adozona.hu
BH+ 2012.6.272
BH+ 2012.6.272
A bíróságnak valamennyi kereseti kérelemről döntenie kell, és rendelkezését meg is kell indokolnia [1952. évi III. tv. 213., 221. §, 2003. évi XCII. tv. 19. § (1)-(3) bek., 108. §
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
Az Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal Regionális Igazgatósága (a továbbiakban: elsőfokú hatóság) a felperesnél 2002-2005. évekre személyi jövedelemadó (szja) adónemben bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzés eredményeként a 2007. december 21. napján kelt határozatával a felperest adókülönbözet, adóbírság és késedelmi pótlék megfizetésére kötelezte.
A fellebbezés folytán eljárt alperes a 2008. május 5. napján kelt határozatával az elsőfokú határozatot megváltoztatta, a felperes...
BH+ 2012.6.272 A bíróságnak valamennyi kereseti kérelemről döntenie kell, és rendelkezését meg is kell indokolnia [1952. évi III. tv. 213., 221. §, 2003. évi XCII. tv. 19. § (1)-(3) bek., 108. §
Az Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal Regionális Igazgatósága (a továbbiakban: elsőfokú hatóság) a felperesnél 2002-2005. évekre személyi jövedelemadó (szja) adónemben bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzés eredményeként a 2007. december 21. napján kelt határozatával a felperest adókülönbözet, adóbírság és késedelmi pótlék megfizetésére kötelezte.A fellebbezés folytán eljárt alperes a 2008. május 5. napján kelt határozatával az elsőfokú határozatot megváltoztatta, a felperes terhére az szja különbözetet 2003. évre 5 962 774 Ft-ban, 2004. évre 5 953 307 Ft-ban állapította meg, a 2002. évi 3 170 910 Ft adókülönbözetet változtatás nélkül fenntartotta, kötelezte a felperest összesen: 15 086 991 Ft szja különbözet, 7 543 495 Ft adóbírság és 6 484 663 Ft késedelmi pótlék megfizetésére. Indokolása szerint az elsőfokú hatóság megállapította, hogy felperes vagyongyarapodásával és az életvitelére fordított kiadásokkal nincs arányban az adómentes, a bevallott és a bevallási kötelezettség alá nem eső, de megszerzett jövedelmének együttes összege, ezért helytállóan, az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 109. §-ának (1)-(3) bekezdései alkalmazásával az adó alapját becsléssel állapította meg, és a fedezetlen kiadásokat a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény (a továbbiakban: Szja tv.) 4. §-ának (1) bekezdése, 28. §-ának (1) bekezdése alapján egyéb jövedelemként vette figyelembe.
A felperes keresetében az adóhatározatok megváltoztatását és fizetési kötelezettségei törlését kérte. Vitatta az adóhatározatok jogalapját és összegszerűségét is, álláspontja szerint az adóhatóság a tényállást nem tárta fel, a meglévő bizonyítékokat nem okszerűen mérlegelte, így határozati megállapításai jogsértőek.
Az elsőfokú bíróság jogerős ítéletével a felperes keresetét elutasította. Indokolása szerint az adóhatóság a becslés feltételeinek fennállását igazolta, az adózó által a tulajdonában lévő C. Kft.-nek (a továbbiakban: Kft.) nyújtott tagi kölcsönök összege és a bevallásai adatainak ellentmondásossága megalapozták a becslés alkalmazhatóságát.
A perben igazságügyi szakértőt rendelt ki a tagi hitelek be- illetve visszafizetésének adóhatóság általi értékélésére vonatkozóan. Az elsőfokú bíróság döntése során elfogadta azokat a vizsgált adóéveket megelőző időszakra vonatkozó szakértői megállapításokat, hogy a revízió a tagi kölcsönöket érdemben kizárólag 2001. december hónapban vizsgálta, illetve, hogy a tagi hitelek 1998-2001. közötti mozgása a 2002-2005-ös évek adóját nem befolyásolta.
Helytállónak értékelte, hogy az adóhatóság kronológikus vagyonmérleget állított fel, amelyben csak az igazolt készpénzmozgásokat tüntette fel, így közöttük - a szakértő véleményével ellentétben - a vizsgált időszakban helyes összegben a készpénzes tagi kölcsönöket, továbbá a R. Bank Zrt.-nél vezetett bankszámláról felvett, az adóhatósági iratok alapján megállapíthatóan, és az alperes által a perben is kimutatottan, számszakilag is megfelelő készpénzösszegeket. Kifejtette, az adóhatóságnak azt kellett vizsgálnia, hogy 2002. január 1-jén a felperes milyen megtakarításokkal rendelkezett, azokat milyen módon tudta igazolni, a vizsgálatot megelőző adóévekre a revíziónak mérleget nem kellett készítenie.
Az elsőfokú bíróság rögzítette ítéletében, hogy a 2004. február 25-én a Kft. bankszámlájáról leemelt és március 10-én visszafizetett 6 000 000 Ft-ra vonatkozóan az alperes helyt adott a felperes fellebbezésének, a 2004. évre megállapított fedezethiány összegét ezért csökkentette, az előírt adókülönbözetet (törléssel) megváltoztatta, az utána felszámított szankciókkal együtt.
Rögzítette továbbá, miszerint a "felperes a peres eljárás során elfogadta azt, hogy az adóhatóság 2002. július 1. helyett már január 28-ai időponttal figyelembe vette a 2 500 000 Ft vételár rendelkezésre állását a felperesnél".
Az elsőfokú bíróság a peres eljárásban lefolytatott bizonyítási eljárásra is figyelemmel nem minősítette bizonyítottnak a felperes azon állítását, hogy 1996. december hónapban 6 800 000 Ft kölcsönt adott volna egy magánszemélynek, és az összeget 4 200 000 Ft kamattal együtt 2001. december hónapban kapta volna vissza.
Az alperessel egyet értve azt állapította meg, hogy 2003. évben az adózó fia részére kifizetett 1 696 994 Ft lottónyeremény nem a felperes bevétele volt.
Az ítéleti tényállás szerint a felperes magánszemélyként 2000. évben iparterületet vásárolt, amelyből több telket alakíttatott ki. A 2004. évben az egyik telket értékesítette, az iparterületen szükségessé vált bontási költséget az Szja tv. 62. § (1) bekezdése alapján értéknövelő beruházásként kérte figyelembe venni. Az elsőfokú bíróság megállapította, hogy értéknövelő beruházásként - figyelemmel az Szja tv. 3. § 32. pontjára is - azok a költségek fogadhatók el, amelyek növelik az ingatlan forgalmi értékét (pl.: emeletráépítés, szobaszám növelés), a felperesi területen a magánszemélykénti bontás költsége értéknövelő beruházásként nem fogadható el.
A felperes felülvizsgálati kérelmében a jogerős ítélet és az adóhatározatok hatályon kívül helyezését kérte, kérelmét öt pontba foglalta akként, hogy a kettes számot (2. pontot) kétszer használta fel.
Álláspontja szerint az elsőfokú bíróság a polgári perrendtartásról szóló 1952. évi III. törvény (a továbbiakban: Pp.) 164. § (1) bekezdésébe, 324. § (1) bekezdésébe ütközően, jogsértő módon hagyta helyben az adóhatóságnak az Art. 1. § (1)-(9) bekezdései, 2. § (1)-(2) bekezdései, 95. §-a, 97. § (3)-(4), (6) bekezdései, 108. §-109. §-ai megsértésével meghozott határozatait. Hangsúlyozta, miszerint semmiféle jogi akadálya nincsen a vizsgált időszakot megelőző évekre, hónapokra vonatkozóan is forrástábla készítésének, ezért könyvvizsgálóval igazoltatta, hogy a vizsgált időszak kezdetén 10 000 000 Ft-ot meghaladó megtakarítással rendelkezett, nem megfelelő tehát a revízió által meghatározott 2002. évi nyitó pénzkészletének összege, ezáltal a becslés alkalmazásának nem volt alapja.
A bizonyítékok téves egybevetésével és nem a maguk összességében való értékelésével állapította meg az elsőfokú bíróság azt, hogy nem bizonyított a magánszemélynek történt kölcsön nyújtása és a visszafizetése, továbbá, hogy a lottónyeremény összegét nem fogadta el felperesi bevételként.
Az elsőfokú bíróság a Pp. 213. § (1) bekezdését megsértve nem bírálta el azt a kereseti kérelmet, hogy az adóhatóság jogellenes módon nem vette figyelembe a tulajdonát képezett, Sz., K. u. 62. szám alatti ingatlan értékesítése folytán befolyó 5 000 000 Ft bevétel egész összegét, kizárólag annak a felét: 2 500 000 Ft-ot (felülvizsgálati kérelem 4. pont).
Jogsértő az ítélet a bontási munkálatok költségkénti elszámolásával kapcsolatosan is, sérti az Szja tv. 62. § (1) bekezdés b) pontját.
Az alperes az ellenkérelmében az ítélet hatályában fenntartását kérte.
A felülvizsgálati kérelem 4. pontja alapos, a további részeiben nem alapos.
A közigazgatási eljárásban a bizonyítási teher szabályait, a bizonyítási eszközök meghatározását az Art. 97. §-ának (4)-(5) bekezdései tartalmazzák, amelyek szerint az ellenőrzés során a tényállást az adóhatóság köteles tisztázni és bizonyítani, kivéve, ha törvény a bizonyítást az adózó kötelezettségévé teszi. Bizonyítási eszközök és bizonyítékok különösen: az irat, a szakértői vélemény, az adózó, képviselője, alkalmazottja, illetőleg más adózó nyilatkozata, a tanúvallomás, a helyszíni szemle, más adózók adatai, az elrendelt kapcsolódó vizsgálatok megállapításai, az adatszolgáltatás tartalma, más hatóság nyilvántartásából származó adat. A nem bizonyított tény, körülmény a becslési eljárás során az adózó terhére értékelhető [Art. 97. § (6) bekezdés].
Az Art. 97. §-ának (4) bekezdése szerint az ellenőrzés felpereseknél alkalmazott fajtájánál is az adóhatóság köteles tisztázni és bizonyítani a tényállást. Az Art. 109. §-ának (1) bekezdése értelmében ha az adóhatóság megállapítása szerint az adózó vagyongyarapodásával és az életvitelére fordított kiadásokkal nincs arányban az adómentes, a bevallott és a bevallási kötelezettség alá nem eső, de megszerzett jövedelmének együttes összege, az adóhatóság az adó alapját is becsléssel állapítja meg. Ez esetben - figyelemmel az ismert és adóztatott jövedelmekre is - az adóhatóságnak azt kell megbecsülnie, hogy a vagyongyarapodás és az életvitel fedezetéül a magánszemélynek milyen összegű jövedelemre volt szüksége.
Az Art. 108. §-ának (1) bekezdése szerint a becslés olyan bizonyítási módszer, amely a törvényeknek megfelelő, a valós adó, illetve költségvetési támogatás alapját valószínűsíti. Ha az adóhatóság a bizonyítási eljárás során a becslés módszerét alkalmazza, mint ahogyan a felperes ügyében jogszerűen tette, a valós adó alapját valószínűsítenie kell. Az Art. 108. §-ának (2) bekezdése alapján az adóhatóság köteles bizonyítani, hogy a becslés alkalmazásának a feltételei fennállnak, azonban az Art. 109. §-ának (3) bekezdése lehetőséget szabályoz az adózónak ahhoz, hogy a becsléssel megállapított adóalaptól való eltérést hitelt érdemlő adatokkal igazolja.
A közigazgatási perben is a [Pp. 324. §-ának (1) bekezdése szerint alkalmazandó] Pp. 164. §-ának (1) bekezdése alapján a per eldöntéséhez szükséges tényeket általában annak a félnek kell bizonyítania, akinek érdekében áll, hogy azokat a bíróság valónak fogadja el. Bizonyítási eszközök különösen a tanúvallomások, a szakértői vélemények, a szemlék, az okiratok és egyéb tárgyi bizonyítékok [Pp. 166. § (1) bekezdés].
Az elsőfokú bíróság a Pp. 163. §-ának (1) bekezdése helyes alkalmazásával bizonyítási eljárást rendelt el, szakértőt rendelt ki, tanút hallgatott meg, okirati bizonyítékokat fogadott be, nyilatkoztatta a feleket. A Pp. bizonyítási eljárásra vonatkozó jogszabályhelyeinek mindenben megfelelő, rendkívül széles körű bizonyítás folyamán biztosította a feleknek jogaik teljes körű gyakorlását. A közigazgatási eljárásban az adóhatóságot terhelő bizonyítási kötelezettség és a felperesnek biztosított igazolási lehetőség alapján lefolytatott bizonyítási eljárást, és az eredményeként meghozott alperesi döntést a perben lefolytatott bizonyítási eljárás eredményeként jogszerűnek minősítette.
A Kúria a felülvizsgálati kérelem elbírálása során a Pp. 275. §-ának (1) bekezdése alapján a rendelkezésre álló bizonyítékok alapján dönt. A felülvizsgálati eljárásban a bizonyítékok felülmérlegelésének, további bizonyítás felvételének nincs helye.
Jogszabálysértést a megállapított tényállás iratellenessége, a bizonyítékok kirívóan okszerűtlen vagy a logika szabályaival ellentétes mérlegelése megalapozhat, ilyen jogsértést azonban a felülvizsgálati kérelem alapján a Kúria nem állapított meg.
A jogerős ítélet tényállása nem iratellenes, pontos és precíz. Az elsőfokú bíróság a Pp. 221. §-ának (1) bekezdése szerint ítéletében értékelte a közigazgatási eljárás teljes anyagát, a felek perbeli nyilatkozatait, beadványaikat, a szakértői véleményt, a tanúvallomást, a rendelkezésére álló bizonyítékokat a Pp. 206. §-ának (1) bekezdése alapján a maguk összességében, logikusan és okszerű értékelte, és meggyőződése szerint bírálta el.
Az elsőfokú bíróság helytállóan állapította meg, hogy az adóhatóságnak számolás helyett becsléssel kellett megállapítania az szja alapját, mert felperes jövedelmei nem fedezték a kiadásait. E megállapítás pedig az alperes által bizonyított tényeken: az adózó által szolgáltatott, illetve az adóhatóság részéről beszerzett és saját nyilvántartásában lévő adatokon alapult.
Az adóhatóság az adóbevétel megrövidítésének, a költségvetési támogatás, adó-visszaigénylés jogosulatlan igénybevételének megakadályozása érdekében rendszeresen ellenőrzi az adózókat és az adózásban részt vevő más személyeket [Art. 86. § (1) bekezdés]. Az ellenőrzés az erről szóló megbízólevél kézbesítésétől kezdődik. A megbízólevél tartalmazza az ellenőrzést végző adóellenőr nevét, illetőleg, hogy mely adózónál, mely adókötelezettségek, milyen időszakok tekintetében, milyen ellenőrzési típus keretében vizsgálhatók [Art. 93. § (6) bekezdés]. Az ellenőrzést az adó és a költségvetési támogatás megállapításához való jog elévülési idején belül kell lefolytatni [Art. 94. § (1) bekezdés]. Az adóhatóság e törvényi előírások alapján ellenőrzést csak és kizárólag az adó megállapításához való jog elévülési idején belül, a megbízólevélben meghatározott időszakra folytathat le, amelyet helyesen fejtett ki az elsőfokú bíróság is.
Abból következően, hogy az Art. kifejezetten szabályozza becslés esetére az adózó hitelt érdemlő adatokkal való igazolásának a lehetőségét, továbbá, mert a nem bizonyított tény, körülmény a becslési eljárás során az adózó terhére értékelhető [Art. 97. § (6) bekezdés, 109. §-ának (3) bekezdés], az adózónak saját érdeke, hogy az ellenőrzésen, továbbá az adó megállapításához való jog elévülési idején kívüli mindazon időszakra bevételeit, jövedelmeit, vagyoni helyzetét bizonyítsa, amely ok-okozati kapcsolatban van az ellenőrzésen, továbbá az adó megállapításához való jog elévülési idején belüli adózásával. A felperes nem volt elzárva attól, hogy könyvvizsgálói jelentést készíttessen az ellenőrzést megelőző időszak pénzmozgásaira, amelyet az elsőfokú bíróság a szakértővel értékeltetett, ténylegesen bevonta a bizonyítási eljárásba, és értékelte is a szakértő véleményével együttesen.
Az elsőfokú bíróság megfelelőnek minősítette azt a pénzösszeget, amelyet az adóhatóság a lefolytatott bizonyítási eljárás alapján a vizsgált időszak első napjára, mint a felperes rendelkezésére álló igazolt megtakarítást megállapított. A szakértői vélemény is azt tartalmazta, hogy a - felperes által bizonyítékként hivatkozott - könyvvizsgálói nyilatkozat a 2002. január 1-jei nyitó pénzkészlet meghatározására nem alkalmas. A vizsgálat alá vont adóévek kezdeti időpontjában a felperes rendelkezésére állt pénzkészletre vonatkozóan - az elsőfokú bíróság által elbírált tételek körében - az ítéleti megállapításokat a Kúria a felülvizsgálati kérelemben foglaltakra figyelemmel jogszerűnek minősítette.
Az adóhatóság az igazolt készpénzmozgások alapján kronologikus levezetéssel, évenkénti és azon belül havi bontásban kimutatást készített, vizsgálva a felperes készpénz kiadásainak fedezetét. E pénzforgalmi kimutatásban azok a tételek szerepelhettek, amelyeket a felperes készpénzben felvett illetve befizetett. Az a pénzösszeg, amely számlapénz, mind addig, amíg fel nem vették, át nem utalták, a számlán van, így átutalása és felvétele hiányában nem fizettek vele, kiadások fedezetére nem fordították, a készpénzforgalmi kimutatásban tehát nem szerepeltethető. Az elsőfokú bíróság mindezt helytállóan fejtette ki ítéletében.
A Kúria az elsőfokú bíróságnak és az adóhatóságnak az Szja tv. 3. § 32. pontjára, 62. § (1) bekezdésére vonatkozó jogértelmezésével egyet értett.
A felperes keresetében több adóévre, több tényállási elemre vonatkozóan vitatta az adóhatóság megállapításait.
A bíróság a per érdemében ítélettel határoz, az írásba foglalt ítéletnek tartalmaznia kell az ítélet rendelkező részét és indokolását. [Pp. 212. § (1) bekezdés, 220. § (1) bekezdés d) pont]. Az ítéletben foglalt döntésnek ki kell terjednie a perben érvényesített valamennyi kereseti kérelemre, azonban a döntés nem terjedhet túl a kereseti kérelmen [Pp. 213. § (1) bekezdés, 215. §].
A Kúria megállapította, hogy az elsőfokú bíróság a Pp. 213. § (1) bekezdésében foglaltak ellenére a Sz., K. u. 62. szám alatti ingatlan értékesítésével kapcsolatos keresetrészről teljes körűen nem döntött, csak a vételár 2 500 000 Ft-os második részletére vonatkozóan tartalmaz az ítélet a 8. oldal második bekezdésében indokolást. A jogerős ítélet indokolásából a Pp. 221. §-ának (1) bekezdése alapján valamennyi kereseti kérelemre, és mivel több a vitatott tényállási elem, több az érintett adóév, tételesen és félre nem érthetően minden egyes keresetrészre teljes körűen megállapíthatónak kellett volna lennie, hogy mi a bíróság döntése. A felperes felülvizsgálati kérelmében helytállóan hivatkozott arra, hogy az első vételárrészlet elszámolására vonatkozó határozatrésszel kapcsolatos kereseti kérelméről az elsőfokú bíróság nem rendelkezhetett, mivel annak indokolása az ítéletből hiányzik.
A Kúria - miután az el nem bírált keresetrész a felülvizsgálati eljárásban nem dönthető el - a jogerős ítéletet a Pp. 275. §-ának (4) bekezdése alapján hatályon kívül helyezte, és az elsőfokú bíróságot új eljárásra és új határozat hozatalára utasította. A megismételt eljárásban az elsőfokú bíróságnak a Pp. 213. §-ának (1) bekezdésében, 221. §-ának (1) bekezdésében foglaltak szerint eljárva csak és kizárólag az el nem bírált keresetrészről kell döntenie, figyelemmel arra, hogy a kereset további részeiről már döntött, amely döntését a Kúria - a felperes felülvizsgálati kérelme folytán - jelen ítéletében felülvizsgálta.
(Kúria, Kfv. V. 35.448/2011.)