROZAT
Az ügy száma: Kfv.I. 35.288/2021/7.
A tanács tagjai: Dr. Hajnal Péter a tanács elnöke;
Dr. Heinemann Csilla előadó bíró;
Dr. Mudráné dr. Láng Erzsébet bíró
A felperes:
A felperes képviselője: Dr. Simonyi Tunyogi Csapó Csaba ügyvéd
Az alperes: Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága
Az alperes képviselője: Dr. Tamás Dorottya kamarai jogtanácsos
A per tárgya: illetékügyben hozott közigazgatási határozat bírósági felülvizsgálata
A felülvizsgálati kérelmet benyújtó fél: alperes 10. sorszám alatt
Az elsőfokú bíróság határozatának száma: Fővárosi Törvényszék 106.K.701.315/2021/7. számú ítélete
Rendelkező rész
A Kúria a Fővárosi Törvényszék 106.K.701.315/2021/7. számú ítéletét hatályon kívül helyezi és az elsőfokú bíróságot új eljárás lefolytatására és új határozat hozatalára utasítja.A peres felek felülvizsgálati eljárásban felmerült költségének összegét a Kúria 50.000-50.000 (ötvenezer-ötvenezer) forintban állapítja meg.
A végzés ellen további felülvizsgálatnak nincs helye.
I n d o k o l á s
A felülvizsgálat alapjául szolgáló tényállás
A felperes 2020. július 30. napján két csereszerződést kötött, az egyikben egy lakás 4842/10000 tulajdoni hányadát cserélte el egy lakás 5158/10000 tulajdoni hányadáért cserébe. Az első ingatlan forgalmi értékét 19.134.720, -Ft-ban, míg a másikét 22.635.840, -Ft-ban állapították meg a felek. Ugyanezen napon egy másik csereszerződésben szerzett egy lakás ingatlan 4842/10000 tulajdoni hányadát, egy lakás 5158/10000 tulajdoni hányadáért cserébe, ahol az első ingatlan forgalmi értékét 13.023.360, -Ft-ban, míg a másikét 16.525.400, -Ft-ban állapították meg. A két tranzakció eredményeként a forgalmi értékek figyelembevételével 3.501.120,-Ft összeggel nagyobb értékű ingatlant szerzett, míg 3.502.080, -Ft összeggel alacsonyabb értéket kapott.Az elsőfokú adóhatóság az 5523928629. számú fizetési meghagyásával a felperest az első csereszerződésben foglaltak alapján 140.045, -Ft visszterhes vagyonátruházási illetékfizetési kötelezettséget állapított meg, míg a másik tranzakció esetében illetékfizetési kötelezettsége a felperesnek nem keletkezett.
A felperes fellebbezése folytán eljárt alperes a 6411357563. számú határozatával az elsőfokú határozatot helyben hagyta. Hangsúlyozta, hogy az illetékekről szóló 1990. évi XCIII. törvény (a továbbiakban: Itv.) 18. § (1) bekezdésében foglalt általános rendelkezéshez képest az Itv. 21. § (2) bekezdés a) pontja kedvezményes szabályt állapít meg arra az esetre, ha az adózó lakástulajdont cserélt másik lakás tulajdonra. Ilyen esetben az illeték alapjául a megszerzett és elcserélt lakástulajdon terhekkel nem csökkentett forgalmi értékének különbözete szolgál. Ehhez képest az Itv. 21. § (4) bekezdése külön rendelkezik arról az esetkörről, ha a magánszemély által egy éven belül több lakás cserélésére, vásárlására, illetőleg eladására kerül sor. A jogszabályhely egyértelműen megfogalmazza, hogyha a magánszemély vevő több lakástulajdont cserél, illetve 1, vagy 3 éven belül több lakástulajdont vásárol, vagy értékesít, akkor az illeték alapját képező értékkülönbözet megállapításánál minden egyes lakáscserével, lakásvásárlással szemben - a szerződést közvetlenül megelőző vagy követő azonos jogcímű, a kedvezőbb illeték alapot eredményező - egyetlen cserét, értékesítést lehet figyelembe venni.
Arra is hivatkozott, hogy a két szerződés megkötése ugyan egy időpontban történt, azonban a jogügyletek tárgyát eltérő ingatlanok képezték, és az átruházók is mások voltak, így a két jogügylet két különböző vagyonszerzésnek minősül, mely alapján külön illetékkiszabási eljárások indultak. Figyelemmel arra, hogy a forgalmi érték különbözet alapján meghatározott illeték alap megállapítása során minden egyes lakásszerződéssel szemben mindig csak egy lakás értéke állítható szembe, így helyesen járt el az elsőfokú adóhatóság, mikor a nagyobb értékű ingatlan tulajdoni hányadát kisebb értékű ingatlan tulajdoni hányadával állította szemben és állapított meg illetékfizetési kötelezettséget. Az Itv. 21. § (4) bekezdése nem teszi ugyanis lehetővé az önálló csereügyletek révén keletkezett forgalmi érték különbözeteknek az egymással való szembeállítását, az illetékalap számításánál további csereügylet figyelembevételére nincs lehetőség.
A felperes kereseti kérelme és az alperes védekezése
[1] A felperes keresetében az alperes határozatának megsemmisítését vagy megváltoztatását kérte.[2] Azzal érvelt, hogy az Itv. 21. § (4) bekezdése több jogügylet esetén is alkalmazandó, ugyanis a jogszabály épp azt mondja ki, hogy amennyiben több csere ügyletet bonyolít a magánszemély, akkor egy számára kedvezőtlen, azaz pozitív illeték alapot jelentő ügylettel szemben csak egy a kérdéses ügyletet közvetlenül megelőző, vagy követő ügyletben keletkező negatív illetékalapot keletkeztető ügyletet tud az illetékalap csökkentése érdekében érvényesíteni. Hangsúlyozta azt is, hogy a jogszabály nem rendelkezik arról, hogy a több lakástulajdon cserének egy jogügyletben kell lennie, sőt az Itv. 21. § (4) bekezdésnek második mondata alapján arra lehet következtetni, hogy a jogalkotó több csereügylet egymással szembeállítását szabályozza és nem csupán az egy csereügyletben kettőnél több lakástulajdon alesetét szabályozza. A jogszabály időbeliségi feltétele csak akkor tud teljesülni, ha az külön jogügyletekre vonatkozik. A cserepótló vétel jelentése éppen az, hogy az egymástól elkülönülő ügyletek összességében, mintha csereügyletként működtek volna.
[3] Az alperes védiratában a felperes keresetének elutasítását kérte, a határozatban hivatkozott indokok alapján.
Az elsőfokú ítélet
[4] Az elsőfokú bíróság a felperes keresetét alaposnak találta.[5] Álláspontja szerint különbséget kell tenni az Itv. 21. § (2) bekezdés a) pontja és 21. § (4) bekezdésében meghatározott csereügyletek között, mert míg az előbbi egyértelműen az egy jogügyleten belüli két lakástulajdon cseréjére vonatkozó illetékkedvezményről rendelkezik, az utóbbi több ingatlan cseréjének a megvalósulását szabályozza. Az Itv. 21. § (4) bekezdése nem tartalmazza szűkítő feltételként, hogy a több lakástulajdon cseréjének egy jogügyletben kell megvalósulnia, sőt kifejezetten a szerződést közvetlenül megelőző, vagy követő, a fizetésre kötelezett számára kedvezőbb illetékalapot eredményező másik cseréről rendelkezik. Így megítélése szerint alaptalanul állította az alperes, hogy nincs jogszabályi lehetőség arra, hogy az adóhatóság a külön jogügyletekben megállapított illeték alapokat egymásba ismét beszámítsa, hiszen az Itv. 21. § (4) bekezdése éppen ezt az esetet szabályozza. Ezt támasztja alá a (4) bekezdés második mondata is, melynek értelmében, ha a magánszemély korábbi lakáscserével szemben az előbbi feltételeknek megfelelő, további lakáscserét nem tud igazolni, e lakáscserék illetékkötelezettsége az általános szabályok szerint alakul.
[6] Amennyiben tehát a magánszemély az Itv. 21. § (4) bekezdése szerinti feltételeknek megfelelően a korábbi cserétől számított egy éven belül újabb cserében lakástulajdont szerez, azt a kedvezőbb illetékalap elérése érdekében figyelembe lehet venni. Azonban, ha a magánszemély az újabb csere jogügyletet a határidő elteltével köti, további illetékkedvezményre nem válik jogosulttá. Ugyancsak nem eredményezhet a magánszemély számára kedvezőbb illetékalapot az, ha egy éven belül három csere ügyletet köt, és a két távolabbit szeretné egymással szemben beszámítani. Az Itv. rendelkezése ugyanis csak a szerződést közvetlenül megelőző, vagy azt követő csere figyelembevételét teszi lehetővé, így, ha a két jogügylet közé egy harmadik ékelődik, az kedvező illetékalapot nem eredményez.
[7] Szintén általános illetékkötelezettséget eredményez, ha a magánszemély egy éven belül három csereügyletet köt és vagy az első kettő, vagy a két utóbbi figyelembevételét követően a harmadikat már nincs mibe beszámítani, mert minden egyes lakáscserével szemben csak egyetlen cserét lehet figyelembe venni. Emiatt a külön okiratba foglalt csereszerződések alapján megvalósuló több lakástulajdon cseréje esetén a külön okiraton alapuló és külön illetékfizetési kötelezettség megállapítására irányuló eljárásokat indukáló jogügyleteket egymással össze lehet vonni és a külön jogügyletekhez kapcsolódó illetékkedvezményeket egymással szembe lehet állítani, amennyiben az Itv. 21. § (4) bekezdése szerinti feltételeknek megfelelnek.
[8] Erre figyelemmel a megismételt eljárásra előírta, hogy az alperes köteles megvizsgálni a fellebbezés indokait és az Itv. 21. § (4) bekezdését akként alkalmazni, hogy amennyiben a magánszemély több lakástulajdon cseréjét több jogügyletben valósítja meg, az illetékkedvezmény érvényesítésének egyetlen jogügyletbe foglalás nem lehet feltétele.
A felülvizsgálati kérelem és ellenkérelem
[9] A jogerős ítélet ellen az alperes terjesztett elő felülvizsgálati kérelmet, melyben a jogerős ítélet hatályon kívül helyezését és az eljárt bíróság új eljárásra és új határozat hozatalára történő utasítását kérte.[10] Álláspontja szerint az elsőfokú bíróság tévesen értelmezte az Itv. 21. § (4) bekezdését ugyanis az Itv. 21. § (4) bekezdése nem több cserejogügyletről, hanem több lakástulajdon cseréjéről rendelkezik. Az Itv. ezen rendelkezése kizárólag abban az esetben alkalmazható, ha az adott csere jogügyletben kettőnél több lakástulajdon vesz részt. Mindezek alapján tévesen hivatkozott az elsőfokú bíróság arra, hogy az Itv. 21. § (4) bekezdése nem tartalmazza szűkítő feltételként, hogy a több lakástulajdon cseréjének egy jogügyletben kell megvalósulnia. Sem az Itv. 21. § (4) bekezdése, sem az illetéktörvény egyéb rendelkezése nem ad lehetőséget arra, hogy az adóhatóság a külön jogügyletekben megállapított illetékeket egymásba ismét beszámítsa, az önálló csereügyletek révén keletkezett forgalmi érték különbözeteknek az egymással való szembeállítására nincs lehetőség.
[11] A felperes felülvizsgálati ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályában való fenntartását indítványozta. Álláspontja szerint az alperes megkülönbözteti a csere és adásvétel típusú jogügyleteket egymástól, pedig, ha a törvényhozó az illetékalap csökkentésre vonatkozó kedvezményt kizárólag a vásárlás jogügylet tekintetében kívánta volna alkalmazni, akkor a csere jogügyletet kihagyta volna. Az illetékkedvezményt igénybe vevő szempontjából az egymást követő vásárlás jogügyletek, amennyiben azokban az egyiknél vevő, a másiknál eladó szereplőként vesz részt, úgy az hatásában megegyezik a cserével, azzal az eltéréssel, hogy a különböző jogügyletekben a szerződő partnere nem szükségszerűen, de feltehetően egy másik személy. Helytelen az adóhatóság azon megállapítása, hogy az Itv. 21. § (2) és (4) bekezdésében foglaltak egyszerre történő alkalmazásánál kétszer kerül kedvezményesen megállapításra az illetékalap. Hangsúlyozta, hogy a vagyonszerzési illetéknek az ingatlan esetében tranzakcionális jellege van, azaz az egyik fél egy tárgy szerzésének érdekében fizető eszközt ad át a tulajdonjog megszerzésének fejében. A cserénél mindkét fél ingatlan tulajdonjogot ad át a másiknak az ingatlan tulajdonjogának fejében, tehát a vagyonszerzése, azaz az ingatlan megszerzése már egy korábbi jogügylet keretén belül megtörtént. A jogalkotó ezt a tényt vette figyelembe, amikor az illetékalap meghatározásánál a különbözetet rendelte figyelembe venni, ami logikus is, hiszen az Itv. fogalmi rendszerében kizárólag a különbözeti rész az, aminek fejében a vétel azonos módon kerül az ingatlan tulajdonjogát szerző tulajdonába.
[12] A fenti érvelés alapján nem lehet a különbözeti értéket kedvezménynek tekinteni, hiszen a csere során az értékegyezés mértékéig a felek már egyszer az Itv. alapján vagyonszerzési illeték kötelezettjei voltak. Téves az az alperesi érvelés is, hogy csak egy jogügyleten belül értelmezhető a több lakás ingatlan cseréje, miután a jogszabály lakástulajdonok cseréjekor az elcserélt lakás tulajdonokról beszél, így a többesszámban történő megfogalmazás egyértelmű. Tehát amennyiben egy jogügyletben az egyik fél két darab lakást, ingatlant cserél egy darab lakás ingatlanra, az Itv. 21. § (2) bekezdés a) pontja értelmében ugyanúgy a különbözeti érték fog illetékalapként szolgálni. Mindebből az következik, hogy az Itv. 21. § (4) bekezdése nem tartalmaz szűkítő feltételt, nem rögzíti, hogy a cserének egy jogügyleten belül kell megvalósulnia, éppen ellenkezőleg a szerződést megelőző és követő cseréről beszél.
A Kúria döntése és jogi indokai
[13] Az alperes felülvizsgálati kérelme az alábbiak szerint alapos.[14] A jogerős ítélettel szemben a Kp. 115. § (1) bekezdése alapján jogszabálysértésre hivatkozással van helye felülvizsgálatnak. A Kp. 115. § (2) bekezdése értelmében alkalmazandó Kp. 108. § (1) bekezdése szerint a Kúria az ítéletet csak a felülvizsgálati kérelem, csatlakozó felülvizsgálati kérelem és felülvizsgálati ellenkérelem keretei között vizsgálhatja felül, a Kp. 120. § (5) bekezdése értelmében az eljárásban bizonyítás felvételének nincs helye, a Kúria a felülvizsgálati kérelem elbírálása során a jogerős határozat meghozatalakor rendelkezésre álló iratok és bizonyítékok alapján dönt.
[15] A felek között a jogvita az Itv. 21. § (4) bekezdésének értelmezése körül alakult ki. A felperes azt állította, hogy a jogszabályhely nem tartalmaz szűkítő feltételt, nem rögzíti, hogy a cserének egy jogügyleten belül kell megvalósulnia, épp ellenkezőleg a szerződést megelőző és követő cseréről beszél. Addig az alperes azon az állásponton volt, hogy ha a magánszemély több lakástulajdont cserél, akkor az illetékkülönbözet megállapításánál minden egyes lakáscserével szemben egyetlen cserét lehet figyelembe venni és a külön jogügyletekben megállapított illetékek ismételt egybeszámítására, az önálló csereügyletek révén keletkezett forgalmi érték különbözeteknek az egymással való szembeállítására nincs lehetőség.
[16] A perbeli jogvita eldöntése érdekében a Kúria áttekintette a cserepótló kedvezmény törvényi szabályozásának alakulását. Rögzíthető, hogy az Itv. 21. § (5) bekezdése 1997. január 1-től tartalmazza- még csak a vételre-, hogy lakástulajdon vásárlása esetén, ha a vevő a másik lakástulajdonát a vásárlást megelőző vagy azt követő egy éven belül eladja, az illeték alapja a vásárolt és az eladott lakástulajdon - terhekkel nem csökkentett - forgalmi értékének a különbözete. Ha a vevő egy éven belül több lakástulajdont vásárol, illetve értékesít, akkor az illeték alapját képező értékkülönbözet megállapításánál minden egyes lakásvásárlással szemben a szerzést közvetlenül megelőző vagy követő - a fizetésre kötelezett számára kedvezőbb illetékalapot eredményező - egyetlen értékesítést lehet figyelembe venni. Amennyiben a vevő a további lakásvásárlásaival szemben az előbbi feltételeknek megfelelő, további lakásértékesítést nem tud igazolni, e lakásszerzések illetékkötelezettsége az általános szabályok [21. § (1)-(2) bek.] szerint alakul.
[17] A kiegészítésre az 1996. évi LXXXV. törvény indokolás szerint azért került sor mert "a tulajdoni viszonyokban bekövetkező változások nyomán egyre gyakoribb, hogy viszonylag rövid időn belül ugyanaz a személy több lakást értékesít, illetve vásárol. A kialakulóban levő joggyakorlat a vásárolt lakások forgalmi értékének összevonásával, kiterjesztően alkalmazza a kedvezményt. A Javaslat egyértelműen rögzíti, hogy minden egyes lakásvásárlással szemben csak egyetlen - a vásárlást megelőző vagy követő, de mindenképpen a vagyonszerző számára kedvezőbb illetékalapot eredményező - lakáseladást lehet figyelembe venni a kedvezmény alkalmazása során."
[18] A többes cserét ekkor még az Itv. 21. § (4) bekezdése külön szabályozta: "Kettőnél több lakás tulajdonjogának egymás közötti cseréje esetén az illeték alapja az elcserélt legnagyobb és legkisebb - terhekkel nem csökkentett - forgalmi értékű ingatlanok értékkülönbözete."
[19] A cserének és a vételnek a törvényszöveg közös bekezdésébe történő bevonására 2013. január 1. napjával került sor, azonban az eredeti jogalkotói koncepciót a változtatás nem írta felül. A módosításhoz fűzött indokolás szerint "a lakások cseréjére vonatkozó speciális szabályok megszüntetése mellett a törvény a lakáscseréhez kapcsolódó illetékkötelezettség tekintetében a cserét pótló vételhez kapcsolódó illetékalap-kedvezmény szabályait rendeli alkalmazni." (2012. évi CLXXVIII tv. 184. §.) Így a korábban csak a vételre vonatkozó szabályozás a cserére is ugyanúgy irányadó lett.
[20] Helytálló az az alperesi érvelés, hogy az elsőfokú bíróságnak az Itv. 21. § (4) bekezdése kapcsán kifejtett jogértelmezése téves, ugyanis az Itv. 21. § (4) bekezdése arra az esetre utal, ha a jogügyletben akként kerül sor több ingatlan cseréjére, hogy az adózó egy nagyobb értékű lakás tulajdonjogát két kisebb, de eltérő forgalmi értékű lakás tulajdonára cseréli. A szabályozás szerint minden egyes lakásszerzéssel szemben mindig csak egy lakás értéke állítható szembe, ilyen esetben az egyik, a vagyonszerző számára kedvezőbb, tehát magasabb forgalmi érték értékű lakás esetében érvényesülhet a kedvezmény, míg az alacsonyabb értékű lakás esetén illetékfizetési kötelezettség kerül megállapításra, miután azzal szemben további lakáscserét az adózó nem tud igazolni. Utal a Kúria arra, hogy a cserét pótló vétel kedvezményével, bár más jogi kérdést felvető döntéseiben már egyértelműen kimondta, hogy egy lakástulajdon vásárlásával szemben egy lakástulajdon eladása vehető figyelembe. (Kfv. I. 35.711/2019/6., Kfv. V.35.143/2018/6.) Ettől a gyakorlattól a Kúria jelen tanácsa sem kíván eltérni.
[21] Mindezekre figyelemmel a Kúria egyetért azzal az alperesi állásponttal, hogy a forgalmi értékkülönbözet alapján meghatározott illetékalap megállapítása során minden egyes lakásszerzéssel szemben mindig csak egy lakás értéke állítható szembe, emiatt nincs lehetőség a felperes által kívánt módon az illetékalapok egybeszámítására.
[22] A Kúria az elsőfokú bíróság téves jogértelmezésen alapuló ítéletét a Kp. 121. § (1) bekezdése alapján hatályon kívül helyezte, és az elsőfokú bíróságot új eljárás lefolytatására és új határozat hozatalára utasította. Az új eljárásban a Kúria kifejtett jogértelmezése alapján kell állást foglalni a felperes keresetéről, vagyis a vitatott jogszabályhely nem ad lehetőséget az összeszámításra, az egyik ügyletben el nem számolható forgalmi értékhányadnak a másik jogügyletben- akár vétel, akár csere- figyelembevételére.
A döntés elvi tartalma
[23] A forgalmi értékkülönbözet alapján meghatározott illetékalap megállapítása során minden egyes lakásszerzéssel szemben mindig csak egy lakás értéke állítható szembe, emiatt nincs lehetőség az illetékalapok egybeszámítására.Záró rész
[24] A Kúria a Kp. 35. § (1) bekezdése alapján alkalmazandó Pp. 81. § (1) bekezdése alapján a peres feleket megillető felülvizsgálati perköltséget a Kp. 115. § (2) bekezdése, 110. § (3) bekezdése és a 32/2003. (VIII.22.) IM rendelet 3.§ (5)-(6) bekezdéseinek alkalmazásával csak megállapította, annak viseléséről az új határozatot hozó bíróság dönt.[25] A Kúria a felülvizsgálati kérelmet a Kp. 115. § (2) bekezdése értelmében alkalmazandó 107. § (1) bekezdése alapján tárgyaláson kívül bírálta el.
[26] A végzés elleni további felülvizsgálatot a Kp. 116. § d) pontja zárja ki.
Budapest, 2021. szeptember 16.
Dr. Hajnal Péter s.k. a tanács elnöke; Dr. Heinemann Csilla s.k. előadó bíró; Dr. Mudráné dr. Láng Erzsébet s.k. bíró
(Kúria Kfv.I.35.288/2021.)