adozona.hu
AVI 2018.9.62
AVI 2018.9.62
A magánokiratok, az ahhoz kapcsolódó tanúvallomások nem tartoznak az elfogadható bizonyítékok körébe [2003. évi XCII. tv. 109. § (3) bek.]
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
[1] Az elsőfokú adóhatóság a 2008-2012. évekre valamennyi adónemben folytatott le ellenőrzést a függöny, textil lakberendezési cikk kereskedelmével foglalkozó egyéni vállalkozó felperesnél. Vele egyidejűleg, a 2008. 1. 1-2012. 2. 29. között az ő alkalmazásában álló házastársánál, ugyanezen időszakra, szintén valamennyi adónemben folyt revízió. Az egyik házastárs bevételeit, kiadásait a másiknál is figyelembe vették, közös vagyonmérleget készítettek. Ha egy-egy kiadás konkrétan köthető volt va...
AVI 2018.9.62 A magánokiratok, az ahhoz kapcsolódó tanúvallomások nem tartoznak az elfogadható bizonyítékok körébe [2003. évi XCII. tv. 109. § (3) bek.]
A felülvizsgálat alapjául szolgáló tényállás
[1] Az elsőfokú adóhatóság a 2008-2012. évekre valamennyi adónemben folytatott le ellenőrzést a függöny, textil lakberendezési cikk kereskedelmével foglalkozó egyéni vállalkozó felperesnél. Vele egyidejűleg, a 2008. 1. 1-2012. 2. 29. között az ő alkalmazásában álló házastársánál, ugyanezen időszakra, szintén valamennyi adónemben folyt revízió. Az egyik házastárs bevételeit, kiadásait a másiknál is figyelembe vették, közös vagyonmérleget készítettek. Ha egy-egy kiadás konkrétan köthető volt valamelyikükhöz, az esetleges forráshiányt nála állapították meg, amennyiben az azonosítás nem volt lehetséges, akkor azt közöttük - nyilatkozatuknak megfelelően - 50-50%-ban megosztották.[2] Az ellenőrzés megállapítása szerint a felperes kiadásai, vagyongyarapodása nem állt arányban adózott jövedelmeivel és igazoltan megszerzett adómentes bevételeivel, ezért az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. tv. (a továbbiakban: Art.) 108. § (1) és 109. § (1) bekezdései alapján becslést alkalmaztak.
[3] Az ellenőrzött időszak nyitóegyenlegeként felperes és házastársa által hivatkozott tételeket az ellenőrzés nem fogadta el, így annak összegét 3 havi megélhetési költségként 624 100 forintban állapították meg. Megélhetési költségként a KSH létminimum adatait tekintették irányadónak (két felnőtt és két gyermek összetételben).
[4] Az el nem fogadott források között szerepelt 15 000 000 forint, melynek kapcsán a felperes a B. L.-tól 2007. 11. 30-án kapott kölcsönre hivatkozott, de azt nem igazolta: a szerződésen nincsenek tanúk, B. L. idézései nem kereset jelzéssel érkeztek vissza.
[5] A felperes előadása szerint V. J.-től 2007. 05. 23-án 35 000 000 forint kölcsönt kapott, amit a szerződés szerint 2010. 10. 31-én kellett volna visszafizetni, de a határidőt 2014. 10. 31-ére módosították. A revízió nem tekintette igazoltnak a kölcsönt.
[6] A felperes vállalkozási tevékenységét a revízió pénzforgalmi szempontból vizsgálta; a negatív egyenlegeket, mint a felperes által finanszírozandó tételeket a felperesnél kiadásként, az év végi pozitív egyenlegeket, mint forrást vették figyelembe a vagyonmérlegben. Szintén kiadásnak tekintették a felperesnek a vállalkozás részére készpénzben teljesített tőkebefizetéseit.
[7] Megállapították, hogy a felperes és házastársa önálló képviseleti joggal rendelkező tagjai voltak a K. Kft.-nek (a továbbiakban: K. Kft.). A felperes rendszeresen nyújtott tagi kölcsönt, amit rendszeresen vissza is kapott. Házastársának üzletrészét 2012. 2. 22-én 1 500 000 forint készpénzért vásárolta meg.
[8] A felperes és házastársa közös tulajdonában több ny.-i ingatlan állt. A 28293/7. hrsz.-ú, 1/2-1/2 arányban tulajdonolt ingatlant 4 500 000 forintért vásárolták meg 2004. 9. 22-én. Az értékesítésre 2008. 9. 19-én került sor, a teljes eladási ár 18 375 000 forint volt, amelyből 2008. 9. 17-én 1 500 000 forintot készpénzben kaptak kézhez. A vételár hátralék egy része az ingatlanon lévő hitel kifizetésével, a fennmaradó 6 461 570 forint bankszámlára utalással lett teljesítve.
[9] A felperes az ő kizárólagos tulajdonában lévő 2164/1. hrsz.-ú ingatlant 2008 júniusában értékesítette, az 1 000 000 forint ellenértéket 2008. 6. 6-án vette át készpénzben.
[10] A felperes az ellenőrzött időszakban több gépkocsit vásárolt, és értékesített: a készpénzes tételeket kiadásként, illetve forrásként figyelembe vették.
[11] A felperes és házastársa több részletben hitelt vett fel, amelyet 2011. 11. 30-án egy összegben, 30 562 928 forint készpénzben fizettek vissza. A revízió ezt az összeget kiadásként vette figyelembe, amelyből a felperes 28 776 362 forintra nem rendelkezett forrással, 1 786 566 forintra igen. A hitel visszafizetése a hitelintézetekről és a pénzügyi vállalkozásokról szóló 1996. évi CXII. tv. 200/B. § (1) bekezdése szerinti lakóingatlanon alapított deviza alapú kölcsönszerződés alapján teljesített végtörlesztés volt, melynek esetében a vagyongyarapodásként figyelembe nem vehető összegre a 2011. évi CXXX. tv. (a továbbiakban: Mód. tv.) 4. §-át kell alkalmazni.
[12] A revízió adatai alapján az elsőfokú adóhatóság a 2010. és a 2012. évre szja és százalékos EHO adónemekben összesen 2 599 937 forint adóhiánynak minősülő adókülönbözetet állapított meg a felperes terhére, amely után adóbírságot szabott ki és késedelmi pótlékot számított fel. A 2010. évre 75%-os a 2012. évre 200%-os bírság mértéket alkalmazott, mert az adóhiány bevétel eltitkolásából ered, a keletkezése a felperesnek felróható. A V. J.-től kapott kölcsön tekintetében kitért arra, hogy az Art. 109. § (3)-(4) bekezdései folytán már kötött bizonyítás érvényesül, így kapcsolódó vizsgálat elrendelésére már nem kerülhetett sor.
[13] Az alperes határozatával helybenhagyta az elsőfokú döntést.
A kereset és ellenkérelem
[14] A felperes keresetében kifogásolta, hogy az Art. 108. § (9) bekezdését megsértve a V. J.-től kapott, okirattal igazolt kölcsön tekintetében nem került sor kapcsolódó vizsgálat lefolytatására, hogy az alperes a bizonyítási teher megfordítására hivatkozott.[15] Előadta, hogy végtörlesztés címén 30 562 928 forint kiadása merült fel, az alperes azonban csak 28 776 362 forintra tekintettel nem állapított meg egyéb jövedelmet, az 1 786 566 forint szja alá vonása jogszabálysértő volt.
[16] További álláspontja szerint okiratokat csatolt be, amelyeket teljes bizonyító erejű okiratként kellett volna figyelembe venni.
[17] Az egyéni vállalkozónak minősülő felperesnél az egyéni vállalkozási pénztárt forrásként figyelembe kellett volna venni, hiszen az összeg magánszemélyként rendelkezésére állt és az fordítva is igaz.
[18] Kifogásolta, hogy nem került bevételként figyelembevételre az ny.-i ingatlanértékesítésből származó bevétel, holott annak a házastársára jutó hányadát nála figyelembe vették. Az ny.-i ingatlan tekintetében a későbbiekben arra hivatkozott, hogy a vételár valóban bankszámlára lett átutalva, azonban azokat folyamatosan kivették és ezek a felvett összegek nem szerepelnek a kiadások forrásaként.
Az elsőfokú ítélet
[19] Az elsőfokú bíróság jogerős ítéletével elutasította a felperes keresetét.[20] Összefoglalta az Art. vagyongyarapodás vizsgálatára irányadó szabályait, majd rögzítette, hogy a felperes tévesen hivatkozott arra, hogy a becslés feltételei nem álltak fenn, mert a nyitómérleg adataira is tekintettel a felperesnek nem volt készpénzes forrása, a készpénzben teljesített kiadásokra.
[21] V. J. tekintetében már az Art. 109. § (3) bekezdésének a kötött bizonyításra vonatkozó szabályait kellett alkalmazni, mivel a forrás az adó megállapításhoz való jog elévülési idejét megelőzően keletkezett. Ezért az ő tekintetében becsatolt magánokirat nem minősül megalapozó bizonyítéknak, bizonyítatlanság e körben a felperes terhére esett.
[22] A végtörlesztéssel kapcsolatos előadás is alaptalan, mert ugyan annak tényleges összege 30 562 298 forint volt, azonban ennek a kiadásnak a következtében csak 28 776 362 forint forráshiány keletkezett és e vonatkozásban a jogszabályi tilalom miatt nem lett megállapítva egyéb jövedelem. A végtörlesztés összegének szja mentessége ugyanis csak a pénzforgalmi mérleg adataival összefüggésben értelmezhető, vagyis szó sincs arról, hogy a fennmaradó 1 786 566 forint adómentes jövedelmet az alperesnek az szja hatálya alá tartozó jövedelmének kellett volna minősítenie, annál is inkább, mert a 2011. év vonatkozásában - jól lehet a végtörlesztés következtében ebben az évben 14 388 181 forint forráshiány keletkezett - a Mód. tv. 4. §-a értelmében jövedelem megállapításra nem került sor.
[23] Az egyéni vállalkozás tekintetében is alaptalan a felperes kereseti kérelme, mert az érintett összegeknek a felperes rendelkezésre állása a kiadás fedezeteként elszámolással megtörtént. Az egyéni vállalkozás ugyanis egyszeres könyvvitel keretében pénzforgalmi szemléletű, vagyis az adott év során, amikor az egyéni vállalkozás készpénzes egyenlege negatív előjelű, akkor az egyéni vállalkozás készpénzes kiadásait a felperesnek, mint magánszemélynek kellett finanszíroznia, hiszen a készpénzes fizetési számlák ellenértékét a felperes megfizette.
[24] Az ny.-i ingatlan figyelembe nem vett vételárrésze átutalással került kifizetésre, ennek következtében a számla adatok a felperesnél nem voltak figyelembe vehetők.
A felülvizsgálati kérelem
[25] A felperes felülvizsgálati kérelmében a jogerős ítélet hatályon kívül helyezését és elsődlegesen az alperesi határozat hatályon kívül helyezését, másodlagosan az elsőfokú bíróság új eljárásra és új határozat hozatalra utasítását kérte. Álláspontja szerint az ítélet nem bírálta el a keresetben felhozott alapvető jogszabálysértéseket, amellyel sérült a Polgári perrendtartásról szóló 1952. évi III. törvény (a továbbiakban: Pp.) 213. § és 221. §-a. Nem lett kiosztva a bizonyítási teher, amellyel a Pp. 3. § (3) bekezdése és 206. § (1) bekezdése sérült.[26] Az elsőfokú bíróság figyelmen kívül hagyta a becslési eljárásra vonatkozó Art. 108-109. §-ának szabályait. A bizonyítási teher megfordulására vonatkozó kialakult kúriai gyakorlatot, az alkalmazandó módszert nem "tette magáévá" az ítélkezés során.
[27] Az otthonvédelemmel összefüggő egyes törvények módosításáról szóló 2011. évi CXXI. tv. (a továbbiakban: Omt.) 2. § (1) bekezdésének és az Art. 1. §, továbbá 95. § (6) bekezdésének sérelmét idézte elő a végtörlesztés kapcsán kreált forráshiány.
[28] Elbírálatlanul maradt a megélhetési kiadások tisztességes eljárás követelményeinek megfelelő figyelembevétele.
[29] A bizonyítási teher kiosztásának elmaradása miatt nem került sor pl. a V. J.-től kapott kölcsön valóságos voltának bizonyítására oly annyira, hogy még a kereset ismertetése sem valósult meg.
[30] Az iratokkal ellentétesen nem vette figyelembe, hogy az egyéni vállalkozás házi pénztára a kiadási időpontokban rendelkezett fedezettel, és ugyan ez vonatkozik az ingatlanértékesítéséből származó 6 461 570 forint vételárra is.
[31] A jogalkalmazási alapelvek sérelme kapcsán tételesen kiemelte egyrészt, hogy az adóhatóságnak még indokolnia sem kellett, hogy miért húzódik az eljárás évekig, hogy miért lett kiszabva 200%-os bírság. Másrészt arra hivatkozott, hogy a bizonyítási szabályok megsértésével a Pp. 164. §-ára történő hivatkozással az elsőfokú bíróság az ügy érdemére kiható eljárási jogszabálysértést követett el, amikor következetesen a felperesre hárította a bizonyítási terhet. A Pp. 336/A. § (2) bekezdésének sérelme is bekövetkezett, mivel a felperes előadásaival, az alperesnek kellett volna bizonyítania az alapul szolgáló tényállás valóságát. Kifogásolta, hogy a B. L.-tól kapott kölcsön esetén az alperes nem kért további adatokat. Az elsőfokú bíróság a bizonyítékok okszerűtlen mérlegelésével hozta meg ítéletét.
[32] Az alperes ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályban tartását kérte, mert helyesen mutatott rá az elsőfokú bíróság, hogy a becsült adóalaptól való eltérést az Art. 109. § (3) bekezdése értelmében a felperesnek kell bizonyítani. Kiemelte, hogy a vagyonmérlegben csak a készpénzes kiadások és bevételek kerülnek feltüntetésre, illetőleg azt, hogy a megélhetési kiadások összegét, az ellenőrzés lefolytatására nyitva álló határidő betartását, az adóbírság mértékét és a B. L.-tól kapott kölcsön el nem fogadását az elsőfokú bíróság előtt nem vitatta. Előadta, az elsőfokú bíróság tájékoztatta a felperest a bizonyítás körében.
[33] A felperes házastársának keresetét az elsőfokú bíróság 10.K.27.354/2015/3. számú jogerős ítéletével elutasította. A felülvizsgálati eljárás a Kúria előtt Kfv.I.35.178/2016. számon van folyamatban.
A Kúria döntése és jogi indokai
[34] A felperes felülvizsgálati kérelme nem alapos.[35] A közigazgatási határozatok bírósági felülvizsgálatára csak abban a körben kerülhet sor, amelyben a felperes kifejezett kereseti kérelméhez jól körülhatárolt, azzal oksági kapcsolatban álló indokok tartoznak. A felperes keresetében nem adott elő a B. L.-tól származó kölcsönnel, a megélhetési kiadásokkal, az adóbírsággal és a jogalkalmazási alapelvekkel kapcsolatos indokokat, indokok hiányában ezekben a kérdésekben az elsőfokú bíróságnak nem kellett dönteni. A jogerős ítélet ilyen tartalmú megállapításainak hiányában ezen kérdéseket a Kúria nem vizsgálhatja.
[36] A bizonyítási szabályok megsértése kapcsán a felperes hivatkozott a bizonyítási teher kiosztásának elmaradására, a Pp. 3. § (3), 164. § (1) és 336/A. § (2) bekezdéseinek sérelmére, továbbá az Art. szabályainak nem megfelelő alkalmazására.
[37] A keresetlevél bizonyítási indítványt nem tartalmazott, és ilyet a felperes az idézést követően és a tárgyaláson sem terjesztett elő, holott az első tárgyalásra szóló idézés utolsó bekezdése egyértelműen tartalmazza, hogy a felperes köteles bizonyítani az alperesi határozat jogszabálysértését, mert azt a bíróság csak a jogszabálysértés esetén helyezheti hatályon kívül. A bizonyítási teher kiosztása megtörtént, a Pp. 3. § (3) bekezdése nem sérült.
[38] A peres eljárás során nem következett be egyetlen olyan esemény sem, amely miatt a Pp. 336/A. § (1) bekezdésének megfelelőn a felperest terhelő bizonyítási kötelezettség átfordult volna, és az alperes tartozna bizonyítani tényállás tisztázási kötelezettségének teljesítését. Ha ugyanis a hatóság egy bizonyítékot nem megfelelően vagy nem értékel, az nem a Pp. 336/A. § (2) bekezdésének sérelmét jelenti. Az a bizonyítási eljárás hibája, és ha ez olyan mértékű, mely kihat a határozat érdemére és a bírósági eljárásban nem korrigálható, úgy a határozat hatályon kívül helyezésére vezethet, de semmiképpen nem jelenti a bizonyítási kötelezettség megfordulását a perben. (Kfv.I.35.773/2013/7., Kfv.I.35.360/2015/6., Kfv.I.35.758/2015/8. ítélet [18] pont). Az elsőfokú bírósági eljárásban a Pp. 336/A. § (1) bekezdése sem sérült.
[39] Az Art. 109. § (3) bekezdése szerint a becsléssel megállapított adóalaptól való eltérést az adózó hitelt érdemlő adatokkal igazolhatja. Ha az adózó nyilatkozata szerint a vagyongyarapodás forrását az adó megállapításához való jog elévülési idejét megelőzően szerezte meg, a vagyongyarapodás forrásának, a szerzés tényének és időpontjának igazolásaként közhiteles nyilvántartás jogerős bírósági vagy hatósági határozat, illetve az adómegállapításhoz való jog elévülési idejét megelőzően kiállított egyéb közokirat, valamint az adózó ezen időszakban az adóhatósághoz benyújtott, jogerős hatósági, bírósági határozattal nem érintett bevallásának adatai, fizetésiszámla-kivonat, értékpapírszámla-kivonat adatai szolgálhatnak; az adóhatóság az adó megállapításához való jog elévülési idejét megelőző időszakra vizsgálatot csak ezen adatokra kiterjedően végezhet. Egyebekben az eljárásra e fejezet szabályait kell megfelelően alkalmazni.
[40] Az alperes két magánszemélytől származó kölcsönt nem fogadott el a felperes forrásai között; az egyik igazolásaként az adóigazgatási eljárásban a B. L.-val 2007. 11. 30-án kötött szerződésre hivatkozott a felperes, de erre kereseti kérelmet nem terjesztett elő. Konkrét kereseti indokkal a V. J.-től 2007. 5. 23-án kapott összeg elfogadását kérte. A vagyonosodási vizsgálatban 2006. szeptember 15-e után megszerzett jövedelmekre való hivatkozás bizonyítási szabályait szintén több ítéletében érintette már a Kúria, azoktól eltérni jelen esetben sem kíván. A Kfv.I.35.188/2015/4. számú ítéletben foglaltak szerint a magánokiratok, azokhoz kapcsolódóan tett tanúvallomások nem tartoznak az Art. 109. § (3) szerint elfogadható bizonyítékok körébe, adataik nem alkalmasak a forrás megszerzés tényének igazolására, a szerződések érdemi elbírálására magánokirati jellegük következtében nincs lehetőség. Az elsőfokú bíróság ennek megfelelően járt el, a bizonyítás szabályai ez okból sem sérültek.
[41] A házipénztár kiadásainak figyelembevételére keresetében a felperes általános előadásokkal hivatkozott, azt, hogy tételesen milyen idősoron milyen összegű forrás figyelembevétele maradt volna el, nem adta elő. Az általános hivatkozásokat az elsőfokú bíróság okszerűen értékelte. Ugyancsak helytállóan tért ki arra, hogy a források kapcsán csak a készpénzes kiadások/bevételek vethetők össze. A folyószámlán lévő 6 461 570 forint készpénzes felhasználására vonatkozó esetleges konkrét alperesi hibákat a felperes nem mutatta be, így arról az elsőfokú bíróság nem is dönthetett, annak hiányában pedig a [35] pontban foglaltak szerint a kúriai felülvizsgálatra sincs lehetőség.
[42] A végtörlesztés kapcsán keresetében a felperes a Mód. tv.-re hivatkozott, így az Omtv. 2. § (1) bekezdését az elsőfokú bíróság nem vizsgálhatta, a jogszabályhely sérelmének érdemi vizsgálata kapcsán a Kúria előtt ismételten felmerül a [35] pontban már jelzett korlát. A Mód. tv. elsőfokú bíróság általi alkalmazása kapcsán azt azonban meg kellett állapítani, hogy míg az Omtv. a felperesnél a lakáscélú hitelek elengedése miatt képződő jövedelem adómentességét állapítja meg, amelyre nézve az alperes nem is állapított meg szja fizetési kötelezettséget, addig a Mód. tv. jövedelem kifelé történő áramlására, azaz a kiadások, és csak a forrással nem fedezett kiadások kapcsán zárja ki a vagyongyarapodás megállapítását.
[43] A Mód. tv. 4. §-ának a) pontja szerint a vagyongyarapodás nem vélelmezhető és nem állapítható meg azon összeggel összefüggésben, amellyel egyező összeget a magánszemély a Hpt. 200/B. § (1) bekezdése szerinti végtörlesztés (e rendelkezés alkalmazásában: végtörlesztés) címén az őt terhelő tartozás kiegyenlítésére használ fel.
[44] Mivel a Mód. tv. a vagyongyarapodással összefüggésben teendő megállapításokról tartalmazza rendelkezést, az elsőfokú bíróság helytállóan alapította ítéletét a készpénzes kiadásokról/bevételekről készült pénzforgalmi személetű táblázat adataira. Ugyancsak a vagyongyarapodás ténye miatt azt is helytállóan állapította meg, hogy a törvényhely alkalmazására csak azon kiadás esetében kerülhetett sor, amelyre a felperes forrásai már nem nyújtottak fedezetet. A jogerős ítélet a végtörlesztés kapcsán is megalapozott döntést tartalmaz.
[45] Az elsőfokú bíróság a bizonyítás szabályait megfelelően alkalmazta, a bizonyítatlanság következményeit alappal rótta a felperes terhére, az anyagi jogi szabályok alkalmazása is helytálló volt. Mivel a jogerős ítélet a felülvizsgálati kérelemben megjelölt okokból nem jogszabálysértő, azt a Kúria a Pp. 275. § (3) bekezdése alapján hatályában fenntartotta.
(Kúria, Kfv.I.35.172/2016/10.)