adozona.hu
BH 2023.4.108
BH 2023.4.108
A Tao tv. 18/D. § (8) bekezdése szerinti kérelem jogvesztő határidőn túli előterjesztésének jogkövetkezménye annak visszautasítása [1996. évi LXXXI. törvény (Tao tv.) 18/D. § (8) bek.; 2017. évi CLI. törvény (Air.) 48. §, 52. § (1) bek.].
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
[1] A felperes 2019. január 1-jétől tagja az ekkor alakult csoportos társasági adóalanynak. A csoport minden tagja Nemzetközi Pénzügyi, Bérelszámolási Standardokat (IFRS) alkalmazza, amelyre a felperes a magyar pénzügyi szabályok (HAS) alkalmazása helyett 2019. január 1-jén tért át.
[2] A csoport 2020. január 1.-december 31. adóévre vonatkozó társasági adóbevallását 2021. július 15. napján elektronikus úton nyújtotta be, abban megjelölte (35. és 36. sorok), hogy a felperes a bevallás mellékl...
BH 2023.4.108 A Tao tv. 18/D. § (8) bekezdése szerinti kérelem jogvesztő határidőn túli előterjesztésének jogkövetkezménye annak visszautasítása [1996. évi LXXXI. törvény (Tao tv.) 18/D. § (8) bek.; 2017. évi CLI. törvény (Air.) 48. §, 52. § (1) bek.].
A felülvizsgálat alapjául szolgáló tényállás
[1] A felperes 2019. január 1-jétől tagja az ekkor alakult csoportos társasági adóalanynak. A csoport minden tagja Nemzetközi Pénzügyi, Bérelszámolási Standardokat (IFRS) alkalmazza, amelyre a felperes a magyar pénzügyi szabályok (HAS) alkalmazása helyett 2019. január 1-jén tért át.[2] A csoport 2020. január 1.-december 31. adóévre vonatkozó társasági adóbevallását 2021. július 15. napján elektronikus úton nyújtotta be, abban megjelölte (35. és 36. sorok), hogy a felperes a bevallás mellékleteként kérelmet terjeszt elő a társasági és osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény (a továbbiakban: Tao tv.) 18/D. § (8)-(11) bekezdései alapján annak érdekében, hogy a fizetendő társasági adó (a továbbiakban: tao) összegének megállapítása során a HAS-t alkalmazhassa.
[3] A felperes 2020. adóévi társasági adója az IFRS szerint számolva 0 Ft, mely összeg kisebb, mint az áttérés adóévét megelőző adóévben fizetett adó összege (129 949 000 Ft), ezért a felperes a Tao tv. 18/D. § (8) bekezdése szerinti kérelem hiányában (vagy elutasítása esetén) ezen összeget, azaz az ún. a garanciális minimumadót köteles megfizetni.
[4] A felperes nevében a csoportképviselő állandó meghatalmazottja útján a bevallás előterjesztésének másnapján, 2021. július 16-án terjesztette elő a kérelmet.
[5] Az elsőfokú adóhatóság végzésével felperes kérelmét az adóigazgatási rendtartásról szóló 2017. évi CLI. törvény (továbbiakban: Air.) 48. § d) pontja alapján - figyelemmel a Tao tv. 18/D. § (8) bekezdésében foglaltakra - elkésettség okán visszautasította. Megállapította, hogy a Tao tv. 18/D. § (8) bekezdése szerinti kérelmet a társasági adóbevallásával egyidejűleg kellett volna benyújtania, a határidő jogvesztő, így a kérelem elkésett.
[6] A fellebbezés alapján eljárt alperes végzésével az elsőfokú végzést helybenhagyta.
A kereseti kérelem és az alperes védekezése
[7] A felperes keresetében az alperes végzésének elsőfokú végzésre kiterjedő megváltoztatását, a kérelme elfogadását, másodlagosan az adóhatósági végzések hatályon kívül helyezését, emellett az elsőfokú adóhatóság új eljárásra kötelezését kérte. Álláspontja szerint az adóhatósági döntés sérti az adózás rendjéről szóló 2017. évi CL. törvény (a továbbiakban: Art.) 2. §-át, 7. § 22. pontját, az adóigazgatási rendtartásról szóló 2017. évi CLI. törvény (a továbbiakban: Air.) 4-8. §-ait, 52. § (1) bekezdését, az adóigazgatási eljárás részletszabályairól szóló 465/2017. (XII. 28.) Korm. rendelet (a továbbiakban: Air. vhr.) 18. § (1) és (6) bekezdését, a Tao tv. 6. § (5) és (11) bekezdéseit, az ellentétes a Kúria Kfv.35.549/2009/6. és Kfv.I.35.357/2020/6. számú ítéleteiben foglaltakkal. Az adóhatóság megsértette a valódiság, a méltányos eljárás, egyedi elbírálás, a közérthetőség alapelveit, a tájékoztatási, az adózói jogok gyakorlásának előmozdítására vonatkozó, valamint az együttműködési kötelezettségét.[8] Előadta, hogy a kérelmét a tao bevallásban rögzítette, hibakód nem jelent meg, a bevallás melléklete elküldésének elmulasztását saját maga felismerte, azt másnap pótolta. Az adóbevallása hibás bevallásnak minősült, ezért az adóhatóság akkor járt volna el jogszerűen, ha az erre az esetre előírt eljárást folytatja le. Hivatkozása szerint az adóigazgatási eljárásra vonatkozó Air. 48. § d) pontja alkalmazásának az Art. 6. § (2) bekezdés a)-c) pontjai értelmében nem is lett volna helye.
A jogerős ítélet
[11] Az elsőfokú bíróság jogerős ítéletével az alperes végzését az elsőfokú végzésre kiterjedően megsemmisítette és az elsőfokú hatóságot új eljárásra kötelezte.[12] A Kúria Kfv.I.35.357/2020/6. számú ítéletére utalással kifejtette, hogy a bevallás adattartalmától függetlenül az adókötelezettség teljesítésének eszköze, sajátos adójogi jogintézmény. Benyújtásával az adózó mintegy kérelmezi, hogy az adóhatóság az abban szereplő tényeket elfogadva határozza meg adófizetési kötelezettségét, azonban eljárásjogi szempontból ez mégsem tekinthető kérelemnek. A felperes szándéka az volt, hogy a garanciális minimumadó felülbírálása érdekében kérelemmel éljen, amely szándéka bevallásában egyértelműen rögzítésre került. A kérelem csatolása ugyan elmaradt, így a bevallás az Art. 7. § 22. pontja szerinti hibás bevallásnak minősült, azonban annak kiegészítésére 24 órán belül sor került, így a kérelem az adóhatóság rendelkezésére állt az adóbevallás feldolgozásakor. A Kúria Kfv.I.35.549/2009/6. számú ítéletében elemzett valódiság klauzulára is tekintettel a kérelem benyújtásával kapcsolatban megkövetelt egyidejűség a bevallás ismételt beküldése nélkül is teljesült.
[13] Az Air. 4. §-ában írt egyedi elbírálás és az 5. §-a szerinti méltányos eljárás elve, a 6. §-ban írt tájékoztatási és az adózói jogok gyakorlásának előmozdítására vonatkozó kötelezettség, a 7. §-ban írt közérthetőség elve, a 8. § jóhiszemű eljárás követelménye, valamint az együttműködési kötelezettség követelménye alapján a bevallás és a kérelem előterjesztése kapcsán az egyidejűség megállapítható. Utalt arra is, hogy a bevallás napja a kérelem előterjesztésének határidejébe az Air. 52. § (1) bekezdése szerint nem számít bele, így az egyidejűség törvényi követelménye teljesült.
[14] Megjegyezte, hogy a Tao tv. 18/D. § (8) bekezdéséből vagy egyéb törvényi követelményekből nem állapítható meg olyan jogalkotói szándék, hogy a hibás bevallás esetén hiánypótlási eljárás lefolytatásának ne legyen helye.
[15] Az új eljárásra szóló iránymutatása szerint az adóhatóság köteles a felperes kérelmének teljesíthetőségét kell megvizsgálnia.
A felülvizsgálati kérelem és ellenkérelem
[16] Az alperes felülvizsgálati kérelmében a jogerős ítélet hatályon kívül helyezését, az elsőfokú bíróság új eljárás lefolytatására utasítását kérte.[17] Álláspontja szerint a jogerős ítélet sérti a Tao tv. 18/D. § (8) bekezdését.
[18] Előadta, hogy a Tao tv. 18/D. § (8) bekezdése szerinti egyidejűség törvényi feltétele a felperes bevallása és kérelme vonatkozásában nem teljesült, az egyidejűség törvényi feltételét nem pótolhatja a valódisági klauzula [Art. 2. §], valamint az Air. alapelveinek alkalmazása.
[19] Hivatkozása szerint a Kúria Kfv.I.35.357/2020/6. számú ítéletben foglalt jogértelmezés jelen ügyben nem alkalmazható az ügyek tényállása között lényegi különbség miatt. A hivatkozott ügyben az adómentességi nyilatkozatot a helyi adókról szóló 1990. évi C. törvény (a továbbiakban: Htv.) 3. § (3) bekezdése alapján kellett volna megtenni, mely törvényhely kifejezetten kimondja, hogy a nyilatkozat adóbevallásnak, adatbejelentésnek minősül. Ezzel szemben a Tao tv. 18/D. § (8) bekezdése szerinti kérelem benyújtása önkéntes, ezen választási lehetőségével felperesnek nem kell kötelezően élnie.
[20] Kifejtette, hogy jelen ügyben nem lehet irányadó a Kfv.I.35.549/2009/6. számú ítélete, illetve az abban megfogalmazott valódisági klauzula sem. A jogeset szerint két jogelőd társaság beolvadt egy jogutód társaságba a kedvezményezett átalakulás szabályait alkalmazva, és a jogelőd társaságok adózás előtti eredményüket nem módosították a Tao tv. 16. § (9) és (10) bekezdései szerint.
[21] Nem vitatta, hogy a felperes szándéka arra irányult, hogy a garanciális minimumadó helyett a számviteli szabályok szerint megállapított adóévi kötelezettség teljesítését vállalja, és erre irányuló kérelmet nyújtson be. Ez a szándék a benyújtott társasági adó bevallásban megjelölésre is került, azonban a bevallás és az adózóra nézve kedvezőbb adókötelezettség megállapítás alkalmazhatóságának feltételeként előírt kérelem benyújtására nem azonos naptári napon került sor, ezért az egyidejűség mint feltétel nem teljesült. A valódisági klauzula alkalmazása nem jelentheti, hogy amennyiben az adózó szándéka a bevallásban jelöltekből megállapítható, akkor az adóhatóság eltekinthet a törvényi feltétel teljesítésétől.
[22] Az elsőfokú bíróság téves következtetésre jutott az Air. 52. §-ban szabályozott határidők tekintetében is. Az Art. 2. sz. melléklet I. fejezet B) pont 2.4. alpontja szerint a társasági adóról az adóévet követő ötödik hónap utolsó napjáig kell bevallást benyújtani. A Tao tv. 18/D. § (8) bekezdése szerinti kérelem az egyidejűség feltétele miatt a társasági adó bevallás határidejéhez kapcsolódik, ezért a kérelem benyújtási határideje is napokban állapítható meg. Téves az elsőfokú ítélet azon következtetése, hogy az Air. 52. § (1) bekezdése alapján a 24 órán belüli kérelem benyújtása a bevallás benyújtásának napjához tartozó okot adó cselekmény esetében nem számít bele a határidőbe, így a határidő számítás szabályainak alkalmazásával is teljesült az egyidejűség törvényi követelménye.
[23] Végül arra is hivatkozott, hogy az elsőfokú bíróság álláspontjával ellentétben nem tekinthető hibás bevallásnak a 2021. július 15-én benyújtott bevallás amiatt, hogy ahhoz nem került csatolásra a Tao tv. 18/D. § (8) bekezdése szerinti kérelem. A számítási hiba csupán egy matematikai művelet elvétését jelenti, ezzel nem egyenértékű az, hogy felperes egy kérelmet a bevallás benyújtásával egyidejűleg nem terjeszt elő, és ennek hiányában a jogszabályi előírásoktól eltérő, de számszaki hiba nélküli adókötelezettséget szerepeltetett bevallásában. A kérelem benyújtásának elmaradása nem adóhiányt nem eredményező hiányosságként értékelendő. A Tao tv. 18/D. § (8) bekezdése szerinti kérelem nem minősül az adóbevallás részének, így a bevallás feldolgozásnak nem akadálya, ha azt nem csatolták a bevalláshoz.
A Kúria döntése és jogi indokai
[26] A felülvizsgálati kérelem alapos.[28] A Kúria megállapította, hogy az elsőfokú bíróság téves jogértelmezéssel helyezkedett arra az álláspontra, hogy a Tao tv. 18/D. § (8) bekezdésében előírt törvényi követelmény, azaz az adóbevallás és a fizetendő adó összegének a Tao tv. 6. § (2a) bekezdése és a II/A. Fejezet (garanciális minimumadó) figyelmen kívül hagyásával történő megállapítása iránti kérelme egyidejűleg került benyújtásra.
[29] A Tao tv. 18/D. § (8) bekezdése szerint "Az adóhatóság a (7) bekezdés hatálya alá eső adózó társasági adóbevallásával egyidejűleg adóévenként előterjesztett kérelme alapján - amennyiben az az adózóra nézve kedvezőbb adókötelezettséget eredményez - a kérelemben megjelölt, a 6. § (2a) bekezdése és a II/A. fejezet figyelmen kívül hagyásával megállapított adóévi fizetendő adót tekinti fizetendő adónak, ha az adózó alátámasztja a 6. § (2a) bekezdése és a II/A. fejezet figyelmen kívül hagyásával megállapított fizetendő adó összegét. A határidő elmulasztása esetén igazolási kérelem előterjesztésének nincs helye."
[30] Az adózónak évente, a bevallása benyújtásával egyidejűleg van lehetősége a kedvezőbb adózás iránti kérelem előterjesztésére, és a Tao tv. kifejezett rendelkezése szerint a határidő elmulasztása jogvesztő, tekintetében igazolásnak sincs helye. A perben nem volt vitatott, hogy a felperes elmulasztotta a bevallás benyújtásának napján a kérelmét az adóhatóság elé terjeszteni, mulasztását észlelve azt másnap pótolta. Az Art. 3. melléklet 3.2.1. pontja szerint "Az adózó a társasági adót, a megfizetett adóelőleg és az adóévre megállapított társasági adó különbözetét az adóévet követő év ötödik hónap utolsó napjáig fizeti meg, illetve ettől az időponttól igényelheti vissza." Az adóbevallás benyújtására meghatározott határidő tehát naptári nap szerint meghatározott, azonban annak nem kezdő, hanem záró időpontjának rögzítése által. Ennek megfelelően tévesen alkalmazta az elsőfokú bíróság az Air. 52. § (1) bekezdését az egyidejűség megtörténtének alátámasztására, ugyanis az a határidő kezdő, nem pedig a záró időpontjának figyelmen kívül hagyásáról rendelkezik: "A napokban megállapított határidőbe nem számít bele a határidő kezdetére okot adó cselekmény vagy körülmény bekövetkezésének, a közlésnek, a kézbesítésnek, valamint a hirdetmény kifüggesztésének és levételének napja." Nem volt továbbá tekintettel az Air. 52. § (5) bekezdésében foglaltakra, mely szerint "A határidő elmulasztása vagy a késedelem jogkövetkezménye a határidő utolsó napjának elteltével áll be". Figyelemmel arra, hogy a Tao tv. 18/D. § (8) bekezdése értelmében a kedvezőbb adózás iránti kérelem benyújtásának napja jogvesztő jelleggel az adóbevallás benyújtásának napja, és ez a nap a felperes esetében a kérelem benyújtása nélkül eltelt, továbbá a törvény a határidő elmulasztása miatti igazolás lehetőségét kizárja, a bevallás benyújtása napjának elteltével a kérelem elmulasztásának jogkövetkezménye beállt, azaz a felperes joghatályos kérelmet másnap már nem terjeszthetett elő, az elkésett.
[31] A Kúria rámutat, hogy az adóbevallás nem kérelem. E tekintetben alappal volt figyelemmel az elsőfokú bíróság a Kúria Kfv.I.35.357/2020/6. számú ítéletében foglaltakra, ugyanakkor azt tévesen értelmezte. Miként arra az alperes rámutatott, a helyi adóról szóló törvény kifejezetten bevallásnak minősíti azt a nyilatkozatot, amellyel a helyi adó alanya az adómentességét érvényesíti. A nyilatkozat bevallásnak való törvényi minősítése alapján fejtette ki a Kúria, hogy a nyilatkozat késedelmes teljesítése esetén nincs jogszabályi lehetőség annak visszautasítására, hanem azt az adóhatóságnak bevallásként kell kezelnie, és ennek megfelelő eljárást kell lefolytatnia a helyi adó alanya adókötelezettségének megállapítása érdekében. Jelen esetben azonban a tárgyi kérelmet nem minősíti az adójogszabály bevallásnak. Az a törvényi elnevezése, illetve tartalma alapján is olyan, kedvezőbb adózásra irányuló kérelem, amelyet az adóhatóságnak el kell bírálnia. Ezzel szemben a bevallás az adókötelezettség teljesítésének formája az önadózás körében, amelyet az adóhatóság csupán feldolgoz vagy külön eljárás keretében ellenőriz. E lényegi különbség folytán a helyi adó törvény szerinti nyilatkozat és a Tao tv. 18/D. § (8) bekezdése szerinti kérelem késedelmes teljesítésének eltérőek a jogkövetkezményei: a bevallás visszautasításának nincs helye, a kérelem azonban elkésettsége esetén érdemi elbírálás nélkül visszautasítandó.
[32] Tévesen alapította ítéletét az elsőfokú bíróság a Legfelsőbb Bíróság Kfv.35.549/2009/6. (EBH 2010.2265.) számú határozatában foglaltakra is. Ez a határozat tao adónemben lefolytatott, bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzés alapján meghozott adóhatósági határozat bírósági felülvizsgálata során született. Ebben az ügyben a Legfelsőbb Bíróság a tényállásfeltárási kötelezettsége teljesítésének megsértését állapította meg az adóhatóság terhére azért, mert "(...) az Art. 1. § (1) bekezdése szerinti eljárás törvényessége és az Art. 1. § (7) bekezdése szerinti gazdasági tartalom elsődlegessége - mint eljárási alapelv - megkívánja az adóhatóságtól, hogy a felperes társasági adóalapjának vizsgálata során a tényállást a beolvadt társaságokra kiterjedően, teljeskörűen feltárja. A Legfelsőbb Bíróság utal arra, hogy az adókötelezettségek megállapítása során a tartalmi követelmények teljesülését vizsgálni kell, az adókötelezettséget megalapozó tényállás minden lényeges szereplője szempontjából." Ezen ügy tárgya, így az elbírált jogkérdés nem hozható összefüggésbe jelen per tárgyával. Abban az ún. valódiság klauzula érvényesítése az adókötelezettség teljesítése, illetve ellenőrzése keretében a gazdasági események adójogi értékelése során érvényesítendő követelményként került megfogalmazásra. Jelen ügyben nem gazdasági események adójogi értékelése a per tárgya, így a hivatkozott kúriai döntésben kifejtettek nem értelmezhetők, illetve nem irányadók a perbeli kérelem előterjesztésének kérdését illetően.
[33] A Kúria rámutat, hogy jelen per tárgya kizárólag az volt, hogy a felperes kérelme elkésettnek tekintendő-e. A bevallás és a kérelem eltérő eljárási helyzete folytán az elkésett kérelem érdemi elbírálást nem nyerhet, a Tao tv. 18/D. § (8) bekezdése a tárgyi kérelem esetén a mulasztás igazolását is kizárja. A tételes jogszabályi rendelkezés egyértelmű, további értelmezési teret nem enged sem az adóhatóság, sem a bíróság részére. A félretételét a felperes, illetve az elsőfokú bíróság által felhívott eljárási alapelvek nem indokolhatják, mert nincs olyan tényállási elem, amely az elkésett kérelem érdemi elbírálását a jelen esetben lehetővé tenné. Az adóhatóság a jogszabályoknak megfelelően gyakorolta jogait és teljesítette kötelezettségeit [Air. 1. § Törvényesség elve], az eljárást a lehető leggyorsabban lezárta, a felperesnek nem okozott költséget [Air. 2. § Szakszerű és hatékony eljárás elve], jóhiszeműen, megkülönböztetés nélkül, a jogszabályoknak megfelelően járt el [Air. 3. § A megkülönböztetés és "részrehajlás" tilalma], az érintett ügyre vonatkozó tényeket vette figyelembe [Air. 4. § Egyedi elbírálás elve], méltányosság gyakorlását a törvény nem tette lehetővé [Air. 5. § Méltányos eljárás elve], és nem merült fel adat arra nézve, hogy a jogszabályok megtartásához a felperesnek tájékoztatásra lett volna szüksége, illetve ilyet kért volna [Air. 6. § Tájékoztatási kötelezettség, az adózói jogok gyakorlásának előmozdítása]. Az Air. 7. §-a szerinti közérthetőség elvével kapcsolatos előadást a felperes sem tett, a 8. § szerinti jóhiszemű eljárás követelménye, az együttműködési kötelezettség pedig az adózót (illetve az eljárás egyéb résztvevőjét) terheli.
[34] A bevallás kérelemmel összhangban lévő adattartalommal való benyújtása sem adhat alapot az elkésett kérelem elfogadására. A Tao tv. 18/D. § (8) bekezdése szerinti kérelem nem kötelező melléklete a bevallásnak, így előterjesztésének elmulasztása - a bevallás késedelmes előterjesztésével szemben - elkésettséget eredményez. Az Art. 7. § 22. pontja szerinti "hibás bevallás" kijavítására az adózó maga is jogosult [Art. 54. §-a szerint önellenőrzés keretében], és arra az adóhatóság is felhívhatja őt, akár a bevallás feldolgozása [Air. 18. §], a támogató eljárás [Art. 139. §] vagy ellenőrzése során is [Art. 90. §]. A bevallás feldolgozása alapján értékelendő az, ha az adóhatóság szerint adókülönbözet mutatkozik. Ebben az esetben az adóhatóság szintén önellenőrzésre hívhatja fel az adózót [Art. 140. §]. Az Air. vhr. 18. § (1) bekezdése szerint "Az adóbevallás helyességét az Art. 47. §-ában foglalt esetben az adóhatóság megvizsgálja, a számítási hibát és más hasonló elírást kijavítja, és ha a kijavítás az adófizetési kötelezettség vagy az adó-visszatérítés összegét érinti, az adózót a kijavítástól számított harminc napon belül értesíti". Az Air. vhr. 18. § (6) bekezdése értelmében "Ha az adóbevallás (költségvetési támogatásigénylés) az adózó közreműködése nélkül nem javítható ki, vagy az adózó fennálló adótartozásáról, köztartozásáról a nyilatkozattételt vagy jogszabályban előírt igazolások benyújtásának kötelezettségét elmulasztotta, továbbá az adóbevallásából, nyilatkozatából olyan adatok hiányoznak, amelyek az adóhatóság nyilvántartásában sem szerepelnek, az adózót az adóhatóság tizenöt napon belül - megfelelő határidő tűzésével - hiánypótlásra szólítja fel." A jelen esetben nem álltak fenn sem a kijavítás, sem a felhívás feltételei, ugyanis a kedvezőbb adózás iránti kérelem előterjesztésére meghatározott határidőt a felperes elmulasztotta. A kérelem előterjesztése nem kötelező, így az adóhatóság eljárásjogi kötelezettségei nem eredményezhették a jogvesztő határidőben előterjeszteni elmulasztott kérelem pótlását. Nincs tehát a kérelem előterjesztésének határideje és a bevallás adattartalma között az elsőfokú bíróság által megállapíthatónak vélt összefüggés.
[35] Mindezek alapján a Kúria megállapította, hogy a jogerős ítélet jogszabálysértő, ezért azt a Kp. 121. § (1) bekezdés a) pontja alkalmazásával hatályon kívül helyezte, az elsőfokú bíróságot új eljárás lefolytatására és új határozat hozatalára utasította.
(Kúria Kfv.V.35.345/2022/7.)