adozona.hu
BH 2016.10.289
BH 2016.10.289
Az ügylet gazdasági tartalmat nélkülöző mesterséges jellege kizárja az adólevonási jog gyakorlását [2003. évi XCII. tv. (Art.) 1. § (7) bek., 120. §, 2007. évi CXXVII. tv. (Áfa. tv.) 127. § ].
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
A felülvizsgálat alapjául szolgáló tényállás
[1] A felperes nagy mennyiségű gabonaértékesítésről kiállított számlákat fogadott be az A. K. Kft.-től (továbbiakban Kft.) melyben foglalt általános forgalmiadó-levonás jogosságát vizsgálta az adóhatóság. Az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 1. § (7) bekezdésében a szerződések valódi tartalma szerinti minősítésre vonatkozó joga alapján az adóhatóság arra a következtetésre jutott, hogy a gazdasági események nem a...
BH 2016.10.289 Az ügylet gazdasági tartalmat nélkülöző mesterséges jellege kizárja az adólevonási jog gyakorlását [2003. évi XCII. tv. (Art.) 1. § (7) bek., 120. §, 2007. évi CXXVII. tv. (Áfa. tv.) 127. § ].
A felülvizsgálat alapjául szolgáló tényállás[1] A felperes nagy mennyiségű gabonaértékesítésről kiállított számlákat fogadott be az A. K. Kft.-től (továbbiakban Kft.) melyben foglalt általános forgalmiadó-levonás jogosságát vizsgálta az adóhatóság. Az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 1. § (7) bekezdésében a szerződések valódi tartalma szerinti minősítésre vonatkozó joga alapján az adóhatóság arra a következtetésre jutott, hogy a gazdasági események nem a számlákon szereplő felek között valósultak meg. Ezt a megállapítását arra alapozta, hogy a beszállítókkal a felperes ügynökei kerültek kapcsolatba, ők kötötték meg a szerződést, a mintavételezést is ők végezték, továbbá a felperes gépjárművei vettek részt a szállításban. A vásárlásról az érdemi döntést a felperes képviselője és nem a számlakiállító társaság képviseletében eljáró személy hozta. Emiatt a Kft. által kiállított számlák tartalmilag hiteltelenek és nem szolgálhatnak áfalevonás alapjául. Erre figyelemmel az elsőfokú adóhatóság a felperes terhére 2012. I., II. negyedévre és a 9-11. hónapokra határozataival nagy összegű adókülönbözetet állapított meg, mely után adóbírságot és késedelmi pótlékot számított fel.
[2] Ugyanezt a következtetést vonta le a 2012. szeptember-november hónapokra lefolytatott ellenőrzés során a W. K. Kft. által kiállított számlák vonatkozásában is.
[3] A felperes fellebbezése folytán eljárt alperes határozataival az elsőfokú határozatokat helybenhagyta.
A kereseti kérelem és az alperes védekezése
[4] A felperes keresetében arra hivatkozott, hogy az alperesi határozatok nem felelnek meg az Európai Unió Bíróságának C-324/11 számú ítéletének 51. pontjában, illetve a Kúria 5/2013. számú közigazgatási elvi határozatban foglalt bírói gyakorlatnak, ugyanis az adóhatóság semmiféle olyan tényt, körülményt nem tudott feltárni, mely igazolná, hogy a felperes vagy a számlák kibocsátója bármiféle adókijátszást követett el. A Kft. ugyanis eleget tett adóbevallási és adófizetési kötelezettségének. Vitatta az alperes által megállapított tényállást, azt, hogy a Kft. ténylegesen ne vett volna részt a szerződések megkötésében, illetve hogy az ő közbeiktatására csak azért került sor, hogy adójogi szempontból a felperes ne a problémás cégekkel kössön szerződést. Megkérdőjelezte azt az alperesi megállapítást is, hogy üzletkötőinek közreműködése a Kft. ügyleteinek megkötésében azt jelentené, hogy az ügyletek ténylegesen nem a felperes és a Kft. között jöttek létre. A felperes üzletkötői által nyújtott adminisztratív és logisztikai segítség nem teszi önállótlanná a Kft. gazdasági tevékenységét, ugyanis az adott termény felvásárlásánál az ügyleti döntést nem a felperes üzletkötői, hanem a Kft. tulajdonosai hozták meg.
[5] A Kft. továbbértékesítési céllal vásárolta meg a gabonát és adta el a felperesnek. Az alperes azt elfogadta, hogy a felperes a terményeket exportálta és ezt a gabonát a Kft.-től szerezte be. Azonban nem vizsgálta az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (a továbbiakban: Áfa. tv.) 259. § 22. pontja szerinti továbbértékesítési cél megvalósulását. Az ügyletekben azért is kellett volna az adóhatóságnak a továbbértékesítési célt vizsgálnia, mivel ennek alapján megállapítható, hogy a Kft. esetében volt olyan hozzáadott érték, mely alapját képezhette az általa kiállított számláknak. Hivatkozott a Polgári törvénykönyvről szóló 1959. évi IV. törvény (a továbbiakban: régi Ptk.) 205. § (1) bekezdésére és hangsúlyozta, hogy a köztes kereskedés nemcsak a mezőgazdasági terménykereskedelemben, hanem más iparágakban is teljesen szokványos és ennek keretében a köztes kereskedő az eladójától a megrendelőjének szállítja le az árut. Hangsúlyozta, hogy a Kft. nem ügynöki megbízás alapján vette meg a gabonát a felperes számára, a felek között létrejött szerződés alapján annak tartalma adásvétel volt. Az Art. 1. § (7) bekezdésében foglaltakra utalva hangsúlyozta, hogy az alperes álláspontjával szemben a hatóság egy ügylet érvénytelenségét csak abban az esetben állapíthatja meg, amennyiben az a polgári anyagi jog szerint is érvénytelen. Ellenkező értelmezés a hazai jog szabályaival, illetve az uniós szabályokkal és gyakorlattal is ellentétes.
[6] Az alperes ellenkérelmében a határozataiban foglalt indokok alapján kérte a kereset elutasítását. Kiemelte, hogy a felperes a Kft.-n keresztül egyetlen esetben sem termelőktől vásárolt, kizárólag kereskedőktől történő vásárlásainál iktatta be a Kft.-t. Vitatta, hogy a Kft. adminisztratív terhet vett volna le a felperesről, és állította, hogy jogszerűen járt el, amikor az Art. 1. § (7) bekezdése alapján a ténylegesen végbement gazdasági eseményeknek megfelelő adekvát adókötelezettséget megállapította.
Az elsőfokú ítélet
[7] A bíróság a felperes keresetét alaptalannak találta. Álláspontja szerint az Art. 1. § (7) bekezdése alapján az adóhatóság helytállóan járt el, amikor az ügyleteket tartalmuk szerint vizsgálta és jutott arra a következtetésre, hogy a felperes és a Kft. között nem jött létre termékértékesítési szerződés, hiszen a Kft. beszerzéseinek lebonyolítását ténylegesen a felperes végezte. Ítéletében részletesen elemezte, hogy mely tényekből lehetett következtetni a szerződés valódi tartalmára. Rögzítette, hogy a felperes üzletkötői voltak azok, akik a Kft. beszállítóinál az ügyleteket bonyolították. A Kft. és beszállítói közötti szerződéseket a felperes üzletkötői jegyezték, akik részben munkavállalóként, részben vállalkozás keretében látták el tevékenységüket. A tényleges ügyletek lebonyolítása tehát a felperes ügynökein keresztül történt. Az a körülmény, hogy az üzletkötők egyeztettek a Kft. és a felperes ügyvezetésével a szerződő cég megnevezéséről, a bíróság álláspontja szerint nem elegendő annak megállapítására, hogy a Kft. kötötte meg ténylegesen az ügyletet. Utalt arra, hogy a felperes maga is elismerte, hogy gazdasági tevékenységének gördülékenyebb bonyolítása érdekében határozta el, hogy a Kft.-t - melynek tulajdonosaival baráti kapcsolatban állt - közbeiktatja és beszerzéseinek egy részét rajta keresztül bonyolítja. Minden esetben a felperesi társaság döntött arról, hogy egy beszerzés a Kft.-n vagy azon kívül történjen. Az ügyletek bonyolításának ezen módja, az ellenérték megfizetésének körülményei, a szállítások megszervezése, célpontja alapján a bíróság is arra az álláspontra helyezkedett, hogy a Kft. a felperes részére gabonát nem értékesített, a számlákon szereplő gazdasági események nem valósultak meg. Az ügymenet azonossága folytán a W. Kft.-vel bonyolított ügyletek tekintetében is azonos álláspontra helyezkedett az elsőfokú bíróság.
A felülvizsgálati kérelem és ellenkérelem
[8] A jogerős ítélet ellen a felperes terjesztett elő felülvizsgálati kérelmet, elsődlegesen annak hatályon kívül helyezését és a jogszabályoknak megfelelő új határozat meghozatalát, a felperes keresetének teljesítését kérte, másodlagosan a jogerős ítélet hatályon kívül helyezése és az elsőfokú bíróság új eljárásra és új határozat hozatalára történő utasítását indítványozta.
[9] Állítása szerint az alperes tényállástisztázási és bizonyítási kötelezettségének nem tett eleget, ezzel megsértette az Art. 97. § (4)-(6) bekezdésében foglaltakat, ezzel összefüggésben a közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló 2004. évi CXL. törvény (a továbbiakban: Ket.) 2. § (3) bekezdésében foglalt azon alapelvet is, mely szerint "a közigazgatási hatóság az eljárás során az érintett ügyre vonatkozó tényeket veszi figyelembe, minden bizonyítékot súlyának megfelelően értékel, döntését valósághű tényállásra alapozza".
[10] Okfejtése szerint téves és megalapozatlan az elsőfokú ítélet azon megállapítása, hogy az ügyletek nem a felperes és a Kft. között történtek. Ennek megítélésekor figyelmen kívül hagyta B. Gy. igazságügyi könyvszakértő által készített szakvéleményben foglaltakat. Megsértette továbbá a Pp. 336/A. § (2) bekezdésében foglaltakat is, hiszen miután az eljárás hivatalból indult, így a tényállás valódiságával kapcsolatos bizonyítási teher egyértelműen az alperesre hárult, mely bizonyítási kötelezettségének sem a közigazgatási, sem pedig a peres eljárásban nem tett eleget. Kifogásolta, hogy a bíróság a Pp. 3. § (3) bekezdésében foglalt tájékoztatási kötelezettségét megsértve a peres feleket a bizonyítandó tényekről sem oktatta ki.
[11] Az alperes felülvizsgálati ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályában való fenntartását indítványozta.
A Kúria döntése és jogi indokai
[12] A felülvizsgálati kérelem nem megalapozott.
[13] A felperes érvelése szerint a bíróság ítélete sérti Pp. 206. § (1) bekezdésében foglaltakat, mivel az alperes határozatában megállapított tényállás vizsgálata körében a feltárt bizonyítékokat okszerűtlenül értékelte és jutott abból jogszerűtlen következtetésekre.
[14] A Pp. 206. § (1) bekezdése értelmében a bíróság a tényállást a felek előadásának és a bizonyítási eljárás során felmerült bizonyítékoknak egybevetése alapján állapítja meg; a bizonyítékokat a maguk összességében értékeli, és meggyőződése szerint bírálja el. A Pp. hivatkozott rendelkezése ismeretében a bírói döntés a tények és bizonyítékok analízisén és szintézisén alapuló jogi minősítés, amely során a bíró meggyőződésének és a törvényeknek alávetett. Ezen alapul az általánosan kialakult és következetes bírói gyakorlat, mely szerint ha a felülvizsgálati kérelem a jogerős ítélettel megállapított tényállást sérelmezi, a jogerős ítélet érintésének csak akkor van helye, ha a tényállás iratellenes, a bíróság a bizonyítékokat - azok egybevetése során - nem a maguk összességében értékelte és ennélfogva a megállapított tényállás nyilvánvalóan okszerűtlen vagy lényeges logikai ellentmondást tartalmaz. Nem állapítható meg jogszabálysértés akkor, ha felülvizsgálati kérelem a bizonyítékok okszerű mérlegelését támadja, mivel a felülvizsgálati eljárásban felülmérlegelésnek nincs helye. A jogerős ítéletben rögzített tényállás felülvizsgálata a Kúria eljárásában csak arra szorítkozhat, hogy a mérlegelés körébe vont adatok értékelésénél nincsen nyilvánvalóan helytelen következtetés. A felülvizsgálati kérelem alapján a Kúria nem végzi el ismételten az alperesi határozat felülvizsgálatát, mivel a felülvizsgálati eljárás tárgya a jogerős ítélet jogszerűsége [K-H-KJ-2014-401. Bírósági határozat (Kúria Kfv. IV. 35.445/2013/7.)].
[15] A Kúria az ügy közigazgatási iratainak áttekintése alapján megállapította, hogy a jogerős ítéletben megállapított tényállás nem iratellenes, az elsőfokú bíróság vizsgálata a közigazgatási eljárás teljes anyagát érintette és helytállóan vonta le azt a következtetést, hogy a feltárt adatok alapján nem a felperes és a Kft. között jött létre gazdasági esemény. A Kúria utal az Európai Bíróság irányadó döntéseire (C-33/11. 63. 64. pont, C-255/02. 81.pont), melyekben leszögezte, hogy vizsgálható, hogy az egyes ügyleteknek célja-e adóelőny elérése. Ezzel kapcsolatban kimondta, hogy a nemzeti bíróság feladata az érintett ügyletek valós tartalmának és jelentésének feltárása, megállapítása. Ennek alapján a nemzeti bíróságok figyelembe vehetik az ügyletek tisztán mesterséges jellegét, valamint az adóteher csökkentését eredményező ügyletekben érintett felek közötti jogi, gazdasági vagy személyes kapcsolatokat. Értékelhetik, hogy ki az ügyletek irányítója, ki biztosítja az ügyletek finanszírozását, ki részesül a szolgáltatások közvetlen előnyeiből, ki áll közvetlen kapcsolatban termelőkkel és tulajdonosi kérdéseket, összefonódásokat is vizsgálhat.
[16] A fentiek alapján nem osztja a Kúria a felperes felülvizsgálati kérelmében az Art. 1. § (7) bekezdése kapcsán kifejtett álláspontját. Abban az esetben, ha az adóhatóság kötve lenne a polgári jogi szerződések menetéhez és láncolatához, akkor nem lenne lehetősége a visszaélésszerű magatartások vizsgálatára. A jogszabályhely megteremti a lehetőséget a gazdasági események valós gazdasági tartalmának vizsgálatára. A perbeli esetben kiemelt jelentősége volt annak, hogy a Kft. végzett-e valós gazdasági tevékenységet a számlák befogadásán, kiállításán és az adminisztráción kívül. Ennek megítélésekor pedig meghatározó volt az, hogy kinek az alkalmazásában állók közvetítették a szerződéseket, azok megkötésekor kivel konzultáltak, kinek volt meghatározó szerepe annak eldöntésében, hogy kik szerepeljenek a szerződésen, ki finanszírozta az ügyleteket. A befogadott és kiállított számlák teljesítési, kiállítási időpontjának egybeesése, az ügyletek pénzügyi teljesítésének folyamata (először a felperes teljesítette a fizetési kötelezettségét, amelyet a beszállítók kifizetése követett a Kft. részéről), a szállítások felperes részéről megvalósuló bonyolítása, mind azt támasztotta alá, hogy a Kft. részéről valós termékértékesítés nem történt, a termények feletti rendelkezési jogot nem szerezte meg, bevonására csupán adójogi megfontolások miatt került sor, nem pedig gazdasági megfontolásból. A jogerős ítélet indokolása az ítélet 15. oldalán foglalja össze az érdemi indokokat és ezeket az körülményeket helyesen értékelte oly módon, hogy azok az ügyletek mesterséges voltát igazolják. Az ügyletek adóelőny megszerzését célozták, azok valós gazdasági indoka nem meghatározható. Ezt az álláspontot a felperes által előterjesztett felülvizsgálati kérelemben kifejtettek ellenére a Kúria is osztotta. A Kft. részvételét a láncolatban gazdasági ok nem igazolja. Ezzel szemben adózási szempontból lényeges lehetett, hogy az adóhatóság által feltárt és vizsgált más beszállítók elérhetetlensége, adójogi bizonytalansága a Kft. beiktatásával ne a felperest sújtsa. Ezt a körülményt maga a felperes is előadta. A jogerős ítélet álláspontja tehát jogszerű, megállapítható volt az a magatartás, amely alapján az adólevonási jog megtagadható. A Kúria megítélése szerint az ítélet indokolása megfelelő indokot ad a kereset további pontjaira is, az indokolás szükséges részletességgel kitér ezekre és kellő mélységben tartalmazza a kereset cáfolatát.
[17] A felperes a Pp. 164. § (1) bekezdése alapján őt terhelő bizonyítási kötelezettsége ellenére bizonyítási indítványt nem terjesztett elő és nem tudta megcáfolni a perben az adóhatóságnak a valós gazdasági esemény hiányára vonatkozó megállapításait, nem tudta észszerű indokát adni, hogy mi indokolta, igazolta a Kft. felvásárlási láncba történő beiktatását. Az ügyletek valódi tartalma az adókockázat csökkentése volt, nem valósult meg az áru átengedése, azaz a termékbeszerzés Áfa. tv. 6. § (1) bekezdésének törvényi tényállása. A határozati érdemi döntések alapja a tényleges gazdasági tartalom hiánya, tehát az, hogy a felperes a valóságban végbe nem ment termékértékesítés nélkül fogadott be terményértékesítésekről számlákat, és így gyakorolta adólevonási jogát.
[18] A felperesnek a bizonyítási kötelezettség "átterhelésével" kapcsolatos előadása nem megalapozott. A Pp. 336/A. § (2) bekezdése a peres eljárásban felmerülő bizonyítási kötelezettség megosztásával kapcsolatos szabályozást tartalmaz meghatározott feltételek fennállása esetén. A közigazgatási perek jellemző kereseti indoka az alperesi határozat tényállásának feltáratlanságára vonatkozó előadás, amely esetben a bizonyítási kötelezettség és teher a Pp. 164. § (1) bekezdéséhez igazodik. A félnek, amennyiben a Pp. 336/A. § (2) bekezdésére hivatkozik, főszabály szerint azt kell bizonyítania, hogy a közigazgatási eljárás során bizonyítékot terjesztett elő, amelyeket azonban a közigazgatási szerv nem vizsgált, illetőleg indokolásában a Ket. 72. § (1) bekezdés eb) pontjának megfelelően nem tért ki a felajánlott, de mellőzött bizonyítékok bemutatásra, és a mellőzés indokaira (KGD 2008.2.). Erre vonatkozóan azonban a felperes bizonyítást nem terjesztett elő.
[19] Téves a felperesnek a termékértékesítés Áfa. tv. 27. §-ra való hivatkozással történő bizonyítása. Ugyanis e jogszabályhely kizárólag a teljesítési hely meghatározására szolgáló előírást tartalmazza, vagyis azt határozza meg, hogy egy adott ügyletre melyik ország forgalmiadó-szabályai vonatkoznak. Az Áfa. tv. 259. § 22. pontja pedig a törvény alkalmazásban a továbbértékesítési cél fogalmát határozza meg, de ennek használatára csak ott kerül sor, ahol a törvény ezt kifejezetten említi. A perbeli esetben nem ennek volt jelentősége, hanem annak, hogy megvalósult-e egyáltalán tényleges gazdasági tevékenység a beiktatott Kft. részéről és annak mi volt a valós gazdasági tartalma.
[20] A vizsgált időszakban az áfalevonási jog tartalmi feltételeire irányuló szabályokat a közös hozzáadottértékeadó-rendszerről szóló 2006/112/EK irányelv (a továbbiakban: irányelv) 168. cikke és az Áfa tv. 120. §-a, míg a formai feltételek szabályait az irányelv 178. cikke és az Áfa. tv. 127. §-a hasonlóan határozta meg. Mind az uniós, mind a magyar szabályozás értelmében: az adóalany jogosult arra, hogy olyan mértékben, amilyen mértékben az adott beszerzést, adóalanyi minőségében adóköteles tevékenységéhez használja fel, hasznosítja az által fizetendő adó összegéből levonja azt az adóösszeget, melyet részére teljesített (belföldi) termékértékesítés során egy másik adóalany rá áthárított. A belföldi termékbeszerzésekhez kapcsolódó adólevonáshoz pedig az adóalanynak megfelelően kiállított számlával kell rendelkeznie. E rendelkezések betartása alól az Európai Unió Bíróságának a felülvizsgálati kérelemben hivatkozott C-324/11. számú Tóth-ügyben hozott ítélete sem ad felmentést, és nem ad olyan értelmezést, amely engedné az adólevonás feltételei alól az eltérést. Az ítéletben kifejtett jogértelmezés szerint az adóhatósági eljárás szempontjaként megadott "tudta, vagy tudhatta" formula csak akkor vizsgálandó, ha a gazdasági esemény a szerződő felek között megvalósul. A felperes esetében a beszerzés kapcsán nem tekintette az adóhatóság megvalósultnak a gazdasági eseményeket, ezért jelen tényállás alapján az Európai Unió Bíróságának jelölt ítélete erre az ügyre nem alkalmazható.
[21] A korábbi és jelenlegi bírósági gyakorlat szerint, amennyiben az adóhatóság bizonyítja, hogy a valóságban végbe nem ment gazdasági eseményről kibocsátott számla tartalmilag hiteltelennek minősül, a számla alapján a számlát befogadó adóalany adólevonási jogát el kell utasítani. A Kúria hasonló tényállású ügyekben hozott számos ítéletében elvi jelentőséggel mondta ki, hogy az adólevonási jog kizárólag valós ügyletekhez, tényleges teljesítéshez kapcsolódhat, mesterséges ügyletekhez nem (Kfv. V. 35.474/2013/5., Kfv. I. 35.159/2013/6., Kfv. I. 35.011/2014/9.).
[22] A Kúria, figyelemmel a felhívott jogszabályokra és az Európai Unió Bírósága kötelezően alkalmazandó irányadó ítéleteire, megállapította, hogy az alperes keresettel támadott határozata nem jogszabálysértő, az adóhatóság eleget tett az Art. 97. § (4) és (6) bekezdésében írt kötelezettségének. Az ügy elbírálása szempontjából releváns tényeket az alperes feltárta és a bizonyítékok értékelése körében okszerűtlen mérlegelés nem történt. A jogerős ítélet nem sértheti az Art. 97. § (4) és (6) bekezdését, mivel az az adóhatóságra vonatkozó eljárási szabály, az elsőfokú bíróság mindössze a keresetlevélben felhívott eljárási szabályok megsértését vizsgálhatta, melynek a szükséges mértékben eleget tett.
[23] A Kúria a Pp. 275. § (3) bekezdése alapján a jogerős ítéletet hatályában fenntartotta, mivel az a felülvizsgálati kérelemben hivatkozott jogszabályokat nem sértette meg.
(Kúria, Kfv. I. 35.772/2015.)
* * *
TELJES HATÁROZAT
Az ügy száma: Kfv.I.35.772/2015/10.
A tanács tagjai: Dr. Darák Péter tanácselnök, Dr. Heinemann Csilla előadó bíró, Huszárné dr. Oláh Éva bíró
A felperes:
A felperes képviselője: Lomnici Ügyvédi Iroda (ügyintéző: dr. ifj. Lomnici Zoltán ügyvéd)
Az alperes: NAV Fellebbviteli Igazgatóság, mint a Nemzeti Adó- és Vámhivatal Dél-alföldi Regionális Adó Főigazgatósága jogutódjA
Az alperes képviselője: dr. Rózsa Attila vezető tanácsos
A per tárgya: adóhatósági határozat bírósági felülvizsgálata
A felülvizsgálati kérelmet benyújtó fél: felperes
A felülvizsgálni kért jogerős határozat: Kecskeméti Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság 14.K.27.168/2015/16.
R e n d e l k e z ő r é s z
A Kúria a Kecskeméti Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság 14.K.27.168/2015/16. számú ítéletét hatályában fenntartja.
Kötelezi a felperest, hogy fizessen meg 15 nap alatt az alperesnek 100.000 (százezer) forint felülvizsgálati perköltséget.
Kötelezi a felperest, hogy fizessen meg az államnak - külön felhívásra – összesen 17.500.000 (tizenhétmillió-ötszázezer) forint felülvizsgálati eljárási illetéket.
Az ítélet ellen felülvizsgálatnak nincs helye.
I n d o k o l á s
A felülvizsgálat alapjául szolgáló tényállás
A felperes nagy mennyiségű gabona értékesítésről kiállított számlákat fogadott be az A. K. Kft-től (továbbiakban Kft.) melyben foglalt általános forgalmi adó levonás jogosságát vizsgálta az adóhatóság. Az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (A továbbiakban: Art.) 1. § (7) bekezdésében a szerződések valódi tartalma szerinti minősítésre vonatkozó joga alapján az adóhatóság arra a következtetésre jutott, hogy a gazdasági események nem a számlákon szereplő felek között valósultak meg. Ezt a megállapítását arra alapozta, hogy a beszállítókkal a felperes ügynökei kerültek kapcsolatba, ők kötötték meg a szerződést, a mintavételezést is ők végezték, továbbá a felperes gépjárművei vettek részt a szállításban. A vásárlásról az érdemi döntést a felperes képviselője és nem a számlakiállító társaság képviseletében eljáró személy hozta. Emiatt a Kft. által kiállított számlák tartalmilag hiteltelenek és nem szolgálhatnak áfalevonás alapjául. Erre figyelemmel az elsőfokú adóhatóság a felperes terhére 2012. I. negyedévre, 4.,5.,6. hónapra 9-11. hónapokra határozataival nagy összegű adókülönbözetet állapított meg, mely után adóbírságot és késedelmi pótlékot számított fel.
Ugyanezt a következtetést vonta le a 2012. szeptember-november hónapokra lefolytatott ellenőrzés során a W. K. Kft. által kiállított számlák vonatkozásában is.
A felperes fellebbezése folytán eljárt alperes határozataival az elsőfokú határozatokat helybenhagyta. Rögzítette, hogy a felperes 2011. október 26-án kötött termény adásvételi szerződést a 2011. évi termésű malmi búza, takarmánybúza, takarmány kukorica és napraforgó folyamatos beszerzésére a Kft-vel. A szerződés értelmében a Kft. előzetes egyeztetés után vásárolja fel a terményeket és adja el azokat a felperes részére a mennyiség napi megbeszélése szerint. A teljesítés a felperes által meghatározott telephelyre történt, a felek a vételárat a napi piaci ár + 600 Ft + áfa összegben állapították meg. Az alperes megállapítása szerint a Kft. csupán számlákat bocsátott ki a felperes részére, megfelelő telephellyel, saját tulajdonú tárolóhellyel nem rendelkezett, tárgyi eszközei nem voltak, a beszállítókkal a felperes ügynökei kerültek kapcsolatba. A felperes saját üzletkötőin keresztül minden releváns információval rendelkezett a megvásárlásra felajánlott termékekkel kapcsolatban, a döntést nem közvetlenül a Kft. hozta, hanem a felperes képviselője. A felperes akkor használta a Kft-t a felvásárlásakor, amikor a beszállító cégek tevékenységét veszélyesnek ítélte és a Kft. közbeiktatásával csökkentette ezt. Így ténylegesen a felek között valós gazdasági esemény nem történt.
A kereseti kérelem és az alperes védekezése
A felperes keresetében arra hivatkozott, hogy az alperesi határozatok nem felelnek meg az Európai Unió Bíróságának C-324/11 számú ítéletének 51. pontjában , illetve a Kúria 5/2013. számú közigazgatási elvi határozatban foglalt bírói gyakorlatnak, ugyanis az adóhatóság semmiféle olyan tényt, körülményt nem tudott feltárni, mely igazolná, hogy a felperes vagy a számlák kibocsátója bármiféle adókijátszást követett el. A Kft. ugyanis eleget tett adóbevallás és adófizetési kötelezettségének. Vitatta az alperes által megállapított tényállást, azt, hogy a Kft. ténylegesen ne vett volna részt a szerződések megkötésében, illetve hogy az ő közbeiktatására csak azért került sor, hogy adójogi szempontból a felperes ne a problémás cégekkel kössön szerződést. Megkérdőjelezte azt az alperesi megállapítást is, hogy üzletkötőinek közreműködése a Kft. ügyleteinek megkötésében azt jelentené, hogy az ügyletek ténylegesen nem a felperes és a Kft. között jött létre. A felperes üzletkötői által nyújtott adminisztratív és logisztikai segítség nem teszi önállótlanná a Kft. gazdasági tevékenységét, ugyanis az adott termény felvásárlásánál az ügyleti döntést nem a felperes üzletkötői, hanem a Kft. tulajdonosai hozták meg.
A Kft. továbbértékesítési céllal vásárolta meg a gabonát és adta el a felperesnek. Az alperes azt elfogadta, hogy a felperes a terményeket exportálta és ezt a gabonát a Kft-től szerezte be. Azonban nem vizsgálta az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (a továbbiakban: Áfa tv.) 259. § 22. pontja szerinti továbbértékesítési cél megvalósulását. Az ügyletekben azért is kellett volna az adóhatóságnak a továbbértékesítési célt vizsgálnia, mivel ennek alapján megállapítható, hogy a Kft. esetében volt olyan hozzáadott érték, mely alapját képezhette az általa kiállított számláknak. Hivatkozott a Polgári törvénykönyvről szóló 1959. évi IV. törvény (a továbbiakban: régi Ptk.) 205. § (1) bekezdésére és hangsúlyozta, hogy a köztes kereskedés nemcsak a mezőgazdasági terménykereskedelemben, hanem más iparágakban is teljesen szokványos és ennek keretében a köztes kereskedő az eladójától a megrendelőjének szállítja le az árut. Hangsúlyozta, hogy a Kft. nem ügynöki megbízás alapján vette meg a gabonát a felperes számára, a felek között létrejött szerződés alapján annak tartalma adásvétel volt. Az Art. 1. § (7) bekezdésében foglaltakra utalva hangsúlyozta, hogy az alperes álláspontjával szemben a hatóság egy ügylet érvénytelenségét csak abban az esetben állapíthatja meg, amennyiben az a polgári anyagi jog szerint is érvénytelen. Ellenkező értelmezés a hazai jog szabályaival, illetve az uniós szabályokkal és gyakorlattal is ellentétes.
A felperes szerint az alperes a Kft. által vásárolt gabona ellenértékének kifizetésével kapcsolatban is téves tényeket rögzített, hiszen nem vette figyelembe, hogy a Kft-nek 600 ezer eurós hitelkerete volt, amely lehetőséget biztosított a vételár kifizetésére. A felek közötti adókijátszás nem került bizonyításra, hiszen a Kft. könyvelésében az ügyletek szerepelnek, minden bizonylat, dokumentum rendelkezésre állt.
Kifogásolta még, hogy az eljárás során nem került meghallgatásra a könyvelője, aki a teljes ügymenetről tudomással bírt. Az Európai Unió Bíróságának gyakorlatára hivatkozva kiemelte, hogy a per szempontjából eldöntendő kérdés, hogy a Kft., mint eladó és a felperes, mint vevő közötti ügyletek esetén teljesültek-e a HÉA irányelv szerinti termékértékesítés feltételei. Ennek eldöntésére a felperes előzetes döntéshozatali eljárást is kezdeményezett.
Az alperes ellenkérelmében a határozataiban foglalt indokok alapján kérte a kereset elutasítását. Kiemelte, hogy a felperes a Kft.-n keresztül egyetlen esetben sem termelőktől vásárolt, kizárólag kereskedőktől történő vásárlásainál iktatta be a Kft.-t. Vitatta, hogy a Kft. adminisztratív terhet vett volna le a felperesről, és állította, hogy jogszerűen járt el, amikor az Art. 1. § (7) bekezdése alapján a ténylegesen végbement gazdasági eseményeknek megfelelő adekvát adókötelezettséget megállapította.
Az elsőfokú ítélet
A bíróság a felperes keresetét alaptalannak találta. Álláspontja szerint az Art. 1. § (7) bekezdése alapján az adóhatóság helytállóan járt el, amikor az ügyleteket tartalmuk szerint vizsgálta és jutott arra a következtetésre, hogy a felperes és a Kft. között nem jött létre termékértékesítési szerződés, hiszen a Kft. beszerzéseinek lebonyolítását ténylegesen a felperes végezte. Ítéletében részletesen elemezte, hogy mely tényekből lehetett következtetni a szerződés valódi tartalmára. Rögzítette, hogy a felperes üzletkötői voltak azok, akik a Kft. beszállítóinál az ügyleteket bonyolították. A Kft. és beszállítói közötti szerződéseket a felperes üzletkötői jegyezték, akik részben munkavállalóként, részben vállalkozás keretében látták el tevékenységüket. A tényleges ügyletek lebonyolítása tehát a felperes ügynökein keresztül történt. Az a körülmény, hogy az üzletkötők egyeztettek a Kft. és a felperes ügyvezetésével a szerződő cég megnevezéséről, a bíróság álláspontja szerint nem elegendő annak megállapítására, hogy a Kft. kötötte meg ténylegesen az ügyletet. Utalt arra, hogy a felperes maga is elismerte, hogy gazdasági tevékenységének gördülékenyebb bonyolítása érdekében határozta el, hogy a Kft.-t – akinek tulajdonosaival baráti kapcsolatban állt – közbeiktatja és beszerzéseinek egy részét rajta keresztül bonyolítja. Minden esetben a felperesi társaság döntött arról, hogy egy beszerzés a Kft.-n vagy azon kívül történjen. Az ügyletek bonyolításának ezen módja, az ellenérték megfizetésének körülményei, a szállítások megszervezése, célpontja alapján a bíróság is arra az álláspontra helyezkedett, hogy a Kft. a felperes részére gabonát nem értékesített, a számlákon szereplő gazdasági események nem valósultak meg. Az ügymenet azonossága folytán a W. Kft.-vel bonyolított ügyletek tekintetében is azonos álláspontra helyezkedett az elsőfokú bíróság.
A felülvizsgálati kérelem és ellenkérelem
A jogerős ítélet ellen a felperes terjesztett elő felülvizsgálati kérelmet, elsődlegesen annak hatályon kívül helyezését és a jogszabályoknak megfelelő új határozat meghozatalát, a felperes keresetének teljesítését kérte, másodlagosan a jogerős ítélet hatályon kívül helyezése és az elsőfokú bíróság új eljárásra és új határozat hozatalára történő utasítását indítványozta.
Állítása szerint az alperes tényállás tisztázási és bizonyítási kötelezettségének nem tett eleget, ezzel megsértette az Art. 97. § (4)-(6) bekezdésében foglaltakat, ezzel összefüggésben a közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló 2004. évi CXL. törvény (továbbiakban Ket.) 2. § (3) bekezdésében foglalt azon alapelvet is, mely szerint „a közigazgatási hatóság az eljárás során az érintett ügyre vonatkozó tényeket veszi figyelembe, minden bizonyítékot súlyának megfelelően értékel, döntését valósághű tényállásra alapozza.”
Okfejtése szerint téves és megalapozatlan az elsőfokú ítélet azon megállapítása, hogy az ügyletek nem a felperes és a Kft. között történtek. Ennek megítélésekor figyelmen kívül hagyta B. Gy. igazságügyi könyvszakértő által készített szakvéleményben foglaltakat. Megsértette továbbá a Pp. 336/A. § (2) bekezdésében foglaltakat is, hiszen miután az eljárás hivatalból indult, így a tényállás valódiságával kapcsolatos bizonyítási teher egyértelműen az alperesre hárult, mely bizonyítási kötelezettségének sem a közigazgatási, sem pedig a peres eljárásban nem tett eleget. Kifogásolta, hogy a bíróság a Pp. 3. § (3) bekezdésében foglalt tájékoztatási kötelezettségét megsértve a peres feleket a bizonyítandó tényekről sem oktatta ki.
Ezen túlmenően tévesen értelmezte az Áfa tv. 9. § (1) bekezdés, 120. § a) pont, 127. § (1) bekezdés a) pontjában foglaltakat. Hangsúlyozta, hogy az Áfa tv. 119. § (1) bekezdése alapján az adólevonási jog akkor keletkezik, amikor az előzetesen felszámított adónak megfelelő fizetendő adót meg kell állapítani. Az áfalevonás mértékét az Áfa tv. 120. § a) pontja, annak tárgyi feltételét pedig a 127. § (1) bekezdés a) pontja határozza meg. Miután az Áfa tv. és ezzel összhangban a HÉA irányelv is az áfalevonási jog gyakorlásának tárgyi feltételeként az ügylet teljesítését igazoló számla rendelkezésre állását követeli meg, így a termékértékesítés alapját képező polgári jogi szerződés utólagos értelmezésére, illetve ezzel kapcsolatban a levonási jog megtagadására sem az Áfa tv., sem pedig a HÉA irányelv nem biztosít lehetőséget.
Az elsőfokú ítélet szintén figyelmen kívül hagyta azt a releváns körülményt, hogy a revízióval érintett termékértékesítések esetében mind a felperes, mind pedig a számlakibocsátók teljes körűen eleget tettek adóbevallási, áfa-, illetve társasági adóbefizetési kötelezettségüknek. Ezzel kapcsolatban ismételten utalt a keresetben már említett C-324/11. számú uniós bírósági döntésre, továbbá a Kúria 5/2013. számú közigazgatási elvi határozatára. Kifogásolta, hogy az elsőfokú bíróság ítéletének meghozatala során nem elemezte az Áfa tv. 27. § (1) bekezdés és 259. § 22. pontjában foglaltakat. Ennek kapcsán nem vizsgálta, hogy a Kft. továbbértékesítési céllal vásárolta fel a gabonát, illetve az Áfa tv. 9. § (1) bekezdésében foglalt termékértékesítés megvalósulásának feltételeit. E körben a C-25/03. és C-320/88. számú ügyekre hivatkozva állította, hogy a bíróságnak a kereset elbírálása során nem azt kellett volna vizsgálnia, hogy az ügyletek során egyik vagy másik fél milyen tevékenységet végzett, hanem azt, hogy az ügylettel teljesültek-e a termékértékesítés fogalmának objektív feltételei, azaz a számlán szereplő áru feletti gazdasági értelemben vett rendelkezési jog megillette-e az eladót és azt átadta-e a vevő részére. Hangsúlyozta a per tárgyát képező termékértékesítés az Áfa tv. 27. § (1) bekezdése szerinti láncügyletnek tekintendő, ugyanis ugyanazon terméket egymást követően többször értékesítették oly módon, hogy az közvetlenül a sorban első értékesítőtől a sorban utolsó beszerző nevére szóló rendeltetéssel került leszállításra. Emellett a bíróság az Art. 1. § (7) bekezdésében foglaltakat is tévesen alkalmazta, illetőleg ítéletének meghozatala során a felperesi keresetlevél 3., 7., 8., 9., 10., 11., 12., 13., 14. pontjaiban foglalt körülményeket egyáltalán nem vizsgálta, azok értékelését nem végezte el, ezek mellőzését nem indokolta, így a jogerős ítélet sérti a Pp. 221. § (1) bekezdésében foglaltakat is.
Hangsúlyozta továbbá, hogy a jogerős ítélet a Pp. 206. § (1) bekezdésével ellentétesen egyáltalán nem értékelte kellőképpen a perbeli bizonyítékokat, ennek megfelelően a tényállást pontatlanul tárta fel, továbbá döntése a bizonyítékokból és a vonatkozó jogszabályok téves értelmezéséből levont, nyilvánvalóan helytelen következtetés eredménye és így okszerűtlen.
Az alperes felülvizsgálati ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályában való fenntartását indítványozta.
A Kúria döntése és jogi indokai
A felülvizsgálati kérelem nem megalapozott.
A felperes érvelése szerint a bíróság ítélete sérti Pp. 206. § (1) bekezdésébe foglaltakat, mivel az alperes határozatában megállapított tényállás vizsgálata körében a feltárt bizonyítékokat okszerűtlenül értékelte és jutott abból jogszerűtlen következtetésekre.
A Pp. 206. § (1) bekezdése értelmében a bíróság a tényállást a felek előadásának és a bizonyítási eljárás során felmerült bizonyítékoknak egybevetése alapján állapítja meg; a bizonyítékokat a maguk összességében értékeli, és meggyőződése szerint bírálja el. A Pp. hivatkozott rendelkezése ismeretében a bírói döntés a tények és bizonyítékok analízisén és szintézisén alapuló jogi minősítés, amely során a bíró meggyőződésének és a törvényeknek alávetett. Ezen alapul az általánosan kialakult és következetes bírói gyakorlat, mely szerint ha a felülvizsgálati kérelem a jogerős ítélettel megállapított tényállást sérelmezi, a jogerős ítélet érintésének csak akkor van helye, ha a tényállás iratellenes, a bíróság a bizonyítékokat - azok egybevetése során - nem a maguk összességében értékelte és ennél fogva a megállapított tényállás nyilvánvalóan okszerűtlen vagy lényeges logikai ellentmondást tartalmaz. Nem állapítható meg jogszabálysértés akkor, ha felülvizsgálati kérelem a bizonyítékok okszerű mérlegelését támadja, mivel a felülvizsgálati eljárásban felülmérlegelésnek nincs helye. A jogerős ítéletben rögzített tényállás felülvizsgálata a Kúria eljárásában csak arra szorítkozhat, hogy a mérlegelés körébe vont adatok értékelésénél nincsen nyilvánvalóan helytelen következtetés. A felülvizsgálati kérelem alapján a Kúria nem végzi el ismételten az alperesi határozat felülvizsgálatát, mivel a felülvizsgálati eljárás tárgya a jogerős ítélet jogszerűsége. [K-H-KJ-2014-401. Bírósági határozat (Kúria Kfv.IV.35.445/2013/7.)]
A Kúria az ügy közigazgatási iratainak áttekintése alapján megállapította, hogy a jogerős ítéletben megállapított tényállás nem iratellenes, az elsőfokú bíróság vizsgálata a közigazgatási eljárás teljes anyagát érintette és helytállóan vonta le azt a következtetést, hogy a feltárt adatok alapján nem a felperes és a Kft. között jött létre gazdasági esemény. A Kúria utal az Európai Bíróság irányadó döntéseire (C-33/11. 63. 64. pont,C-255/02. 81.pont), melyekben leszögezte, hogy vizsgálható, hogy az egyes ügyleteknek célja-e adóelőny elérése. Ezzel kapcsolatban kimondta, hogy a nemzeti bíróság feladata az érintett ügyletek valós tartalmának és jelentésének feltárása, megállapítása. Ennek alapján a nemzeti bíróságok figyelembe vehetik az ügyletek tisztán mesterséges jellegét, valamint az adóteher csökkentését eredményező ügyletekben érintett felek közötti jogi, gazdasági vagy személyes kapcsolatokat. Értékelhetik, hogy ki az ügyletek irányítója, ki biztosítja az ügyletek finanszírozását, ki részesül a szolgáltatások közvetlen előnyeiből, ki áll közvetlen kapcsolatban termelőkkel és tulajdonosi kérdéseket, össze fonodásokat is vizsgálhat.
A fentiek alapján nem osztja a Kúria a felperes felülvizsgálati kérelmében az Art. 1. § (7) bekezdése kapcsán kifejtett álláspontját. Abban az esetben ha az adóhatóság kötve lenne a polgári jogi szerződések menetéhez és láncolatához akkor nem lenne lehetősége a visszaélésszerű magatartások vizsgálatára. A jogszabályhely megteremti a lehetőséget a gazdasági események valós gazdasági tartalmának vizsgálatára. A perbeli esetben kiemelt jelentősége volt annak, hogy a Kft. végzett-e valós gazdasági tevékenységet a számlák befogadásán, kiállításán és az adminisztráción kívül. Ennek megítélésekor pedig meghatározó volt az, hogy kinek az alkalmazásában állók közvetítették a szerződéseket, azok megkötésekor kivel konzultáltak, kinek volt meghatározó szerepe annak eldöntésében, hogy kik szerepeljenek a szerződésen, ki finanszírozta az ügyleteket. A befogadott és kiállított számlák teljesítési, kiállítási időpontjának egybeesése, az ügyletek pénzügyi teljesítésének folyamata (először a felperes teljesítette a fizetési kötelezettségét, amelyet a beszállítók kifizetése követett a Kft. részéről) a szállítások felperes részéről megvalósuló bonyolítása, mind azt támasztotta alá, hogy a Kft. részéről valós termékértékesítés nem történt, a termények feletti rendelkezési jogot nem szerezte meg, bevonására csupán adójogi megfontolások miatt került sor, nem pedig gazdasági megfontolásból. A jogerős ítélet indokolása az ítélet 15. oldalán foglalja össze az érdemi indokokat és ezeket az körülményeket helyesen értékelte oly módon, hogy azok az ügyletek mesterséges voltát igazolják. Az ügyletek adóelőny megszerzését célozták, azok valós gazdasági indoka nem meghatározható. Ezt az álláspontot a felperes által előterjesztett felülvizsgálati kérelemben kifejtettek ellenére a Kúria is osztotta. A Kft. részvételét a láncolatban gazdasági ok nem igazolja. Ezzel szemben adózási szempontból lényeges lehetett, hogy az adóhatóság által feltárt és vizsgált más beszállítók elérhetetlensége, adójogi bizonytalansága a Kft. beiktatásával ne a felperest sújtsa. Ezt a körülményt maga a felperes is előadta. A jogerős ítélet álláspontja tehát jogszerű, megállapítható volt az a magatartás amely alapján az adólevonási jog megtagadható. A Kúria megítélése szerint az ítélet indokolása megfelelő indokot ad a kereset további pontjaira is, az indokolás szükséges részletességgel kitér ezekre és kellő mélységben tartalmazza a kereset cáfolatát.
A felperes a Pp. 164. § (1) bekezdése alapján őt terhelő bizonyítási kötelezettsége ellenére bizonyítási indítványt nem terjesztett elő és nem tudta megcáfolni a perben az adóhatóságnak a valós gazdasági esemény hiányára vonatkozó megállapításait, nem tudta ésszerű indokát adni, hogy mi indokolta, igazolta a Kft. felvásárlási láncba történő beiktatását. Az ügyletek valódi tartalma az adókockázat csökkentése volt, nem valósult meg az áru átengedése, azaz a termékbeszerzés Áfa tv. 6. § (1) bekezdésének törvényi tényállása. A határozati érdemi döntések alapja a tényleges gazdasági tartalom hiánya, tehát az, hogy a felperes a valóságban végbe nem ment termékértékesítés nélkül fogadott be termény értékesítésekről számlákat, és így gyakorolta adólevonási jogát.
A felperesnek a bizonyítási kötelezettség "átterhelésével" kapcsolatos előadása nem megalapozott. A Pp. 336/A. § (2) bekezdése a peres eljárásban felmerülő bizonyítási kötelezettség megosztásával kapcsolatos szabályozást tartalmaz meghatározott feltételek fennállása esetén. A közigazgatási perek jellemző kereseti indoka az alperesi határozat tényállásának feltáratlanságára vonatkozó előadás, amely esetben a bizonyítási kötelezettség és teher a Pp. 164. § (1) bekezdéséhez igazodik. A félnek, amennyiben a Pp. 336/A. § (2) bekezdésére hivatkozik, fő szabály szerint azt kell bizonyítania, hogy a közigazgatási eljárás során bizonyítékot terjesztett elő, amelyeket azonban a közigazgatási szerv nem vizsgált, illetőleg indokolásában a Ket. 72. § (1) bekezdés eb) pontjának megfelelően nem tért ki a felajánlott, de mellőzött bizonyítékok bemutatásra, és a mellőzés indokaira. (KGD 2008.2. szám) Erre vonatkozóan azonban a felperes bizonyítást nem terjesztett elő.
Téves a felperesnek a termékértékesítés Áfa tv. 27. §-ra való hivatkozással történő bizonyítása. Ugyanis e jogszabályhely kizárólag a teljesítési hely meghatározására szolgáló előírást tartalmazza, vagyis azt határozza meg, hogy egy adott ügyletre melyik ország forgalmiadó-szabályai vonatkoznak. Az Áfa tv. 259. § 22. pontja pedig a törvény alkalmazásban a továbbértékesítési cél fogalmát határozza meg, de ennek használatára csak ott kerül sor, ahol a törvény ezt kifejezett említi. A perbeli esetben nem ennek volt jelentősége, hanem annak, hogy megvalósult-e egyáltalán tényleges gazdasági tevékenység a beiktatott Kft. részéről és annak mi volt a valós gazdasági tartalma.
A vizsgált időszakban az áfalevonási jog tartalmi feltételeire irányuló szabályokat a közös hozzáadott értékeadó-rendszerről szóló 2006/112/EK irányelv (a továbbiakban: irányelv) 168. cikke és az Áfa tv. 120. §-a, míg a formai feltételek szabályait az irányelv 178. cikke és az Áfa tv. 127. §-a hasonlóan határozta meg. Mind az uniós, mind a magyar szabályozás értelmében: az adóalany jogosult arra, hogy olyan mértékben, amilyen mértékben az adott beszerzést, adóalanyi minőségében adóköteles tevékenységéhez használja fel, hasznosítja az által fizetendő adó összegéből levonja azt az adóösszeget, melyet részére teljesített (belföldi) termékértékesítés során egy másik adóalany rá áthárított. A belföldi termékbeszerzésekhez kapcsolódó adólevonáshoz pedig az adóalanynak megfelelően kiállított számlával kell rendelkeznie. E rendelkezések betartása alól az Európai Unió Bíróságának a felülvizsgálati kérelemben hivatkozott C-324/11. számú Tóth ügyben hozott ítélete sem ad felmentést, és nem ad olyan értelmezést, amely engedné az adólevonás feltételei alól az eltérést. Az ítéletben kifejtett jogértelmezés szerint az adóhatósági eljárás szempontjaként megadott "tudta, vagy tudhatta" formula csak akkor vizsgálandó, ha a gazdasági esemény a szerződő felek között megvalósul. A felperes esetében a beszerzés kapcsán nem tekintette az adóhatóság megvalósultnak a gazdasági eseményeket, ezért jelen tényállás alapján az Európai Unió Bíróságának jelölt ítélete erre az ügyre nem alkalmazható.
A korábbi és jelenlegi bírósági gyakorlat szerint, amennyiben az adóhatóság bizonyítja, hogy a valóságban végbe nem ment gazdasági eseményről kibocsátott számla tartalmilag hiteltelennek minősül, a számla alapján a számlát befogadó adóalany adólevonási jogát el kell utasítani. A Kúria hasonló tényállású ügyekben hozott számos ítéletében elvi jelentőséggel mondta ki, hogy az adólevonási jog kizárólag valós ügyletekhez, tényleges teljesítéshez kapcsolódhat, mesterséges ügyletekhez nem. (Kfv.V.35.474/2013/5., Kfv.I.35.159/2013/6., Kfv.I.35.011/2014/9.)
A Kúria figyelemmel a felhívott jogszabályokra és az Európai Unió Bírósága kötelezően alkalmazandó irányadó ítéleteire megállapította, hogy az alperes keresettel támadott határozata nem jogszabálysértő, az adóhatóság eleget tett az Art. 97. § (4) és (6) bekezdésében írt kötelezettségének. Az ügy elbírálása szempontjából releváns tényeket az alperes feltárta és a bizonyítékok értékelése körében okszerűtlen mérlegelés nem történt. A jogerős ítélet nem sértheti az Art. 97. § (4) és (6) bekezdését, mivel az adóhatóságra vonatkozó eljárási szabály, az elsőfokú bíróság mindössze a keresetlevélben felhívott eljárási szabályok megsértését vizsgálhatta, melynek a szükséges mértékben eleget tett.
A Kúria a Pp. 275. § (3) bekezdése alapján a jogerős ítéletet hatályában fenntartotta, mivel az a felülvizsgálati kérelemben hivatkozott jogszabályokat nem sértette meg.
A döntés elvi tartalma
Az ügylet gazdasági tartalmat nélkülöző mesterséges jellege kizárja az adólevonási jog gyakorlását.
Z á r ó r é s z
A felperes eredménytelen felülvizsgálati kérelmet nyújtott be, ezért a Pp. 270. § (1) bekezdése folytán alkalmazandó 78. § (1) bekezdése alapján a Kúria kötelezte az alperes 32/2003. (VIII.22.) IM rendelet 3. §-ára tekintettel megállapított összegű felülvizsgálati perköltségének megfizetésére.
Ugyancsak pervesztességére tekintettel kötelezte a Kúria a felperest az illetékekről szóló 1990. évi XCIII. törvény 50. § (1) bekezdése és a költségmentesség alkalmazásáról a bírósági eljárásban szóló 6/1986. (VI. 26.) IM rendelet 13. § (2) bekezdése alapján határozatonként a feljegyzett felülvizsgálati eljárási illeték megfizetésére.
A Kúria a felperes kérelmére az ügyet tárgyaláson bírálta el.
Budapest, 2016. május 12.
dr. Darák Péter sk. a tanács elnöke, dr. Heinemann Csilla sk. előadó bíró, Huszárné dr. Oláh Éva sk. bíró
(Kúria, Kfv. I. 35.772/2015.)