adozona.hu
EH 2019.09.K14
EH 2019.09.K14
A helyiadó-törvényben alkalmazott fogalmak meghatározásakor kizárólag akkor lehet figyelembe venni más jogágakban szereplő értelmező rendelkezéseket, ha az adott jogvita elbírálására irányadó jogszabály arra vonatkozóan értelmezést nem tartalmaz [1990. évi C. tv. (Htv.) 11. §, 52. §, 2003. évi XCII. tv. (Art.) 25. §].
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
[1] A felperes 2003. évben a transzformátorházak építményadó alóli mentesítése iránt kérelmet nyújtott be, ennek alapján a hatóság a 2003. augusztus 22. napján kelt 502723-9/2003/10688 számú határozatával a 2003. évi építményadó törlését rendelte el. Az indokolásában megállapította, hogy az összesen 5568 m2 alapterületű transzformátorállomások nem építményadó-kötelesek, mert bár szerkezetileg megfelelnek az építmény fogalmának, azonban emberi tartózkodásra nem alkalmasak. Ennek figyelembevéte...
EH 2019.09.K14 A helyiadó-törvényben alkalmazott fogalmak meghatározásakor kizárólag akkor lehet figyelembe venni más jogágakban szereplő értelmező rendelkezéseket, ha az adott jogvita elbírálására irányadó jogszabály arra vonatkozóan értelmezést nem tartalmaz [1990. évi C. tv. (Htv.) 11. §, 52. §, 2003. évi XCII. tv. (Art.) 25. §].
A felülvizsgálat alapjául szolgáló tényállás
[1] A felperes 2003. évben a transzformátorházak építményadó alóli mentesítése iránt kérelmet nyújtott be, ennek alapján a hatóság a 2003. augusztus 22. napján kelt 502723-9/2003/10688 számú határozatával a 2003. évi építményadó törlését rendelte el. Az indokolásában megállapította, hogy az összesen 5568 m2 alapterületű transzformátorállomások nem építményadó-kötelesek, mert bár szerkezetileg megfelelnek az építmény fogalmának, azonban emberi tartózkodásra nem alkalmasak. Ennek figyelembevételével a következő években a felperes nem nyújtott be a transzformátorházak vonatkozásában építményadó-bevallást.[2] A felperesnél az adóhatóság 2009-2014 adóéveket érintően bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést végzett, melynek során a belső kezelőtérrel rendelkező házas transzformátorállomások utáni építményadó-fizetési kötelezettség fennállását vizsgálta.
[3] Ellenőrzés eredményeképpen az alperesi beavatkozó 2015. március 17. napján kelt 501886-7/2015/10688 számú határozatában a felperest 2010-2014 adóévek tekintetében 22 228 289 Ft építményadó-hiány megfizetésére kötelezte, ezzel egyidejűleg a 6 018 300 Ft építményadó-különbözet törlését rendelte el. A felperes hátrányára feltárt adókülönbözet után késedelmi pótlék megfizetését írta elő. Határozatában kifejtette, hogy a korábbi adóhatósági állásponttól eltérően, a házas transzformátorállomások adójogi besorolása a helyi adókról szóló 1990. évi C. törvény (a továbbiakban: Htv.) épület kritériumainak megfelel, mert tényszerűen megállapítható, hogy a transzformátorházak ugyan jellemzően nem emberi tartózkodásra szolgálnak, azonban a környezettől teljes egészében mesterségesen kialakított, elválasztott teret alkotnak, ezzel biztosítják az ideiglenes tartózkodás és használat feltételeit. Utalt arra is, hogy a transzformátorházak nem tartoznak a műtárgy fogalomba, mivel a műtárgynak minősülő építmények nem valósítják meg az ideiglenes tartózkodás vagy használat lehetőségét sem, azok emberi tartózkodásra jellemzően alkalmatlanok.
[4] Az alperes 2015. július 13. napján kelt BO/051224-3/2015. számú határozatával az elsőfokú határozatot helybenhagyta. Hangsúlyozta, hogy, hogy a 2003. évben hozott döntés jogszabálysértő volt. Megállapításait kizárólag az elévülési időn belül tette meg a Htv. 11. §, 14. § (1) bekezdés, 52. § 5-7., 9. pontjaira hivatkozással. Nézete szerint nincs olyan követelmény a Htv. fogalomrendszerében, hogy az épületnek huzamos emberi tartózkodás célját kell szolgálnia, önmagában az ideiglenes benntartózkodás lehetősége is épületté minősíti azokat. A használat esetleges szüneteltetése sem érinti az adókötelezettséget. Megítélése szerint az elsőfokú adóhatóság által tett megállapítás cáfolatára a felperes által csatolt szakértői vélemény nem volt alkalmas, mivel az építmények adójogi minősítését elsődlegesen a Htv. fogalomrendszere mentén kell elvégezni. A KGD 2008.93. számú jogesetben a Kúria leszögezte, hogy a Htv. által rögzített fogalmak és értelmező rendelkezések, mint valamennyi adójogszabály, egy konkrét törvény alkalmazásában meghatározzák az egyes fogalmak jelentését, tartalmát. Más jogszabályi fogalom meghatározása vagy egyéb rendelkezések kizárólag kifejezetten erre irányuló törvényi felhatalmazás alapján, az abban meghatározott körben vagy akkor alkalmazandó, ha konkrét adótörvény ezt nyilvánvalóan lehetővé teszi. A Köf.5.051/2013/4. számú kúriai ítélet iránymutatásul nem szolgálhat, ugyanis abban kripták műtárgyként történő említése, sírkerteket érintő telekadó-kötelezettség vizsgálata merült fel.
A kereseti kérelem és az alperes és az alperesi beavatkozó védekezése
[5] A felperes keresetében elsődlegesen a transzformátorházak utáni adófizetési kötelezettség törlését kérte. Másodlagosan az alperes határozatának elsőfokú határozatra kiterjedő hatályon kívül helyezését indítványozta. Szerinte az alperes nem megfelelően értelmezte az épület fogalmát és emiatt tényállásfeltárási kötelezettségének nem tett eleget. Egy építmény ugyanis önmagában nem attól lesz alkalmas emberi tartózkodásra, hogy a környezettől mesterségesen elválasztják.[6] Az alperes érdemi ellenkérelmében határozatában foglaltakat fenntartva a felperes keresetének elutasítását kérte.
[7] A perbe az alperes pernyertessége érdekében - beavatkozott az elsőfokú hatóság, amelynek érdemi ellenkérelme szintén a felperes keresetének elutasítására irányult.
[8] Az elsőfokú bíróság a felperes keresetét megalapozottnak találta, miután álláspontja az volt, hogy a kivett transzformátorház nem szerepel a Htv. értelmező rendelkezései között, így megítélése szerint a transzformátorház nem tárgya az építményadónak, ennélfogva nem vizsgálta a Htv. épület, illetve Étv. fogalomrendszere mentén azt, hogy a transzformátorház az emberi állandó vagy időszakos tartózkodás, illetve használat feltételeit miként biztosítja.
[9] A jogerős ítélet ellen az alperes és az alperesi beavatkozó által benyújtott felülvizsgálati kérelem folytán eljárt Kúria a Kfv.I.35.370/2016/8. számú végzésével az elsőfokú bíróság ítéletét hatályon kívül helyezte és az elsőfokú bíróságot új eljárásra és új határozat hozatalára utasította. Megállapította, hogy az elsőfokú bíróság kiindulási pontja helyes volt, hiszen a Htv. 11. § (1) bekezdésében foglaltakból kellett kiindulni, mégis logikai hiba folytán e jogszabályhely megfelelő elemzését nem végezte el. Nem válaszolta meg, hogy a perbeli építmények épületnek, műtárgynak minősülnek-e, mely minőségük okán tartoznak az építményadó tárgyi hatálya alá. Ennek az elsődleges kérdésnek az eldöntését követően lehet a besorolásról határozni: épületről van-e szó, illetve van-e olyan mentességi előírás, amely alá a transzformátorház besorolható annak szem előtt tartásával, hogy a Htv. 52. § 47. pontja az egyéb nem lakás céljára szolgáló épület fogalmát adja meg. A Kúria hangsúlyozta azt is, hogy a bíróság nem reagált a felperesnek a súlyosítási tilalommal kapcsolatos okfejtésére, továbbá a késedelmi kamattal kapcsolatos kérelmére sem.
Az elsőfokú ítélet
[10] Az ekként megindult új eljárásban az eljáró bíróság elsőként összevetette a felperes által előzetes szakértői bizonyítási eljárásban és egy másik adózó ügyében a hatósági eljárásban beszerzett szakvéleményeket, majd az alperesi beavatkozó kérelmére szakértőt rendelt ki a vitatott transzformátorházak minősítésének eldöntésére: azok műtárgynak vagy épületnek vagy nyomvonaljellegű építménynek tekinthetők-e és mi az elsődleges funkciójuk.[11] A perben beszerzett szakértői vélemény szerint a transzformátorállomások épített szerelt része a nyomvonalas műszaki alkotások jellegét magán viselő sajátos építményfajták, melyek épületnek nem minősülő, energiaellátási tevékenységgel kapcsolatos sajátos technológiájú építmények, melyekre eltérő vagy sajátos, csak az elektromosenergia-átalakítás rendeltetésszerű építményre jellemző kiegészítő követelményeknek felelnek meg. A szakértő állásfoglalása szerint a transzformátorállomások sajátos építményfajták, amelyben az időszakos, rövid idejű tartózkodás lehetséges, de a használat feltételei nem biztosítottak. A szakértő álláspontja szerint a transzformátorállomások nem nyomvonaljellegű építmények, azonban elsődleges funkciójuk a transzformátor zárt térben tartása, üzembiztonságának megteremtése, vagyis a védelem.
[12] Az elsőfokú bíróság a felperes keresetét elutasította.
[13] Ítéletében ismertette a közjegyzői nem peres eljárásban, továbbá a beavatkozó más eljárásában beszerzett szakértői véleményt, kitért a perben az alperes kérelmére kirendelt szakértő álláspontjára és ezeket összevetve, a Htv. 11. §-ából kiindulva az álláspontja az volt, hogy az épített házas transzformátorállomás adótárgyi minősítése szempontjából nincs jelentősége annak, hogy az adott létesítmény áramszolgáltatást lát el, hanem annak, hogy az épület nyílászáróval rendelkezik, oda arra kijelölt szakemberek karbantartás céljából beléphetnek, ily módon az ott-tartózkodásuk, illetőleg az épület funkció szerinti használata biztosított. Azt is hangsúlyozta, hogy az Étv. szerinti épületminősítés szakkérdés, azonban a Htv. fogalmi rendszere mentén annak megítélése, hogy az adott építmény az építményadó tárgya alá tartozik-e, már jogkérdésnek minősül. Elismerte, hogy a perbeli szakértők a transzformátorállomásnak más fogalmi besorolást adtak, de az általuk felsorolt ismérvek alapján az állomások építménnyé minősítése és az épület fogalmi kritériumainak érvényesülése nem kérdőjelezhető meg. Nézete szerint mind
a 2013. december 31. napjáig hatályos, mind a 2014. évre irányadó Htv. fogalmi rendszere mentén egyértelműen rögzíthető, hogy a perbeli épített házas transzformátorállomások épületnek minősülnek.
[14] Nem találta alaposnak azt a felperesi érvelést, mely szerint a Htv. 52. § 47. pontjában meghatározott "egyéb, nem lakás céljáró szolgáló helyiség" taxatív felsorolásnak minősül és emiatt építményadó fizetési kötelezettség nem állna fenn.
[15] Arra is rámutatott, hogy amennyiben az ingatlan az épület fogalmi kritériumainak megfelel, úgy a jogszabályban külön nevesített mentesség hiányában a Htv. 11. § (1), (3) bekezdés helyes értelmezése mellett adókötelesnek minősül. Szerinte nem az ingatlan ingatlan-nyilvántartási megnevezésének van jelentősége, hiszen ellenkező esetben számos ingatlan mentesülne az adófizetési kötelezettség alól.
[16] Nem találta alaposnak a felperes súlyosítási tilalommal összefüggésben kifejtett érveit sem. A 2003. évi adófizetési kötelezettség tárgyában hozott határozat nem minősül olyan döntésnek, amely súlyosítási tilalmat eredményezne. Az érintett adótárgy mentességét ugyan az alperes megállapította, de az elévülési időn belül történő ellenőrzési lehetőségre tekintettel a lefolytatott bizonyítási eljárás alapján korábbi álláspontját megváltoztathatta. Az alperes a bírság kiszabásának mellőzésével értékelte azt a tényt, hogy a korábbiakban a felperes a transzformátorállomásokra vonatkozóan mentességet kapott.
A felülvizsgálati kérelem és ellenkérelem
[17] A jogerős ítélet ellen a felperes terjesztett elő felülvizsgálati kérelmet, melyben a jogerős ítélet megváltoztatását és annak megállapítását kérte, hogy a transzformátorházak műtárgy minőségüknél fogva nem tárgyai az építményadónak. Amennyiben a Kúria az ítélet megváltoztatására nem látna lehetőséget, úgy másodlagosan az első fokon eljárt közigazgatási bíróság új eljárásra és új határozat hozatalára történő utasítását indítványozta.[18] Nézete szerint az elsőfokú bíróság ítélete mind anyagi, mind eljárásjogi szempontból súlyosan jogszabálysértő. A bíróság a rendelkezésére álló bizonyítékokat okszerűtlenül és iratellenesen értékelte, a jogkérdés eldöntése szempontjából releváns jogszabályi rendelkezéseket nem tartotta meg. A jogerős ítélet sérti a Htv. 11. § (1) bekezdés, 52. § 47. pontját, az Étv. 2. § 10., 15. pontját, valamint a Pp. 3. § (3), 164. § (1), 117. § (1) bekezdéseit, a Pp. 339/B. §-át. Hangsúlyozta, hogy a megismételt bírósági eljárásban a bíróság részére összesen 5 dokumentum állt rendelkezésre, melyből négy a felperesi kereseti kérelemben foglaltakat támasztotta alá. Ezek között található a perben kirendelt és a perben kirendeltnek minősülő igazságügyi szakértők szakvéleménye is. A bíróság mégis ezeket félretéve azt a következtetést vonta le, hogy a felperes transzformátorállomásai nem műtárgyak, hanem épületek.
[19] A felperes hangsúlyozta, hogy a bíróság nem teljesítette a Kúria hatályon kívül helyező végzésének [29] pontjában foglalt iránymutatást. Első lépcsőben a bíróságnak arról kellett döntenie, hogy a transzformátorállomás műtárgy-e, ami kizárólag az Étv. alapján értelmezhető. Ezzel ellentétesen a bíróság nem a transzformátorállomások műtárgy minőségét, hanem a Htv. szerinti épület fogalmi kritériumai közül kizárólag egyetlen teljesülését vizsgálta. A bíróság a szakértő kirendelésével maga is elismerte, hogy a transzformátorállomások minősítése szakkérdés, mégis ezeket figyelmen kívül hagyva döntött annak minősítése körében. Azt is kiemelte, hogy a perben kirendelt szakértő szakvéleménye nem volt sem homályos, sem hiányos, sem önmagának ellentmondó, így alkalmas volt arra, hogy a bíróság erre alapítsa ítéletét; ha pedig aggályos lett volna a szakértő szakvéleménye, arról a bíróságnak a felperest tájékoztatni kellett volna. A bíróság a kirendelt igazságügyi szakértő, illetve előzetes bizonyítás során kirendelt szakértő véleményéből kiragadott egy-egy megállapítást és összességében azokkal ellentétes következtetésre jutott. Ennek következtében a szakkérdést illető megállapításokat úgy mellőzte, hogy sem a mellőzés indokait, sem a szakértői vélemények mérlegelési szempontjait nem ismertette ítéletében.
[20] Azzal, hogy elmulasztotta tájékoztatni a felperest arról, hogy a szakvélemény ellenére nem a szakvéleményben foglaltaknak megfelelően dönti el a jogvitát, megsértette a felperes tisztességes eljáráshoz való jogát és ezzel összefüggésben a Pp. 3. § (3) bekezdését. A bíróság a szakvélemény beszerzésével egyértelműen elismerte, hogy az Étv. szerinti épület minősítése szakkérdésnek minősült, mégis a szakvélemény ellenére, azt felülbírálva hozta meg ítéletét. Tévesnek tekintette azt a bírósági jogértelmezést, amikor pusztán egy fogalmi elem vizsgálata alapján minősítette a perbeli transzformátorállomásokat és azok funkcióját, illetve működését nem vette figyelembe. A funkciók és a működés figyelembevétele ugyanis elengedhetetlen, mert éppen ezek a körülmények azok, amelyek alapján az Étv. szerinti műtárgyak és a Htv. szerinti épületek elhatárolhatók. Ezzel összefüggésben idézte dr. V. Gy., V. I. Z. és T. Gy. szakértők szakvéleményében foglaltakat.
[21] A bíróság ítéletét anyagi jogi szempontjából is jogszabálysértőnek tekintette, miután a nem lakáscélú adótárgy épületek vonatkozásában alkalmazandó kógens, taxatív felsorolást jogértelmezéssel kiterjesztette. Ez sérti az Alaptörvényt, másrészt ellentétes a Htv. értelmező rendelkezéseivel és a Kúria joggyakorlatával is. A Htv. 11. § (1) bekezdéséből kiindulva az értelmező rendelkezésekben szereplő fogalmak figyelembevételével - különösen a Htv. 52. § 47. pontjában foglaltak alapján - kellett volna dönteni a transzformátorházak adótárgyi minősítése körében. Változatlanul állította, hogy e pont szerinti felsorolás nem példálózó, hanem taxatív. Miután a transzformátorállomások ingatlan-nyilvántartási megnevezése ezen értelmező rendelkezésben nem szerepel, így a transzformátorállomások nem minősülnek adótárgynak. Kiterjesztő jogértelmezés nem megengedett, a jogalkotás körében elkövetett mulasztás a jogalkalmazás során értelmezéssel nem orvosolható.
[22] A Htv. nem lakáscélú adótárgy épületeit a Htv. 52. § 47. pontja szerinti egyéb nem lakás céljára szolgáló épület definíciója tölti meg tartalommal, aminek szempontjából irreleváns, hogy a definíció hogyan kapcsolódik a számított érték szerinti adóztatáshoz megalkotott jogszabályi rendelkezésekhez. Az nem vizsgálható, hogy mire tekintettel került bele a Htv.-be az egyéb nem lakás célra szolgáló épület fogalma, hanem éppen az, hogy miért maradt benne az AB normakontrollját követően. Álláspontjának alátámasztására idézte a Kúria Kfv.I.35.198/2015/4. számú ítéletében foglaltakat.
[23] Kifogásolta, hogy a bíróság a 2015. január 1. napjától hatályos Htv. 52. § 11. pontját visszaható hatállyal alkalmazta, amivel olyan helyzetet teremtett, mintha a jogszabályváltozás előtt is a jogszabályváltozás utáni jogkövetkeztetéseket kellene levonni. A 2015. január 1-jén hatályba lépett újra szabályozás azzal a hatással járt, hogy olyan épülettípusok is adóköteles ingatlanná minősültek, amelyek a korábbi tételes felsorolásban nem szerepeltek, azaz az építményadó hatályán kívül estek. A bíróságnak nincs olyan értelmezési lehetősége, amivel az új adótárgyi meghatározás a korábbi időszakra is alkalmazhatóvá válik és így visszamenőleges hatállyal az épületek szélesebb köre minősülhet adótárgynak.
[24] Változatlanul fenntartotta a súlyosítási tilalomra vonatkozó érvelését is, utalva a 2003. évi adóhatósági határozat következményeire.
[25] Az alperes felülvizsgálati ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályában való fenntartását indítványozta hangsúlyozva, hogy a perbeli létesítmények megfelelnek a 2013-ig és a 2014-től hatályos Htv. épület fogalmának és az Étv. építmény fogalmának. Nézete szerint a szakértői vélemények alapvető tévedése, hogy egy adójogi vitát kizárólag az Étv. szempontrendszere alapján kívántak eldönteni, amely téves következtetéshez vezetett.
[26] Nem értett egyet a felperes Htv. 52. § 47. pontjával kapcsolatos érvelésével mert az egyéb nem lakás céljára szolgáló épület fogalma nem azonos a nem lakás céljára szolgáló épület fogalmával, ugyanis az egyéb szó nyelvtani értelmezéséből adódóan is szűkebb kategória.
[27] Az alperesi beavatkozó elsődlegesen arra utalt, hogy a jogvitát az arra irányadó Htv. fogalomrendszere alapján kellett eldönteni és az épített házas transzformátorállomások mindenben megfelelnek a Htv. épület fogalmi kritériumainak. A Htv. 52. § 47. pontja az egyéb nem lakás céljára szolgáló épület felsorolását tartalmazza nem taxatív jelleggel, ez nem képezhette a kiindulási pontját a jogvita elbírálásának. Véleménye szerint az elsőfokú bíróság valamennyi kereseti érvelésre válaszolt, álláspontja mindenben helytálló.
[28] A felperes a felülvizsgálati ellenkérelmekre előterjesztett előkészítő iratában változatlanul fenntartotta azt a nézetét, hogy a perbeli létesítmények műtárgyak, ennélfogva az építményadó tárgyai nem lehetnek.
A Kúria döntése és jogi indokai
[29] A felperes felülvizsgálati kérelme nem alapos.[30] Elöljáróban a Kúria kiemeli, hogy a felülvizsgálati eljárás során nincs helye bizonyítás felvételének, a bizonyítékok ismételt egybevetésének, felülmérlegelésnek, a Kúria a rendelkezésre álló iratok alapján dönt (Pp. 275. §, BH 2002.29.). Az ítéleti tényállás kapcsán jogszabálysértés akkor állapítható meg, ha az hiányos, iratellenes, téves, avagy okszerűtlen, a logika szabályainak nem megfelelő tényeket, ténybeli következtetéseket rögzít.
[31] Helytállóan mutatott rá arra a felperes, hogy a perbeli jogerős döntést megelőzően a Kúria a korábbi elsőfokú döntést hatályon kívül helyezte és az elsőfokú bíróságot új eljárásra kötelezte. Ugyanakkor az új eljárásra adott iránymutatásában a Kúria nem foglalt állást a vitatott transzformátorállomások műtárgyi minősége kapcsán, hanem a felperesi keresetre tekintettel rendelkezett e kérdés elsőfokú elbírálásnak szükségességéről. A Kúria éppen azt rögzítette a végzése [29] pontjában, hogy az elsőfokú bíróság kiindulási pontja helyes volt, de nem válaszolta meg, "hogy a perbeli építmények épületnek, műtárgynak minősülnek-e, mely minőségük okán tartoznak az építményadó tárgyi hatálya alá".
[32] Erre figyelemmel nem tévedett az elsőfokú bíróság, amikor a perbeli transzformátorállomások fizikai jellemzőinek feltárása érdekében szakértői bizonyítást rendelt el, azonban ennek ismeretében a Htv. 11. § (1) bekezdése szerinti jogi minősítés elvégzése, annak eldöntése, hogy a transzformátorállomások az építményadó tárgyai-e, az ő kompetenciájába tartozott. A Kúria iránymutatásának maradéktalanul eleget tett, a Pp. 275. § (5) bekezdésében foglaltak nem sérültek. A transzformátorállomások fizikai jellemzőit illetően vita nem volt, abban minden szakértő egyetértett, hogy az építmény kritériumait azok teljesítik, illetve hogy a környező külső tértől szerkezeti elemekkel részben vagy egészben mesterségesen kialakított, elválasztott teret alkot. Éppen ezért nem osztja a Kúria azt a felperesi álláspontot, hogy az elsőfokú bíróság a Pp. 3. § (3) bekezdésének sérelmével járt el, hiszen döntése a transzformátorállomások fizikai jellemzőit illetően nem ellentétes a szakértői véleményekkel, csupán az ebből levont jogi következtetések eltérőek a felperesétől, ami viszont kioktatási, tájékoztatási kötelezettség alá nem esik, mert az a per végkimenetele szempontjából prejudikációnak volna tekinthető.
[33] A felperes érvelésével ellentétben az adóhatóság nem sértette meg a súlyosítási tilalomra vonatkozó rendelkezést. Az Alaptörvény 32. cikk (1) bekezdés h) pontja értelmében a helyi önkormányzat a helyi közügyek intézése körében törvény keretei között dönt a helyi adók fajtájáról és mértékéről. A Htv. tartalmazza a törvényi kereteket, az 5. § (1) bekezdés a) pontjában előírva, hogy az önkormányzat rendeletével vagyoni típusú adók bevezetésére jogosult. Az Art. 125. § (2) bekezdése értelmében az adóhatóság állapítja meg - a helyi iparűzési adó és az adóbeszedéssel megállapított idegenforgalmi adó kivételével - a helyi adókat (kivetéses adózás). A kivetéses adózásról az Art. 25. § (1) bekezdés c) pontjában a jogalkotó akként rendelkezik, hogy az adómegállapítás e fajtájában az adót az adóhatóság bevallás alapján, kivetéssel állapítja meg. Az Art. 125. § (4) bekezdése értelmében az adókivetés, -kiszabás az adózó bevallása, bejelentése, illetőleg adatszolgáltatás alapján történik.
[34] A perbeli esetben a felperes kérelmére a 2003. adóévre vonatkozóan rendelkezett az adóhatóság az építményadó törléséről, de ez nem jelenti azt, hogy az Art. 127. § (1) bekezdése szerint az adómegállapításhoz való jog elévüléséig utólagos ellenőrzést a perben vizsgált évekre vonatkozóan nem folytathatott le. Adókülönbözet megállapításáról akkor hozhat határozatot az adóhatóság, ha a bevallás (bejelentés) adataitól vagy az abban feltüntetett körülményektől eltérő tényállást tár fel. Ez az eltérés jelentheti azt is, hogy az adóhatóság a korábbi évre kialakított jogi álláspontjától eltérően a transzformátorállomások adótárgyi minősítését látta indokoltnak. A 2003. évi adófizetési kötelezettség törlése nem befolyásolja az azt követő évek adófizetési kötelezettségét, miután az adóhatóság évente határozza meg a bevallás alapján a fizetendő adó összegét, így a súlyosítási tilalom megsértése nem következett be.
[35] A jogvita érdemét érintően a Htv.-ben használt fogalommeghatározásokból kellett kiindulni, mivel az adókötelezettség megállapítása körében ezek a fogalmi meghatározások alkalmazandók. Az alperesi beavatkozó felülvizsgálati ellenkérelmének ezzel kapcsolatos álláspontja helytálló, a Kúria azzal egyetért. A Kúria álláspontja is az, hogy adózási jogviszonyokban az adott adókötelezettséget előíró jogszabályban meghatározott fogalmak az irányadók.
[36] A Htv. 11. § (1) bekezdése kimondja, hogy adóköteles az önkormányzat illetékességi területén lévő építmények közül a lakás és a nem lakás céljára szolgáló épület, épületrész (a továbbiakban együtt: építmény). Az építményadóval az építmények közül két tárgyat adóztathat az önkormányzat: a lakás és a nem lakás céljára szolgáló épületet, épületrészt.
[37] Az épület fogalmát a 2013. december 31-i időszakban hatályos Htv. 52. § 6. pontja fejti ki, mikor rögzíti: "az olyan építmény, vagy az építmény azon része, amely a környező külső tértől szerkezeti elemekkel részben vagy egészben mesterségesen kialakított, elválasztott teret alkot és ezzel az állandó vagy időszakos tartózkodás, illetőleg használat feltételeit biztosítja...". A jogszabályszöveg nem utal vissza az épített környezet alakításáról és védelméről szóló 1997. évi LXXVIII. törvény (továbbiakban: Étv.) rendelkezéseire, így kizárólag a Htv. fogalmi meghatározásai az irányadók.
[38] Első lépésként arra kellett választ adni, hogy épületnek tekinthető-e a perbeli építmény. Teljes bizonyossággal rögzíthető, hogy a fogalommeghatározás első feltétele a perbeli építményre vonatkoztatható, hiszen a környező külső tértől szerkezeti elemekkel részben vagy egészben mesterségesen kialakított, elválasztott teret/tereket alkot. A fogalommeghatározás másik eleme, melynek szintén fenn kell állnia, ahhoz, hogy az építmény épületnek minősüljön: az állandó vagy időszakos tartózkodás, illetőleg használat feltételeinek biztosítása. A Kúria megítélése szerint ez a feltétel szintén teljesült. E tekintetben nem ért egyet a felperes felülvizsgálati kérelmében kifejtett érveléssel, ennek megállapításához nem szükséges a biztonságos tartózkodás, használat fennállása, elegendő a használat, tartózkodás fizikai lehetősége, mely az igazságügyi szakértői véleményekben rögzített fizikai paraméterek (fényképfelvételek) alapján is biztosított. Nem osztja a Kúria azt a felperesi álláspontot, hogy az épület funkciójának, illetve a transzformátorállomások működésének kellene jelentőséget tulajdonítani az adótárgyi minősítés kapcsán, mert nem ezek adják a fogalmi meghatározás súlypontjait, hanem az épület kritériumnak való megfelelés, az állandó vagy időszakos tartózkodás, illetve használat feltételeinek megléte vagy hiánya.
[39] Ugyan a Htv. rendszerében az állandó vagy időszakos tartózkodás, illetve használat fogalma nem nyert meghatározást, de a Kúria értékelése szerint a jogerős ítélet helytállóan alkalmazta a nyelvtani értelmezést és az Alaptörvény 28. cikkében megfogalmazott teleologikus jogértelmezés követelményét is kielégíti. Valamennyi szakértő egyértelműen megállapította, hogy a transzformátorállomások az időszakos tartózkodásra, illetve használatra alkalmasak. Az üzemeltetés meg is kívánja abban a munkavégzést, ami ott-tartózkodás nélkül nem valósulhat meg. Az időszakos tartózkodás fogalmának meghatározásánál nem feltétel, hogy az ténylegesen hány alkalommal és mennyi ideig tart, mennyi embert érint, vagy csak az emberek egy meghatározott csoportját érinti. A lényeg az időszakos tartózkodás lehetőségének fennállta.
[40] A 2014. január 1-től hatályos Htv. épület fogalommeghatározása érdemi változást nem hozott annak értelmezésében, hiszen az Étv.-re történő utalás kizárólag az építmény fogalmának használatában nyilvánul meg. Az épület definícióját nem veszi át az Étv.-ből, annak meghatározásakor, tartalommal történő megtöltésekor nem lép ki a Htv. rendszeréből. Ennélfogva változatlan annak Htv. rendszerbeli értelmezése, az megegyezik a [39] pontban kifejtettekkel. Mindezek folytán nincs jelentősége annak, hogy a transzformátorállomások műtárgynak minősülnek-e vagy sem.
[41] Vizsgálta a Kúria a felperesnek a Htv. 52. § 47. pontjára történő hivatkozását, az vajon megalapozza-e a perbeli építmények adómentességét. A Kúria nem találta megalapozottnak a felperes fenti jogszabályhellyel kapcsolatos álláspontját.
[42] A Htv. 11. § (1) bekezdése az "építmény" két alapvető kategóriáját különbözteti meg: a (1) lakást és a (2) nem lakás céljára szolgáló épületet, épületrészt. A Htv. egészének szabályozási logikájából az következik, hogy e két kategóriába a Htv. szabályozási tárgya alá tartozó, mindenfajta építmény besorolható. A "lakás" fogalmát az 52. § 8. pontja határozza meg - utaló szabállyal a lakások és helyiségek bérletére, valamint az elidegenítésükre vonatkozó egyes szabályokról szóló 1993. évi LXXVIII. törvény vonatkozó rendelkezéseire -, míg a "nem lakás céljára szolgáló épület" meghatározására külön-külön, az e fogalom alá eső alkategóriánként - kereskedelmi egység, egyéb nem lakás céljára szolgáló épület stb. - ad meghatározást. A Htv. 2014. december 31-én hatályos fogalmi rendszerében tehát az "egyéb nem lakás céljára szolgáló épület" a "nem lakás céljára szolgáló épület" egyik alkategóriája; egy kisebb halmaz az utóbbi, összetettebb csoporton belül. A két fogalom tehát nem tekinthető azonosnak.
[43] Megalapozott tehát az alperes és beavatkozó álláspontjából levezethető logikai következtetés, amely szerint a fő szabály, hogy minden, a Htv. 11. § (1) bekezdésében említett "építmény" adóköteles. Ha nincs kifejezett rendelkezés e fő szabály alóli kivételről - adómentességről -, akkor az adókötelezettség fő szabálya alkalmazandó mindenfajta építményre.
[44] Nem valósított meg visszamenőleges jogszabály-alkalmazást az elsőfokú bíróság mikor utalt a 2015. január 1-ji jogszabály módosításra és annak indokára. Ezzel csupán erősíteni kívánta a Htv. 52. § 47. pontjával kapcsolatban kifejtett értelmezését.
[45] A fentiekben kifejtettek szerint a Kúria összegző értékelése az, hogy a perbeli transzformátorállomások mind a 2013. december 31-ig hatályos, mind a 2014. január 1-jével hatályos Htv. fogalomrendszere alkalmazásában épületnek minősülnek, emiatt az építményadó tárgyi hatálya alá tartoznak, és nincs olyan a törvényben felsorolt mentességi ok, mely alapján az építményadó fizetés alól mentesülnének.
[46] A Kúria az elsőfokú bíróság ítéletét ezért a Pp. 275. § (3) bekezdése alapján hatályában fenntartotta.
(Kúria Kfv.I.35.108/2018.)
* * *
TELJES HATÁROZAT
Az ügy száma: Kfv.I.35.108/2018/10.
A tanács tagjai: Dr. Hajnal Péter a tanács elnöke, Dr. Heinemann Csilla előadó bíró, Huszárné dr. Oláh Éva bíró
A felperes:
A felperes képviselője: Vámosi-Nagy Ernst&Young Ügyvédi Iroda (képviselő: dr. Vámosi-Nagy Szabolcs ügyvéd )
Az alperes: Borsod-Abaúj-Zemplén megyei Kormányhivatal
Az alperes képviselője: Dr. Gibolya Zoltán kamarai jogtanácsos
Más perbeli személyek neve és perbeli állása: Miskolc Megyei Jogú Város Önkormányzat jegyzője alperesi beavatkozó, képviseli: dr. Menyhárt Szabolcs kamarai jogtanácsos
A per tárgya: építményadó tárgyában hozott közigazgatási határozat bírósági felülvizsgálata
A felülvizsgálati kérelmet benyújtó fél: felperes 36. szám alatt
A felülvizsgálni kért jogerős határozat: Miskolci Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság 24.K.27.119/2017/33.
Rendelkező rész
A Kúria a Miskolci Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság 24.K.27.119/2017/33. számú ítéletét hatályában fenntartja.Kötelezi a felperest, hogy fizessen meg 15 napon belül az alperesnek és az alperesi beavatkozónak fejenként 100.000 (százezer) - 100.000 (százezer) forint felülvizsgálati perköltséget.
Kötelezi a felperest, hogy fizessen meg az államnak - külön felhívásra - 2.222.300 (kétmillió-kétszázhuszonkétezer-háromszáz) forint felülvizsgálati eljárási illetéket.
Az ítélet ellen felülvizsgálatnak nincs helye.
I n d o k o l á s
A felülvizsgálat alapjául szolgáló tényállás
[1] A felperes 2003. évben a transzformátorházak építményadó alóli mentesítése iránt kérelmet nyújtott be, ennek alapján a hatóság a 2003. augusztus 22. napján kelt 502723-9/2003/10688 számú határozatával a 2003. évi építményadó törlését rendelte el. Az indokolásában megállapította, hogy az összesen 5568 m2 alapterületű transzformátorállomások nem építményadó kötelesek, mert bár szerkezetileg megfelelnek az építmény fogalmának, azonban emberi tartózkodásra nem alkalmasak. Ennek figyelembevételével a következő években a felperes nem nyújtott be a transzformátorházak vonatkozásában építményadó bevallást.[2] A felperesnél az adóhatóság 2009-2014 adóéveket érintően bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést végzett, melynek során a belső kezelőtérrel rendelkező házas transzformátor állomások utáni építményadó fizetési kötelezettség fennállását vizsgálta.
[3] Ellenőrzés eredményeképpen az alperesi beavatkozó 2015. március 17. napján kelt 501886-7/2015/10688 számú határozatában a felperest 2010-2014 adóévek tekintetében 22.228.289 Ft építményadó hiány megfizetésére kötelezte, ezzel egyidejűleg a 6.018.300 Ft építményadó különbözet törlését rendelte el. A felperes hátrányára feltárt adókülönbözet után késedelmi pótlék megfizetését írta elő. Határozatában kifejtette, hogy a korábbi adóhatósági állásponttól eltérően, a házas transzformátor állomások adójogi besorolása a helyi adókról szóló 1990. évi C. törvény (továbbiakban: Htv.) épület kritériumainak megfelel, mert tényszerűen megállapítható, hogy a transzformátorházak ugyan jellemzően nem emberi tartózkodásra szolgálnak, azonban a környezettől teljes egészében mesterségesen kialakított, elválasztott teret alkotnak, ezzel biztosítják az ideiglenes tartózkodás és használat feltételeit. Utalt arra is, hogy a transzformátorházak nem tartoznak a műtárgy fogalomba, mivel a műtárgynak minősülő építmények nem valósítják meg az ideiglenes tartózkodás vagy használat lehetőségét sem, azok emberi tartózkodásra jellemzően alkalmatlanok.
[4] Az alperes 2015. július 13. napján kelt BO/051224-3/2015. számú határozatával az elsőfokú határozatot helybenhagyta. Hangsúlyozta, hogy, hogy a 2003 évben hozott döntés jogszabálysértő volt. Megállapításait kizárólag az elévülési időn belül tette meg a Htv. 11. §, 14. § (1) bekezdés, 52. § 5-7., 9. pontjaira hivatkozással. Nézete szerint nincs olyan követelmény a Htv. fogalomrendszerében, hogy az épületnek huzamos emberi tartózkodás célját kell szolgálnia, önmagában az ideiglenes benntartózkodás lehetősége is épületté minősíti azokat. A használat esetleges szüneteltetése sem érinti az adókötelezettséget. Megítélése szerint az elsőfokú adóhatóság által tett megállapítás cáfolatára a felperes által csatolt szakértői vélemény nem volt alkalmas, mivel az építmények adójogi minősítését elsődlegesen a Htv. fogalomrendszere mentén kell elvégezni. A KGD 2008.93. számú jogesetben a Kúria leszögezte, hogy a Htv. által rögzített fogalmak és értelmező rendelkezések, mint valamennyi adójogszabály, egy konkrét törvény alkalmazásában meghatározzák az egyes fogalmak jelentését, tartalmát. Más jogszabályi fogalom meghatározása vagy egyéb rendelkezések kizárólag kifejezetten erre irányuló törvényi felhatalmazás alapján, az abban meghatározott körben vagy akkor alkalmazandó, ha konkrét adótörvény ezt nyilvánvalóan lehetővé teszi. A Köf.5.051/2013/4. számú kúriai ítélet iránymutatásul nem szolgálhat, ugyanis abban kripták műtárgyként történő említése, sírkerteket érintő telekadó kötelezettség vizsgálata merült fel.
A kereseti kérelem és az alperes és alperesi beavatkozó védekezése
[5] A felperes keresetében elsődlegesen a transzformátorházak utáni adófizetési kötelezettség törlését kérte. Másodlagosan az alperes határozatának elsőfokú határozatra kiterjedő hatályon kívül helyezését indítványozta. Szerinte az alperes nem megfelelően értelmezte az épület fogalmát és emiatt tényállás feltárási kötelezettségének nem tett eleget. Egy építmény ugyanis önmagában nem attól lesz alkalmas emberi tartózkodásra, hogy a környezettől mesterségesen elválasztják. A Htv. 52. § 5., 6. pontja és az Étv. 2. § 15. pontjának műtárgy fogalma összevetése alapján megállapítható, hogy az adott építmény nem épületnek, hanem műtárgynak minősül. Ezt erősíti a Nemzetgazdasági Minisztérium 423/2015. számú állásfoglalása is.[6] Annak alátámasztására, hogy a transzformátorházak nem épületnek, hanem műtárgynak minősülnek, hivatkozott az MSZ 1610/05-1970., illetve MSZ EN 61936-2013 szabványban, a beszerzett szakértői véleményben, valamit a Legfelsőbb Bíróság BH 1998.240. számú eseti döntésében foglaltakra, amely jogvita a transzformátorállomásként hasznosított helyiségek használati díjával kapcsolatban merült fel. Csatolta továbbá a közjegyzői előzetes bizonyítási eljárásban beszerzett építés-igazságügyi szakértői véleményt, mely leszögezte, hogy az épített házas transzformátor állomások a villamosenergia átviteli- és elosztóhálózat elválaszthatatlan részei, az épületben való tartózkodás korlátozottsága miatt a Htv. előírt feltételek nem teljesülnek. Vitatta a visszamenőleges építményadó kiszabásának jogszerűségét is, ezzel összefüggésben a súlyosítási tilalom megsértését állította és visszafizetés esetén késedelmi kamat megállapítását kérte. Az első tárgyalást megelőzően benyújtott előkészítő iratában egy kúriai döntés alapján arra is hivatkozott, hogy a perbeli építmények nem minősülnek a Htv. 52. § 47. pontjában foglalt egyéb nem lakás céljára szolgáló épületnek sem.
[7] Az alperes érdemi ellenkérelmében határozatában foglaltakat fenntartva a felperes keresetének elutasítását kérte.
[8] A perbe - alperes pernyertessége érdekében - beavatkozott az elsőfokú hatóság, akinek érdemi ellenkérelme szintén a felperes keresetének elutasítására irányult.
[9] Az elsőfokú bíróság a felperes keresetét megalapozottnak találta, miután álláspontja az volt, hogy a kivett transzformátorház nem szerepel a Htv. értelmező rendelkezései között, így megítélése szerint a transzformátorház nem tárgya az építményadónak, ennél fogva nem vizsgálta a Htv. épület, illetve Étv. fogalomrendszere mentén azt, hogy a transzformátorház az emberi állandó vagy időszakos tartózkodás, illetve használat feltételeit miként biztosítja.
[10] A jogerős ítélet ellen az alperes és az alperesi beavatkozó által benyújtott felülvizsgálati kérelem folytán eljárt Kúria a Kfv.I.35.370/2016/8. számú végzésével az elsőfokú bíróság ítéletét hatályon kívül helyezte és az elsőfokú bíróságot új eljárásra és új határozat hozatalára utasította. Megállapította, hogy az elsőfokú bíróság kiindulási pontja helyes volt, hiszen a Htv. 11. § (1) bekezdésében foglaltakból kellett kiindulni, mégis logikai hiba folytán e jogszabályhely megfelelő elemzését nem végezte el. Nem válaszolta meg, hogy a perbeli építmények épületnek, műtárgynak minősülnek-e, mely minőségük okán tartoznak az építményadó tárgyi hatálya alá. Ennek az elsődleges kérdésnek az eldöntését követően lehet a besorolásról határozni: épületről van-e szó, illetve van-e olyan mentességi előírás, amely alá a transzformátorház besorolható annak szem előtt tartásával, hogy a Htv. 52. § 47. pontja az egyéb nem lakás céljára szolgáló épület fogalmát adja meg. A Kúria hangsúlyozta azt is, hogy a bíróság nem reagált a felperesnek a súlyosítási tilalommal kapcsolatos okfejtésére, továbbá a késedelmi kamattal kapcsolatos kérelmére sem.
Az elsőfokú ítélet
[11] Az ekként megindult új eljárásban az eljáró bíróság elsőként összevetette a felperes által előzetes szakértői bizonyítási eljárásban és egy másik adózó ügyében a hatósági eljárásban beszerzett szakvéleményeket, majd az alperesi beavatkozó kérelmére szakértőt rendelt ki a vitatott transzformátorházak minősítésének eldöntésére: azok műtárgynak vagy épületnek vagy nyomvonaljellegű építménynek tekinthetők-e és mi az elsődleges funkciójuk.[12] A perben beszerzett szakértői vélemény szerint a transzformátor állomások épített szerelt része a nyomvonalas műszaki alkotások jellegét magán viselő sajátos építményfajták, melyek épületnek nem minősülő energiaellátási tevékenységgel kapcsolatos sajátos technológiájú építmények, melyekre eltérő vagy sajátos, csak az elektromos energia-átalakítás rendeltetésszerű építményre jellemző kiegészítő követelményeknek felelnek meg. A szakértő állásfoglalása szerint a transzformátor állomások sajátos építményfajták, amelyben az időszakos, rövid idejű tartózkodás lehetséges, de a használat feltételei nem biztosítottak. A szakértő álláspontja szerint a transzformátor állomások nem nyomvonaljellegű építmények, azonban elsődleges funkciójuk a transzformátor zárt térben tartása, üzembiztonságának megteremtése, vagyis a védelem.
[13] Az elsőfokú bíróság a felperes keresetét elutasította.
[14] Ítéletében ismertette a közjegyzői nem peres eljárásban, továbbá a beavatkozó más eljárásában beszerzett szakértői véleményt, kitért a perben az alperes kérelmére kirendelt szakértő álláspontjára és ezeket összevetve, a Htv. 11. §-ából kiindulva az álláspontja az volt, hogy az épített házas transzformátor állomás adótárgyi minősítése szempontjából nincs jelentősége annak, hogy az adott létesítmény áramszolgáltatást lát el, hanem annak, hogy az épület nyílászáróval rendelkezik, oda arra kijelölt szakemberek karbantartás céljából beléphetnek, ily módon az ott tartózkodásuk, illetőleg az épület funkció szerinti használata biztosított. Azt is hangsúlyozta, hogy az Étv. szerinti épületminősítés szakkérdés, azonban a Htv. fogalmi rendszere mentén annak megítélése, hogy az adott építmény az építményadó tárgya alá tartozik-e, már jogkérdésnek minősül. Elismerte, hogy a perbeli szakértők a transzformátor állomásnak más fogalmi besorolást adtak, de az általuk felsorolt ismérvek alapján az állomások építménnyé minősítése és az épület fogalmi kritériumainak érvényesülése nem kérdőjelezhető meg. Nézete szerint mind a 2013. december 31. napjáig hatályos, mind a 2014 évre irányadó Htv. fogalmi rendszere mentén egyértelműen rögzíthető, hogy a perbeli épített házas transzformátor állomások épületnek minősülnek.
[15] Nem találta alaposnak azt a felperesi érvelést, mely szerint a Htv. 52. § 47. pontjában meghatározott "egyéb, nem lakás céljáró szolgáló helyiség" taxatív felsorolásnak minősül és emiatt építményadó fizetési kötelezettség nem állna fenn.
[16] Arra is rámutatott, hogy amennyiben az ingatlan az épület fogalmi kritériumainak megfelel, úgy a jogszabályban külön nevesített mentesség hiányában a Htv. 11. § (1), (3) bekezdés helyes értelmezése mellett adókötelesnek minősül. Szerinte nem az ingatlan ingatlan-nyilvántartási megnevezésnek van jelentősége, hiszen ellenkező esetben számos ingatlan mentesülne az adófizetési kötelezettség alól.
[17] Nem találta alaposnak a felperes súlyosítási tilalommal összefüggésben kifejtett érveit sem. A 2003. évi adófizetési kötelezettség tárgyában hozott határozat nem minősül olyan döntésnek, amely súlyosítási tilalmat eredményezne. Az érintett adótárgy mentességét ugyan az alperes megállapította, de az elévülési időn belül történő ellenőrzési lehetőségre tekintettel a lefolytatott bizonyítási eljárás alapján korábbi álláspontját megváltoztathatta. Az alperes a bírság kiszabásának mellőzésével értékelte azt a tényt, hogy a korábbiakban a felperes a transzformátor állomásokra vonatkozóan mentességet kapott.
A felülvizsgálati kérelem és ellenkérelem
[18] A jogerős ítélet ellen a felperes terjesztett elő felülvizsgálati kérelmet, melyben a jogerős ítélet megváltoztatását és annak megállapítását kérte, hogy a transzformátorházak műtárgy minőségüknél fogva nem tárgyai az építményadónak. Amennyiben a Kúria az ítélet megváltoztatására nem látna lehetőséget, úgy másodlagosan az első fokon eljárt közigazgatási bíróság új eljárásra és új határozat hozatalára történő utasítását indítványozta.[19] Nézete szerint az elsőfokú bíróság ítélete mind anyagi, mind eljárásjogi szempontból súlyosan jogszabálysértő. A bíróság a rendelkezésére álló bizonyítékokat okszerűtlenül és iratellenesen értékelte, a jogkérdés eldöntése szempontjából releváns jogszabályi rendelkezéseket nem tartotta meg. A jogerős ítélet sérti a Htv. 11. § (1) bekezdés, 52. § 47. pontját, az Étv. 2. § 10., 15. pontját, valamint a Pp. 3. § (3), 164. § (1), 117. § (1) bekezdéseit, a Pp. 339/B. §-át. Hangsúlyozta, hogy a megismételt bírósági eljárásban a bíróság részére összesen 5 dokumentum állt rendelkezésre, melyből négy a felperesi kereseti kérelemben foglaltakat támasztotta alá. Ezek között található a perben kirendelt és a perben kirendeltnek minősülő igazságügyi szakértők szakvéleménye is. A bíróság mégis ezeket félre téve azt a következtetést vonta le, hogy a felperes transzformátor állomásai nem műtárgyak, hanem épületek.
[20] A felperes hangsúlyozta, hogy a bíróság nem teljesítette a Kúria hatályon kívül helyező végzésének [29] pontjában foglalt iránymutatást. Első lépcsőben a bíróságnak arról kellett döntenie, hogy a transzformátor állomás műtárgy-e, ami kizárólag az Étv. alapján értelmezhető. Ezzel ellentétesen a bíróság nem a transzformátor állomások műtárgy minőségét, hanem a Htv. szerinti épület fogalmi kritériumai közül kizárólag egyetlen teljesülését vizsgálta. A bíróság a szakértő kirendelésével maga is elismerte, hogy a transzformátor állomások minősítése szakkérdés, mégis ezeket figyelmen kívül hagyva döntött annak minősítése körében. Azt is kiemelte, hogy a perben kirendelt szakértő szakvéleménye nem volt sem homályos, sem hiányos, sem önmagának ellentmondó, így alkalmas volt arra, hogy a bíróság erre alapítsa ítéletét; ha pedig aggályos lett volna a szakértő szakvéleménye, arról a bíróságnak a felperest tájékoztatni kellett volna. A bíróság a kirendelt igazságügyi szakértő, illetve előzetes bizonyítás során kirendelt szakértő véleményéből kiragadott egy-egy megállapítást és összességében azokkal ellentétes következtetésre jutott. Ennek következtében a szakkérdést illető megállapításokat úgy mellőzte, hogy sem a mellőzés indokait, sem a szakértői vélemények mérlegelési szempontjait nem ismertette ítéletében.
[21] Azzal, hogy elmulasztotta tájékoztatni a felperest arról, hogy a szakvélemény ellenére nem a szakvéleményben foglaltaknak megfelelően dönti el a jogvitát, megsértette a felperes tisztességes eljáráshoz való jogát és ezzel összefüggésben a Pp. 3. § (3) bekezdését. A bíróság a szakvélemény beszerzésével egyértelműen elismerte, hogy az Étv. szerinti épület minősítése szakkérdésnek minősült, mégis a szakvélemény ellenére, azt felülbírálva hozta meg ítéletét. Tévesnek tekintette azt a bírósági jogértelmezést, amikor pusztán egy fogalmi elem vizsgálata alapján minősítette a perbeli transzformátor állomásokat és azok funkcióját, illetve működését nem vette figyelembe. A funkciók és a működés figyelembevétele ugyanis elengedhetetlen, mert éppen ezek a körülmények azok, amelyek alapján az Étv. szerinti műtárgyak és a Htv. szerinti épületek elhatárolhatók. Ezzel összefüggésben idézte dr. V. Gy., V. I. Z. és T. Gy. szakértők szakvéleményében foglaltakat.
[22] A bíróság ítéletét anyagi jogi szempontjából is jogszabálysértőnek tekintette, miután a nem lakáscélú adótárgy épületek vonatkozásában alkalmazandó kogens, taxatív felsorolást jogértelmezéssel kiterjesztette. Ez sérti az Alaptörvényt, másrészt ellentétes a Htv. értelmező rendelkezéseivel és a Kúria joggyakorlatával is. A Htv. 11. § (1) bekezdéséből kiindulva az értelmező rendelkezésekben szereplő fogalmak figyelembevételével - különösen a Htv. 52. § 47. pontjában foglaltak alapján - kellett volna dönteni a transzformátorházak adótárgyi minősítése körében. Változatlanul állította, hogy e pont szerinti felsorolás nem példálózó, hanem taxatív. Miután a transzformátor állomások ingatlan-nyilvántartási megnevezése ezen értelmező rendelkezésben nem szerepel, így a transzformátor állomások nem minősülnek adótárgynak. Kiterjesztő jogértelmezés nem megengedett, a jogalkotás körében elkövetett mulasztás a jogalkalmazás során értelmezéssel nem orvosolható.
[23] A Htv. nem lakáscélú adótárgy épületeit a Htv. 52. § 47. pontja szerinti egyéb nem lakás céljára szolgáló épület definíciója tölti meg tartalommal, aminek szempontjából irreleváns, hogy a definíció hogyan kapcsolódik a számított érték szerinti adóztatáshoz megalkotott jogszabályi rendelkezésekhez. Az nem vizsgálható, hogy mire tekintettel került bele a Htv.-be az egyéb nem lakás célra szolgáló épület fogalma, hanem éppen az, hogy miért maradt benne az AB normakontrollját követően. Álláspontjának alátámasztására idézte a Kúria Kfv.I.35.198/2015/4. számú ítéletében foglaltakat.
[24] Kifogásolta, hogy a bíróság a 2015. január 1. napjától hatályos Htv. 52. § 11. pontját visszaható hatállyal alkalmazta, amivel olyan helyzetet teremtett, mintha a jogszabályváltozás előtt is a jogszabályváltozás utáni jogkövetkeztetéseket kellene levonni. A 2015. január 1-jén hatályba lépett újra szabályozás azzal a hatással járt, hogy olyan épülettípusok is adóköteles ingatlanná minősültek, amelyek a korábbi tételes felsorolásban nem szerepeltek, azaz az építményadó hatályán kívül estek. A bíróságnak nincs olyan értelmezési lehetősége, amivel az új adótárgyi meghatározás a korábbi időszakra is alkalmazhatóvá válik és így visszamenőleges hatállyal az épületek szélesebb köre minősülhet adótárgynak.
[25] Változatlanul fenntartotta a súlyosítási tilalomra vonatkozó érvelését is utalva a 2003. évi adóhatósági határozat következményeire.
[26] Az alperes felülvizsgálati ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályában való fenntartását indítványozta hangsúlyozva, hogy a perbeli létesítmények megfelelnek a 2013. évig és 2014. évtől hatályos Htv. épület fogalmának és az Étv. építmény fogalmának. Nézete szerint a szakértői vélemények alapvető tévedése, hogy egy adójogi vitát kizárólag az Étv. szempontrendszere alapján kívántak eldönteni, amely téves következtetéshez vezetett.
[27] Nem értett egyet a felperes Htv. 52. § 47. pontjával kapcsolatos érvelésével mert az egyéb nem lakás céljára szolgáló épület fogalma nem azonos a nem lakás céljára szolgáló épület fogalmával, ugyanis az egyéb szó nyelvtani értelmezéséből adódóan is szűkebb kategória.
[28] Az alperesi beavatkozó elsődlegesen arra utalt, hogy a jogvitát az arra irányadó Htv. fogalomrendszere alapján kellett eldönteni és az épített házas transzformátorállomások mindenben megfelelnek a Htv. épület fogalmi kritériumainak. A Htv. 52. § 47. pontja az egyéb nem lakás céljára szolgáló épület felsorolását tartalmazza nem taxatív jelleggel, ez nem képezhette a kiindulási pontját a jogvita elbírálásának. Véleménye szerint az elsőfokú bíróság valamennyi kereseti érvelésre válaszolt, álláspontja mindenben helytálló.
[29] A felperes a felülvizsgálati ellenkérelmekre előterjesztett előkészítő iratában változatlanul fenntartotta azt a nézetét, hogy a perbeli létesítmények műtárgyak, ennél fogva az építményadó tárgyai nem lehetnek.
A Kúria döntése és jogi indokai
[30] A felperes felülvizsgálati kérelme nem alapos.[31] Elöljáróban a Kúria kiemeli, hogy a felülvizsgálati eljárás során nincs helye bizonyítás felvételének, a bizonyítékok ismételt egybevetésének, felülmérlegelésnek, a Kúria a rendelkezésre álló iratok alapján dönt (Pp. 275. §, BH 2002.29.). Az ítéleti tényállás kapcsán jogszabálysértés akkor állapítható meg, ha az hiányos, iratellenes, téves, avagy okszerűtlen, a logika szabályainak nem megfelelő tényeket, ténybeli következtetéseket rögzít.
[32] Helytállóan mutatott rá arra a felperes, hogy a perbeli jogerős döntést megelőzően a Kúria a korábbi elsőfokú döntést hatályon kívül helyezte és az elsőfokú bíróságot új eljárásra kötelezte. Ugyanakkor az új eljárásra adott iránymutatásában a Kúria nem foglalt állást a vitatott transzformátorállomások műtárgyi minősége kapcsán, hanem a felperesi keresetre tekintettel rendelkezett e kérdés elsőfokú elbírálásnak szükségességéről. A Kúria éppen azt rögzítette a végzése [29] pontjában, hogy az elsőfokú bíróság kiindulási pontja helyes volt, de nem válaszolta meg, "hogy a perbeli építmények épületnek, műtárgynak minősülnek-e, mely minőségük okán tartoznak az építményadó tárgyi hatálya alá."
[33] Erre figyelemmel nem tévedett az elsőfokú bíróság, amikor a perbeli transzformátor állomások fizikai jellemzőinek feltárása érdekében szakértői bizonyítást rendelt el, azonban ennek ismeretében a Htv. 11. § (1) bekezdése szerinti jogi minősítés elvégzése, annak eldöntése, hogy a transzformátor állomások az építményadó tárgyai-e az ő kompetenciájába tartozott. A Kúria iránymutatásának maradéktalanul eleget tett, a Pp. 275. § (5) bekezdésében foglaltak nem sérültek. A transzformátor állomások fizikai jellemzőit illetően vita nem volt, abban minden szakértő egyetértett, hogy az építmény kritériumait azok teljesítik, illetve hogy a környező külsőt tértől szerkezeti elemekkel részben vagy egészben mesterségesen kialakított, elválasztott teret alkot. Éppen ezért nem osztja a Kúria azt a felperesi álláspontot, hogy az elsőfokú bíróság a Pp. 3. § (3) bekezdésének sérelmével járt el, hiszen döntése a transzformátor állomások fizikai jellemzőit illetően nem ellentétes a szakértői véleményekkel, csupán az ebből levont jogi következtetések eltérőek a felperesétől, ami viszont kioktatási, tájékoztatási kötelezettség alá nem esik, mert az a per végkimenetele szempontjából prejudikációnak volna tekinthető.
[34] A felperes érvelésével ellentétben az adóhatóság nem sértette meg a súlyosítási tilalomra vonatkozó rendelkezést. Az Alaptörvény 32. cikk (1) bekezdés h) pontja értelmében a helyi önkormányzat a helyi közügyek intézése körében törvény keretei között dönt a helyi adók fajtájáról és mértékéről. A Htv. tartalmazza a törvényi kereteket, az 5. § (1) bekezdés a) pontjában előírva, hogy az önkormányzat rendeletével vagyoni típusú adók bevezetésére jogosult. Az Art. 125. § (2) bekezdése értelmében az adóhatóság állapítja meg - a helyi iparűzési adó és az adóbeszedéssel megállapított idegenforgalmi adó kivételével - a helyi adókat (kivetéses adózás). A kivetéses adózásról az Art. 25. § (1) bekezdés c) pontjában a jogalkotó akként rendelkezik, hogy az adómegállapítás e fajtájában az adót az adóhatóság bevallás alapján, kivetéssel állapítja meg. Az Art. 125. § (4) bekezdése értelmében az adókivetés, -kiszabás az adózó bevallása, bejelentése, illetőleg adatszolgáltatás alapján történik.
[35] A perbeli esetben a felperes kérelmére a 2003. adóévre vonatkozóan rendelkezett az adóhatóság az építményadó törléséről, de ez nem jelenti azt, hogy az Art. 127. § (1) bekezdése szerint az adómegállapításhoz való jog elévüléséig utólagos ellenőrzést a perben vizsgált évekre vonatkozóan nem folytathatott le. Adókülönbözet megállapításáról akkor hozhat határozatot az adóhatóság, ha a bevallás (bejelentés) adataitól vagy az abban feltüntetett körülményektől eltérő tényállást tár fel. Ez az eltérés jelentheti azt is, hogy az adóhatóság a korábbi évre kialakított jogi álláspontjától eltérően a transzformátorállomások adótárgyi minősítését látta indokoltnak. A 2003. évi adófizetési kötelezettség törlése nem befolyásolja az azt követő évek adófizetési kötelezettségét, miután az adóhatóság évente határozza meg a bevallás alapján a fizetendő adó összegét, így a súlyosítási tilalom megsértése nem következett be.
[36] A jogvita érdemét érintően a Htv. -ben használt fogalom meghatározásokból kellett kiindulni, mivel az adó kötelezettség megállapítása körében ezek a fogalmi meghatározások alkalmazandók. Az alperesi beavatkozó felülvizsgálati ellenkérelmének ezzel kapcsolatos álláspontja helytálló, a Kúria azzal egyetért. A Kúria álláspontja is az, hogy adózási jogviszonyokban az adott adókötelezettséget előíró jogszabályban meghatározott fogalmak az irányadók.
[37] A Htv. 11. § (1) bekezdése kimondja, hogy adóköteles az önkormányzat illetékességi területén lévő építmények közül a lakás és a nem lakás céljára szolgáló épület, épületrész (a továbbiakban együtt: építmény). Az építményadóval az építmények közül két tárgyat adóztathat az önkormányzat: a lakás és a nem lakás céljára szolgáló épületet, épületrészt.
[38] Az épület fogalmát a 2013. december 31-i időszakban hatályos Htv. 52. § 6. pontja fejti ki, mikor rögzíti: "az olyan építmény, vagy az építmény azon része, amely a környező külső tértől szerkezeti elemekkel részben vagy egészben mesterségesen kialakított, elválasztott teret alkot és ezzel az állandó vagy időszakos tartózkodás, illetőleg használat feltételeit biztosítja...". A jogszabály szöveg nem utal vissza az épített környezet alakításáról és védelméről szóló 1997. évi LXXVIII. törvény (továbbiakban: Étv.) rendelkezéseire, így kizárólag a Htv. fogalmi meghatározásai az irányadók.
[39] Első lépésként arra kellett választ adni, hogy épületnek tekinthető-e a perbeli építmény. Teljes bizonyossággal rögzíthető, hogy a fogalom meghatározás első feltétele a perbeli építményre vonatkoztatható, hiszen a környező külső tértől szerkezeti elemekkel részben vagy egészben mesterségesen kialakított, elválasztott teret/tereket alkot. A fogalom meghatározás másik eleme, melynek szintén fenn kell állnia, ahhoz, hogy az építmény épületnek minősüljön: az állandó vagy időszakos tartózkodás, illetőleg használat feltételeinek biztosítása. A Kúria megítélése szerint ez a feltétel szintén teljesült. E tekintetben nem ért egyet a felperes felülvizsgálati kérelmében kifejtett érveléssel, ennek megállapításához nem szükséges a biztonságos tartózkodás, használat fennállása, elegendő a használat, tartózkodás fizikai lehetősége, mely az igazságügyi szakértői véleményekben rögzített fizikai paraméterek (fényképfelvételek) alapján is biztosított. Nem osztja a Kúria azt a felperesi álláspontot, hogy az épület funkciójának, illetve a transzformátor állomások működésének kellene jelentőséget tulajdonítani az adótárgyi minősítés kapcsán, mert nem ezek adják a fogalmi meghatározás súlypontjait, hanem az épület kritériumnak való megfelelés, az állandó vagy időszakos tartózkodás, illetve használat feltételeinek megléte vagy hiánya.
[40] Ugyan a Htv. rendszerében az állandó vagy időszakos tartózkodás, illetve használat fogalma nem nyert meghatározást, de a Kúria értékelése szerint a jogerős ítélet helytállóan alkalmazta a nyelvtani értelmezést és az Alaptörvény 28. cikkében megfogalmazott teleologikus jogértelmezés követelményét is kielégíti. Valamennyi szakértő egyértelműen megállapította, hogy a transzformátor állomások az időszakos tartózkodásra, illetve használatra alkalmasak. Az üzemeltetés meg is kívánja abban a munkavégzést, ami ott tartózkodás nélkül nem valósulhat meg. Az időszakos tartózkodás fogalmának meghatározásánál nem feltétel, hogy az ténylegesen hány alkalommal és mennyi ideig tart, mennyi embert érint, vagy csak az emberek egy meghatározott csoportját érinti. A lényeg az időszakos tartózkodás lehetőségének fennállta.
[41] A 2014. január 1-től hatályos Htv. épület fogalom meghatározása érdemi változást nem hozott annak értelmezésében, hiszen az Étv-re történő utalás kizárólag az építmény fogalmának használatában nyilvánul meg. Az épület definícióját nem veszi át az Étv-ből, annak meghatározásakor, tartalommal történő megtöltésekor nem lép ki a Htv. rendszeréből. Ennélfogva változatlan annak Htv. rendszerbeli értelmezése, az megegyezik a [39] pontban kifejtettekkel. Mindezek folytán nincs jelentősége annak, hogy a transzformátor állomások műtárgynak minősülnek-e vagy sem.
[42] Vizsgálta a Kúria a felperesnek a Htv. 52. § 47. pontjára történő hivatkozását, az vajon megalapozza-e a perbeli építmények adómentességét. A Kúria nem találta megalapozottnak a felperes fenti jogszabályhellyel kapcsolatos álláspontját.
[43] A Htv. 11. § (1) bekezdése az "építmény" két alapvető kategóriáját különbözteti meg: a (1) lakást és a (2) nem lakás céljára szolgáló épületet, épületrészt. A Htv. egészének szabályozási logikájából az következik, hogy e két kategóriába a Htv. szabályozási tárgya alá tartozó, mindenfajta építmény besorolható. A "lakás" fogalmát az 52. § 8. pontja határozza meg - utaló szabállyal a lakások és helyiségek bérletére, valamint az elidegenítésükre vonatkozó egyes szabályokról szóló 1993. évi LXXVIII. törvény vonatkozó rendelkezéseire-, míg a "nem lakás céljára szolgáló épület" meghatározására külön-külön, az e fogalom alá eső alkategóriánként - kereskedelmi egység, egyéb nem lakás céljára szolgáló épület stb. - ad meghatározást. A Htv. 2014. december 31-én hatályos fogalmi rendszerében tehát az "egyéb nem lakás céljára szolgáló épület" a "nem lakás céljára szolgáló épület" egyik alkategóriája; egy kisebb halmaz az utóbbi, összetettebb csoporton belül. A két fogalom tehát nem tekinthető azonosnak.
[44] Megalapozott tehát az alperes és beavatkozó álláspontjából levezethető logikai következtetés, amely szerint a fő szabály, hogy minden, a Htv. 11. § (1) bekezdésében említett "építmény" adóköteles. Ha nincs kifejezett rendelkezés e fő szabály alóli kivételről ? adómentességről ?, akkor az adókötelezettség fő szabálya alkalmazandó mindenfajta építményre.
[45] Nem valósított meg visszamenőleges jogszabály alkalmazást az elsőfokú bíróság mikor utalt a 2015. január 1-ji jogszabály módosításra és annak indokára. Ezzel csupán erősíteni kívánta a Htv. 52. § 47. pontjával kapcsolatban kifejtett értelmezését.
[46] A fentiekben kifejtettek szerint a Kúria összegző értékelése az, hogy a perbeli transzformátor állomások mind a 2013. december 31-ig hatályos, mind a 2014. január 1-vel hatályos Htv. fogalomrendszere alkalmazásában épületnek minősülnek, emiatt az építményadó tárgyi hatálya alá tartoznak, és nincs olyan a törvényben felsorolt mentességi ok, mely alapján az építményadó fizetés alól mentesülnének.
[47] A Kúria az elsőfokú bíróság ítéletét ezért a Pp. 275. § (3) bekezdése alapján hatályában fenntartotta.
A döntés elvi tartalma
[48] A helyi adó törvényben alkalmazott fogalmak meghatározásakor kizárólag akkor lehet figyelembe venni más jogágakban szereplő értelmező rendelkezéseket, ha az adott jogvita elbírálására irányadó jogszabály arra vonatkozóan értelmezést nem tartalmaz.
Záró rész
[49] A pervesztes felperes a Pp. 270. § (1) bekezdése folytán alkalmazandó Pp. 78. § (1) bekezdése alapján köteles a felülvizsgálati költség megfizetésére.[50] A felülvizsgálati eljárási illetékre vonatkozó ítéleti rendelkezés az illetékekről szóló 1990. évi XCIII. törvény 50. § (1) bekezdésében és a költségmentesség alkalmazásáról szóló 6/1986. (VI.26.) IM rendelet 13. § (2) bekezdésében foglaltakon alapul.
[51] A Kúria a felülvizsgálati kérelmet tárgyaláson bírálta el.
Budapest, 2019. január 24.
dr. Hajnal Péter sk. a tanács elnöke, dr. Heinemann Csilla sk. előadó bíró, Huszárné dr. Oláh Éva sk. bíró
(Kúria Kfv.I.35.108/2018.)