adozona.hu
EH 2014.01.K1
EH 2014.01.K1
Nem sérti az uniós/közösségi jogba ütközően kivetett adó visszatérítésének elvét az, ha a tagállam azzal az indokkal tagadja meg az áfa egy részének a visszatérítését, hogy azt fedezte az adóalanynak nyújtott támogatás, feltéve, hogy az adólevonás megtagadásához kapcsolódó gazdasági terhet teljes mértékben semlegesítették [1992. évi LXXIV. tv. 38. § (1) bek.; 2003. évi XCII. tv. 124/C. §, 124/D. § (5) bek.].
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
A felperes 2005. évben támogatási szerződést kötött a Földművelésügyi és Vidékfejlesztési Minisztériummal (a továbbiakban: támogató), amely lehetővé tette számára egy projekt finanszírozását (a továbbiakban: támogatás). A támogatott projekt elszámolható költsége - a támogatás számítása céljából készült Pénzügyminisztériumi Útmutató szerint - magában foglalta az általános forgalmi adó (a továbbiakban: áfa) azon részét, amely megfelelt a projekt e támogatás által finanszírozott részének, mert a...
EH 2014.01.K1 Nem sérti az uniós/közösségi jogba ütközően kivetett adó visszatérítésének elvét az, ha a tagállam azzal az indokkal tagadja meg az áfa egy részének a visszatérítését, hogy azt fedezte az adóalanynak nyújtott támogatás, feltéve, hogy az adólevonás megtagadásához kapcsolódó gazdasági terhet teljes mértékben semlegesítették [1992. évi LXXIV. tv. 38. § (1) bek.; 2003. évi XCII. tv. 124/C. §, 124/D. § (5) bek.].
A felperes 2005. évben támogatási szerződést kötött a Földművelésügyi és Vidékfejlesztési Minisztériummal (a továbbiakban: támogató), amely lehetővé tette számára egy projekt finanszírozását (a továbbiakban: támogatás). A támogatott projekt elszámolható költsége - a támogatás számítása céljából készült Pénzügyminisztériumi Útmutató szerint - magában foglalta az általános forgalmi adó (a továbbiakban: áfa) azon részét, amely megfelelt a projekt e támogatás által finanszírozott részének, mert a támogatás idején hatályos általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény (a továbbiakban: Áfa. tv.) 38. § (1) bekezdés a) pontja értelmében nem lehetett levonni a támogatott projektet érintő kiadásokkal kapcsolatosan előzetesen felszámított áfa támogatás összegével arányos részét. Az FVM a felperesnek elszámolható költsége 43,44%-ának megfelelő 90 000 000 Ft támogatást nyújtott, ami 75%-ban közösségi forrásból, 25%-ban pedig nemzeti költségvetésből került finanszírozásra. A felperes projektjének elszámolható költsége összesen 207 174 606 Ft volt, ami 18 645 714 Ft le nem vonható áfát is tartalmazott. A fejlesztési kiadásokhoz kapcsolódó áfák a 2005. szeptember és november havi, illetve - következő időszakra átvihető követelésként - a 2005. december és 2006. január havi bevallásokban kerültek elszámolásra. A felperes a fejlesztési kiadások után előzetesen felszámított 2005. szeptember havi bevallásában elszámolt 4 440 000 Ft, a 2005. november havi bevallásában pedig 13 282 000 Ft, tehát összesen 17 722 000 Ft áfa tekintetében nem élhetett adólevonási jogával.Az Európai Unió Bírósága a C-74/08 számú ítéletében kimondta, hogy a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról szóló - közös hozzáadottértékadó-rendszer: egységes adóalap-megállapításról szóló 1977. május 17-i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv (a továbbiakban: hatodik irányelv) "17. cikkének (2) és (6) bekezdését úgy kell értelmezni, hogy azokkal ellentétes az olyan nemzeti szabályozás, amely államháztartási támogatásban részesülő termékbeszerzés esetén a kapcsolódó HÉA levonását csak az említett beszerzés nem támogatott hányada erejéig teszi lehetővé".
A felperes 2009. július 22-én 2005. szeptember, november, december és 2006. január hónapokra - a C-74/08. számú ítéletre alapítottan - önellenőrzési bevallásokat nyújtott be az adóhatósághoz, amelyekben kérte a korábban levonási korlátozás alá eső áfa visszatérítését és késedelmi kamat megfizetését.
Az alperes az önellenőrzési bevallások revíziójának eredményeként hozott határozataiban a visszatéríthető összegeket az önellenőrzési bevallásokban szereplő összegeknél alacsonyabban állapította meg, ezek után a felperes javára - a jegybanki alapkamat figyelembevételével - az eredeti esedékességtől az önellenőrzés benyújtásának napjáig kamatot számított fel, illetve a felperes terhére jogosulatlan visszaigénylésnek minősülő adókülönbözeteket állapított meg, amelyek után adóbírságot nem szabott ki, késedelmi pótlékot nem számított fel. Határozatainak indokolása szerint csak akkor van lehetőség a visszatérítési igény teljesítésére, ha a korábban megfizetett adó máshonnan nem térült meg. A felperes azonban a le nem vonható áfa 43,44%-át kitevő összeget támogatás formájában már megkapta, mert a bruttó módon történő támogatás finanszírozás is áthárításnak minősül, ezért az elsőfokú határozatok megalapozottak, megfelelnek az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 124/C. § (3) bekezdés a) pontjának, a 124/D. § (5) bekezdésének.
A felperes keresetei alapján eljárt Fővárosi Bíróság ítéleteiben valamennyi alperesi határozatot az elsőfokú határozatokra kiterjedően hatályon kívül helyezte és az elsőfokú adóhatóságokat új eljárásra kötelezte. Ítéleteiben megállapította, hogy az alperes a C-74/08. számú ügyben hozott ítélettel ellentétesen, jogellenesen korlátozta a felperes adólevonási jogát. Az új eljárás során az adóhatóságnak a közösségi jog rendelkezéseire figyelemmel kell döntést hoznia, akként, hogy a felperes levonási jogát az Art. 124/C. § (3) bekezdés a) pontjára és 124/B. § (5) bekezdésére alapítottan nem tagadhatja meg.
A jogerős ítéletek ellen az alperes nyújtott be felülvizsgálati kérelmet, kérte hatályon kívül helyezésüket és a felperes kereseteinek elutasítását. Azzal érvelt, hogy a jogerős ítéletek nem felelnek meg a hatodik irányelv 17. cikkében foglaltaknak. Fenntartotta határozataiban foglalt álláspontját, mely szerint a felperes az önrevíziós bevallásokban visszaigényelni kívánt áfa egy részét már támogatás formájában megkapta, ezért jogszerűen járt el akkor, amikor csak részben, tehát a támogatás során meg nem térült összeg tekintetében fogadta el a felperes önrevíziós bevallásait.
A felperes felülvizsgálati ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályában fenntartását kérte.
A Kúria az alperes felülvizsgálati kérelmei alapján indult ügyeket egyesítette és az egyesített ügyben a 2012. március 14-én kelt végzésében az Európai Unió Bíróságának (a továbbiakban: EUB) előzetes döntéshozatali eljárását kezdeményezte a tárgyalás felfüggesztése mellett.
Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában az EUB C-191/12. számon hozott ítéletet, amelyben következőképpen határozott: "Úgy kell értelmezni a tagállam által az uniós jog szabályainak a megsértésével kivetett adó visszatérítésének az elvét, hogy az nem zárja ki azt, hogy e tagállam azzal az indokkal tagadja meg a hozzáadottérték-adó azon részének a visszatérítését, amelynek a levonását az uniós jogba ütköző nemzeti intézkedés megakadályozta, hogy az adó e részét fedezte az adóalanynak nyújtott, mind az Európai Unió, mind az említett állam által finanszírozott támogatás, feltéve, hogy a hozzáadottérték-adó levonás megtagadásához kapcsolódó gazdasági terhet teljes mértékben semlegesítették, amit a nemzeti bíróságnak meg kell vizsgálnia".
A Kúria a C-191/12. számú ügyben hozott ítélet után újraiktatást követően folytatta tovább a felülvizsgálati eljárást, amelyben a közösségi jogra, az EUB által kifejtett jogértelmezésre és a nemzeti jogszabályokra figyelemmel az alábbi jogi álláspontot alakította ki:
A hatodik irányelv 17. cikkének (2) bekezdése nem engedélyez olyan nemzeti szabályozást, amely a HÉA (áfa) levonási jog olyan általános korlátozását tartalmazza, amely az államháztartási támogatásban részesülő termékeket érintő, valamennyi beszerzésre alkalmazandó (C-74/08., C-591/10.). A tagállamoknak vissza kell téríteni azon héa (áfa) teljes összegét, amelynek az adóalany általi levonását az uniós jog megsértésével akadályozták meg. A jogalap nélküli visszafizetett összeg visszaköveteléséhez való jog célja az adó uniós joggal való összeegyeztethetetlensége következményeinek orvoslása, azon gazdasági teher semlegesítése, amellyel ezen adó jogosulatlanul sújtotta azt a gazdasági szereplőt, aki azt végül valóban viselte (C-94/10.). Az ilyen visszatérítés kivételesen megtagadható, amennyiben jogalap nélküli gazdagodást idézne elő, ha megállapítható hogy ezen adófizetésére kötelezett személy az adókat ténylegesen áthárította más adóalanyokra (C-398/09.). A tagállam tehát csak akkor tagadhatja meg a jogtalanul kivetett adó egy részének visszatérítését azzal az indokkal, hogy az ilyen visszatérítés az adóalany jogalap nélküli gazdagodásához vezet, ha ezen adó által az adóalanynak okozott gazdasági terhet teljes mértékben semlegesítették. Annak megállapításához azonban, hogy a visszatérítés kizárólag a jogtalanul kivetett adó gazdasági terhének a semlegesítésére irányul-e vagy sem, illetve hogy az adózó jogalap nélküli gazdagodásához vezet-e vagy sem gazdasági elemzést kell végezni, amely során vizsgálni kell a bizonyítékokat, az összes releváns körülményt. E körben különösen arra kell figyelemmel lenni, hogy a felperesnek nyújtott támogatás összege kevesebb lett volna-e, ha nem akadályozták volna meg a levonási jog gyakorlásában.
Jelen ügyben a támogatás összegét a projekt elszámolható költségére való hivatkozással számították ki, amely magában foglalta a projekt nettó költségét és a le nem vonható áfát is, ezért nem mellőzhető annak vizsgálata, hogy a támogatás összege - az elszámolható költségnek, a le nem vonható áfa figyelmen kívül hagyásával történő számítása esetén - a ténylegesen nyújtott összegnél alacsonyabb lett volna-e. Amennyiben alacsonyabb lett volna a támogatás azon magasabb összegéből eredő többlet, amelyben így a felperes részesülhetett, annak a következménye lenne, hogy a le nem vonható áfa egy részét a támogatás fedezte. Az adó e többletnek megfelelő részéhez kapcsolódó gazdasági terhet tehát a támogató és nem a felperes viselte. Az adó levonás tilalmához kapcsolódó gazdasági teher semlegesítése érdekében a visszatérítés azon összegének, amelyet a felperes követelhet meg kell felelnie annak a különbségnek, amely egyrészt a HÉA (áfa) azon összege, amelyet a felperes nem vonhatott le a közösségi jogba ütköző nemzeti szabályozás miatt, és másrészt a felperesnek nyújtott támogatás azon összeget meghaladó összege között mutatkozik, amelyet a felperes kapott volna, ha nem akadályozták volna meg a levonáshoz való jogának gyakorlásában. (C-191/12. számú ítélet 30-33. pontjai).
Az előzőekben részletezettekre az alperes az önellenőrzési bevallások revíziója, továbbá a határozathozatal során nem volt és nem is lehetett figyelemmel, mivel a közösségi jog értelmezésére, e körben kötelezően alkalmazandó iránymutatásra csak utóbb, a Kúria kezdeményezése alapján került sor.
A bíróság a Polgári perrendtartásról szóló 1952. évi III. törvény (a továbbiakban: Pp.) 339/A. § értelmében a közigazgatási határozatokat a meghozatalakor alkalmazandó jogszabályok és fennálló tények alapján vizsgálhatja felül, tehát érdemi döntését az alperesi határozatokban megállapított tényálláshoz képest kell meghoznia. E határozatok azonban jelen ügyben nem tartalmaznak gazdasági elemzést, illetve olyan adatokat, tényeket, körülményeket, bizonyítékokat, amelyek alapján a nemzeti bíróság dönthetne abban a kérdésben, hogy a keresettel támadott határozatokban orvoslásra került-e vagy sem az uniós joggal való összeegyezhetetlenség a C-74/08. és C-191/12. számú ügyekben kifejtett jogértelmezéseknek megfelelően.
A felülvizsgálati eljárásban továbbá - rendkívüli jogorvoslati jellege miatt - a Pp. 270. § értelmében - nincs helye bizonyítás felvételének, a bizonyítékok ismételt egybevetésének, felülmérlegelésnek, a Kúria a felülvizsgálati eljárás során csak a rendelkezésére álló iratok alapján dönthet. Az elsőfokú bíróság pedig - bár a felek indítványára - a közigazgatási perekben is vehet fel bizonyítást - nem veheti át a közigazgatási szerv hatáskörét, tehát nem dönthet olyan tények, körülmények, bizonyítékok tekintetében, amelyek a közigazgatási eljárás során nem merültek fel, és emiatt nem is képezhették határozathozatal alapját. [Pp. 339. § (1) bekezdése, Art. 143. § (1) bekezdése] Az elsőfokú bírósági eljárásban olyan nagy volumenű bizonyítás lefolytatására sem kerülhet sor, amely jellege tárgya, mérete és várható eredménye meghaladja a per kereteit, és a bíróságnak a közigazgatási határozatokat hatályon kívül kell helyeznie és a hatóságokat új eljárásra kell köteleznie akkor is, ha más jogalapon álló határozat meghozatalát látja indokoltnak [Pp. 339. § (3) bekezdése].
Az előzőekben részletezettekre figyelemmel a Kúria azt állapította meg, hogy az elsőfokú bíróság valamennyi ítéletének rendelkező részében érdemben jogszerűen döntött a keresettel támadott határozatok hatályon kívül helyezéséről, és az elsőfokú adóhatóságok új eljárásra kötelezéséről. Az ítéletek indokolásában kifejtett téves jogi álláspontja miatt és az EUB ítéletekben kifejtett jogértelmezésnek megfelelő határozathozatalhoz szükséges tények ismerete hiányában azonban nem minden releváns tényt, körülményt, nemzeti és közösségi jogszabályt, jogértelmezést vett számba, ezért az új eljárásokra nem megfelelő iránymutatást adott.
A Kúria mindezek miatt a jogerős ítéleteket - a Pp. 275. § (3)-(4) bekezdései alapján - az ítéletében kifejtett - elsőfokú ítéletektől eltérő - indokolással tartotta fenn hatályában.
Az új eljárások során az adóhatóságnak bizonyítási eljárást kell lefolytatnia a C-191/12 számú ügyben hozott ítélet 30-34. pontjaiban kifejtetteknek és a kúriai ítéletnek megfelelően, ennek eredményeként kell olyan érdemi döntéseket hoznia, amelyek megfelelnek a jogvita eldöntésére irányadó anyagi jogi és eljárási jogi rendelkezéseknek, így különösen a hatodik irányelv 17. cikk (2) bekezdésében, a strukturális alapok által társ-finanszírozott tevékenységek kiadásainak támogathatósága tekintetében a 1260/1999/EK Tanácsi rendelet alkalmazása részletes szabályozása megállapításáról szóló 1685/2000/EK rendelet módosításáról és a 1145/2003/EK rendelet hatályon kívül helyezéséről szóló 2004. (III. 10.) 448/2004/EK Bizottsági rendelet 7. szabályában, az Art. 124/C. és 124/D. §-aiban foglaltaknak. Utal egyben a Kúria arra, hogy a visszatérítéshez való jog nem változhat a projekt finanszírozásának forrásai szerint, mert az uniós jog szabályainak megsértésével kivetett adók visszatérítéséhez való jog az uniós rendelkezések által a jogalanyok számára biztosított jogokból ered és azokat kiegészíti.
(Kúria Kfv. V. 35. 340/2013.)
* * *
TELJES HATÁROZAT
A Kúria a dr. Nacsa András Ákos ügyvéd által képviselt A. G. és F. Kft. felperesnek a dr. Rácz Renáta jogtanácsos által képviselt Nemzeti Adó- és Vámhivatal Észak-alföldi Regionális Adó Főigazgatósága alperes ellen adóügyben hozott közigazgatási határozatok bírósági felülvizsgálata iránt indított perében a Fővárosi Bíróság 2010. november 19. napján kelt 4.K.32.208/2010/4., 32.209/2010/4., 32.210/2010/4., és 32.211/2010/4. számú ítéletei ellen a felperes által 5. sorszám alatt előterjesztett felülvizsgálati kérelmek folytán eljárva - tárgyaláson kívül - meghozta a következő
í t é l e t e t:
A Kúria a Fővárosi Bíróság 4.K.32.208/2010/4., 32.209/2010/4., 32.210/2010/4., és 32.211/2010/4. számú ítéleteit - eltérő indokolással - tartja fenn hatályában.A felülvizsgálati eljárásban felmerült költségeiket a felek maguk viselik.
A felülvizsgálati eljárási illetéket az állam viseli.
Ez ellen az ítélet ellen további jogorvoslatnak nincs helye.
I n d o k o l á s
A felperes 2005. évben támogatási szerződést kötött a Földművelésügyi és Vidékfejlesztési Minisztériummal (a továbbiakban: támogató), amely lehetővé tette számára egy projekt finanszírozását (a továbbiakban: támogatás). A támogatott projekt elszámolható költsége - a támogatás számítása céljából készült Pénzügyminisztériumi Útmutató szerint - magába foglalta az általános forgalmi adó (a továbbiakban: áfa) azon részét, amely megfelelt a projekt e támogatás által finanszírozott részének, mert a támogatás idején hatályos általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény (a továbbiakban: Áfa tv.) 38.§ (1) bekezdés a) pontja értelmében nem lehetett levonni a támogatott projektet érintő kiadásokkal kapcsolatosan előzetesen felszámított áfa támogatás összegével arányos részét. Az FVM a felperesnek elszámolható költsége 43,44%-ának megfelelő 90 000 000 Ft támogatást nyújtott, ami 75%-ban közösségi forrásból, 25%-ban pedig nemzeti költségvetésből került finanszírozásra. A felperes projektjének elszámolható költsége összesen 207 174 606 Ft volt, ami 18 645 714 Ft le nem vonható áfát is tartalmazott. A fejlesztési kiadásokhoz kapcsolódó áfák a 2005. szeptember és november havi, illetve - következő időszakra átvihető követelésként - a 2005. december és 2006. január havi bevallásokban kerültek elszámolásra. A felperes a fejlesztési kiadások után előzetesen felszámított 2005. szeptember havi bevallásában elszámolt 4 440 000 Ft, a 2005. november havi bevallásában pedig 13 282 000 Ft, tehát összesen 17 722 000 Ft áfa tekintetében nem élhetett adólevonási jogával.Az Európai Unió Bírósága a C-74/08 számú ítéletében kimondta, hogy a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról szóló - közös hozzáadottértékadó-rendszer: egységes adóalap-megállapításról szóló 1977. május 17-i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv (a továbbiakban: hatodik irányelv) "17. cikkének (2) és (6) bekezdését úgy kell értelmezni, hogy azokkal ellentétes az olyan nemzeti szabályozás, amely államháztartási támogatásban részesülő termékbeszerzés esetén a kapcsolódó héa levonását csak az említett beszerzés nem támogatott hányada erejéig teszi lehetővé".
A felperes 2009. július 22-én 2005. szeptember, november, december és 2006. január hónapokra - a C-74/08. számú ítéletre alapítottan - önellenőrzési bevallásokat nyújtott be az adóhatósághoz, amelyekben kérte a korábban levonási korlátozás alá eső áfa visszatérítését és késedelmi kamat megfizetését.
Az alperes az önellenőrzési bevallások revíziójának eredményeként hozott határozataiban a visszatéríthető összegeket az önellenőrzési bevallásokban szereplő összegeknél alacsonyabban állapította meg, ezek után a felperes javára - a jegybanki alapkamat figyelembe vételével - az eredeti esedékességtől az önellenőrzés benyújtásának napjáig kamatot számított fel, illetve a felperes terhére jogosulatlan visszaigénylésnek minősülő adókülönbözeteket állapított meg, amelyek után adóbírságot nem szabott ki, késedelmi pótlékot nem számított fel. Határozatainak indokolása szerint csak akkor van lehetőség a visszatérítési igény teljesítésére, ha a korábban megfizetett adó máshonnan nem térült meg. A felperes azonban a le nem vonható áfa 43,44%-át kitevő összeget támogatás formájában már megkapta, mert a bruttó módon történő támogatás finanszírozás is áthárításnak minősül, ezért az első fokú határozatok megalapozottak, megfelelnek az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 124/C.§ (3) bekezdés a) pontjának, a 124/D.§ (5) bekezdésének.
A felperes keresetei alapján eljárt Fővárosi Bíróság ítéleteiben valamennyi alperesi határozatot az elsőfokú határozatokra kiterjedően hatályon kívül helyezte és az elsőfokú adóhatóságokat új eljárásra kötelezte. Ítéleteiben megállapította, hogy az alperes a C-74/08. számú ügyben hozott ítélettel ellentétesen, jogellenesen korlátozta a felperes adólevonási jogát. Az új eljárás során az adóhatóságnak a közösségi jog rendelkezéseire figyelemmel kell döntést hoznia, akként, hogy a felperes levonási jogát az Art. 124/C.§ (3) bekezdés a) pontjára és 124/B.§ (5) bekezdésére alapítottan nem tagadhatja meg.
A jogerős ítéletek ellen az alperes nyújtott be felülvizsgálati kérelmet, kérte hatályon kívül helyezésüket és a felperes kereseteinek elutasítását. Azzal érvelt, hogy a jogerős ítéletek nem felelnek meg a hatodik irányelv 17. cikkében foglaltaknak. Fenntartotta határozataiban foglalt álláspontját, mely szerint a felperes az önrevíziós bevallásokban visszaigényelni kívánt áfa egy részét már támogatás formájában megkapta, ezért jogszerűen járt el akkor, amikor csak részben, tehát a támogatás során meg nem térült összeg tekintetében fogadta el a felperes önrevíziós bevallásait.
A felperes felülvizsgálati ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályában fenntartását kérte. Álláspontja szerint az alperes a közösségi joggal ellentétesen járt el, mert adólevonási jogát korlátozva nem a teljes összegű áfát, hanem csak a Pénzügyminisztériumi Útmutató alapján arányosítási módszerrel kiszámolt összeget térítette vissza.
A Kúria az alperes felülvizsgálati kérelmei alapján indult ügyeket egyesítette és az egyesített ügyben a 2012. március 14-én kelt végzésében az Európai Unió Bíróságának (a továbbiakban :EUB) előzetes döntéshozatali eljárását kezdeményezte a tárgyalás felfüggesztése mellett.
Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában az EUB C-191/12. számon hozott ítéletet, amelyben következőképpen határozott: "Úgy kell értelmezni a tagállam által az uniós jog szabályainak a megsértésével kivetett adó visszatérítésének az elvét, hogy az nem zárja ki azt, hogy e tagállam azzal az indokkal tagadja meg a hozzáadottérték-adó azon részének a visszatérítését, amelynek a levonását az uniós jogba ütköző nemzeti intézkedés megakadályozta, hogy az adó e részét fedezte az adóalanynak nyújtott, mind az Európai Unió, mind az említett állam által finanszírozott támogatás, feltéve, hogy a hozzáadottérték-adó levonás megtagadásához kapcsolódó gazdasági terhet teljes mértékben semlegesítették, amit a nemzeti bíróságnak meg kell vizsgálnia".
A Kúria a C-191/12. számú ügyben hozott ítélet után újraiktatást követően folytatta tovább a felülvizsgálati eljárást, amelyben a közösségi jogra, az EUB által kifejtett jogértelmezésre és a nemzeti jogszabályokra figyelemmel az alábbi jogi álláspontot alakította ki:
A hatodik irányelv 17. cikkének (2) bekezdése nem engedélyez olyan nemzeti szabályozást, amely a héa (áfa) levonási jog olyan általános korlátozását tartalmazza, amely az államháztartási támogatásban részesülő termékeket érintő, valamennyi beszerzésre alkalmazandó (C-74/08., C-591/10.). A tagállamoknak vissza kell téríteni azon héa (áfa) teljes összegét, amelynek az adóalany általi levonását az uniós jog megsértésével akadályozták meg. A jogalap nélküli visszafizetett összeg visszaköveteléséhez való jog célja az adó uniós joggal való összeegyeztethetetlensége következményeinek orvoslása, azon gazdasági teher semlegesítése, amellyel ezen adó jogosulatlanul sújtotta azt a gazdasági szereplőt, aki azt végül valóban viselte (C-94/10.). Az ilyen visszatérítés kivételesen megtagadható, amennyiben jogalap nélküli gazdagodást idézne elő, ha megállapítható hogy ezen adófizetésére kötelezett személy az adókat ténylegesen áthárította más adóalanyokra (C-398/09.). A tagállam tehát csak akkor tagadhatja meg a jogtalanul kivetett adó egy részének visszatérítését azzal az indokkal, hogy az ilyen visszatérítés az adóalany jogalap nélküli gazdagodásához vezet, ha ezen adó által az adóalanynak okozott gazdasági terhet teljes mértékben semlegesítették. Annak megállapításához azonban, hogy a visszatérítés kizárólag a jogtalanul kivetett adó gazdasági terhének a semlegesítésére irányul-e vagy sem, illetve hogy az adózó jogalap nélküli gazdagodásához vezet-e vagy sem gazdasági elemzést kell végezni, amely során vizsgálni kell a bizonyítékokat, az összes releváns körülményt. E körben különösen arra kell figyelemmel lenni, hogy a felperesnek nyújtott támogatás összege kevesebb lett volna-e, ha nem akadályozták volna meg a levonási jog gyakorlásában.
Jelen ügyben a támogatás összegét a projekt elszámolható költségére való hivatkozással számították ki, amely magában foglalta a projekt nettó költségét és a le nem vonható áfát is, ezért nem mellőzhető annak vizsgálata, hogy a támogatás összege - az elszámolható költségnek, a le nem vonható áfa figyelmen kívül hagyásával történő számítása esetén - a ténylegesen nyújtott összegnél alacsonyabb lett volna-e. Amennyiben alacsonyabb lett volna a támogatás azon magasabb összegéből eredő többlet, amelyben így a felperes részesülhetett, annak a következménye lenne, hogy a le nem vonható áfa egy részét a támogatás fedezte. Az adó e többletnek megfelelő részéhez kapcsolódó gazdasági terhet tehát a támogató és nem a felperes viselte. Az adó levonás tilalmához kapcsolódó gazdasági teher semlegesítése érdekében a visszatérítés azon összegének, amelyet a felperes követelhet meg kell felelnie annak a különbségnek, amely egyrészt a héa (áfa) azon összege, amelyet a felperes nem vonhatott le a közösségi jogba ütköző nemzeti szabályozás miatt, és másrészt a felperesnek nyújtott támogatás azon összeget meghaladó összege között mutatkozik, amelyet a felperes kapott volna, ha nem akadályozták volna meg a levonáshoz való jogának gyakorlásában. (C-191/12. számú ítélet 30-33. pontjai).
Az előzőekben részletezettekre az alperes az önellenőrzési bevallások revíziója, továbbá a határozathozatal során nem volt és nem is lehetett figyelemmel, mivel a közösségi jog értelmezésére, e körben kötelezően alkalmazandó iránymutatásra csak utóbb, a Kúria kezdeményezése alapján került sor.
A bíróság a Polgári perrendtartásról szóló 1952. évi III. törvény (a továbbiakban: Pp.) 339/A.§ értelmében a közigazgatási határozatokat a meghozatalakor alkalmazandó jogszabályok és fennálló tények alapján vizsgálhatja felül, tehát érdemi döntését az alperesi határozatokban megállapított tényálláshoz képest kell meghoznia. E határozatok azonban jelen ügyben nem tartalmaznak gazdasági elemzést, illetve olyan adatokat, tényeket, körülményeket, bizonyítékokat, amelyek alapján a nemzeti bíróság dönthetne abban a kérdésben, hogy a keresettel támadott határozatokban orvoslásra került-e vagy sem az uniós joggal való összeegyezhetetlenség a C-74/08. és C-191/12. számú ügyekben kifejtett jogértelmezéseknek megfelelően.
A felülvizsgálati eljárásban továbbá - rendkívüli jogorvoslati jellege miatt - a Pp. 270.§ értelmében - nincs helye bizonyítás felvételének, a bizonyítékok ismételt egybevetésének, felülmérlegelésnek, a Kúria a felülvizsgálati eljárás során csak a rendelkezésére álló iratok alapján dönthet. Az elsőfokú bíróság pedig - bár a felek indítványára - a közigazgatási perekben is vehet fel bizonyítást - nem veheti át a közigazgatási szerv hatáskörét, tehát nem dönthet olyan tények, körülmények, bizonyítékok tekintetében, amelyek a közigazgatási eljárás során nem merültek fel, és emiatt nem is képezhették határozathozatal alapját. (Pp. 339.§ (1) bekezdése, Art. 143.§ (1) bekezdése) Az első fokú bírósági eljárásban olyan nagy volumenű bizonyítás lefolytatására sem kerülhet sor, amely jellege tárgya, mérete és várható eredménye meghaladja a per kereteit, és a bíróságnak a közigazgatási határozatokat hatályon kívül kell helyeznie és a hatóságokat új eljárásra kell köteleznie akkor is, ha más jogalapon álló határozat meghozatalát látja indokoltnak (Pp.</a> 339/§ (3) bekezdése).
Az előzőekben részletezettekre figyelemmel a Kúria azt állapította meg, hogy az elsőfokú bíróság valamennyi ítéletének rendelkező részében érdemben jogszerűen döntött a keresettel támadott határozatok hatályon kívül helyezéséről, és az elsőfokú adóhatóságok új eljárásra kötelezéséről. Az ítéletek indokolásában kifejtett téves jogi álláspontja miatt és az EUB ítéletekben kifejtett jogértelmezésnek megfelelő határozathozatalhoz szükséges tények ismerete hiányában azonban nem minden releváns tényt, körülményt, nemzeti és közösségi jogszabályt, jogértelmezést vett számba, ezért az új eljárásokra nem megfelelő iránymutatást adott.
A Kúria mindezek miatt a jogerős ítéleteket - a Pp. 275.§ (3)-(4) bekezdései alapján - az ítéletében kifejtett - első fokú ítéletektől eltérő - indokolással tartotta fenn hatályában.
Az új eljárások során az adóhatóságnak bizonyítási eljárást kell lefolytatnia a C-191/12 számú ügyben hozott ítélet 30-34. pontjaiban kifejtetteknek és a kúriai ítéletnek megfelelően, ennek eredményeként kell olyan érdemi döntéseket hoznia, amelyek megfelelnek a jogvita eldöntésére irányadó anyagi jogi és eljárási jogi rendelkezéseknek, így különösen a hatodik irányelv 17. cikk (2) bekezdésében, a strukturális alapok által társ-finanszírozott tevékenységek kiadásainak támogathatósága tekintetében a 1260/1999/EK Tanácsi rendelet alkalmazása részletes szabályozása megállapításáról szóló 1685/2000/EK rendelet módosításáról és a 1145/2003/EK rendelet hatályon kívül helyezéséről szóló 2004. (III.10.) 448/2004/EK Bizottsági rendelet 7. szabályában, az Art. 124/C. és 124/D §-aiban foglaltaknak. Utal egyben a Kúria arra, hogy a visszatérítéshez való jog nem változhat a projekt finanszírozásának forrásai szerint, mert az uniós jog szabályainak megsértésével kivetett adók visszatérítéséhez való jog az uniós rendelkezések által a jogalanyok számára biztosított jogokból ered és azokat kiegészíti.
A perköltségre vonatkozó ítéleti rendelkezés a Pp. 270.§-a folytán alkalmazandó Pp.81.§ (1) bekezdésében, a felülvizsgálati eljárási illetékre vonatkozó pedig az illetékekről szóló 1990. évi XCIII. törvény 5.§ (1) bekezdés c) pontjában, valamint a költségmentesség alkalmazásáról szóló 6/1986. (VI.16.) IM rendelet 14.§-ában foglaltakon alapul.
Budapest, 2013. szeptember 26.
Dr. Lomnici Zoltán sk. a tanács elnöke, Dr. Kárpáti Magdolna sk. előadó bíró, Dr. Kurucz Krisztina sk. bíró
(Kúria Kfv. V. 35.340/2013.)