adozona.hu
AVI 2012.8.92
AVI 2012.8.92
Az adóhatóság a jogviszony egyik alanyánál tett megállapításait hivatalból köteles figyelembe venni a jogviszony másik alanyának ellenőrzése során (2003. évi XCII. tv. 130. §)
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
Az adóhatóság a felperesnél 2001. évre vonatkozóan átfogó ellenőrzést végzett. Az ennek eredményeként hozott elsőfokú határozatot az Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal Hatósági Főosztálya határozatában helybenhagyta. Kötelezte a felperest az általános forgalmi adó (továbbiakban: áfa), személyi jövedelemadó és fogyasztási adónemekben összesen 59 492 000 Ft adókülönbözet és ehhez kapcsolódó jogkövetkezmények megfizetésére. A határozatok megállapították, hogy a felperes az "E. Bird" nevű akció...
AVI 2012.8.92 Az adóhatóság a jogviszony egyik alanyánál tett megállapításait hivatalból köteles figyelembe venni a jogviszony másik alanyának ellenőrzése során (2003. évi XCII. tv. 130. §)
Az adóhatóság a felperesnél 2001. évre vonatkozóan átfogó ellenőrzést végzett. Az ennek eredményeként hozott elsőfokú határozatot az Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal Hatósági Főosztálya határozatában helybenhagyta. Kötelezte a felperest az általános forgalmi adó (továbbiakban: áfa), személyi jövedelemadó és fogyasztási adónemekben összesen 59 492 000 Ft adókülönbözet és ehhez kapcsolódó jogkövetkezmények megfizetésére. A határozatok megállapították, hogy a felperes az "E. Bird" nevű akció (továbbiakban: akció) keretében a személygépkocsik árából a márkakereskedőknek engedményt adott, ha azok egyéb feltételek teljesítése mellett a fizetési határidő lejárta előtt fizettek. A márkakereskedők az engedményt 25%-os áfa felszámítása mellett jutalékként számlázták ki a felperesnek, aki a számlák áfa-tartalmát (2001. évre 203 088 000 Ft adóalap után 50 771 000 Ft-ot) levonásba helyezte. A határozatban az volt az adóhatóság jogi álláspontja, hogy a márkakereskedők a felperes részére nem nyújtottak szolgáltatást, csupán korábban fizettek, ezért a számlák nem hitelesek. A felperes a 2000. évi C. törvény 85. § (3) bekezdés o) pontja szerinti engedményt, (skontót) adott a márkakereskedőknek, melyről számlát nem lehet kiállítani, ezért az áfa összegét sem lehetett volna levonásba helyezni. A felperes a határozatok ellen bírósági felülvizsgálat iránti kérelmet nem nyújtott be.Az alperes elrendelte a 2001. évre lefolytatott átfogó ellenőrzés felülellenőrzését.
A felülellenőrzés során első fokon eljárt adóhatóság határozatában az alapellenőrzés eredményeként hozott első- és másodfokú határozatokat hatályában fenntartotta azzal, hogy az akció kapcsán alapeljárásban skontónak minősített 203 088 000 Ft összegből 58 250 000 Ft-ot nem számlázott árengedménynek minősített, melyre vonatkozóan helyesbítő számla kibocsátásának van helye. A felperes fellebbezése alapján eljárt alperes határozatában a felülellenőrzés eredményeként hozott elsőfokú határozatot helybenhagyta.
A felperes keresetében a felülellenőrzés eredményeként hozott határozatok hatályon kívül helyezését, és az adóhatóság új eljárásra kötelezését kérte. Vitatta az akció adójogi minősítését, az alperes által alkalmazott számítási módszert, és hivatkozott az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (továbbiakban: Art.) 130. §-ában foglaltak megsértésére is.
Az elsőfokú bíróság jogerős ítéletében az alperes felülellenőrzés keretében hozott határozatát az elsőfokú határozatra is kiterjedően a felülellenőrzés jegyzőkönyv 3. és 4. pontjához (az akcióhoz kapcsolódóan) hatályon kívül helyezte, és az elsőfokú adóhatóságot új eljárásra kötelezte. Jogi álláspontja szerint az alperes eljárása nem felelt meg az Art. 130. §-ában foglaltaknak, és ez az ügy érdemi eldöntésére is kihatással volt. Az új eljárásra előírta a felperessel szemben alkalmazott jogkövetkezmények "korrigálását" akként, hogy a felperes a megállapításokból eredő jogkövetkezmények fizetésére nem kötelezhető.
A jogerős ítélet ellen az alperes nyújtott be felülvizsgálati kérelmet, kérte annak hatályon kívül helyezését, a felperes keresetének elutasítását, vagy az elsőfokú bíróság utasítását új eljárásra és új határozat hozatalára.
A felperes ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályban tartását kérte.
A Legfelsőbb Bíróság 10. számú végzésében az alperes felülvizsgálati kérelmét részben találta alaposnak, és a elsőfokú bíróság ítéletét hatályon kívül helyezte, az elsőfokú bíróságot új eljárásra és új határozat hozatalára utasította.
Az elsőfokú bíróság az új eljárás eredményeként hozott 7. számú ítéletében az alperes határozatát - az elsőfokú határozatra is kiterjedően - a felülellenőrzési jegyzőkönyv 3. és 4. pontjához kapcsolódóan hatályon kívül helyezte, és az első fokon eljárt adóhatóságot új eljárás lefolytatására kötelezte. Megállapította, hogy az alperes a márkakereskedőknél lefolytatott ellenőrzés keretében az akció adójogi vonatkozását elfogadta. "A becsatolt ellenőrzések alapjául szolgáló vizsgálati programokból egyértelmű, hogy az alperes jelen perrel érintett időszak tekintetében a márkakereskedőknél is jelen perrel azonos időszakot érintően vizsgálat alá vonta az áfa ellenőrzését, az ellenőrzés több esetben ellenőrzéssel lezárt időszakot eredményezett, ebből következően pedig az Art. 130. §-ában foglalt rendelkezés adójogi figyelembevételével nem helyezkedhet eltérő álláspontra a felperes esetében sem". Az alperes - mivel nem így járt el - olyan eljárásjogi hibát vétett, amely az ügy érdemi eldöntésére is kihatással volt. Az új eljárásra előírta, hogy az alperesnek a felperes terhére akként kell korrigálnia a felülellenőrzési jegyzőkönyv 3. és 4. pontjában tett megállapításokat és alkalmazott jogkövetkezményt, hogy a felperes a felülellenőrzési jegyzőkönyv 3. és 4. pontjában tett megállapítások és azok jogkövetkezményeinek fizetésére, illetve viselésére nem kötelezhető.
A jogerős ítélet ellen az alperes nyújtott be felülvizsgálati kérelmet, kérte annak hatályon kívül helyezését, a felperes keresetének elutasítását, vagy az elsőfokú bíróság utasítását új eljárásra, új határozat hozatalára. Azzal érvelt, hogy a jogerős ítéletben megállapított tényállás iratellenessége és okszerűtlensége miatt jogszabálysértő. Az elsőfokú bíróság tévesen értelmezte és alkalmazta az Art. 130. §-ában foglaltakat.
A felperes ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályban tartását kérte. Azzal érvelt, hogy az alperes a márkakereskedőinél több esetben folytatott le ellenőrzés azonos időszakra áfa adónemben, ezek nem emeltek kifogást az ügyletek márkakereskedők általi kezelési módja, azaz áfa-köteles megítélése ellen. Ezért az alperes az Art. 130. §-ába foglalt garanciális szabály ellenére helyezkedett arra az álláspontra, hogy a felperes nem volt jogosult a felszámolt és megfizetett áfa-összegek visszaigénylésére. Álláspontjának alátámasztásaként hivatkozott a Legfelsőbb Bíróság Kfv. I. 35.535/2006/6. számú ügyben hozott jogerős ítéletére is (továbbiakban: eseti döntés).
A Legfelsőbb Bíróság a Fővárosi Bíróság ítéletét hatályon kívül helyezte, és a felperes keresetét elutasította.
Mivel az elsőfokú bíróság ítéletében megállapította az Art. 130. §-ában foglaltak megsértését és ezt az ügy érdemi eldöntésére is kiható lényeges, bírósági eljárásban nem orvosolható jogszabálysértésnek tekintette, mellőzte "a kereseti kérelemben foglaltak további értékelését", azaz nem hozott érdemi döntést az akció minősítése és az ezzel kapcsolatos jogkövetkezmények jogszerűsége tárgyában. Mellőzést vitató felülvizsgálati, illetve csatlakozó felülvizsgálati kérelem nem került előterjesztése, ezért a Pp. 275. § (2) bekezdése szerinti szabályból következően a Legfelsőbb Bíróságnak a rendkívüli jogorvoslati eljárás során kizárólag az Art. 130. §-ával kapcsolatosan megállapított ítéleti tényállás jogszerűsége, illetve e törvényhely alkalmazhatósága kapcsán kellett érdemben döntenie.
A perbeli esetben a felülellenőrzés elrendelésére az Art. 116. § (1) bekezdés b) pontja alapján került sor, tehát a felettes szerv a korábbi ellenőrzési tevékenység szakszerűségét és törvényességét vizsgálta felül. Az Art. 116. § (4) bekezdése akként rendelkezik, hogy "ha a felülellenőrzés alkalmával a felettes adóhatóság… a korábbi ellenőrzés által feltárt tényekhez, adatokhoz, körülményekhez képest eltérést állapít meg, és ez az adófizetési kötelezettséget érinti, a felülellenőrzést lefolytató adóhatóság … a korábbi ellenőrzés alapján hozott határozatot megváltoztatja, határozat hiányában elsőfokú határozatot hoz". Az Art. 116. § (5) és (6) bekezdése értelmében "a felülellenőrzés megállapításairól hozott határozat" fellebbezéssel, továbbá bíróság előtt keresettel támadható. Ennél fogva helytálló az a felperesi érvelés, mely szerint a felülellenőrzési eljárásnak szükségszerűen része az alapeljárásban meghozott határozat, még akkor is, ha nem ez utóbbi a konkrét keresettel támadott határozat. A felülellenőrzés sajátossága folytán - mivel az egy korábban lefolytatott ellenőrzés jogszerűségének vizsgálatára irányul, és attól eltérő jogkövetkeztetésre is juthat - a felülellenőrzés tárgyában hozott határozat ellen benyújtott keresetre figyelemmel a peres eljárás érinti az alapeljárásban meghozott másodfokú jogerős határozatot is.
Rámutat e körben a Legfelsőbb Bíróság arra is, hogy a felülellenőrzés eredményeként hozott elsőfokú határozat rendelkező része maga is kifejezetten rögzíti, hogy az alapellenőrzés eredményeként hozott első- és másodfokú határozatokat tartja fenn hatályában, tehát ezekre vonatkozó érdemi döntésnek minősül. Ezért az alperes tévesen hivatkozott arra, hogy az alapellenőrzés kapcsán hozott határozatokra nem terjedhet ki a bírósági felülvizsgálat, mivel ezek ellen a felperes korábban keresetet nem nyújtott be, és az elmulasztott jogorvoslati lehetőségét utóbb már nem élesztheti fel. A felülellenőrzési eljárás megindítása egyébként az alperes hatáskörébe tartozik, tehát nem az adózó, hanem az alperes teremt lehetőséget arra, hogy a felülellenőrzés eredményeként hozott határozat bírósági felülvizsgálata során a bíróság értékelhesse az alapeljárás során meghozott határozatok jogszerűségét is.
A felülellenőrzés eredményeként hozott első- és másodfokú határozat azonban a perbeli esetben a korábbi ellenőrzés által feltártakhoz képest olyan eltérést nem állapított meg, ami az adófizetési kötelezettséget érintené. Az e perbeli felülellenőrzés eredményeként hozott határozatok ugyanis csak az indokolásban és ott is kizárólag azt a kiegészítést tartalmazzák, hogy az "elsőfokú adóhatóság jegyzőkönyvében megállapított 203 088 000 Ft skontó összegéből a jegyzőkönyvben rögzített számítás szerint a késedelmi kamattal nem arányos tételek összegét 58 250 000 Ft értékben nem számlázott árengedmény", amelyre a felperes az Áfa. tv. 45. § (1) bekezdés a) pontja szerint helyesbítő számlát bocsáthat ki. Tehát a perben eldöntendő kérdés nem a felperes adófizetési kötelezettsége, hanem a "hatályában fenntartó" határozat jogszerűsége volt. (A kifejtettekből következően az elsőfokú bíróság ítéletének új eljárásra, a felülellenőrzési jegyzőkönyv jogkövetkezményeinek korrigálására, és a felülellenőrzés során előírt fizetési kötelezettség mellőzésére vonatkozó útmutatásai tévesek.)
Az alperes helytállóan hivatkozott arra, hogy jelen perben a keresettel támadott felülellenőrzés eredményeként hozott határozatok esetén - az előzőekben részletezettek miatt - a pertárgy értéke nem határozható meg (az illetékekről szóló 1990. évi XCIII. törvény (továbbiakban: Itv.) 39. § (3) bekezdése, Art. 116. §-a, 143. § (1) bekezdése).
Az iratokból megállapíthatóan a Legfelsőbb Bíróság végzésével elrendelt új eljárás során az alperes a felperessel egyeztette a márkakereskedők listáját (több mint 160 márkakereskedő), és régiónkénti bontásban becsatolta az ezzel kapcsolatos dokumentumokat, valamint minden régióból egy szúrópróbaszerűen kiválasztott ellenőrzés teljes anyagát. Az iratokból azonban az állapítható meg, hogy az adóhatóság több esetben egyáltalán nem végzett ellenőrzést, az áfa adónemet érintően a vizsgálat alá vont időszakban 2001. évre 37 esetben, az azóta eltelt időszakban kb. 40 esetben folytatott le vizsgálatot. Az ellenőrzések irányát meghatározó vizsgálati programok egyetlenegy esetben sem tartalmazták az akció ellenőrzését. A felperesnél ugyanakkor a 2002-2003. évekre lefolytatott áfára is kiterjedő és az akciót a jelen ügy alapeljárása során hozott határozatokkal azonosan megítélő adóellenőrzés eredményeként hozott határozatok viszont jogerőre emelkedtek.
Az Art. 130. §-a akként rendelkezik, hogy "az adókötelezettséget érintő jogviszony (szerződés, ügylet) alanyainak ellenőrzése során ugyanazon jogviszonyt az adóhatóság nem minősítheti adózónként eltérően, a jogviszony egyik alanyánál tett megállapításait hivatalból köteles figyelembe venni a jogviszony másik alanyának ellenőrzése során". E szabályozásra tekintettel kiemeli a Legfelsőbb Bíróság, hogy az Art. 130. §-a az ún. eltérő minősítés tilalmát nem önmagában állóan, hanem annak kimondásával szabályozza, hogy az adóhatóság a jogviszony egyik alanyánál tett megállapításait (!) hivatalból köteles figyelembe venni a jogviszony másik alanyának ellenőrzése során.
Az ügyben irányadó tényállásnak és az Art. 130. §-ának egybevetése alapján pedig az állapítható meg, hogy a perbeli esetben a márkakereskedőknél lefolytatott ellenőrzések során az akció kapcsán az adóhatóság ellenőrzést nem végzett, konkrét megállapítást nem tett a márkakereskedők terhére, és javára sem.
Osztja a Legfelsőbb Bíróság az alperes jogi álláspontját a tekintetben is, hogy jelen perben megállapítható tényállás és az eseti döntésbe foglalt tényállás nem teljes körűen azonos. Az eseti döntés szerint az adóhatóság a lízingbe vevőt és a lízingbe adót a szerződés csaknem teljes időtartamára kiterjedően többször ellenőrizte. A perbeli esetben a márkakereskedők jó részénél nem került sor ellenőrzés lefolytatására. Abban a körben, ahol az adóhatóság ellenőrzést még nem folytatott le, az Art. 130. §-ának alkalmazása fogalmilag kizárt. Az eseti döntésben foglaltaktól eltérően jelen ügyben továbbá nem merült fel adat arra nézve, hogy az adóhatóság a felperes gyakorlatát a kifogásolt akciót illetően más esetekben eltérően minősítette volna, mint a felülellenőrzött alapeljárás során. Adat kizárólag arra nézve áll rendelkezésre, hogy amikor az adóhatóság az ellenőrzés során ténylegesen minősítést végzett és ténylegesen megállapítást tett, az akciót a perben vitatott felülellenőrzés alapjául szolgáló alapeljárással azonosan ítélte meg (2002-2003. évekre lefolytatott Komárom-Esztergom megyei adóellenőrzés, az ennek eredményeként hozott jogerős határozatok).
A kifejtettekre figyelemmel a Legfelsőbb Bíróság a jogerős ítéletet a Pp. 275. § (3) bekezdése alapján hatályon kívül helyezte, és a felperes keresetét elutasította.
(Legf. Bír. Kfv. I. 35.152/2008.)