adozona.hu
BH 2025.9.217
BH 2025.9.217
Becslés akkor alkalmazható, ha a nyomozóhatóság megkeresésében olyan bűncselekmény gyanújáról tájékoztatja az adóhatóságot, amely az Adóig. vhr. 87. § (1) bekezdésében szerepel [465/2017. (XII. 28.) Korm. rendelet (Kormányrendelet) 87. §]
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
[1] Az elsőfokú adóhatóság a felperesnél 2016-2020. évekre vonatkozóan személyi jövedelemadó adónemben, a 2016-2018. évekre vonatkozóan egészségügyi hozzájárulás adónemben, valamint a 2019-2020. évekre vonatkozóan szociális hozzájárulási adó adónemben adóellenőrzést folytatott.
[2] A NAV nyomozóhatóság a megkeresésben tájékoztatta az adóhatóságot, hogy nyomozást folytatnak a Büntető Törvénykönyvről szóló 2012. évi C. törvény (továbbiakban: Btk.) 379. § (1) bekezdés b) pontjába ütköző és a (6...
BH 2025.9.217 Becslés akkor alkalmazható, ha a nyomozóhatóság megkeresésében olyan bűncselekmény gyanújáról tájékoztatja az adóhatóságot, amely az Adóig. vhr. 87. § (1) bekezdésében szerepel [465/2017. (XII. 28.) Korm. rendelet (Kormányrendelet) 87. §]
A felülvizsgálat alapjául szolgáló tényállás
[1] Az elsőfokú adóhatóság a felperesnél 2016-2020. évekre vonatkozóan személyi jövedelemadó adónemben, a 2016-2018. évekre vonatkozóan egészségügyi hozzájárulás adónemben, valamint a 2019-2020. évekre vonatkozóan szociális hozzájárulási adó adónemben adóellenőrzést folytatott.[2] A NAV nyomozóhatóság a megkeresésben tájékoztatta az adóhatóságot, hogy nyomozást folytatnak a Büntető Törvénykönyvről szóló 2012. évi C. törvény (továbbiakban: Btk.) 379. § (1) bekezdés b) pontjába ütköző és a (6) bekezdés b) pontja szerint minősülő orgazdaság bűntettének megalapozott gyanúja miatt X. Y. és társai ellen. A nyomozás során megállapítást nyert, hogy egy győri lakosokból álló személyi kör 2017 szeptemberétől 2018 márciusáig egy olyan összehangoltan működő bűnözői csoportot hozott lére, melynek célja az volt, hogy adózatlan jövedéki terméket az Egyesült Királyságba szállítson és értékesítsen. Ehhez a csoporthoz csatlakozott felperes.
[3] Az elsőfokú adóhatóság a nyomozóhatóság megkeresése alapján a 465/2017. (XII. 28.) Kormányrendelet (továbbiakban: Adóig. vhr.) 87. § (1) bekezdésére figyelemmel megállapította, hogy az adózó esetében aránytalanul nagy vagyongyarapodás történt, a személyi jövedelemadó ellenőrzéséhez kapcsolódó becslés elvégzése szükséges.
[4] Megállapította, hogy az Air. 109. § (1) bekezdése, illetve az Adóig. vhr. 87. § (1) bekezdése alapján a becslés feltételei fennállnak, mivel az adózó kiadásai meghaladták az elért jövedelmét, vagyongyarapodása vagy életvitelére fordított kiadásai nincsenek arányban a bevallott és a bevallási kötelezettség alá nem eső megszerzett jövedelmének együttes összegével, melynek következtében az ellenőrzés becsléssel állapította meg adózó tényleges adóalapját.
[5] Az elsőfokú határozatában személyi jövedelemadó adónemben, százalékos egészségügyi hozzájárulás adónemben és szociális hozzájárulási adó adónemben összesen 87 535 119 forint adókülönbözetet állapított meg az adózó terhére az adózás rendjéről szóló 2017. évi CL. törvény (a továbbiakban: Art.) 7. § 4. pontja alapján. Megállapította, hogy a forráshiány összege a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény (a továbbiakban: Szja. tv.) 4. § (1) bekezdése, valamint 28. § (1) bekezdése alapján egyéb jövedelemnek minősül, mely után az Szja. Tv. 8. § és 31. §-a alapján személyi jövedelemadó adónemben, a 2018. december 31-ig hatályos egészségügyi hozzájárulásról szóló 1998. évi LXVI. törvény (továbbiakban: Eho tv.) 2. §-a és 3. § (1) bekezdése alapján egészségügyi hozzájárulás adónemben, míg a szociális hozzájárulási adóról szóló 2018. évi LII. törvény (a továbbiakban: Szocho tv.) 1. § (1) bekezdése és 2. § (1) bekezdése alapján szociális hozzájárulási adó adónemben megállapította az adókülönbözetet a felperes terhére.
[6] Az alperes határozatával az elsőfokú adóhatóság határozatát helybenhagyta. Rögzítésre került, hogy a felperes esetében nem vitatott tény, hogy ellene a nyomozóhatóság orgazdaság bűntettének megalapozott gyanúja miatt folytat eljárást és mivel a Btk. 379. § (1) bekezdés b) pontjába ütköző és a (6) bekezdés b) pontja szerint minősülő orgazdaság bűntette a Btk. XXXVI. fejezetében található, a becslés Adóig. vhr. 87. § (1) bekezdésében szabályozott első feltétele fennáll. Az általa feltárt bevételek és kiadások összevetése alapján a kiadások és bevételek aránytalanságát szintén helytállóan állapította meg az elsőfokú adóhatóság.
A kereset és a védirat
[7] A felperes keresetében elsődlegesen az alperes határozatának megsemmisítését és az alperes új eljárás lefolytatására történő kötelezését kérte akként, hogy az alperes az Air. általános szabályai szerint folytassa le a megismételt eljárást, másodlagosan az alperes határozatának a megváltoztatását, az adóhiány megállapításának a mellőzését kérte. Keresetének indokolásában utalt arra, hogy az eljárás lefolytatására az Adóig. vhr. 87. § (1) bekezdése alapján került sor, ugyanakkor a nyomozóhatóság megkeresésekor és a megbízólevél kiadásakor az orgazdaság bűncselekménye nem szerepelt az Adóig. vhr. 87. § (1) bekezdése által hivatkozott Btk. fejezetekben, mivel azt csak 2020. december 31-ig rendelte büntetni a Btk. Ezért az adóhatósági eljárás megindításakor az Adóig. vhr. 87. § (1) bekezdésének a hatálya nem terjedt ki az orgazdaság bűncselekményére, ezért az Adóig. vhr. 87. §-a alapján nem folytathatta volna le az eljárást az adóhatóság. Utalt arra, hogy az adóhatóság eljárása a kétszeres értékelés tilalmának elvébe ütközik különös tekintettel a folyamatban lévő büntetőeljárásra és arra, hogy az adóbírság és a késedelmi pótlék szankció jellegű jogkövetkezménynek minősül.[8] Az alperes a védiratában - határozati indokait fenntartva - a kereset elutasítását kérte.
Az elsőfokú ítélet
[9] Az elsőfokú bíróság ítéletével a felperes keresetét elutasította. Indokolása szerint az Adóig. vhr. 87. § (1) bekezdésének értelmezése során az Alaptörvény 28. cikke szerinti jogértelmezési elvet kellett alkalmazni. A jogalkotó pedig az Adóig. vhr. 87. § (1) bekezdésével a Btk. felsorolt fejezeteiben szereplő bűncselekményekből származó vagyon esetén teszi lehetővé a személyi jövedelemadó ellenőrzéséhez kapcsolódó becslési eljárás speciális szabályainak az alkalmazását. A jogalkotói cél, hogy az ott meghatározott típusú bűncselekményből származó vagyon esetén lehetőség legyen a becslés speciális szabályok szerinti lefolytatására. A rendelkezés helyes értelmezése szerint a gyanú fennálltakor kell, hogy a bűncselekmény az adott Btk. fejezetben szerepeljen. Kiemelte, hogy a jogalkotó mind a pénzmosás, mind pedig a vagyon elleni bűncselekmények esetén lehetővé teszi a speciális szabályok alkalmazását. Az orgazdaság bűncselekmény ugyan 2020. december 31. napjával valóban kikerült a vagyon elleni bűncselekmények közül, ugyanakkor hasonló tényállással bekerült a Btk. 400. §-ába, azaz a pénzmosás törvényi tényállása alá. Idézte az e rendelkezéshez fűzött jogszabályi indokolást. A vagyoni érdeket szolgáló járulékos bűncselekmények törvényi tényállása nem került ki a Btk.-ből, hanem büntetőpolitikai okból átkerült egy másik fejezetbe azzal, hogy az Adóig. vhr. 87. §-a mindkét érintett fejezet kapcsán lehetővé teszi a becslés szabályainak az alkalmazását, ezért nem megalapozott a felperes kereseti hivatkozása.[11] A ne bis in idem elvének sérelmével kapcsolatban rögzítette a bíróság, hogy a büntetőügyben eljáró bíróság a bűncselekményből származó készpénzre vonatkozóan rendelhet el vagyonelkobzást. Ezzel szemben az adóigazgatási eljárás során az adóhatóság a felperes eltitkolt jövedelmét tárta fel és annak adójogi következményeit állapította meg. A jogviszony ezért nem azonos, így a kétszeres értékelés tilalma sem merülhet fel.
A felülvizsgálati kérelem és az ellenkérelem
[12] A felperes felülvizsgálati kérelmében a jogerős ítélet hatályon kívül helyezését kérte azzal, hogy a Kúria a felperes keresetének adjon helyt, vagy a jogerős ítéletet helyezze hatályon kívül és az alperest kötelezze új eljárás lefolytatására.[13] A jogerős ítélet sérti álláspontja szerint az Adóig. vhr. 87. § (1)-(3) bekezdését, az Air. 58. § (1) bekezdését és 99. §-át, az Alaptörvény XXX. cikk (1) bekezdését, 40. cikkét és 28. cikkét, ellentétes továbbá az Alkotmánybíróság 20/2017. (VII. 18.) AB határozatában és a 3130/2022. (IV. 1.) AB határozatában, a IV/3266-19/2021. számú határozatában foglaltakkal és a Kúria Kpk.39.532/2022/3. számú precedensképes határozatával.
[14] Előadta, hogy a jogértelmezés alkotmányos korlátain túlterjeszkedő bírói jogértelmezés az Alaptörvény rendelkezéseivel ellentétes és contra legem értelmezés. Hivatkozott az arányos közteherviselés elvére.
[16] Szerinte a jogerős ítélet ellentétes a Kúria Kpk.39.532/2022/3. számú precedensképes határozatával, amely az Alkotmánybíróság IV/3266-19/2021. számú határozatát realizálta. Megismételte a keresetében kifejtett jogi álláspontját, miszerint a megbízólevél kiállításának időpontjában a Btk. XXVI. fejezete már nem tartalmazta a korábban a Btk. 379. § (1) bekezdésében büntetni rendelt orgazdaság bűncselekményét.
[17] Irreleváns, hogy a Btk.-t módosító 2020. évi XLIII. törvény indoklása szerint 2021. január 1-jével az orgazdaság bűncselekmény törvényi tényállása beolvasztásra került a pénzmosás törvényi tényállásába, mert az Adóig. vhr. 87. § (1) bekezdésének értelmezésénél kizárólag a bűncselekmény nyomozóhatóság által a gyanúsításban megjelölt, Btk. különös részi minősítését veheti figyelembe az eljáró hatóság, ez pedig az orgazdaság bűntette. Ez a szemlélet figyelmen kívül hagyja a büntetőeljárásban a büntető törvénykönyv időbeli hatályára irányadó anyagi jogi szabályt. Idézte e körben a Btk. 2. §-ához fűzött Kommentár szövegezését. Utalt a 2/2022. (II. 10.) AB határozat [32]-[36] pontjára és idézte is azokat előadva, hogy az ítélet bírói indokolása az Alaptörvény B) cikk (1) bekezdésének részét képező hátrányt okozó visszaható hatályú jogalkotás, illetve jogalkalmazás tilalmába ütközik.
[18] Az alperes felülvizsgálati ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályában történő fenntartását kérte.
A Kúria döntése és jogi indokai
[22] A felülvizsgálati kérelem alaptalan.[24] A Kúria hangsúlyozza, hogy az adóhatóság a személyi jövedelemadó tárgyában folytatott adóellenőrzés során kizárólag abban az esetben alkalmazhatja a vagyongyarapodási vizsgálat során a becslést mint bizonyítási módszert, ha a Btk. XXXVI., XXXVIII., XXXIX., XL. és XLI. fejezetében meghatározott bűncselekmény gyanúja a nyomozó hatóság részéről fennáll. A becslés módszerének, mint vizsgálati módszer és eljárási rezsim alkalmazásának ez az egyik - az Adóig. vhr. 87. § (1) bekezdésében meghatározott - feltétele.
[25] A fennálló gyanúról az Adóig. vhr. 87. § (1) bekezdésében felsorolt Btk. fejezetben meghatározott bűncselekmény kapcsán az adóhatóságot nem terhelte tényállástisztázási kötelezettség a körben, hogy a nyomozóhatóság büntetőjogi értelemben megfelelően minősítette-e a tárgyi cselekményt, a büntetőjogi minősítésre nem rendelkezik hatáskörrel az adóhatóság. A becslés módszere alkalmazása szempontjából, azaz adójogi szempontból annak van jelentősége, hogy a nyomozóhatóság a megkeresésében olyan bűncselekmény gyanújáról tájékoztatta-e az adóhatóságot, amely az Adóig. vhr. 87. § (1) bekezdése alapján a becslés módszerének alkalmazását lehetővé teszi (a Btk. ott meghatározott fejezetében szerepel). Az adóhatóság a nyomozóhatóság tájékoztatásában foglaltakat veszi alapul, ahhoz kötve van. Az elsőfokú bíróság - felülvizsgálati kérelemmel támadott megállapításában - azt fogalmazta meg, hogy a gyanú fennálltakor kell, hogy a bűncselekmény az adott Btk. fejezetben szerepeljen. Ez valójában azt jelenti, hogy a nyomozás az Adóig. vhr. 87. § (1) bekezdésében felsorolt Btk. fejezetben meghatározott bűncselekmény, orgazdaság gyanúja miatt indult. Ez a tájékoztatás tehát köti az adóhatóságot eljárása során, ezért a becslésnek, mint eljárási rezsim alkalmazásának ez a - az Adóig. vhr. 87. § (1) bekezdésében meghatározott - feltétele fennállt, amit az elsőfokú bíróság jogszerűen állapított meg.
[26] A Kúria utal arra, hogy az Alkotmánybíróság a IV/3266-19/2021. számú határozatában azzal kapcsolatban foglalt állást, hogy az ott eljáró bíróságok az Adóig. vhr. 87. § (1) bekezdése által érintett személyi kört Alaptörvény ellenesen kibővítették. Ennek az alkotmánybírósági határozatnak a következményeként hozta meg a Kúria az alkotmányjogi panasz orvoslásának eljárási eszközeként a Kpk.39.532/2022/3. számú végzését, amellyel a jelen ügytől eltérő, a hivatkozott alkotmánybírósági határozat tárgyát képező kérdéskörben foglalt állást. A Kúria Kpk.39.532/2022/3. számú végzésével érintett ügy és a jelen ügy között az ügyazonosság nem áll fenn, figyelemmel a Kúria Jpe.II.60.030/2023/11. számú határozatára is, tehát nem állapítható meg a jogkérdés szempontjából releváns hasonló tényekre alapuló ügyazonosság és a jogkérdésben sem állapított meg hasonlóságot a felülvizsgálati bíróság. A két ügy közös pontja az Adóig. vhr. 87. § (1) bekezdésének alkalmazása, de eltérő tényállás mentén.
[27] Ugyanígy nem tudott megállapítani a Kúria a felperes által hivatkozott, a jogértelmezés alkotmányos korlátain túlterjeszkedő, avagy contra legem bírói jogértelmezést, illetve az elsőfokú bíróság részéről önkényes döntést. A törvényszék jogértelmezésével a Kúria egyetért a fentiekben kifejtettek szerint és hangsúlyozni kívánja azt is, hogy a Btk. 2. § (1) bekezdésére és e körben a 2/2022. (II.10.) AB határozatra történő hivatkozás a felülvizsgálati kérelemben szintén megalapozatlan, mivel a büntetőjog szerinti visszaható hatályú jogalkalmazás tilalma a jelen ügyben eldöntendő, adójogilag releváns jogértelmezési kérdés szempontjából nem bír jelentőséggel.
[28] Mindezek alapján a Kúria az elsőfokú bíróság ítéletét a Kp. 121. § (2) bekezdése alapján hatályában fenntartotta.
(Kúria Kfv.V.35.128/2024/12.)