adozona.hu
AVI 2018.10.67
AVI 2018.10.67
Ha a bírói mérlegelés okszerűtlen, helye van a bizonyítékok újraértékelésének [1952. évi III. tv. 275. §]
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
[1] A Nemzeti Adó- és Vámhivatal Megyei Adóigazgatósága 2006. augusztus-december hónapok közötti időszakra általános forgalmi adónemben bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést végzett a felperesnél (korábbi cégneve: SZ. Ú. Kft., a továbbiakban: adózó). Megállapította, hogy a vizsgált időszakban az adózó a L. Ú. Kft. és a C. C. Kft. (a továbbiakban: számlakibocsátók) cégektől fogadott be építőipari munkálatokról szóló számlákat.
[2] A Budapesti Központi Szennyvíztisztító Telep (...
AVI 2018.10.67 Ha a bírói mérlegelés okszerűtlen, helye van a bizonyítékok újraértékelésének [1952. évi III. tv. 275. §]
A felülvizsgálat alapjául szolgáló tényállás
[1] A Nemzeti Adó- és Vámhivatal Megyei Adóigazgatósága 2006. augusztus-december hónapok közötti időszakra általános forgalmi adónemben bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést végzett a felperesnél (korábbi cégneve: SZ. Ú. Kft., a továbbiakban: adózó). Megállapította, hogy a vizsgált időszakban az adózó a L. Ú. Kft. és a C. C. Kft. (a továbbiakban: számlakibocsátók) cégektől fogadott be építőipari munkálatokról szóló számlákat.[2] A Budapesti Központi Szennyvíztisztító Telep (Csepeli szennyvíztisztító) építési munkálatainak elvégzéséről 89 532 000 forint díj + 17 900 400 forint áfatartalommal fogadott be számlát az adózó a L. Ú. Kft.-től. A teljesítési igazolás szerint a számlakibocsátó a munkát I. osztályú minőségben elvégezte. A számlakibocsátó a munkát - nyilatkozata szerint - alvállalkozó útján teljesítette, alvállalkozóként a K. B. Kft.-t jelölte meg. Ezen kft.-nek egyetlen bejelentett alkalmazottja az ügyvezetője volt, csak kézi szerszámokkal rendelkezett, gépekkel, eszközökkel nem. A munkát továbbította B. A.-né egyéni vállalkozó részére, aki a revízió során tett vallomásában végig tagadta, hogy a K. B. Kft. részére munkát végzett volna. Állította, hogy e cégtől pénzt soha nem kapott, a K. B. Kft.-nél lévő számlákat nem ő állította ki, az azokon lévő aláírások nem tőle származnak. Egyéni vállalkozásával kapcsolatos iratokat bemutatni nem tudott, nyilatkozata szerint azok elvesztek.
[3] Az M3 autópálya Nyíregyházát elkerülő szakaszának egyes építési munkálatairól az adózó 18 000 000 forint díjazás és 3 600 000 forint áfatartalommal fogadott be számlát szintén a L. Ú. Kft.-től. Ezen cég a munkát - állítása szerint - alvállalkozója, a K. B. Kft. útján teljesítette, aki azt továbbította B. A.-né egyéni vállalkozó részére.
[4] Harmadikként az adózó a Csömör község területén végzendő útépítési munkálatokkal kapcsolatosan fogadott be 50 682 000 forint díj és 10 136 400 forint áfaösszegű számla a C. C. Kft.-től. E munkákat 11 építési naplóval kívánta dokumentálni, az építési naplók azonban hiányosak, bennük az alvállalkozókra vonatkozó rész kitöltetlen, így ebből nem lehetett megállapítani, hogy mely helyszínen melyik alvállalkozó teljesített. A C. C. Kft. 2006. január 15-én alakult épület, híd, alagút és vezeték építése tevékenységi körrel, 2008. november 25. napján végelszámolás alá került, 2010. március 4-től pedig felszámolás alatt áll. Iratai nem lelhetők fel.
[5] A számlakibocsátó által rögzített munkálatokat nyilatkozata szerint alvállalkozók útján teljesítette, egyikként a M. B. 2000 Kft.-t, másikként a H. B. Kft.-t jelölve meg. A M. B. 2000 Kft. tevékenysége építőipari projekt szervezése, négy alkalmazottal működött, 2007. május 22-től azonban végelszámolás, 2008. január 16-tól felszámolás alatt áll. A H. B. Kft. 2005. május 5-től áll végelszámolás alatt, iratanyaga nem lelhető fel, ügyvezetője nyilatkozata szerint az adózási időszakban magasépítési tevékenységet végeztek Budapesten.
[6] A revízió megállapította, hogy a 2006. augusztus-november hónapok közötti időszakra vonatkozó megállapíthatóság elévült, ezért erre az időszakra megállapítást nem tett. 2006. december hónapra a felperest 31 642 000 forint adóhiánynak minősülő adókülönbözet, 15 821 000 forint adóbírság és 7 630 000 forint késedelmi pótlék megfizetésére kötelezte.
[7] Az alperes a 2013. augusztus 8-án kelt határozatával az elsőfokú határozatot helybenhagyta. Megállapította, hogy a vizsgált időszakban a L. Ú. Kft.-től és a C. C. Kft.-től befogadott számlák nem tekinthetők hiteles bizonylatnak, a számlákon feltüntetett munkák a felek között nem teljesülhettek, mert a számlakibocsátók a teljesítéshez szükséges személyi és tárgyi feltételekkel nem rendelkeztek és az általuk hivatkozott alvállalkozók útján sem teljesíthettek. Az adózó képviselője az ügyletkötések során nem járt el kellő körültekintéssel.
[8] Az alperes határozata ellen a felperes terjesztett elő kereseti kérelmet. Az első fokon eljárt Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság ítéletével az alperes határozatát - az elsőfokú határozatra is kiterjedően - hatályon kívül helyezte és az elsőfokú hatóságot új eljárásra kötelezte. A bíróság álláspontja szerint az alperes az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény (a továbbiakban: régi Áfa. tv.) 44. § (5) bekezdés szerinti kellő körültekintés elmulasztását nem igazolta megfelelően, e körben objektív körülményeket kell előtárnia az adólevonási jog megtagadásához.
[9] Az alperes felülvizsgálati kérelmet terjesztett elő. A Kúria a Kfv.V.35.482/2014/4. szám alatti, 2015. július 2-án kelt végzésével az elsőfokú bíróság ítéletét a Polgári perrendtartásról szóló 1952. évi III. törvény (a továbbiakban: Pp.) 275. § (4) bekezdése alapján hatályon kívül helyezte. A felülvizsgálati eljárás során azt állapította meg, hogy az elsőfokú bíróság ítélete érdemi felülvizsgálatra alkalmatlan. A bíróság nem állapított meg tényállást, holott az adóhatósági eljárásban az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 97. § (4) bekezdése értelmében az adóhatóság, a peres eljárásban a bíróság köteles az ügy elbírálása szempontjából irányadó tényállást megállapítani. A bíróság nem mérlegelte az adóügyi eljárásban beszerzett bizonyítékokat, ítéletéből hiányzik a tényállás és a jogszabályok ütköztetésének szerves egysége. Nem állapítható meg, hogy a bíróság mire alapozta döntését, s az sem, hogy mire alapozta az alperesi határozat jogsértő voltának megállapítását. Mindezek miatt az ítélet a Pp. 221. § (1) bekezdésében foglaltakat sérti.
A kereseti kérelem és az alperes védekezése
[10] A hatályon kívül helyezést követő eljárásban a felperes keresetét változatlanul fenntartotta. Kérte az alperesi határozat hatályon kívül helyezését. Állította, hogy a számlákban foglalt gazdasági események megvalósultak, a teljesítést a számlakibocsátó szervezetek, illetve alvállalkozóit teljesítették. Nyilatkozata szerint azokat a hiányosságokat, melyeket a revízió az alvállalkozóknál feltárt, nem lehet a felperes terhére értékelni, a felperes a kellő körültekintés tanúsítása esetén sem tudhatott az alvállalkozók által elkövetett szabálytalanságokról. Hivatkozott arra, hogy az Európai Uniós Bíróság nyomán kialakított ítélkezési gyakorlat egységes abban, hogy nem tagadható meg az áfalevonás azokban az esetekben, amikor a számla befogadója nem tudott és kellő körültekintetés esetén nem is kellett tudnia a számlakibocsátó érdekkörében felmerülő szabálytalanságokról.[11] Az alperes a kereset elutasítását kérte. Változatlanul arra hivatkozott, hogy az adóhatósági eljárásokban az elsőfokú bíróság által megállapított tényállás szerint a számlákban rögzített gazdasági események nem az azon szereplő felek között jöttek létre. Ennek oka az, hogy sem a számlakibocsátók, illetve az általuk megjelölt alvállalkozók sem személyi, sem tárgyi feltételekkel nem rendelkeztek a munkálatok elvégzéséhez. Hivatkozott alperes arra is, hogy az adózó adólevonását illetően nemcsak az a lényegi kérdés, hogy a számlázott munkák teljesültek-e, hanem az is, hogy a számlakibocsátó társaságok között teljesültek-e. Ennek megfelelően végezték el az adóhatóságok a számlák jogszerűségének vizsgálatát és jutottak arra a következtetésre, hogy a számlákban foglalt gazdasági események nem az azokban szereplő felek között jöttek létre. Objektív körülményekkel bizonyították az adóhatóságok azt, hogy a felperesnek így a számlák tartalmi valótlanságáról tudomással kellett bírnia, ezért jogszerűen adólevonási jogot nem gyakorolhat.
Az elsőfokú ítélet
[12] Az elsőfokú bíróság jogerős ítéletével az alperes támadott határozatát - az elsőfokú határozatra is kiterjedően - hatályon kívül helyezte és az elsőfokú adóhatóságot új eljárásra kötelezte.[13] A bíróság ítéletében hivatkozott arra, hogy a perbeli időszakban a régi Áfa. tv. 32. § (1) bekezdés a) pontja szerint az adóalanyt megilleti az a jog, hogy az általa fizetendő adó összegéből levonja azt az adóösszeget, amelyet a részére teljesített termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás során egy másik adóalany rá áthárított a régi Áfa. tv. 35. § (1) bekezdés a) pontja alapján. Az adólevonási jog kizárólagosan az előzetesen felszámított adóösszeget hiteles igazoló dokumentum birtokában gyakorolható, ilyen dokumentum az adóalany nevére szóló számla. Utalt arra is, hogy a számlának a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (a továbbiakban: Számv. tv.) 15. § (3) bekezdés és 165-166. §-aiban foglaltaknak is meg kell felelni. Az Áfa. törvény és a számviteli törvény alapján konjunktív feltételek esetén van mód adólevonási jog gyakorlására.
[14] Hivatkozott az elsőfokú bíróság az Európai Unió Bíróságának a M.-D. C-80/11. és C-142/11. számú egyesített ügyben adott jogértelmezésre, valamint a 2006/112. sz. irányelvben foglalt HÉA levonási jog gyakorlásának feltételeire is. Álláspontja szerint az alperesnek nem sikerült objektív körülményekkel igazolnia azt, hogy a felperes a szerződéses partnerei viszonylatában ne tanúsított volna kellően körültekintő magatartást, ezért az alperesi határozatokat hatályon kívül helyezte és az elsőfokú adóhatóságot új eljárásra kötelezte. Kimondta, hogy amennyiben az új eljárásban további objektív tényekkel az adóhatóság nem tudja igazolni a felperesi kellő körültekintés hiányát, az ítéletben foglaltakra figyelemmel nem tagadható meg ezen számlákhoz tartozóan a felperesi adólevonási jog.
A felülvizsgálati kérelem és ellenkérelem
[15] Az ítélet ellen az alperes terjesztett elő felülvizsgálati kérelmet, melyben kérte annak hatályon kívül helyezését és a helyébe új határozat hozatalát, a felperes keresetének elutasítását, másodlagosan az elsőfokú bíróság új eljárás lefolytatására és új határozat hozatalára való utasítását.[16] Hivatkozott arra, hogy az ítélet a Pp. 206. §-ában foglalt törvényi követelményeknek nem felel meg. E körben kiemelte, hogy az elsőfokú bíróság a hatályon kívül helyezés utáni új eljárásban sem értékelt minden olyan bizonyítékot, melyet a revízió során az adóhatóságok feltártak - ezeket részletesen meg is jelölte. Más esetekben vitatta az egyes bizonyítékok bíróság általi értékelését, illetőleg hivatkozott arra, hogy azokat az elsőfokú bíróság csak részlegesen vette figyelembe. Konkrétan ismételten is megjelölte azokat az objektív körülményeket, mellyel álláspontja szerint megfelelően bizonyította, hogy a felperesnek a kellő körültekintés tanúsítása esetén tudnia kellett volna arról, hogy szerződéses partnerei a gazdasági eseményt nem képesek teljesíteni sem a saját vállalkozásukban, sem az általuk megjelölt alvállalkozóik útján.
[17] Hangsúlyozza, hogy azokat az általa objektívnek minősített körülményeket, amelyek a revízió során előtárásra kerültek, a támadott bírói ítélet nem tartalmazza és nem vont értékelési körébe. Hivatkozott arra is, hogy az ítélet a Pp. 221. § (1) bekezdésébe ütközően is törvénysértő, a mellőzött bizonyítékokkal kapcsolatos indokok rögzítésének elmaradása miatt nem felel meg az eljárási szabályok szerinti indokolási kötelezettség kritériumának. Az elsőfokú bíróság ítélete átemeli a Kúria hatályon kívül helyező végzésének indokolását, ami nem az alperesi határozatra, hanem a felülvizsgált ítéletre vonatkozik.
[18] Mindezek miatt az ítélet sérti a Pp. 339. § (1) bekezdését, emellett anyagi jogi jogsértésként megjelöli az Art. 140. § (2) bekezdését, a régi Áfa. tv. 32. §, 35. és 44. §-ainak sérelmét, valamint a Számv. tv. 15. §, illetőleg 165. és 166. §-ainak sérelmét.
[19] A felperes felülvizsgálati ellenkérelmet nem terjesztett elő.
A Kúria döntése és jogi indokai
[20] A felülvizsgálati kérelem alapos.[21] A Kúria a felülvizsgálati eljárásban a jogerős ítéletet csak a felülvizsgálati kérelem és a felülvizsgálati ellenkérelem keretei között, az azokban megjelölt jogszabályok alapján vizsgálhatja felül. [Pp. 272. § (2) bekezdés, Pp. 275. § (2) bekezdés, KGD 2002.262.] A Kúria az iratok alapján dönt, bizonyítás felvételének a felülvizsgálati eljárásban nincs helye, a tényállás felülmérlegelésének pedig csak akkor van helye, ha az a bizonyítékok kirívóan okszerűtlen mérlegelésén alapul vagy iratellenes megállapításokat tartalmaz.
[22] A felperes által befogadott számlák a Csömör Nagyközség Polgármesteri Hivatala részére végzett építési munkálatokat, a Budapesti Központi Szennyvíztisztító Teleppel (Csepeli szennyvíztisztító) kapcsolatos építési munkálatokat, illetve az M3 autópálya Nyíregyházát elkerülő szakaszával kapcsolatos építési munkálatokat tartalmazták. Az utóbbi két számla esetén a felperes a L. Ú. Kft.-től fogadott be számlákat. Mindkét esetben a számlakibocsátó kft. nyilatkozata szerint a munkákat továbbította alvállalkozók részére, ezeket rokoni alapon választotta, róluk különösebben nem informálódott, referenciát sem szerzett be. Az építésnél alvállalkozóként nevezte meg a K. B. Kft.-t, amely vállalkozás egyetlen bejelentett alkalmazottja az ügyvezetője, S. I.-né, aki a L. Ú. Kft. képviselőjével egy településen E Kft.-nek sem gépparkja, sem eszköze nem volt, csak kéziszerszámokkal rendelkezett, a munkát - képviselője nyilatkozata szerint - továbbította B. A.-né egyéni vállalkozó részére. Nevezett meghallgatása során tagadta, hogy a K. B. Kft.-nek bármikor is dolgozott volna, nyilatkozata szerint őket nem is ismeri. Tőlük pénzt soha nem kapott, az e cégnél lévő számlákat nem ő állította ki, az aláírások nem tőle származnak. Semmiféle, a vállalkozással kapcsolatos irata nem volt feltalálható, melyből további adat lett volna nyerhető.
[23] A Csömör Nagyközség Polgármesteri Hivatal részére teljesített munkáknál a számlakibocsátó a C. C. Kft. volt, a munkákról 11 építési napló áll rendelkezésre, melyek azonban hiányosak, az alvállalkozókra vonatkozó adatokat vonatkozó rész kitöltetlen. Ebből nem állapítható meg, hogy mely helyszíni részen milyen munkanemet melyik alvállalkozó végezte el. A C.C. Kft. 2006. január 15-én alakult épület, híd, alagút és vezeték építése volt a tevékenységi köre, 2008. november 25-től végelszámolás alatt állt, majd 2010. március 4-én felszámolás útján megszűnt. A cég foglalkoztatói jelentést nem készített. Iratai a revízió során már nem voltak fellelhetőek. Ügyvezetője nyilatkozata szerint a munkálatokba alvállalkozókat vont be, egyrészt a M. B. 2000 Kft.-t, másrészt a H. B. Kft.-t.
[24] A M. B. 2000 Kft. 2007. május 22-től végelszámolás alatt állt, 2008. január 6-án felszámolás útján megszűnt. Tevékenysége építőipari projektszervezés volt, átlagosan 4 fő alkalmazottal működött. A másik megjelölt alvállalkozó, a H. B. Kft., mely 2011. március 5-én szűnt meg végelszámolással, iratanyaga nem állt rendelkezésre, ügyvezetőjének nyilatkozata szerint a számlakibocsátás időszakában magasépítési tevékenységet végzett Budapesten, függőfolyosók, épülethomlokzatok javítását, a perbeli munkálatokról nyilatkozni nem tudott. A két ügyvezetőn felül átlagosan 2-3 fő alkalmazottja volt.
[25] Az elsőfokú bíróság ítéletében helyesen hivatkozik a Legfelsőbb Bíróság Kfv. I.35.017/2005/9. szám alatti iránymutató döntésében foglaltakra, mely szerint a kellő körültekintés vizsgálata akkor szükséges, ha a befogadott számla mögött valós gazdasági esemény állt. Jelen esetben nem volt vitás, hogy a számlában foglalt munkálatok elvégzésre kerültek, így vizsgálni kellett, hogy a felperesi adózó a szolgáltatásnyújtás körülményeit figyelembe véve kellő körültekintéssel járt-e el.
[26] A Kúria álláspontja szerint az adóhatóság az eljárása során széles körű bizonyítást folytatott le a tényállás megállapítása körében és beszerzett valamennyi rendelkezésre álló és beszerezhető bizonyítékot. Ezzel az alperes a tényállás felderítési kötelezettségüknek eleget tett, további bizonyítástól sem várható az eddigieket megdöntő bizonyíték, ezért további bizonyítás lefolytatása szükségtelen.
[27] A bizonyítékok alapján az adóhatóságok arra a következtetésre jutottak, hogy a gazdasági esemény nem a felperesi adózó és a számlakibocsátók között jött létre. Ezt egyértelműen alátámasztják azok a bizonyítékok, amelyek arra utalnak, hogy a számlakibocsátóknak a munkálatokhoz sem személyi, sem tárgyi feltételei nem álltak rendelkezésre, a munkálatokat olyan alvállalkozóknak továbbították, akik működési feltételeiket tekintve szintén alkalmatlanok voltak annak teljesítésére. A L. Ú. alvállalkozójának a K. B. Kft.-nek állítólagos alvállalkozója B. A.-né kifejezetten tagadta, hogy bármilyen munkát az építési láncolatban végzett volna. Ugyanígy nem voltak meg a számlában foglalt munkák elvégzésének a feltételei a 2-4 fő alkalmazottal rendelkező, de sem gépekkel sem műszaki eszközökkel nem rendelkező rendelkező M. B. és H. B. Kft.-knél sem.
[28] Ezáltal a számlák nem felelnek meg Számv. tv. 15. § (3) bek és 165. § (3) és 166. § (3) bek.-ben írtaknak, ezáltal nem hiteles dokumentumok. Ezek az adóhatósági következtetések helyesek.
[29] Az ügylet körülményeit vizsgálva az is megállapítható, hogy a felperes a munkálatok továbbítása során nem informálódott az alvállalkozók személyi és tárgyi feltételeiről, eszköz és alkalmazotti állományáról, és arról sem, hogy azok saját szervezetükkel vagy további alvállalkozókkal kívánnak teljesíteni. A munkálatok nagyságát, a különböző munkaterületeket érintően azonban ez elvárható lett volna. A munkálatokról építési naplót csak egy helyszín esetében vezettek, ott is hiányosan, így a munkavégzéssel, munkafelügyelettel kapcsolatos utasítások továbbítása nem történt meg. A naplók hiányában nem állapítható meg, hogy mely munkaterületen kik végezték a munkát. Az adózó alkalmazottai az alvállalkozók részéről csak a L. Ú. Kft. képviselőjét ismerték, annak más alkalmazottjait vagy más alvállalkozói közreműködőket, munkavállalókat nem. Jelentősége van annak is, hogy a szennyvíztisztító területén másik, nagyobb létszámú munkaerővel és gépparkkal munkát végző résztvevő alvállalkozó jóval kedvezőbb áron vállalta a munkát, mint a L. Ú. Kft. Mindemellett az alvállalkozói láncolatban megjelölt cégeknél nincs bizonyítéka a gazdasági esemény általuk történt végzésének.
[30] A Kúria megítélése szerint az alperes által feltárt objektív körülményekből egyértelműen megállapítható az, hogy az ügyletkötés során a felperes nem tanúsította a régi Áfa. tv. 44. § (5) bek. írt, a szolgáltatásnyújtás körülményeihez igazodó kellő körültekintést abban körben, hogy a számlakibocsátó vagy igénybe venni szándékozott alvállalkozója képesek lesznek-e a munkálatok elvégzésére. Erre tekintettel megalapozott az az adóhatósági álláspont, mely szerint nincsenek meg az adólevonási jog gyakorlásának a törvényi feltételei.
[31] A bizonyítékok mérlegelése során az elsőfokú bíróság mérlegelése nem volt okszerű, a bizonyítékokat nem összefüggésükben értékelte. A bíróság nem tulajdonított kellő súlyt az adóhatóság által a számlákban foglalt gazdasági események számlakibocsátók és alvállalkozóik általi teljesülésének körülményeire feltárt bizonyítékoknak. Az alvállalkozók általi teljesítést megkérdőjelező bizonyítékok a kellő körültekintés körében feltárt objektív körülményekkel együtt értékelendők. Utóbbiak körében az adóhatóság által feltárt bizonyítékok elégségesek annak megállapításához, hogy az ügyletkötés során adózó nem kellő körültekintéssel járt el. A rendkívüli jogorvoslati eljárásban fő szabály szerint a bizonyítékok felülmérlegelésének nincs helye, de a Kúria több határozatában kimondta, hogy azokban az esetekben, ahol a bírói mérlegelés okszerűtlen, ott a bizonyítékok újraértékelésének helye van (KGD 2014.61., Kfv. I. 35.423/2014.).
[32] Erre tekintettel a Kúria az elsőfokú bíróság ítéletét a Pp. 275. § (4) bek. alapján megváltoztatta és a felperes keresetét elutasította.
(Kúria, Kfv. I. 35.406/2016/4.)