adozona.hu
BH 2015.6.177
BH 2015.6.177
A bíróságnak a jogvita eldöntésére irányadó jogot az Alaptörvény 28. cikke szerint kell értelmeznie és az Alkotmánybíróság döntésének megfelelően, az abban meghatározott alkotmányos követelményt érvényre juttatva kell alkalmaznia [2003. évi XCII. tv. 35. § (2) bek., 31. § (1) bek., 3. §; 2011. évi CLI. tv. 39. § (1) bek.; 2011. évi CDXXV. Alaptv. 28. cikk].
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
[1] Az adóhatóság az egyéni vállalkozó M. L.-nél (a továbbiakban: adózó) 1999-2004. évekre bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést végzett, amely során becslést alkalmazott. A revízió eredményeként hozott első fokú határozatában az adózó terhére adóhiánynak minősülő adókülönbözetet írt elő, adóbírságot szabott ki, késedelmi pótlékot számított fel.
[2] A másodfokú adóhatóság jogerős határozatában az elsőfokú határozatot elévülés miatt megváltoztatta, az adóhiány összegét az adóz...
BH 2015.6.177 A bíróságnak a jogvita eldöntésére irányadó jogot az Alaptörvény 28. cikke szerint kell értelmeznie és az Alkotmánybíróság döntésének megfelelően, az abban meghatározott alkotmányos követelményt érvényre juttatva kell alkalmaznia [2003. évi XCII. tv. 35. § (2) bek., 31. § (1) bek., 3. §; 2011. évi CLI. tv. 39. § (1) bek.; Alaptörvény 28. cikk].
[1] Az adóhatóság az egyéni vállalkozó M. L.-nél (a továbbiakban: adózó) 1999-2004. évekre bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést végzett, amely során becslést alkalmazott. A revízió eredményeként hozott első fokú határozatában az adózó terhére adóhiánynak minősülő adókülönbözetet írt elő, adóbírságot szabott ki, késedelmi pótlékot számított fel.[2] A másodfokú adóhatóság jogerős határozatában az elsőfokú határozatot elévülés miatt megváltoztatta, az adóhiány összegét az adózó terhére 138 171 658 Ft-ban, az adóbírságot 69 085 829 Ft-ban, a késedelmi pótlékot pedig 71 938 000 Ft-ban állapította meg.
[3] Az adózó keresete alapján eljárt Szabolcs-Szatmár-Bereg Megyei Bíróság a 2007. augusztus 22. napján kelt 9. K. 21.542/2006/15. számú ítéletében a határozatot hatályon kívül helyezte és a másodfokú adóhatóságot új eljárásra kötelezte.
[4] Ítéletében azt állapította meg, a tényállás felderítetlen, az érdemi döntés megalapozatlan, a rendelkezésre álló adatok nem bizonyítják a becslés jogalapját, az adóhatóságnak ki kellett volna terjesztenie ellenőrzését a felperes házastársára is, de nem így járt el. Ezek a jogszabálysértések jelentős, olyan, az ügy érdemi eldöntésére is kiható eljárási jogszabálysértések, amelyek a bírósági eljárásban nem orvosolhatók.
[5] A 9. K. 21.542/2006/15. számú jogerős ítélet ellen az alperes felülvizsgálati kérelmet terjesztett elő, amely alapján a Kúria jogelődjénél, a Legfelsőbb Bíróságon Kfv. I. 35.471/2007. számon indult eljárás. A Legfelsőbb Bíróság - tekintettel arra, hogy az adózó 2008. október 28. napján elhalálozott - a Kfv. I. 35.471/2007/9. számú, 2008. november 27. napján kelt végzésében - a Polgári perrendtartásról szóló 1952. évi III. törvény (a továbbiakban: Pp.) 117. § (1) bekezdésére, 157. § h) pontjára, 251. § (1) bekezdésére, a személyi jövedelemadóról szóló többször módosított 1995. évi CXVII. törvény (a továbbiakban: Szja tv.) 1-2. §-aira, az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 35. § (2) bekezdésére alapítottan - a pert megszüntette és a 9. K. 21.542/2006/15. számú ítéletet teljes egészében hatályon kívül helyezte.
[6] Az elsőfokú adóhatóság a 2009. július 22. napján kelt határozatában az adózó terhére - az elhalálozás évére - személyi jövedelemadó adónemben 0 Ft fizetési kötelezettséget, 1 800 000 Ft bírósági eljárásiilletékfizetési kötelezettséget és 27 877 385 Ft késedelmi pótlékot állapított meg. Rögzítette, az elhunyt adókötelezettségének összege 357 341 136 Ft. A 2009. február 4-én jogerős hagyatékátadó végzés szerint a hagyaték tiszta értéke 137 249 040 Ft. Az elhunyt adózó terhére megállapított adókötelezettség 220 092 096 Ft-tal meghaladja a tiszta hagyaték értékét, ezért az elhunyt adózó terhére megállapított és törlés után fennmaradó adófizetési kötelezettség 137 249 000 Ft.
[7] Kötelezte az I., II. és III. r. felpereseket mint örökösöket örökrészük arányában (I. és III. rendű felpereseket 63 820 803-63 820 803 Ft, a II. rendű felperest 9 607 434 Ft) adótartozás megfizetésére. Érdemi döntését az Art. 35. § (2) bekezdésére alapította.
[8] Az I. r. alperes a 2009. szeptember 18. napján kelt, 2009. október 5-én jogerőre emelkedett határozatában ezt az elsőfokú határozatot helybenhagyta.
[9] Határozatában indokolásában hivatkozott az Art. 35. § (2) bekezdés a) pontjára, az 1959. évi IV. tv. (a továbbiakban: Ptk.) 677. § (1) bekezdésére, 678. § (1) bekezdésére és a hagyatékátadó végzés szerinti örökrészek arányára. Kifejtette, hogy a mögöttes felelősöket kötelező határozat meghozatalakor, illetve a felülvizsgálatakor az örökösök már nem vitathatják az örökhagyót jogerősen terhelő adótartozás jogalapját.
[10] A II. r. alperes első fokú hatósága a 2010. december 3. napján kelt határozatában felülvizsgálta a III. rendű felperes terhére 2009. évre felszámított és folyószámláján előírt 28 924 000 Ft késedelmi pótlék összegét, és ezt 836 174 Ft-tal megnövelte.
[11] II. r. alperes a 2011. március 25. napján kelt határozatában ezt a döntést akként változtatta meg, hogy a 2009. évre felszámított 865 098 Ft késedelmi pótlékból 62 661 Ft törlését rendelte el, így a késedelmi pótlék összegét 802 437 Ft-ban határozta meg, egyebekben az elsőfokú határozatot hatályában fenntartotta.
[12] A felperesek keresetükben kérték a velük szemben hozott, előzőekben ismertetett adóhatósági határozatok hatályon kívül helyezését, vitatták ezek jogalapját és összegszerűségét, hivatkoztak arra is, hogy alkotmányjogi panaszt terjesztettek elő.
[13] A felperesek keresete alapján indult ügyeket az elsőfokú bíróság egyesítette és az alkotmányjogi panasz elbírálásáig a per tárgyalását felfüggesztette.
[14] Az Alkotmánybíróság a 2/2013. (I. 23.) AB határozatának (a továbbiakban: AB határozat) meghozatala után az elsőfokú bíróság folytatta a peres eljárást, és 14. K. 31.680/2013/15. számú ítéletében a felperesek keresetét elutasította. Jogi álláspontja a következő volt:
[15] Az Alkotmánybíróság határozatában nem semmisítette meg Art. 35. § (2) bekezdését és 131. §-át, és nem rendelkezett arról sem, hogy a felperesekkel szemben késedelmi pótlékot megállapító határozat alapjául szolgáló jogszabályok a bírósági felülvizsgálat iránt indított perben nem alkalmazhatók.
[16] A bíróságnak a Pp. 339/A. §-a értelmében a keresettel támadott határozatokat a meghozatalkor alkalmazandó jogszabály és fennálló tények alapján kell felülvizsgálnia, az érdemi döntéseket és az alkalmazott jogszabályokat pedig az Alaptörvény 28. és XXX. cikkei szerint kell értelmeznie. Ezek a rendelkezések pedig lehetővé teszik az adóhatóság számára azt, hogy, ha az adókötelezettség az adózó halála miatt szűnik meg, akkor az adót határozattal megállapíthassa, és az örökösöket örökrészük arányában kötelezze az adózót terhelő adótartozás megfizetésére.
[17] Jelen ügyben az örökösök teljes körű és valódi jogorvoslattal élhettek a közigazgatási szakban és a velük szemben hozott határozatokat keresettel is megtámadhatták, tehát lehetőségük volt bírói jogorvoslatra is.
[18] A felperesek keresetükben csak állították, de nem bizonyították, hogy az örökhagyóval szemben megállapított adótartozás vagy annak egy része elévült volna.
[19] A késedelmi pótlékkal kapcsolatos határozat osztja az adótartozást megállapító határozat jogi sorsát.
[20] Az adótartozások megfizetésére és a késedelmi pótlék előírására vonatkozó alperesi határozatok törvényesek és megalapozottak.
[21] A jogerős ítélet ellen a felperesek nyújtottak be felülvizsgálati kérelmet, kérték hatályon kívül helyezését, keresetüknek megfelelő érdemi döntés meghozatalát, vagy a jogerős ítélet hatályon kívül helyezése mellett az elsőfokú bíróság utasítását új eljárásra, új határozat hozatalára.
[22] Azzal érveltek, hogy a jogerős ítélet nem felel meg a Pp. 157. § g) pontjában, 339/A. §-ában, a közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló 2004. évi CXL. törvény (a továbbiakban: Ket.) 31. § d) pontjában, az Art. 35. § (2) bekezdésében, 131. § (1)-(3) bekezdéseiben, az AB határozatban, az Alaptörvény 28. cikkében foglaltaknak, téves jogértelmezésen és jogalkalmazáson alapul. Álláspontjuk szerint az adóhatóságnak a közigazgatási eljárást meg kellett volna szüntetnie, mivel az örökhagyóval szemben megindított alapügy érdemi befejezését halála, illetve a jogutódlás hiánya megakadályozta. Az adóhatóság nem használhatta volna fel az adózóval szemben hozott, jogerős ítélettel hatályon kívül helyezett másodfokú adóhatósági határozatot. Ügyükben nem áll rendelkezésre olyan jogerős adóhatósági határozat, amely az elhunyt adózó terhére adótartozást állapított volna meg, ezért adó megfizetésre kötelezésük megalapozatlan és jogszabálysértő.
[23] Az I. és II. rendű alperes ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályában fenntartását kérte.
[24] A felperesek felülvizsgálati kérelme az alábbiak miatt alapos:
[25] mindenekelőtt rámutat a Kúria arra, hogy a Pp. 275. §-a értelmében a rendkívüli jogorvoslati eljárás során csak a rendelkezésére álló iratok alapján dönthet, és a jogerős ítéletet kizárólag a felülvizsgálati kérelem által vitatott körben vizsgálhatja felül. A jogerős ítélet jelen ügyben az I. rendű alperes és a II. rendű alperes határozatai tekintetében tartalmaz érdemben felülvizsgálható bírói döntést. A rendkívüli jogorvoslati eljárásnak ezért nem voltak és nem is lehetettek tárgyai azok az örökösökkel szemben meghozott késedelmipótlék-tartozással kapcsolatos határozatok, amelyeket a jogerős ítélet nem nevesít, amelyek kapcsán nem tartalmaz tényállást és döntést, és amelyekre nézve felülvizsgálati kérelem sem került előterjesztésre.
[26] Az Alkotmánybíróság az AB határozat 2. és 3. pontjaiban elutasította a Pp. 251. § (1) bekezdésének, az Art. 35. § (2) bekezdésének megsemmisítésére, és a konkrét ügyben történő alkalmazásának tilalmára, továbbá a Legfelsőbb Bíróság végzéseinek megsemmisítésére irányuló alkotmányjogi panaszt. Az AB határozat 1. pontjában ugyanakkor rögzítette a következőket: Az Art. 35. § (2) bekezdésének, 131. § (1) és (3) bekezdéseinek, a Pp. 157. §-ának, 251. § (1) bekezdésének alkalmazása során az Alaptörvény B) cikk (1) bekezdéséből, valamint a XXVIII. cikk (7) bekezdéséből fakadó alkotmányos követelmény, hogy az adó megfizetésére örökösként kötelezett személy a vele szemben indult eljárásban hozott külön határozat ellen jogorvoslattal élhessen, és ennek keretében vitathassa az Art. 35. § (2) bekezdésében meghatározott feltételek fennállását is.
[27] Az AB határozat VI.1. pontjában az Alkotmánybíróság kifejtette, hogy az indítványozók jog- és érdeksérelmének orvoslására a rendes bíróság rendelkezik hatáskörrel, amely z Alkotmánybíróságróla szóló 2011. évi CLI. törvény (a továbbiakban: Abtv.) 39. § (1) bekezdése alapján köteles az Alkotmánybíróság döntésének megfelelően és az abban meghatározott alkotmányos követelmény érvényre juttatásával eljárni és az alkalmazandó jogot az Alaptörvény 28. cikke szerint értelmezni.
[28] Az AB határozat VI.2. pontjában foglalt indokolás azt tartalmazza, hogy az ügyben "alapkötelezettséget megállapító hatósági határozat vagy bírói döntés nem született, ezért az Art. 35. § (2) bekezdése nem lett volna alkalmazható. A jogalkalmazó szerv számára létezik azonban erre a helyzetre egy törvényes és Alaptörvénynek eleget tevő megoldás. Az Art. 131. § (1) és (3) bekezdései éppen az ilyen tényállások megoldását teszik lehetővé oly módon, hogy azok az örökösök, akik olyan hagyatékot örökölnek, amelynek része olyan adótartozás is, amelyet jogerősen nem lehetett megállapítani az adózó halála miatt, vagyis az adózó örökhagyó adófizetési kötelezettsége és ennek terjedelme érdemben nem lett elbírálva, ne gazdagodjanak indokolatlanul emiatt. Az adózó halála esetén, tehát ha az adókötelezettség az adózó halála miatt szűnik meg, az adóhatóság az örököst soron kívüli eljárásban, külön határozattal kötelezi a tartozás megfizetésére. A határozattal szemben az örökösök teljes körű és valódi jogorvoslattal élhetnek az eljárás közigazgatási szakában és a másodfokon hozott közigazgatási döntést keresettel támadhatják a bíróság előtt".
[29] Az AB határozat indokolására (VI.1. pontra) utalva a Kúria is hangsúlyozza, hogy az Abtv. 39. § (1) bekezdése értelmében a bíróság köteles az Alkotmánybíróság döntésének megfelelően - és az ebben meghatározott alkotmányos követelmények érvényre juttatásával - eljárni, és az alkalmazandó jogot az Alaptörvény 28. cikke szerint kell értelmezni. Rámutat egyben arra, hogy az Alkotmánybíróság határozatát ugyanazon adatok, tények, körülmények, adóhatósági és bírósági határozatok, végzések ismeretében hozta meg, mint amelyeket a Kúria jelen ügyben hozott ítéletének indokolása is tartalmaz. Az Alkotmánybíróság továbbá kifejezetten rögzítette határozatában (IV.5.3. pont), hogy az Art.35. § (2) bekezdése nem alkalmazható abban az esetben, ha az adózóval szembeni eljárás "egy megszüntető végzéssel zárul".
[30] Az AB határozat rendelkező részének 1. pontjából és az ehhez fűzött indokolásából (VI.2. pont) tehát az állapítható meg, hogy az Alkotmánybíróság jogi álláspontja szerint a felperesek ügyében nem áll rendelkezésre olyan adóhatósági vagy bírói döntés, amely az elhunyt adózó adófizetési kötelezettségét, az "alapkötelezettséget" megállapította volna, ezért a felperesek esetében nem alkalmazható az Art. 35. § (2) bekezdése. Tekintettel erre és arra, hogy a felperesek ügyében az adómegfizetésre kötelező határozat az Art. 35. § (2) bekezdésének a) pontján alapul, a Kúriának azt kellett megállapítania, hogy a felperesek kötelezésére nem az Alaptörvénynek megfelelően, tehát jogszabálysértően került sor. Az I. rendű alperesnek a felperesekkel szembeni eljárását az Alkotmánybíróság döntése értelmében nem az Art. 35. § (2) bekezdése, hanem az Art. 131. § (1) és (3) bekezdése szerinti olyan eljárásban kellett volna lefolytatnia, amelyben jogorvoslathoz való joguk, illetve annak terjedelme nem korlátozott, illetve nem azonos az Art. 35. § (2) bekezdésének alkalmazásával meghozott döntések esetén gyakorolhatóval.
[31] Az előzőekben kifejtettek miatt a Kúria mellőzte a felülvizsgálati kérelmekben, illetve ellenkérelemben kifejtett azon érvelések értékelését, amelyek az adózóval szemben hozott, illetve meghozni elmulasztott határozatok, végzések kapcsán kerültek kifejtésre.
[32] A Kúria - tekintettel arra, hogy az elsőfokú bírósági és rendkívüli jogorvoslati eljárásban nincs lehetőség olyan terjedelmű bizonyítási eljárás lefolytatására, mint amilyet az Alkotmánybíróság által alkalmazni rendelt Art. 131. § (1)-(3) bekezdése megkíván, és a bíróság nem vonhatja el az adóhatóság jogkörét, nem csorbíthatja a felperesek jogorvoslathoz való jogát - csak az ítéletében megjelölt keresettel támadott határozatok hatályon kívül helyezéséről és az első fokú adóhatóságok új eljárásra kötelezéséről dönthetett. Az új eljárást az adóhatóságoknak az AB határozatban és a Kúria ítéletében kifejtett jogi álláspont figyelembevételével kell lefolytatnia, amely során figyelemmel kell lenniük arra, hogy a késedelmi pótlékkal kapcsolatos határozat tárgyában lefolytatandó új eljárást meg kell előznie az I. rendű alperes első fokú adóhatósága által lefolytatandó eljárásnak.
[33] A Kúria a kifejtettekre figyelemmel nem fogadta el az első fokú bíróság jogi álláspontját, és a jogerős ítéletet a Pp. 275. § (4) bekezdése alapján, a keresettel támadott határozatokat pedig a Pp. 339. § (1) bekezdése alapján hatályon kívül helyezte, egyben az elsőfokú adóhatóságokat új eljárásra kötelezte.
(Kúria Kfv. V. 35.218/2014.)
* * *
TELJES HATÁROZAT
A Kúria a dr. Kuchta Ferenc ügyvéd által képviselt Sz. M. E. I.r., M. L. II.r., M. M. III.r. felpereseknek a dr. Borza Gergely jogtanácsos által képviselt Nemzeti Adó- és Vámhivatal Észak-alföldi Regionális Adó Főigazgatósága I.r. és a dr. Gulyás Krisztián jogtanácsos által képviselt Nemzeti Adó- és Vámhivatal Közép-magyarországi Regionális Adó Főigazgatósága II.r. alperesek ellen adóügyben hozott közigazgatási határozatok bírósági felülvizsgálata iránt indított perében a Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság 2014. január 17. napján kelt 14.K.31.680/2013/15. számú ítélete ellen a felperesek által 17. sorszám alatt előterjesztett felülvizsgálati kérelem folytán eljárva - nyilvános tárgyaláson - meghozta a következő
í t é l e t e t:
A Kúria a Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság 14.K.31.680/2013/15. számú ítéletét hatályon kívül helyezi, az I. rendű alperes 2239239455 számú határozatát, a II. rendű alperes 4045437416 számú határozatát - az elsőfokú határozatokra is kiterjedően - hatályon kívül helyezi és az elsőfokú adóhatóságokat új eljárásra kötelezi.
Kötelezi az I. rendű alperest, hogy fizessen meg az I. és III. rendű felpereseknek 15 napon belül 100.000-100.000 (azaz egyszázezer-egyszázezer) forint elsőfokú és 50.000-50.000 (azaz ötvenezer-ötvenezer) forint felülvizsgálati perköltséget.
Kötelezi az I. rendű alperest, hogy fizessen meg az II. rendű felperesnek 30.000 (azaz harmincezer) forint elsőfokú és 10.000 (azaz tízezer) forint felülvizsgálati perköltséget.
Kötelezi a II. rendű alperest, hogy fizessen meg a III. rendű felperesnek 15 napon belül 20.000 (azaz húszezer) forint elsőfokú, és 10.000 (azaz tízezer) forint felülvizsgálati perköltséget.
A kereseti és a felülvizsgálati eljárási illetékeket az állam viseli.
Ez ellen az ítélet ellen további felülvizsgálatnak nincs helye.
I n d o k o l á s
Az adóhatóság az egyéni vállalkozó M. L.-nál (a továbbiakban: adózó) 1999-2004. évekre bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést végzett, amely során becslést alkalmazott. A revízió eredményeként hozott első fokú határozatában az adózó terhére adóhiánynak minősülő adókülönbözetet írt elő, adóbírságot szabott ki, késedelmi pótlékot számított fel. A másodfokú adóhatóság jogerős határozatában az elsőfokú határozatot elévülés miatt megváltoztatta, az adóhiány összegét az adózó terhére 138.171.658 Ft-ban, az adóbírságot 69.085.829 Ft-ban, a késedelmi pótlékot pedig 71.938.000 Ft-ban állapította meg.
Az adózó keresete alapján eljárt Szabolcs-Szatmár-Bereg Megyei Bíróság a 2007. augusztus 22. napján kelt 9.K.21.542/2006/15. számú ítéletében a határozatot hatályon kívül helyezte és a másodfokú adóhatóságot új eljárásra kötelezte. Ítéletében azt állapította meg, a tényállás felderítetlen, az érdemi döntés megalapozatlan, a rendelkezésre álló adatok nem bizonyítják a becslés jogalapját, az adóhatóságnak ki kellett volna terjesztenie ellenőrzését a felperes házastársára is, de nem így járt el. Ezek a jogszabálysértések jelentős, olyan ügy érdemi eldöntésére is kiható eljárási jogszabálysértések, amelyek a bírósági eljárásban nem orvosolhatók.
A 9.K.21.542/2006/15. számú jogerős ítélet ellen az alperes felülvizsgálati kérelmet terjesztett elő, amely alapján a Kúria jogelődjénél, a Legfelsőbb Bíróságon Kfv.I.35.471/2007. számon indult eljárás. A Legfelsőbb Bíróság - tekintettel arra, hogy az adózó 2008. október 28. napján elhalálozott - a Kfv.I.35.471/2007/9.számú, 2008. november 27. napján kelt végzésében - a Polgári perrendtartásról szóló 1952. évi III. törvény (a továbbiakban: Pp.) 117.§ (1) bekezdésére, 157.§ h) pontjára, 251.§ (1) bekezdésére, a személyi jövedelemadóról szóló többször módosított 1995. évi CXVII. törvény (a továbbiakban: Szja tv.) 1.-2.§-aira, az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 35.§ (2) bekezdésére alapítottan - a pert megszüntette és a 9.K.21.542/2006/15. számú ítéletet teljes egészében hatályon kívül helyezte.
Az elsőfokú adóhatóság a 2009. július 22. napján kelt határozatában az adózó terhére - az elhalálozás évére - személyi jövedelemadó adónemben 0 Ft fizetési kötelezettséget, 1.800.000 Ft bírósági eljárási illetékfizetési kötelezettséget és 27.877.385 Ft késedelmi pótlékot állapított meg. Rögzítette, az elhunyt adókötelezettségének összege 357.341.136 Ft. A 2009. február 4.-én jogerős hagyatékátadó végzés szerint a hagyaték tiszta értéke 137.249.040 Ft. Az elhunyt adózó terhére megállapított adókötelezettség 220.092.096 Ft-tal meghaladja a tiszta hagyaték értékét, ezért az elhunyt adózó terhére megállapított és törlés után fennmaradó adófizetési kötelezettség 137.249.000 Ft. Kötelezte az I., II., és III. r. felpereseket, mint örökösöket örökrészük arányában (I. és III. rendű felpereseket 63.820.803 - 63.820.803 Ft, a II. rendű felperest 9.607.434 Ft) adótartozás megfizetésére. Érdemi döntését az Art. 35.§ (2) bekezdésére alapította.
Az I.r. alperes a 2009. szeptember 18. napján kelt, 2009. október 5-én jogerőre emelkedett határozatában ezt az elsőfokú határozatot helybenhagyta. Határozatában indokolásában hivatkozott az Art. 35.§ (2) bekezdés a) pontjára, a Ptk. 677.§ (1) bekezdésére, 678.§ (1) bekezdésére és a hagyatékátadó végzés szerinti örökrészek arányára. Kifejtette, hogy a mögöttes felelősöket kötelező határozat meghozatalakor, illetve a felülvizsgálatakor az örökösök már nem vitathatják az örökhagyót jogerősen terhelő adótartozás jogalapját.
A II. r. alperes első fokú hatósága a 2010. december 3. napján kelt határozatában felülvizsgálta a III. rendű felperes terhére 2009. évre felszámított és folyószámláján előírt 28.924.000 Ft késedelmi pótlék összegét, és ezt 836.174 Ft-tal megnövelte. II. r. alperes a 2011. március 25. napján kelt határozatában ezt a döntést akként változtatta meg, hogy a 2009. évre felszámított 865.098 Ft késedelmi pótlékból 62.661 Ft törlését rendelte el, így a késedelmi pótlék összegét 802.437 Ft-ban határozta meg, egyebekben az elsőfokú határozatot hatályában fenntartotta.
A felperesek keresetükben kérték a velük szemben hozott, előzőekben ismertetett adóhatósági határozatok hatályon kívül helyezését, vitatták ezek jogalapját és összegszerűségét, hivatkoztak arra is, hogy alkotmányjogi panaszt terjesztettek elő.
A felperesek keresete alapján indult ügyeket az elsőfokú bíróság egyesítette és az alkotmányjogi panasz elbírálásáig a per tárgyalását felfüggesztette.
Az Alkotmánybíróság a 2/2013. (I.23.) AB határozatának (a továbbiakban: AB határozat) meghozatala után az elsőfokú bíróság folytatta a peres eljárást, és 14.K.31.680/2013/15. számú ítéletében a felperesek keresetét elutasította. Jogi álláspontja a következő volt:
Az Alkotmánybíróság határozatában nem semmisítette meg Art. 35.§ (2) bekezdését és 131.§-át, és nem rendelkezett arról sem, hogy a felperesekkel szemben késedelmi pótlékot megállapító határozat alapjául szolgáló jogszabályok a bírósági felülvizsgálat iránt indított perben nem alkalmazhatók.
A bíróságnak a Pp. 339/A.§-a értelmében a keresettel támadott határozatokat a meghozatalkor alkalmazandó jogszabály és fennálló tények alapján kell felülvizsgálnia, az érdemi döntéseket és az alkalmazott jogszabályokat pedig az Alaptörvény 28. és XXX. cikkei szerint kell értelmeznie. Ezek a rendelkezések pedig lehetővé teszik az adóhatóság számára azt, hogy, ha az adókötelezettség az adózó halála miatt szűnik meg, akkor az adót határozattal megállapíthassa, és az örökösöket örökrészük arányában kötelezze az adózót terhelő adótartozás megfizetésére.
Jelen ügyben az örökösök teljes körű és valódi jogorvoslattal élhettek a közigazgatási szakban és a velük szemben hozott határozatokat keresettel is megtámadhatták, tehát lehetőségük volt bírói jogorvoslatra is.
A felperesek keresetükben csak állították, de nem bizonyították, hogy az örökhagyóval szemben megállapított adótartozás vagy annak egy része elévült volna.
A késedelmi pótlékkal kapcsolatos határozat osztja az adótartozást megállapító határozat jogi sorsát.
Az adótartozások megfizetésére és a késedelmi pótlék előírására vonatkozó alperesi határozatok törvényesek és megalapozottak.
A jogerős ítélet ellen a felperesek nyújtottak be felülvizsgálati kérelmet, kérték hatályon kívül helyezését, keresetüknek megfelelő érdemi döntés meghozatalát, vagy a jogerős ítélet hatályon kívül helyezése mellett az elsőfokú bíróság utasítását új eljárásra, új határozat hozatalára. Azzal érveltek, hogy a jogerős ítélet nem felel meg a Pp. 157.§ g) pontjában, 339/A.§-ában, a közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló 2004. évi CXL. törvény (a továbbiakban: Ket.) 31.§ d) pontjában, az Art. 35.§ (2) bekezdésében, 131.§ (1)-(3) bekezdéseiben, az AB határozatban, az Alaptörvény 28. cikkében foglaltaknak, téves jogértelmezésen és jogalkalmazáson alapul. Álláspontjuk szerint az adóhatóságnak a közigazgatási eljárást meg kellett volna szüntetnie, mivel az örökhagyóval szemben megindított alapügy érdemi befejezését halála, illetve a jogutódlás hiánya megakadályozta. Az adóhatóság nem használhatta volna fel az adózóval szemben hozott, jogerős ítélettel hatályon kívül helyezett másodfokú adóhatósági határozatot. Ügyükben nem áll rendelkezésre olyan jogerős adóhatósági határozat, amely az elhunyt adózó terhére adótartozást állapított volna meg, ezért adó megfizetésre kötelezésük megalapozatlan és jogszabálysértő.
Az I. és II. rendű alperes ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályában fenntartását kérte.
Az I. rendű alperes érvelése szerint, mivel a Legfelsőbb Bíróság hatályon kívül helyezte a Szabolcs-Szatmár-Bereg Megyei Bíróság ítéletét, rendelkezésére állt egy olyan másodfokú jogerős és végrehajtható adóhatósági határozat, amely megállapította az elhunytat terhelő adókötelezettség összegét, ezért jogszerűen kötelezte az örökösöket az adózó adótartozásának megfizetésére. Hivatkozott arra is, hogy az Art. 145.§ (1) bekezdés b) és d) pontja értelmében végrehajtható okiratnak minősül önadózás esetén a fizetendő adót tartalmazó bevallás és az adózóval közölt adóhatósági megállapítás is. Az örökhagyóval pedig az adóhatósági megállapítást tartalmazó másodfokú jogerős határozat szabályszerűen közlésre került, ezért határozata megalapozott és jogszerű.
A II.rendű alperes arra hivatkozott, hogy a késedelmi pótlék tárgyában hozott érdemi döntése az I.rendű alperes határozatán alapul, ezért osztja annak jogi sorsát.
A felperesek felülvizsgálati kérelme az alábbiak miatt alapos:
Mindenekelőtt rámutat a Kúria arra, hogy a Pp. 275.§-a értelmében a rendkívüli jogorvoslati eljárás során csak a rendelkezésére álló iratok alapján dönthet, és a jogerős ítéletet kizárólag a felülvizsgálati kérelem által vitatott körben vizsgálhatja felül. A jogerős ítélet jelen ügyben az I. rendű alperes, és a II. rendű alperes határozatai tekintetében tartalmaz érdemben felülvizsgálható bírói döntést. A rendkívüli jogorvoslati eljárásnak ezért nem voltak és nem is lehetettek tárgyai azok az örökösökkel szemben meghozott késedelmi pótléktartozással kapcsolatos határozatok, amelyeket a jogerős ítélet nem nevesít, amelyek kapcsán nem tartalmaz tényállást és döntést, és amelyekre nézve felülvizsgálati kérelem sem került előterjesztésre.
Az Alkotmánybíróság az AB határozat 2., és 3. pontjaiban elutasította a Pp. 251.§ (1) bekezdésének, az Art. 35.§ (2) bekezdésének megsemmisítésére, és a konkrét ügyben történő alkalmazásának tilalmára, továbbá a Legfelsőbb Bíróság végzéseinek megsemmisítésére irányuló alkotmányjogi panaszt. Az AB határozat 1. pontjában ugyanakkor rögzítette a következőket: Az Art. 35.§ (2) bekezdésének, 131.§ (1) és (3) bekezdéseinek, a Pp. 157.§-ának, 251.§ (1) bekezdésének alkalmazása során az Alaptörvény B) cikk (1) bekezdéséből, valamint a XXVIII. cikk (7) bekezdéséből fakadó alkotmányos követelmény, hogy az adómegfizetésére örökösként kötelezett személy a vele szemben indult eljárásban hozott külön határozat ellen jogorvoslattal élhessen, és ennek keretében vitathassa az Art. 35.§ (2) bekezdésében meghatározott feltételek fennállását is.
Az AB határozat VI./1. pontjában az Alkotmánybíróság kifejtette, hogy az indítványozók jog- és érdeksérelmének orvoslására a rendes bíróság rendelkezik hatáskörrel, amely az Alkotmánybíróságról szóló 2011. évi CLI. törvény (a továbbiakban: Abtv.) 39.§ (1) bekezdése alapján köteles az Alkotmánybíróság döntésének megfelelően és az abban meghatározott alkotmányos követelmény érvényre juttatásával eljárni és az alkalmazandó jogot az Alaptörvény 28. cikke szerint értelmezni.
Az AB határozat VI/2. pontjába foglalt indokolás azt tartalmazza, hogy az ügyben "alapkötelezettséget megállapító hatósági határozat vagy bírói döntés nem született, ezért az Art. 35.§ (2) bekezdése nem lett volna alkalmazható. A jogalkalmazó szerv számára létezik azonban erre a helyzetre egy törvényes és Alaptörvénynek eleget tevő megoldás. Az Art. 131.§ (1) és (3) bekezdései éppen az ilyen tényállások megoldását teszik lehetővé oly módon, hogy azok az örökösök, akik olyan hagyatékot örökölnek, amelynek része olyan adótartozás is, amelyet jogerősen nem lehetett megállapítani az adózó halála miatt, vagyis az adózó örökhagyó adófizetési kötelezettsége és ennek terjedelme érdemben nem lett elbírálva, ne gazdagodjanak indokolatlanul emiatt. Az adózó halála esetén, tehát ha az adókötelezettség az adózó halála miatt szűnik meg, az adóhatóság az örököst soron kívüli eljárásban, külön határozattal kötelezi a tartozás megfizetésére. A határozattal szemben az örökösök teljes körű és valódi jogorvoslattal élhetnek az eljárás közigazgatási szakában és a másodfokon hozott közigazgatási döntést keresettel támadhatják a bíróság előtt".
Az AB határozat indokolására (VI.1.pontra) utalva a Kúria is hangsúlyozza, hogy az ABtv. 39.§ (1) bekezdése értelmében a bíróság köteles az Alkotmánybíróság döntésének megfelelően - és az ebben meghatározott alkotmányos követelmények érvényre juttatásával - eljárni, és az alkalmazandó jogot az Alaptörvény 28. cikke szerint kell értelmeznie. Rámutat egyben arra, hogy az Alkotmánybíróság határozatát ugyanazon adatok, tények, körülmények, adóhatósági és bírósági határozatok, végzések ismeretében hozta meg, mint amelyeket a Kúria jelen ügyben hozott ítéletének indokolása is tartalmaz. Az Alkotmánybíróság továbbá kifejezetten rögzítette határozatában ( IV.5.3. pont), hogy az Art.35.§ (2) bekezdése nem alkalmazható abban az esetben, ha az adózóval szembeni eljárás "egy megszüntető végzéssel zárul".
Az AB határozat rendelkező részének 1. pontjából és az ehhez fűzött indokolásából (VI.2. pont) tehát az állapítható meg, hogy az Alkotmánybíróság jogi álláspontja szerint a felperesek ügyében nem áll rendelkezésre olyan adóhatósági vagy bírói döntés, amely az elhunyt adózó adófizetési kötelezettségét, az "alapkötelezettséget" megállapította volna, ezért a felperesek esetében nem alkalmazható az Art. 35.§ (2) bekezdése. Tekintettel erre és arra, hogy a felperesek ügyében az adó megfizetésre kötelező határozat az Art. 35.§ (2) bekezdésének a) pontján alapul, a Kúriának azt kellett megállapítania, hogy a felperesek kötelezésére nem az Alaptörvénynek megfelelően, tehát jogszabálysértően került sor. Az I. rendű alperesnek a felperesekkel szembeni eljárását az Alkotmánybíróság döntése értelmében nem az Art. 35.§ (2) bekezdése, hanem az Art. 131.§ (1) és (3) bekezdése szerinti olyan eljárásban kellett volna lefolytatnia, amelyben jogorvoslathoz való joguk, illetve annak terjedelme nem korlátozott, illetve nem azonos az Art. 35.§ (2) bekezdésének alkalmazásával meghozott döntések esetén gyakorolhatóval.
Az előzőekben kifejtettek miatt a Kúria mellőzte a felülvizsgálati kérelmekben, illetve ellenkérelemben kifejtett azon érvelések értékelését, amelyek az adózóval szemben hozott, illetve meghozni elmulasztott határozatok, végzések kapcsán kerültek kifejtésre.
A Kúria - tekintettel arra, hogy az elsőfokú bírósági és rendkívüli jogorvoslati eljárásban nincs lehetőség olyan terjedelmű bizonyítási eljárás lefolytatására, mint amilyet az Alkotmánybíróság által alkalmazni rendelt Art. 131.§ (1)-(3) bekezdése megkíván, és a bíróság nem vonhatja el az adóhatóság jogkörét, nem csorbíthatja a felperesek jogorvoslathoz való jogát - csak az ítéletében megjelölt keresettel támadott határozatok hatályon kívül helyezéséről és az első fokú adóhatóságok új eljárásra kötelezéséről dönthetett. Az új eljárást az adóhatóságoknak az AB határozatban és a Kúria ítéletében kifejtett jogi álláspont figyelembe vételével kell lefolytatnia, amely során figyelemmel kell lenniük arra, hogy a késedelmi pótlékkal kapcsolatos határozat tárgyában lefolytatandó új eljárást meg kell előznie az I. rendű alperes első fokú adóhatósága által lefolytatandó eljárásnak.
A Kúria a kifejtettekre figyelemmel nem fogadta el az első fokú bíróság jogi álláspontját, és a jogerős ítéletet a Pp. 275.§ (4) bekezdése alapján, a keresettel támadott határozatokat pedig a Pp. 339.§ (1) bekezdése alapján hatályon kívül helyezte, egyben az első fokú adóhatóságokat új eljárásra kötelezte.
A pervesztes alperesek a Pp. 78.§ (1) bekezdése és a Pp. 270.§ (1) bekezdése folytán alkalmazandó Pp. 78.§ (1) bekezdése alapján kötelesek az első fokú és felülvizsgálati perköltség megfizetésére.
A kereseti és felülvizsgálati eljárási illetékekre vonatkozó ítéleti rendelkezések az illetékekről szóló 1990.évi XCIII. törvény 5.§ (1) bekezdés c) pontjában és a személyes költségmentesség alkalmazásáról szóló 6/1986.(VI.26.) IM rendelet 14.§-ában foglaltakon alapulnak.
Budapest, 2015. február 26.
Dr. Lomnici Zoltán sk. a tanács elnöke, Dr. Kárpáti Magdolna sk. előadó bíró, Dr. Kurucz Krisztina sk.bíró
(Kúria Kfv. V. 35.218/2014.)