adozona.hu
BH+ 2014.7.327
BH+ 2014.7.327
A lakásszerzési kedvezményt kizárólag az adózó érvényesítheti [2003. évi XCII. tv. 108., 109., 140. §, 1995. évi CXVII. tv. 3., § 4. § (3) bek., 17. §, 62. § (1) bek., 63. §, 1997. évi LXXX. tv. 39. § (1) bek.].
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
Az adóhatóság a felperesnél 2004-2007. évekre valamennyi adónemre és költségvetési támogatásra kiterjedő bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést végzett. A revízió eredményeként hozott elsőfokú határozatban a felperes terhére személyi jövedelemadó (a továbbiakban: szja) és százalékos egészségügyi hozzájárulás (a továbbiakban: eho) adónemekben valamennyi adóévre adóhiánynak minősülő adókülönbözetet állapított meg, adóbírságot szabott ki, késedelmi pótlékot számított fel. A felper...
BH+ 2014.7.327 A lakásszerzési kedvezményt kizárólag az adózó érvényesítheti [2003. évi XCII. tv. 108., 109., 140. §, 1995. évi CXVII. tv. 3. §, 4. § (3) bek., 17. §, 62. § (1) bek., 63. §, 1997. évi LXXX. tv. 39. § (1) bek.].
Az adóhatóság a felperesnél 2004-2007. évekre valamennyi adónemre és költségvetési támogatásra kiterjedő bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést végzett. A revízió eredményeként hozott elsőfokú határozatban a felperes terhére személyi jövedelemadó (a továbbiakban: szja) és százalékos egészségügyi hozzájárulás (a továbbiakban: eho) adónemekben valamennyi adóévre adóhiánynak minősülő adókülönbözetet állapított meg, adóbírságot szabott ki, késedelmi pótlékot számított fel. A felperes fellebbezése alapján eljárt alperes ezt az elsőfokú határozatot megsemmisítette és az elsőfokú adóhatóságot új eljárás lefolytatására utasította, amelyre nézve iránymutatást adott.Az új eljárás eredményeként hozott elsőfokú határozatban az adóhatóság a felperes terhére 2005-2007. évekre szja és eho adónemben mindösszesen 42 238 294 Ft adóhiánynak minősülő adókülönbözetet írt elő, 21 119 147 Ft adóbírságot szabott ki, 20 331 514 Ft késedelmi pótlékot számított fel, 2005 - 2006. évekre 350 872 Ft átlagadó fizetési kötelezettséget állapított meg. 2004. és 2005. évek tekintetében rögzítette, hogy a felperes kiadásaival nincs arányban a megszerzett jövedelem együttes összege, ezért becslést alkalmazott, idősoros készpénzforgalmi mérleget állított fel a készpénzes bevételekről és kiadásokról. Ennek alapján 2004. évre 10 415 108 Ft, 2005. évre pedig 75 306 537 Ft összegű fedezethiányt tárt fel, de 2004. évre, elévülés miatt, nem tett érdemi megállapítást. 2006 - 2007. évek tekintetében a fizetési kötelezettség előírásához az vezetett, hogy a felperes nem vallotta be az ingatlanértékesítésből származó jövedelmei adókötelezettségét.
A felperes fellebbezése alapján eljárt alperes a 2011. szeptember 26. napján kelt 2444191069 számú határozatában a megismételt eljárásban hozott elsőfokú határozatot helybenhagyta. Érdemi döntését az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 108-109. §-aira, 138. § (2) bekezdésére, 140. § (2) bekezdésére, a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény (a továbbiakban: Szja tv.) 1. § (4) bekezdésére, 4. § (3) bekezdésére, 28. § (1) bekezdésére, 59. §-ára, 60. § (2) bekezdésére, 61-63. §-aira, az egészségügyi hozzájárulásról szóló 1998. évi LXVI. törvény (a továbbiakban: Eho tv.) 3. §-ában, 4. § (1) bekezdésében foglaltakra alapította.
A felperes keresetében az adóhatósági határozatok hatályon kívül helyezését és az elsőfokú adóhatóság új eljárásra kötelezését kérte, eljárási és anyagi jogszabálysértésekre hivatkozott.
Az elsőfokú bíróság a felperes keresetét elutasította. Jogi álláspontja a következő volt:
Az alperes a határozathozatalhoz szükséges mértékben eleget tett az Art. 97. §-ában foglaltaknak, indokolási kötelezettségét is teljesítette. A felperes alaptalanul hivatkozott arra, hogy a megsemmisítő és új eljárást elrendelő határozatra figyelemmel elölről kellett volna kezdeni az adóhatósági eljárást, a megsemmisítő határozat előtti és utáni adóhatósági eljárás ugyanis egy egységes egészet képez. A megsemmisítő határozat már jogszerűnek ítélte a becslés alkalmazását, és az elsőfokú adóhatóság által alkalmazott módszer is jogszerű volt. Az Art. 140. § (2) bekezdése szerint pedig az elsőfokú adóhatóság a felettes szerv által elrendelt új eljárásban kizárólag az új eljárás elrendelésére okot adó körülményeket, illetve az ezekkel összefüggő tényállási elemeket vizsgálhatta. Az adóhatóság, mivel fennállt a becslés jogalapja, jogszerűen járt el és a becslési módszer sem vezetett hibás eredményre. Helyesen került sor az átlagadó fizetési kötelezettség meghatározására is a fodrásztevékenységből származó jövedelem kapcsán az Art. 108. § (6) és (7) bekezdéseire figyelemmel. Az alperes a megsemmisítő határozat előtt feltárt tényeket, adatokat, továbbá a megsemmisítő határozatot követően megismételt eljárásban lefolytatott bizonyítási eljárás eredményeit összességében értékelve helyes ténybeli és jogkövetkeztetésekre jutott a kereset által vitatott körben, azaz a felperesnek és testvérének közös bankszámlájával kapcsolatos készpénzbefizetéseket, készpénzfelvételeket illetően, és az ingatlanvásárlások, illetve értékesítések kapcsán. A felperes nem igazolta hitelt érdemlő adatokkal a becsléssel megállapított adóalaptól való eltérést. Mivel bevételeit és jövedelmeit nem vallotta be teljes körűen, az adóbírság összege és a késedelmi pótlék az Art. 165. § (4) bekezdése és 171. § (2) bekezdése értelmében nem mérsékelhető.
A jogerős ítélet ellen a felperes nyújtott be felülvizsgálati kérelmet, kérte hatályon kívül helyezését, kereseti kérelme szerinti döntés meghozatalát. Érvelése szerint az elsőfokú bíróság nem bírálta el teljes körűen keresetét, nem teljesítette indokolási kötelezettségét, az ítéleti tényállás iratellenes megállapításokat tartalmaz, az érdemi döntés nem felel meg az Art. 108. § (6)-(7) bekezdéseiben, 109. §-ában, 138. § (2) bekezdésében, 140. § (2) bekezdésében, az Szja tv. 60-63. §-aiban foglaltaknak. Az alperes nem bizonyította, hogy az általa alkalmazott módszer a törvénynek megfelelő adóalapot valószínűsíti. Sérelmezte, hogy az elsőfokú bíróság a keresetlevélhez csatolt, okleveles adószakértői végzettségű igazságügyi és járulékszakértő által készített szakértői véleményben foglaltakat nem okirati bizonyítékként bírálta el. Kifejtette, hogy az alperes jogszerűtlenül alkalmazta a lakásszerzési kedvezményt, tévesen kezelte egyéni vállalkozóként, és nem a tényleges járulékalap után határozta meg fizetési kötelezettségét, jogsértően kötelezte átlagadó megfizetésére, tévesen hagyta figyelmen kívül a B., Á u. 42. szám alatti ingatlan esetében az igazoltan megépült épület bekerülési értékét.
Az alperes ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályában fenntartását kérte.
A felülvizsgálati kérelem részben, az alábbiak szerint alapos:
A felülvizsgálati eljárásban, rendkívül jogorvoslati jellege miatt, nincs helye bizonyítás feltételének, a bizonyítékok ismételt egybevetésének, felülmérlegelésnek, a Kúria a felülvizsgálati kérelem által vitatott körben a Polgári perrendtartásról szóló 1952. évi III. törvény (a továbbiakban: Pp.) 275. § értelmében a rendelkezésére álló iratok alapján dönthet.(BH 2002/29., BH 2012/179.).
Ítéleti tényállás kapcsán jogszabálysértés csak akkor állapítható meg, ha az hiányos, iratellenes, avagy téves, okszerűtlen, a logika szabályainak ellentmondó tényeket, ténybeli következtetéseket rögzít. Nem állapítható meg iratellenesség azon a címen, hogy a fél álláspontja valamely bizonyíték bizonyító ereje tekintetében nem azonos a bíróságéval, ez ugyanis nem iratellenességre utal, hanem a bizonyítékok felülmérlegelésére irányul, amire a rendkívüli jogorvoslati eljárásban nem kerülhet sor.
A Kúria a rendelkezésére álló iratok alapján, az elsőfokú bírósággal egyezően, azt állapította meg, hogy fennállt a becslés jogalapja, és annak módszere is jogszerű volt. Az idősoros készpénzpénzforgalmi mérleg alkalmazása, a felmerült kiadások és bevételek egymással történő egybevetése alkalmas jelen ügyben is a törvényeknek megfelelő valós adó alapjának valószínűsítésére. Az adóhatóságnak ugyanis azt kellett megbecsülnie az ismert és adóztatott jövedelmekre is figyelemmel, hogy a vagyongyarapodás és az életvitel fedezetéül a magánszemélynek milyen összegű jövedelemre volt szüksége.
A felperes megrendelésére készült, keresetleveléhez csatolt szakértő véleményt az elsőfokú bíróság nem értékelhette okirati bizonyítékként, és ez, a Pp. 177. §-a szerinti szabályozásból következően, nem minősíthető szakértői véleménynek sem, csak, mint a fél álláspontja, illetve érvelése vehető figyelembe (BH 1992/270.).
Adóügyi perben a bíróság, a Pp. 336/A. § értelmében, hivatalból bizonyítást nem vehet fel. A peres feleknek, így a felperesnek sem volt az ügyben bizonyítási indítványa, ezért az elsőfokú bíróság éppúgy, mint a Kúria, érdemi döntését kizárólag a rendelkezésére álló adatok alapján hozhatta meg. A készpénzforgalmi mérlegben szereplő, nem közös, lakossági számlára történő készpénzbefizetések a bankszámlakivonatok szerint a felperes befizetései. A felperes csak állította, de semmivel nem bizonyította, hogy a készpénzbefizetéseket testvére teljesítette, és ezekre nem az ő megbízása alapján került sor. Az elsőfokú bíróság ítéletében iratszerűen rögzítette, hogy az adóhatóság többször is megkísérelte a felperes testvérének meghallgatását, kapcsolódó vizsgálatát, de nem járt eredménnyel, a felperest is felhívta nyilatkozattételre, aki ennek nem tett eleget, ezért a bankszámlával kapcsolatos önmagában álló felperesi előadást semmi nem támasztja alá. Utal e körben a Kúria még arra is, hogy a pénzintézet tájékoztatása szerint a közös bankszámlához a vizsgált időszakban 6 kártya tartozott, és mindegyik a felperes testvérének nevére szólt, ezért az adóhatóság jogszerűen járt el akkor, amikor a banki kivonatok alapján azokat az összegeket vette figyelembe a felperesnél, amelyeken az ő neve szerepelt készpénz felvevőként. 2005. évben a közös bankszámlát érintő kiadások és jóváírások beazonosíthatóan a felperes testvéréhez kötődnek, ezért az adóhatóság és az elsőfokú bíróság ezeket megalapozottan hagyta figyelmen kívül.
A felperes alaptalanul hivatkozott az Art. 138. § (2) bekezdésében és 140. §-ában foglaltaknak, illetve ezzel összefüggésben alkotmányos jogainak a megsértésére. A rendelkezésre álló adatokból megállapíthatóan ugyanis az alperes érdemben elbírálta a fellebbezését.
Az elsőfokú bíróság ítéletében elbírálta a felperes keresetét, a jogerős ítélet megfelel a Pp. 206. §-ában, 221. § (1) bekezdésében foglaltaknak.
A Kúria a perben eldöntendő és az alábbiakban ismertetésre kerülő jogkérdésekben azonban nem osztotta az elsőfokú bíróság álláspontját.
Az Szja. tv. 63. § (2)-(3) bekezdései szerinti lakáscélú felhasználáshoz kapcsolódó lakásszerzési kedvezményt kizárólag az adózó érvényesítheti az erre vonatkozó bejelentéssel egyidejűleg adó visszaigényléssel, vagy adóbevallásban. A kedvezmény érvényesítésével kapcsolatos szabályok kógensek (kötelezően alkalmazandók), tehát az adóhatóság az adózó helyett, adózói nyilatkozat hiányában, vagy éppen az adózói nyilatkozat ellenére, utólag, egy revízió során nem jogosult arra, hogy e kedvezmény tárgyában döntsön (Kfv. V. 35.270/2010/5., Kfv. V. 35.472/201/2.). A felperes felülvizsgálati kérelmében iratszerűen hivatkozott arra, hogy 2004. évben, bevallásban nem érvényesített lakásszerzési kedvezményt, ezért az alperes határozataiban e körben nemcsak erre, hanem más vizsgált adóévre is kihatóan, tévesen, nem az anyagi jogszabályoknak megfelelően hozta meg döntését, az e körben kifejtett felperesi jogi érvelés alapos.
Az Szja. tv. 4. § (3) bekezdése értelmében költségnek csak a bevételszerző tevékenységgel közvetlenül összefüggő, ténylegesen kifizetett, szabályszerűen igazolt kiadás minősül. Az építkezés költsége, tehát akkor számolható el, ha szabályszerűen igazolt az ezzel kapcsolatban felmerült kiadás. Az Szja. tv. 62. § (1) bekezdése értelmében az ingatlan átruházásból származó bevételből az átruházó magánszemélyt terhelő igazolt költségeket lehet levonni.
A felperes a B., Á. u. 41. számú alatti ingatlan tekintetében nevére szóló használatbavételi engedélyt, vállalkozói szerződést és két számlát is csatolt az építménnyel kapcsolatos költségeinek igazolására, és az a felek között nem volt vitatott, hogy a 133 m2 hasznos alapterületű tetőtér beépítéses új lakás valóban elkészült. Az alperes - mivel a felperest terhelte a ténylegesen felmerült költségek igazolása - jogszerűen járt el akkor, amikor a felperes által csatolt bizonyítékokat megvizsgálta. Önmagában azonban az a tény, hogy az adóhatósági nyilvántartás szerint e számlák adótartalmát a számlakibocsátó adóbevallása nem tartalmazza nem minősíthető olyan objektív adatnak, amelyre tekintettel a számlák hitelességét egy költségelszámolás kapcsán alappal lehetne megkérdőjelezni, figyelemmel a felperes által csatolt egyéb dokumentumokra, amelyek hiteltelenségét alátámasztó bizonyítást az alperes (pl.: a felperes vagy az általa megjelölt más személyek nyilatkoztatása, tanúkénti meghallgatása, ellentmondások feltárása, a számlakibocsátó megkeresése, kapcsolódó vizsgálata… stb.) nem végzett. A felperes továbbá csak a másodfokú határozatból értesült arról, hogy az e körben előterjesztett bizonyítékait az alperes nem fogadja el, ezért a közigazgatási eljárás során nem volt lehetősége arra, hogy további adatokat közölhessen, vagy egyéb bizonyítékot is megnevezzen vagy csatoljon költségeinek igazolására, a benyújtott dokumentumok hitelességének alátámasztására. Utal továbbá a Kúria e körben még arra is, hogy a más adózók ügyeiben hozott ítéletre hivatkozás kizárólag akkor helytálló, ha azonosak a tényállások és a jogviták eldöntésére irányadó törvényhelyek. Jelen ügy és a Kfv.I.35.156/2005. számú ügy tényállása azonban eltér egymástól.
A felperes a vizsgált időszakban nem rendelkezett egyéni vállalkozói igazolvánnyal és adószámmal, de általa sem vitatottan fodrászati tevékenységet végzett, amit az adóhatósághoz nem jelentett be és e tevékenysége gyakorlásával kapcsolatban dokumentumot nem bocsátott az adóhatóság rendelkezésére, szja. fizetési kötelezettséget sem vallott. Az elsőfokú bíróság ezért helyesen állapította meg, hogy az alperes jogszerűen alkalmazta az Art. 108. § (6), illetve (7) bekezdése szerinti szabályozást. Tekintettel azonban arra, hogy az összehasonlítás alapjául szolgáló vállalkozások alanyi mentességet választottak, bevallásukban vállalkozói kivétet nem szerepeltettek, vállalkozói jövedelmük sem keletkezett, az adóhatóság a felperesnél szja adónemben nem tett megállapítást. Téves tehát az a felperesi érvelés, mely szerint az alperes őt, mint főfoglalkozású egyéni vállalkozót adóztatta volna, mivel adókötelezettségét az adóhatóság nem az Szja. tv. 49/A. §-ában foglaltak szerint határozta meg. A felperes ugyanakkor alappal hivatkozott arra, hogy már a megsemmisítő határozat 13. oldal második bekezdése is rögzítette, hogy nem tekinthető az Szja. tv. 3. § 17. pontja értelmében egyéni vállalkozónak, emiatt fodrászati tevékenységből származó esetleges jövedelmét az Szja. tv. 4. § (2) bekezdése és 16. § (1) bekezdése értelmében, mint önálló tevékenységből származó jövedelmet kell az összevont adóalap részeként figyelembe venni. Ilyen tevékenység folytatása esetén azonban a minimum járulékalap nem alkalmazható, csak a tényleges járulékalap vehető figyelembe. Az alperesi határozat pedig egyértelműen tartalmazza azt, ami az előzőekben már ismertetésre került, hogy a felperes e körben becsült adóalapja 2005. és 2006. években egyaránt nulla forint volt. Ennél fogva a felperest, mint magánszemélyt nem terhelte nyugdíjbiztosítási, egészségbiztosítási járulék, tételes egészségügyi hozzájárulás, vállalkozói járulékfizetési kötelezettség. A társadalombiztosításról szóló 1997. évi LXXX. törvény 29. § (1) bekezdése csak a főfoglalkozású egyéni vállalkozó tekintetében állapít meg tényleges járulékalap hiányában a minimálbérnek megfelelő minimum járulékalapot. Emiatt a felperes terhére 2005. és 2006. évekre az összesen 350 872 Ft átlagadó előírása megalapozatlan és jogszabálysértő.
A kifejtettekre figyelemmel a Kúria azt állapította meg, hogy a lakásszerzési kedvezmény, az ingatlan felépítéssel kapcsolatos költségek és az átlagadó tekintetében a felperes keresete és felülvizsgálati kérelme alapos, ezt meghaladóan pedig alaptalan, ezért a Pp. 275. § (3)-(4) bekezdései, a Pp. 339. § (1) bekezdése alapján ítéletének rendelkező részében foglaltak szerint döntött.
Az új eljárásban az adóhatóságnak a felperes ingatlanértékesítésből származó jövedelmeit a még szükséges tényállás tisztázási és bizonyítási eljárás eredményeként a Kúria ítéletében lakásszerzési kedvezménnyel és az Á. utcai építkezéssel kapcsolatos jogi álláspont figyelembevételével kell meghatároznia. A felperesnek pedig - tekintettel arra, hogy a költségek igazolása az ő érdekkörébe tartozik, és együttműködési kötelezettség is terheli - minden olyan adatot, tényt, körülményt az adóhatóság elé kell tárnia, amely alkalmas a nem nyomtatott sorszámozással ellátott számlák hitelességének, a beruházással kapcsolatban felmerült költségeknek az igazolására. Az adóhatóságnak minden egyes felperesi bizonyítékot értékelnie kell, és ezek hitelt érdemlősége, illetve hiteltelensége tárgyában okszerű bizonyítékértékelés alapján kell indokolt döntését meghoznia a Kúria ítéletében kifejtett jogi álláspont figyelembe vételével, a jogvita eldöntésére irányadó eljárási és anyagi jogi jogszabályi rendelkezéseknek megfelelően. Utal egyben a Kúria arra, hogy az átlagadó esetében csak hatályon kívül helyezésről döntött, mivel e körben további eljárás lefolytatása nem szükséges.
(Kúria, Kfv. V. 35.498/2013.)
* * *
TELJES HATÁROZAT
A Kúria a Szász Ügyvédi Iroda (ügyintéző: dr. Szász Tibor ügyvéd) által képviselt M. Orsolya felperesnek a Csehné dr. Vékás Katalin jogtanácsos által képviselt Nemzeti Adó- és Vámhivatal Észak-alföldi Regionális Adó Főigazgatósága alperes ellen adóügyben hozott közigazgatási határozat bírósági felülvizsgálata iránt indított perében a Nyíregyházi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság 2013. április 30. napján kelt 11.K.26.857/2013/12. számú ítélete ellen a felperes által 13. sorszám alatt előterjesztett felülvizsgálati kérelem folytán eljárva - tárgyaláson kívül - meghozta a következő
í t é l e t e t:
A Kúria a Nyíregyházi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság 11.K.26.857/2013/12. számú ítéletét és az alperes 2444191069 számú határozatát - az első fokú határozatra is kiterjedően - az átlagadó, az ingatlanértékesítésekből származó jövedelmek utáni adófizetési kötelezettségek és az ezekhez kapcsolódó jogkövetkezmények tekintetében hatályon kívül helyezi, az ingatlanértékesítésekből származó jövedelmek és az ezekhez kapcsolódó jogkövetkezmények tekintetében az első fokú adóhatóságot új eljárásra kötelezi, ezt meghaladóan a Nyíregyházi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság 11.K.26.857/2013/12. számú ítéletét hatályában fenntartja.
Az első fokú és felülvizsgálati eljárásban felmerült költségeiket a peres felek maguk viselik.
A kereseti és felülvizsgálati eljárási illetéket az állam viseli.
Ez ellen az ítélet ellen további felülvizsgálatnak helye nincs.
I n d o k o l á s
Az adóhatóság a felperesnél 2004-2007. évekre valamennyi adónemre és költségvetési támogatásra kiterjedő bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést végzett. A revízió eredményeként hozott elsőfokú határozatban a felperes terhére személyi jövedelemadó (a továbbiakban: szja) és százalékos egészségügyi hozzájárulás (a továbbiakban: eho) adónemekben valamennyi adóévre adóhiánynak minősülő adókülönbözetet állapított meg, adóbírságot szabott ki, késedelmi pótlékot számított fel. A felperes fellebbezése alapján eljárt alperes ezt az elsőfokú határozatot megsemmisítette és az elsőfokú adóhatóságot új eljárás lefolytatására utasította, amelyre nézve iránymutatást adott.
Az új eljárás eredményeként hozott elsőfokú határozatban az adóhatóság a felperes terhére 2005-2007. évekre szja és eho adónemben mindösszesen 42 238 294 Ft adóhiánynak minősülő adókülönbözetet írt elő, 21 119 147 Ft adóbírságot szabott ki, 20 331 514 Ft késedelmi pótlékot számított fel, 2005 - 2006. évekre 350 872 Ft átlagadó fizetési kötelezettséget állapított meg. 2004. és 2005. évek tekintetében rögzítette, hogy a felperes kiadásaival nincs arányban a megszerzett jövedelem együttes összege, ezért becslést alkalmazott, idősoros készpénzforgalmi mérleget állított fel a készpénzes bevételekről és kiadásokról. Ennek alapján 2004. évre 10 415 108 Ft, 2005. évre pedig 75 306 537 Ft összegű fedezethiányt tárt fel, de 2004. évre, elévülés miatt, nem tett érdemi megállapítást. 2006 - 2007. évek tekintetében a fizetési kötelezettség előírásához az vezetett, hogy a felperes nem vallotta be az ingatlanértékesítésből származó jövedelmei adókötelezettségét.
A felperes fellebbezése alapján eljárt alperes a 2011. szeptember 26. napján kelt 2444191069 számú határozatában a megismételt eljárásban hozott elsőfokú határozatot helybenhagyta. Érdemi döntését az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 108-109.§-aira, 138. § (2) bekezdésére, 140. § (2) bekezdésére, az személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény (a továbbiakban: Szja tv.) 1. § (4) bekezdésére, 4. § (3) bekezdésére, 28. § (1) bekezdésére, 59. §-ára, 60. § (2) bekezdésére, 61-63. §-aira, az egészségügyi hozzájárulásról szóló 1998. évi LXVI. törvény (a továbbiakban: Eho tv.) 3. §-ában, 4. § (1) bekezdésében foglaltakra alapította.
A felperes keresetében az adóhatósági határozatok hatályon kívül helyezését és az elsőfokú adóhatóság új eljárásra kötelezését kérte, eljárási és anyagi jogszabálysértésekre hivatkozott.
Az elsőfokú bíróság a felperes keresetét elutasította. Jogi álláspontja a következő volt:
Az alperes a határozathozatalhoz szükséges mértékben eleget tett az Art. 97. §-ában foglaltaknak, indokolási kötelezettségét is teljesítette. A felperes alaptalanul hivatkozott arra, hogy a megsemmisítő és új eljárást elrendelő határozatra figyelemmel előlről kellett volna kezdeni az adóhatósági eljárást, a megsemmisítő határozat előtti és utáni adóhatósági eljárás ugyanis egy egységes egészet képez. A megsemmisítő határozat már jogszerűnek ítélte a becslés alkalmazását, és az elsőfokú adóhatóság által alkalmazott módszer is jogszerű volt. Az Art. 140. § (2) bekezdése szerint pedig az elsőfokú adóhatóság a felettes szerv által elrendelt új eljárásban kizárólag az új eljárás elrendelésére okot adó körülményeket, illetve az ezekkel összefüggő tényállási elemeket vizsgálhatta. Az adóhatóság, mivel fennállt a becslés jogalapja, jogszerűen járt el és a becslési módszer sem vezetett hibás eredményre. Helyesen került sor az átlagadó fizetési kötelezettség meghatározására is a fodrásztevékenységből származó jövedelem kapcsán az Art. 108. § (6) és (7) bekezdéseire figyelemmel. Az alperes a megsemmisítő határozat előtt feltárt tényeket, adatokat, továbbá a megsemmisítő határozatot követően megismételt eljárásban lefolytatott bizonyítási eljárás eredményeit összességében értékelve helyes ténybeli és jogkövetkeztetésekre jutott a kereset által vitatott körben, azaz a felperesnek és testvérének közös bankszámlájával kapcsolatos készpénzbefizetéseket, készpénzfelvételeket illetően, és az ingatlanvásárlások, illetve értékesítések kapcsán. A felperes nem igazolta hitelt érdemlő adatokkal a becsléssel megállapított adóalaptól való eltérést. Mivel bevételeit és jövedelmeit nem vallotta be teljes körűen, az adóbírság összege és a késedelmi pótlék az Art. 165. § (4) bekezdése és 171. § (2) bekezdése értelmében nem mérsékelhető.
A jogerős ítélet ellen a felperes nyújtott be felülvizsgálati kérelmet, kérte hatályon kívül helyezését, kereseti kérelme szerinti döntés meghozatalát. Érvelése szerint az elsőfokú bíróság nem bírálta el teljes körűen keresetét, nem teljesítette indokolási kötelezettségét, az ítéleti tényállás iratellenes megállapításokat tartalmaz, az érdemi döntés nem felel meg az Art. 108. § (6)-(7) bekezdéseiben, 109. §-ában, 138. § (2) bekezdésében, 140. § (2) bekezdésében, az Szja tv. 60-63. §-aiban foglaltaknak. Az alperes nem bizonyította, hogy az általa alkalmazott módszer a törvénynek megfelelő adóalapot valószínűsíti. Sérelmezte, hogy az elsőfokú bíróság a keresetlevélhez csatolt, okleveles adószakértői végzettségű igazságügyi és járulékszakértő által készített szakértői véleményben foglaltakat nem okirati bizonyítékként bírálta el. Kifejtette, hogy az alperes jogszerűtlenül alkalmazta a lakásszerzési kedvezményt, tévesen kezelte egyéni vállalkozóként, és nem a tényleges járulékalap után határozta meg fizetési kötelezettségét, jogsértően kötelezte átlagadó megfizetésére, tévesen hagyta figyelmen kívül a B., Á u. 42. szám alatti ingatlan esetében az igazoltan megépült épület bekerülési értékét.
Az alperes ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályában fenntartását kérte.
A felülvizsgálati kérelem részben, az alábbiak szerint alapos:
A felülvizsgálati eljárásban, rendkívül jogorvoslati jellege miatt, nincs helye bizonyítás feltételének, a bizonyítékok ismételt egybevetésének, felülmérlegelésnek, a Kúria a felülvizsgálati kérelem által vitatott körben a Polgári perrendtartásról szóló 1952. évi III. törvény (a továbbiakban: Pp.) 275. § értelmében a rendelkezésére álló iratok alapján dönthet.(BH 2002/29., BH 2012/179.).
Ítéleti tényállás kapcsán jogszabálysértés csak akkor állapítható meg, ha az hiányos, iratellenes, avagy téves, okszerűtlen, a logika szabályainak ellentmondó tényeket, ténybeli következtetéseket rögzít. Nem állapítható meg iratellenesség azon a címen, hogy a fél álláspontja valamely bizonyíték bizonyító ereje tekintetében nem azonos a bíróságéval, ez ugyanis nem iratellenességre utal, hanem a bizonyítékok felülmérlegelésére irányul, amire a rendkívüli jogorvoslati eljárásban nem kerülhet sor.
A Kúria a rendelkezésére álló iratok alapján, az elsőfokú bírósággal egyezően, azt állapította meg, hogy fennállt a becslés jogalapja, és annak módszere is jogszerű volt. Az idősoros készpénzpénzforgalmi mérleg alkalmazása, a felmerült kiadások és bevételek egymással történő egybevetése alkalmas jelen ügyben is a törvényeknek megfelelő valós adó alapjának valószínűsítésére. Az adóhatóságnak ugyanis azt kellett megbecsülnie az ismert és adóztatott jövedelmekre is figyelemmel, hogy a vagyongyarapodás és az életvitel fedezetéül a magánszemélynek milyen összegű jövedelemre volt szüksége.
A felperes megrendelésére készült, keresetleveléhez csatolt szakértő véleményt az elsőfokú bíróság nem értékelhette okirati bizonyítékként, és ez, a Pp. 177. §-a szerinti szabályozásból következően, nem minősíthető szakértői véleménynek sem, csak, mint a fél álláspontja, illetve érvelése vehető figyelembe (BH 1992/270.).
Adóügyi perben a bíróság, a Pp. 336/A. § értelmében, hivatalból bizonyítást nem vehet fel. A peres feleknek, így a felperesnek sem volt az ügyben bizonyítási indítványa, ezért az elsőfokú bíróság éppúgy, mint a Kúria, érdemi döntését kizárólag a rendelkezésére álló adatok alapján hozhatta meg. A készpénzforgalmi mérlegben szereplő, nem közös, lakossági számlára történő készpénzbefizetések a bankszámlakivonatok szerint a felperes befizetései. A felperes csak állította, de semmivel nem bizonyította, hogy a készpénzbefizetéseket testvére teljesítette, és ezekre nem az ő megbízása alapján került sor. Az első fokú bíróság ítéletében iratszerűen rögzítette, hogy az adóhatóság többször is megkísérelte a felperes testvérének meghallgatását, kapcsolódó vizsgálatát, de nem járt eredménnyel, a felperest is felhívta nyilatkozattételre, aki ennek nem tett eleget, ezért a bankszámlával kapcsolatos önmagában álló felperesi előadást semmi nem támasztja alá. Utal e körben a Kúria még arra is, hogy a pénzintézet tájékoztatása szerint a közös bankszámlához a vizsgált időszakban 6 kártya tartozott, és mindegyik a felperes testvérének nevére szólt, ezért az adóhatóság jogszerűen járt el akkor, amikor a banki kivonatok alapján azokat az összegeket vette figyelembe a felperesnél, amelyeken az ő neve szerepelt készpénz felvevőként. 2005 évben a közös bankszámlát érintő kiadások és jóváírások beazonosíthatóan a felperes testvéréhez kötődnek, ezért az adóhatóság és az első fokú bíróság ezeket megalapozottan hagyta figyelmen kívül.
A felperes alaptalanul hivatkozott az Art. 138. § (2) bekezdésében és 140. §-ában foglaltaknak, illetve ezzel összefüggésben alkotmányos jogainak a megsértésére. A rendelkezésre álló adatokból megállapíthatóan ugyanis az alperes érdemben elbírálta a fellebbezését.
Az első fokú bíróság ítéletében elbírálta a felperes keresetét, a jogerős ítélet megfelel a Pp. 206. §-ában, 221. § (1) bekezdésében foglaltaknak.
A Kúria a perben eldöntendő és az alábbiakban ismertetésre kerülő jogkérdésekben azonban nem osztotta az első fokú bíróság álláspontját.
Az Szja tv. 63. § (2)-(3) bekezdései szerinti lakáscélú felhasználáshoz kapcsolódó lakásszerzési kedvezményt kizárólag az adózó érvényesítheti az erre vonatkozó bejelentéssel egyidejűleg adó visszaigényléssel, vagy adóbevallásban. A kedvezmény érvényesítésével kapcsolatos szabályok kogensek (kötelezően alkalmazandók), tehát az adóhatóság az adózó helyett, adózói nyilatkozat hiányában, vagy éppen az adózói nyilatkozat ellenére, utólag, egy revízió során nem jogosult arra, hogy e kedvezmény tárgyában döntsön (Kfv.V.35.270/2010/5., Kfv.V.35.472/201/2.). A felperes felülvizsgálati kérelmében iratszerűen hivatkozott arra, hogy 2004. évben, bevallásban nem érvényesített lakásszerzési kedvezményt, ezért az alperes határozataiban e körben nemcsak erre, hanem más vizsgált adóévre is kihatóan, tévesen, nem az anyagi jogszabályoknak megfelelően hozta meg döntését, az e körben kifejtett felperesi jogi érvelés alapos.
Az Szja tv. 4. § (3) bekezdése értelmében költségnek csak a bevételszerző tevékenységgel közvetlenül összefüggő, ténylegesen kifizetett, szabályszerűen igazolt kiadás minősül. Az építkezés költsége, tehát akkor számolható el, ha szabályszerűen igazolt az ezzel kapcsolatban felmerült kiadás. Az Szja tv. 62. § (1) bekezdése értelmében az ingatlan átruházásból származó bevételből az átruházó magánszemélyt terhelő igazolt költségeket lehet levonni.
A felperes a B., Á. u. 41. számú alatti ingatlan tekintetében nevére szóló használatbavételi engedélyt, vállalkozói szerződést és két számlát is csatolt az építménnyel kapcsolatos költségeinek igazolására, és az a felek között nem volt vitatott, hogy a 133 m2 hasznos alapterületű tetőtér beépítéses új lakás valóban elkészült. Az alperes - mivel a felperest terhelte a ténylegesen felmerült költségek igazolása - jogszerűen járt el akkor, amikor a felperes által csatolt bizonyítékokat megvizsgálta. Önmagában azonban az a tény, hogy az adóhatósági nyilvántartás szerint e számlák adótartalmát a számlakibocsátó adóbevallása nem tartalmazza nem minősíthető olyan objektív adatnak, amelyre tekintettel a számlák hitelességét egy költségelszámolás kapcsán alappal lehetne megkérdőjelezni, figyelemmel a felperes által csatolt egyéb dokumentumokra, amelyek hiteltelenségét alátámasztó bizonyítást az alperes (pl.: a felperes vagy az általa megjelölt más személyek nyilatkoztatása, tanúkénti meghallgatása, ellentmondások feltárása, a számlakibocsátó megkeresése, kapcsolódó vizsgálata.. stb.) nem végzett. A felperes továbbá csak a másodfokú határozatból értesült arról, hogy az e körben előterjesztett bizonyítékait az alperes nem fogadja el, ezért a közigazgatási eljárás során nem volt lehetősége arra, hogy további adatokat közölhessen, vagy egyéb bizonyítékot is megnevezzen vagy csatoljon költségeinek igazolására, a benyújtott dokumentumok hitelességének alátámasztására. Utal továbbá a Kúria e körben még arra is, hogy a más adózók ügyeiben hozott ítéletre hivatkozás kizárólag akkor helytálló, ha azonosak a tényállások és a jogviták eldöntésére irányadó törvényhelyek. Jelen ügy és a Kfv.I.35.156/2005. számú ügy tényállása azonban eltér egymástól.
A felperes a vizsgált időszakban nem rendelkezett egyéni vállalkozói igazolvánnyal és adószámmal, de általa sem vitatottan fodrászati tevékenységet végzett, amit az adóhatósághoz nem jelentett be és e tevékenysége gyakorlásával kapcsolatban dokumentumot nem bocsátott az adóhatóság rendelkezésére, szja fizetési kötelezettséget sem vallott. Az elsőfokú bíróság ezért helyesen állapította meg, hogy az alperes jogszerűen alkalmazta az Art. 108. § (6), illetve (7) bekezdése szerinti szabályozást. Tekintettel azonban arra, hogy az összehasonlítás alapjául szolgáló vállalkozások alanyi mentességet választottak, bevallásukban vállalkozói kivétet nem szerepeltettek, vállalkozói jövedelmük sem keletkezett, az adóhatóság a felperesnél szja adónemben nem tett megállapítást. Téves tehát az a felperesi érvelés, mely szerint az alperes őt, mint főfoglalkozású egyéni vállalkozót adóztatta volna, mivel adókötelezettségét az adóhatóság nem az Szja tv. 49/A. §-ában foglaltak szerint határozta meg. A felperes ugyanakkor alappal hivatkozott arra, hogy már a megsemmisítő határozat 13. oldal második bekezdése is rögzítette, hogy nem tekinthető az Szja tv. 3. § 17. pontja értelmében egyéni vállalkozónak, emiatt fodrászati tevékenységből származó esetleges jövedelmét az Szja tv. 4. § (2) bekezdése és 16. § (1) bekezdése értelmében, mint önálló tevékenységből származó jövedelmet kell az összevont adóalap részeként figyelembe venni. Ilyen tevékenység folytatása esetén azonban a minimum járulékalap nem alkalmazható, csak a tényleges járulékalap vehető figyelembe. Az alperesi határozat pedig egyértelműen tartalmazza azt, ami az előzőekben már ismertetésre került, hogy a felperes e körben becsült adóalapja 2005. és 2006. években egyaránt nulla forint volt. Ennél fogva a felperest, mint magánszemélyt nem terhelte nyugdíjbiztosítási, egészségbiztosítási járulék, tételes egészségügyi hozzájárulás, vállalkozói járulékfizetési kötelezettség. A társadalombiztosításról szóló 1997. évi LXXX. törvény 29. § (1) bekezdése csak a főfoglalkozású egyéni vállalkozó tekintetében állapít meg tényleges járulékalap hiányában a minimálbérnek megfelelő minimum járulékalapot. Emiatt a felperes terhére 2005. és 2006. évekre az összesen 350 872 Ft átlagadó előírása megalapozatlan és jogszabálysértő.
A kifejtettekre figyelemmel a Kúria azt állapította meg, hogy a lakásszerzési kedvezmény, az ingatlan felépítéssel kapcsolatos költségek és az átlagadó tekintetében a felperes keresete és felülvizsgálati kérelme alapos, ezt meghaladóan pedig alaptalan, ezért a Pp. 275. § (3)-(4) bekezdései, a Pp. 339. § (1) bekezdése alapján ítéletének rendelkező részében foglaltak szerint döntött.
Az új eljárásban az adóhatóságnak a felperes ingatlanértékesítésből származó jövedelmeit a még szükséges tényállás tisztázási és bizonyítási eljárás eredményeként a Kúria ítéletében lakásszerzési kedvezménnyel és az Áchim utcai építkezéssel kapcsolatos jogi álláspont figyelembevételével kell meghatároznia. A felperesnek pedig - tekintettel arra, hogy a költségek igazolása az ő érdekkörébe tartozik, és együttműködési kötelezettség is terheli - minden olyan adatot, tényt, körülményt az adóhatóság elé kell tárnia, amely alkalmas a nem nyomtatott sorszámozással ellátott számlák hitelességének, a beruházással kapcsolatban felmerült költségeknek az igazolására. Az adóhatóságnak minden egyes felperesi bizonyítékot értékelnie kell, és ezek hitelt érdemlősége, illetve hiteltelensége tárgyában okszerű bizonyítékértékelés alapján kell indokolt döntését meghoznia a Kúria ítéletében kifejtett jogi álláspont figyelembe vételével, a jogvita eldöntésére irányadó eljárási és anyagi jogi jogszabályi rendelkezéseknek megfelelően. Utal egyben a Kúria arra, hogy az átlagadó esetében csak hatályon kívül helyezésről döntött, mivel e körben további eljárás lefolytatása nem szükséges.
A perköltségre vonatkozó ítéleti rendelkezések a Pp. 81. § (1) bekezdésében, az illetékkel kapcsolatosak pedig a 6/1986. (VI. 26.) IM rendelet 14. §-ában foglaltakon alapulnak.
Budapest, 2014. március 27.
Dr. Lomnici Zoltán sk. a tanács elnöke, Dr. Kárpáti Magdolna sk. előadó bíró, Dr. Kurucz Krisztina sk.bíró
(Kúria, Kfv. V. 35.498/2013.)