adozona.hu
AVI 2017.6.43
AVI 2017.6.43
Az Áfa. tv. 86. § alkalmazása során nem kell egyidejűleg megtörténni a beépített ingatlan és az ehhez tartozó földrészlet értékesítésének [2007. évi CXXVII. tv. 86. §]
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
A felperes a 2011. évben Bo. külterületén ingatlanokat vásárolt, és a 2012. év tavaszán megkezdte gyártó és logisztikai csarnokának felépítését. A beruházás részeként, hatósági engedélyek birtokában, kiépítette a csapadékvíz elvezető, a szennyvízvezeték és a vízvezeték közműveket, illetőleg a felperes tulajdonát képező ingatlannal szomszédos önkormányzati tulajdonban álló ingatlanra is bevezető utat. A felperesi ingatlan telekhatárain kívül megvalósult közművekkel és az útcsatlakozás kialakít...
AVI 2017.6.43 Az Áfa. tv. 86. § alkalmazása során nem kell egyidejűleg megtörténni a beépített ingatlan és az ehhez tartozó földrészlet értékesítésének [2007. évi CXXVII. tv. 86. §]
A felperes a 2011. évben Bo. külterületén ingatlanokat vásárolt, és a 2012. év tavaszán megkezdte gyártó és logisztikai csarnokának felépítését. A beruházás részeként, hatósági engedélyek birtokában, kiépítette a csapadékvíz elvezető, a szennyvízvezeték és a vízvezeték közműveket, illetőleg a felperes tulajdonát képező ingatlannal szomszédos önkormányzati tulajdonban álló ingatlanra is bevezető utat. A felperesi ingatlan telekhatárain kívül megvalósult közművekkel és az útcsatlakozás kialakításával kapcsolatosan a felperes és B. Város Önkormányzata 2012. október 31. napján vagyonátadásra vonatkozó megállapodásokat kötöttek, melyek alapján a felperes a hatósági engedélyköteles létesítményeket térítés nélkül átadta az Önkormányzatnak. A felperes bevallásaiban a beruházások térítés nélküli átadását részben a fordított adózás szabályai szerint, részben az egyenes adózás szerinti 27%-os kulcs alá tartozó értékesítések között szerepeltette.Az elsőfokú adóhatóság a 2012. IV. negyedévet érintő áfa adónemben bevallás utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést végzett a felperesnél. Az ellenőrzés adatai alapján az elsőfokú adóhatóság 6 654 000 forint jogosulatlan igénylésnek minősülő áfa adókülönbözetet állapított meg a felperes terhére, amely után adóbírságot szabott ki.
Az alperes 3521325984 számú határozatával helybenhagyta az elsőfokú döntést.
Indokolásában a bekötőút tekintetében megállapította, hogy az az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. tv. (a továbbiakban: Áfa. tv.) 10. § d) pontja szerinti termékértékesítés, annak forgalomba helyezését csak 2013. február 13-án engedélyezték, ezért a 2012. októberi, 11. § (1) bekezdés szerinti ingyenes ügylet az Áfa. tv. 86. § (1) bekezdés jb) pontja szerint áfa köteles tevékenység. Az Áfa. tv. 159. § (1) bekezdés alapján a térítés nélküli közút átadásról számlát kellett volna kiállítani az Önkormányzat részére. A felperesnél 2 334 000 forint áfa adókülönbözetet keletkezett. A bekötő út beszerzésére jutó áfa levonását az alperes elfogadta.
Az alperesi határozat indokolása szerint a víz, szennyvíz és csapadékvíz csatorna átadására térítés nélkül került sor, amely a víziközmű-szolgáltatásról szóló 2011. évi CCIX. tv. (a továbbiakban: Tv.) 8. § (1)-(4) bekezdés szerinti szabályok alapján az áfa szempontjából közcélú adománynak minősül. Az Áfa. tv. 11. § (3) bekezdés és 14. § (3) bekezdés alapján pedig a közcélú adomány nem minősül sem termékértékesítésnek, sem szolgáltatásnyújtásnak. A víziközmű-beruházások után nem keletkezett áfa fizetési kötelezettség, és a felperes javára 406 000 forint áfa adókülönbözet volt megállapítható.
A közmű beruházásokat kivitelező A. Kft.-től (a továbbiakban: Kft.) befogadott számlákra a felperes nem alapíthat áfalevonási jogot, mivel azok befogadásakor már tudott arról, hogy a vízi közműveket térítés nélkül fogja átadni az önkormányzatnak. A Kft.-től származó termékeket a felperes nem adóköteles tevékenysége érdekében használta fel, így kizárt az Áfa. tv. 120. § a) pontjára alapított adólevonási jog gyakorlása. A megállapítás a felperes terhére 4 707 000 forint áfa adókülönbözetet eredményezett.
Az elsőfokú bíróság a felperes keresetét teljes mértékben megalapozottnak találta, ezért jogerős ítéletével az alperesi határozatot az elsőfokú határozatra is kiterjedően megváltoztatta: a felperes terhére megállapított áfa adókülönbözetek összegéből törölt 2 334 000 forint + 4 707 000 forint adókülönbözetet, továbbá 1 331 000 forint adóbírságot.
A jogerős indokolása szerint azt, hogy a vízi közműnek a Kft. általi kiépítése a felperes áfa köteles gazdasági tevékenységét szolgálta, nem írja felül az a körülmény, hogy a Tv. 8. § (4) bekezdése alapján a vízi közmű térítésmentes átruházása áfa szempontjából közcélú adománynak minősül, amely pedig az Áfa. tv. 11. § (3) bekezdés a) pontja értelmében nem tekinthető ellenérték fejében teljesített termékértékesítésnek. Az Áfa. tv. nem tartalmaz olyan tételes tilalmat, melynek értelmében nem lenne levonható a közcélú adomány beszerzéséhez kapcsolódó adó. A közmű átadásának kötelezettsége nem járhat azzal a következménnyel, hogy a vízi közművek beszerzésére jutó áfa levonhatóságát megtagadják a felperestől. Az adólevonási jogot objektív tényezők határozzák meg, ezért az "előre tudott ingyenességnek", mint szubjektív elemnek nincs jelentősége. Az elsőfokú bíróság tehát a vízi közművek létesítéséhez kapcsolódóan teljes mértékben osztotta a felperes álláspontját.
A közúti csatlakozás Önkormányzat részére való térítésmentes átadásának adójogi minősítése kapcsán az elsőfokú bíróság a régi Ptk. szabályaiból indult ki, és megállapította, a felperes jóhiszemű ráépítőnek minősült. A továbbiakban kifejtette, a hivatkozott Áfa. tv. 10. § d) pontjának speciális termékértékesítési tényállása nem valósult meg, mivel az utat a felperes nem vitatottan ellenérték nélkül adta át. Az Áfa. tv. 11. § (1) bekezdés szerinti termékértékesítés sem következett be, mivel a közút, ami alperes érvelése szerint ingatlannak minősül, soha nem került a felperes tulajdonába: létesítése szolgáltatás nyújtásnak minősült. Az ingyenes jogügylet következtében a felperes helytállóan hivatkozott arra, hogy legfeljebb az Áfa. tv. 14. § (1) bekezdés és (2) bekezdés a) pontja rendelkezéseinek alkalmazhatóság merült volna fel. A törvény ezen rendelkezései azonban megkívánják a vállalkozásidegen célt és az ingyenesség fennállását: ez pedig a felperes esetében nem valósult meg, mert a közút a felperes gazdasági tevékenységét szolgálta. A tevékenység ezért nem tartozik az áfa hatálya alá akkor sem, ha szolgáltatásnyújtásnak minősítik.
A jogerős ítélet ellen az alperes terjesztett elő felülvizsgálati kérelmet, melyben annak hatályon kívül helyezését és elsődlegesen a felperes keresetének elutasítását, másodlagosan az elsőfokú bíróság új eljárásra utasítását kérte.
A vízi közmű tekintetében hangsúlyozta, a felperes esetében nem valósult meg az Áfa. tv. 120. § a) pontja szerinti tényállásszerű magatartás, sem használatra, sem felhasználásra nem került sor, a közműveket felperes kivonta gazdasági tevékenységéből. Nem annak alapján kell megítélni a tényállást, hogy a beruházás milyen célt szolgál, hanem hogy ingyenes kivonásra sor került-e vagy sem. Ezen objektív tényt az elsőfokú bíróság nem vette figyelembe, nem értékelte és a mellőzésnek nem adta okát.
Felülvizsgálati kérelmében az alperes a bekötő út tekintetében előadta, annak létrehozásával közút keletkezett, amely a felperes székhelyének elérést is biztosítja, a felperes jelenleg is használja ezt az ingatlant. A jogerős ítélet alapján kérdés, hogy miként került sor a felperesnél a beszerzésre jutó áfa levonására, ugyanis ha a felperes a bekötő út tulajdonjogával nem rendelkezett, azt ki sem tudta volna vonni vállalkozásából, hogy ingyenesen átengedje az Önkormányzatnak, könyveiben sem szerepelhettek volna a költségek, nem lett volna jogalapja a beszerzésre jutó áfa levonásának, vagyis fiktív számlázás következett volna be.
A felperes ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályban tartását kérte. Később előterjesztett részletes indokaiban mind a vízi közmű, mind a bekötő út tekintetében hivatkozott a magyar szabályozás mellett a közösségi áfára, illetőleg az Európai Unió bírósága által hozott ítéletekre.
Az alperes felülvizsgálati kérelme alapos.
A Kúria a Pp. 272. § (2) bekezdése és 275. § (2) bekezdése értelmében a jogerős ítéletet csak a felülvizsgálati kérelem és a csatlakozó felülvizsgálati kérelem keretei között, az ott megjelölt jogszabályok alapján vizsgálhatja felül. Ennek következtében a Kúria a hozzáadottérték adózás rendszerében vizsgálta, helytálló-e a jogerős ítélet.
Az áfa a közvetett fogyasztási adók körébe tartozó, a hozzáadott értéken alapuló, forgalmi típusú adónem. Az áfa magyar szabályozása harmonizál a Tanács 2006/112/EK irányelv (HÉA irányelv) előírásaival. Az adónem ismérve - egyebek mellett -, hogy az adósemlegesség elérése érdekében az adó alanya a termelési, forgalmazási folyamat korábbi szakaszaiban előzetesen felszámított, rá áthárított adót levonhatja az általa fizetendő adóból, és csak az ún. elszámolandó adó befizetésére köteles, illetve annak visszaigénylésére jogosult. Az adó végül a végső felhasználót terheli meghatározott százalékos felár formájában, amely hozzáadódik az áruk és szolgáltatások végső árához.
Az adónem közvetett jellege miatt az áfa alanya és teherviselője - fő szabály szerint - elválik egymástól. A kivételek között megemlítendő különösen az, hogy fordított adózás esetén a termék értékesítőjénél, a szolgáltatás nyújtójánál nem keletkezik áfa bevallási és befizetési kötelezettség, mindez a vevői oldalt terheli: az áfa alanyává és teherviselőjévé ugyanazon adóalany válik, akinél azonban meghatározott feltételek teljesülése esetén mégis csak megnyílhat az adólevonás joga.
Az előzőhöz képest a fő szabálytól való tiszta eltérést eredményez az is, ha az egyébként áfa köteles ügyletek közül néhányat kivonnak az áfa alkalmazási hatálya alól: a forgalmazási folyamat mesterségesen megszakad, az áfa alanya egyben az áfa teherviselőjévé is válik [HÉA irányelv 16 cikk, Áfa. tv. 11. § (3) bekezdés és 14. § (3) bekezdés]. Másrészt az adómentes ügyletek is fő szabály alóli kivételt képeznek az adóáthárítás tekintetében. Ezen esetek közös jellemzője, hogy az előzetesen felszámított adó nem vonható le a fizetendő adóból.
A kivételnek minősülő szabályozás koncepciója tehát az, hogy a fő szabálytól eltérő módon telepítsék az adó terhének viselését. A rövid áttekintés alapján a Kúria azt állapította meg, hogy az áfa rendszerétől nem teljesen idegen az, amikor különböző okokra tekintettel, a szabályozás más-más csomópontját megragadva, az áfa teherviselője nem (csak) a végső fogyasztó lesz. (Más kérdés az, hogy racionálisan gazdálkodás esetén az adóalanyok a terhükön maradt áfát beépítik/beépíthetik az általuk alkalmazott ellenértékbe. Míg tehát a kivételek esetében az át nem hárított áfa az adóalany költségeinek egyike, addig - pontosan az áthárítás miatt - a fő szabály szerinti megoldásban az áfa nem az adóalany költsége, nem az ő terhe.)
A Kúria a továbbiakban a vízi közművek átruházásának áfa rendszerbeli helyzetét elemezte, irányadónak tekintette a Tv. szabályait. A Tv. 6. § (1) bekezdéséből következően a vízi közmű kizárólag az állam és települési önkormányzat tulajdonába tartozhat, azaz ha nem állami, vagy önkormányzati beruházásban jön létre, akkor a Tv. 8. § (1) bekezdése alapján a beruházónak át kell ruháznia a közmű tulajdonjogát az ellátásért felelősre. Amennyiben a beruházó nem áll víziközmű-üzemeltetési jogviszonyban az ellátásért felelőssel (későbbi tulajdonossal), akkor a Tv. 8. § (4) bekezdésének megfelelően térítésmentes átruházásról kell megállapodniuk.
Az Áfa. tv. hatálya fő szabályként a 2. § a) pontjának megfelelően az adóalany által - ilyen minőségében - belföldön és ellenérték fejében teljesített termékértékesítésre, szolgáltatásnyújtásra terjed ki. Kivételesen, az Áfa. tv. 11. § szabályainak megfelelően a térítésmentes átruházás is termékértékesítésnek minősül, a kapcsolódó beszerzések utáni áfa - meghatározott szabályok szerint - levonható. Az Áfa. tv. 11. §-a azonban tartalmaz egy (3) bekezdést is, melynek kiegészítése folytán 2010. június 17-től nem csak a - vállalkozásának céljára tekintettel - más tulajdonába ingyenesen enged át áruminta és kis értékű termék nem minősül ellenérték fejében teljesített termékértékesítésnek, hanem a közcélú adomány sem. (Az Áfa. tv. ugyancsak ettől az időponttól hatályos 14. § (3) bekezdése az ellenérték fejében teljesített szolgáltatásnyújtások köréből zárja ki a közcélú adományozást.) Annak következtében, hogy a közcélú adomány már nem tartozik az Áfa. tv. hatálya alá, nem csak a hozzá kapcsolódó áfa fizetési kötelezettség szűnt meg, hanem a levonás lehetősége is.
Mivel a közcélú adomány nem tartozik az Áfa. tv. hatálya alá, a Kúria mellőzte az Európai Unió Bíróságának a felülvizsgálati ellenkérelemben hivatkozott, a levonási jog és a gazdasági tevékenység kapcsolatát a HÉA irányelv szerint elemző ítéleteinek értékelését. Ugyanezen okból tekintette a Kúria megalapozatlannak a jogerős ítélet azon indokolását, miszerint az Áfa. tv. hatálya alá nem tartozó közcélú adomány esetén tételesen tilalmaznia kellene az áfa levonhatóságát.
Azt, hogy mi minősül közcélú adománynak, az Áfa. tv. 259. § 9/A. pontja definiálja: adott feltételek mellett a közhasznú szervezet, a kiemelkedően közhasznú szervezet részére a közhasznú szervezetekről szóló törvényben nevesített közhasznú tevékenység, a kiemelkedően közhasznú besorolást megalapozó közfeladat támogatására, valamint a külön törvényben meghatározott feltételeknek megfelelő egyház részére az ott meghatározott tevékenysége támogatására fordított termék, szolgáltatás. A víziközmű-beruházás nyilvánvalón nem felel meg ennek a meghatározásnak, a Tv. 8. § (4) bekezdése azonban mégis akként rendelkezik, hogy a vízi közmű esetén a beruházó és az állam/önkormányzat közötti térítésmentes vagyonátruházás az általános forgalmi adó szempontjából közcélú adománynak, a társasági adó szempontjából a beruházó vállalkozási, bevételszerző tevékenységével összefüggő költségnek, ráfordításnak minősül.
A Kúria a továbbiakban vizsgálta, hogy azt, miszerint adott gazdasági esemény az Áfa. tv. hatálya alá tartozik, vagy sem, csak az Áfa. tv., vagy más törvények is meghatározhatják-e. Irányadó, hogy az azonos adójogi tényállásokat lehetőleg ugyanabban a törvényben kell szabályozni, de mindaddig amíg a szabályozás kisegítő jellegű, nem indokolatlanul párhuzamos, a HÉA irányelv, az Alaptörvény és a jogalkotásról szóló 2010. évi CXXX. tv. kizáró rendelkezéseinek hiányában, nincs akadálya annak, hogy egy gazdasági esemény áfa rendszerbeli minősítését az Áfa. tv.-en kívül más törvény határozza meg, vagy arra hatással legyen. A Kúria ezért nem látta akadályát annak, hogy a felperes által kivitelezett víziközmű-beruházás térítésmentes átadása kapcsán a Tv. 8. § (4) bekezdésének megfelelően az Áfa. tv. közcélú adományra vonatkozó szabályait alkalmazza.
A Tv. rendelkezései alapján a felperes már a víziközmű-beruházás megkezdése előtt - függetlenül a beruházás saját vállalkozásának érdekét szolgáló céljától - tudatában volt annak, hogy az eszközöket térítés mentesen, közcélú adományként át kell ruháznia az Önkormányzatra. Ez a típusú átruházás nem tartozik az Áfa. tv. hatálya alá, ennek következtében a felperes a Kft. által kiállított számlák alapján nem jogosult áfa levonási jog gyakorlására, de áfa fizetési kötelezettsége sem keletkezett. A jogerős ítéletben foglaltakkal szemben alperes megállapítása volt a helytálló.
A bekötőút tekintetében az elsőfokú bíróság tévesen indult ki a régi Ptk. meghatározásaiból. A hozzáadottérték adó szempontjából a fogalmak nem feleltethetők meg automatikusan és egy az egyben a polgári jogi definícióknak, azokat az Áfa. tv. alapján kell alkalmazni. Az Áfa. tv. hatálya alá tartozó termékértékesítés jellemzőit a törvény 9-12. §-ai tartalmazzák.
A termékértékesítés 9. § (1) bekezdés szerinti, a polgári jog adásvételéhez hasonlítható, általános fogalmához képest az Áfa. tv. 10. §-ában olyan gazdasági események jelennek meg termékértékesítésként, amelyek természetüknél fogva inkább a polgári jogi értelemben vett szolgáltatás nyújtáshoz közelítenek, de van valamilyen tárgyiasult (termék) megjelenésük. A 11-12. §-ok a 9-10. §-okban meghatározott termékértékesítések ellenérték fejében való megvalósulására [Áfa. tv. hatályát biztosító 2. § a) pont] állítanak fel fikciókat ingyenes, vagy saját vállalkozáshoz kapcsolódó jogügyletek kapcsán. A termékértékesítés szabályozási rendszerére tekintettel nem volt akadálya annak, hogy az alperes az Áfa. tv. 10. § d) pontja szerinti tényállásnak (az építési-szerelési munkával létrehozott, az ingatlan-nyilvántartásban bejegyzendő ingatlan átadása a jogosultnak, még abban az esetben is, ha a teljesítéshez szükséges anyagokat és egyéb termékeket a jogosult bocsátotta rendelkezésre) a 11. § (1) bekezdés alá tartozó térítés mentes verzióját vizsgálja (ellenérték fejében teljesített termékértékesítés [2. § a) pontja] az is, ha az adóalany a terméket vállalkozásából véglegesen kivonva, azt saját vagy alkalmazottai magánszükségletének kielégítésére vagy általában, vállalkozásától idegen célok elérésére ingyenesen felhasználja, illetőleg azt más tulajdonába ingyenesen átengedi, feltéve, hogy a termék vagy annak alkotórészeinek szerzéséhez kapcsolódóan az adóalanyt egészben vagy részben adólevonási jog illette meg).
Megjegyzendő, hogy a felperes által alkalmazott fordított adózás alá történő besorolásra is csak akkor kerülhetett sor, ha maga a felperes is az Áfa. tv. 10. § d) pont szerinti gazdasági eseményt, az ingatlan-nyilvántartásba bejegyzendő ingatlan átadását látta megvalósulni.
A felperes által alkalmazott fordított adózás elvetése során a Kúria az Áfa. tv. 142. § (1) bekezdését és a 11. § (1), 14. § (1) bekezdéseit vetette össze. Az Áfa. tv. 142. § (1) bekezdése nem tartalmaz szabályt a térítésmentes termékértékesítésekre, szolgáltatás nyújtásokra, továbbá az, hogy a termék beszerzője, a szolgáltatás igénybe vevője legyen az áfa alanya és teherviselője, tartalmilag mond ellent az ingyenességnek. A térítésmentes termékértékesítés, szolgáltatás nyújtás esetén nem alkalmazható a fordított adózás intézménye.
Az ingatlanok értékesítése esetén nem kerülhetők meg az Áfa. tv. 86. §-ának szabályai sem. A 86. § (1) bekezdés jb) pontja alapján mentes az adó alól a beépített ingatlan (ingatlanrész) és az ehhez tartozó földrészlet értékesítése, kivéve annak a beépített ingatlannak (ingatlanrésznek) és az ehhez tartozó földrészletnek az értékesítését, amelynek első rendeltetésszerű használatbavétele megtörtént, de az arra jogosító hatósági engedély jogerőre emelkedése és az értékesítés között még nem telt el 2 év.
Az Áfa. tv. ezen rendelkezésének alkalmazásához nem kell egyidejűleg megtörténni a beépített ingatlan (ingatlanrész) és az ehhez tartozó földrészlet értékesítésének: ezért nem volt akadálya annak, hogy a hatósági engedély köteles út térítésmentes átadására is alkalmazhassa alperes a mentességi szabályokat.
A felperes által 2012. október 31-én az Önkormányzatnak értékesített közút használatára jogosító hatósági engedélyt csak 2013. február 13-án adták ki, így az nem volt mentes az adó alól, az értékesítés a fő szabály szerinti áfa fizetési kötelezettséget eredményezett.
A Kúria megállapította, hogy az elsőfokú bíróság a hozzáadottérték adó rendszerének téves nézőpontból való megközelítése miatt téves következtetésekre jutott, alperes felülvizsgálati kérelme mind a vízi közmű, mind a bekötőút tekintetében alapos volt. Erre tekintettel a Polgári perrendtartásról szóló 1952. évi III. tv. (a továbbiakban: Pp.) 275. § (4) bekezdése és 339. § (1) bekezdése alapján a jogerős ítéletet hatályon kívül helyezte és a felperes keresetét elutasította.
(Kúria, Kfv. I. 35.012/2015/6.)