adozona.hu
BH 2012.4.106
BH 2012.4.106
Önmagában a CMR fuvarokmány és a mérlegjegy nem lehet kizárólagos bizonyítéka az adómentes értékesítésnek. Az okmányok tartalma meg kell feleljen a tényleges gazdasági eseménnyel. Ennek ellenkezőjét - kétség esetén - az adóhivatal jogosult vizsgálni [1992. évi LXXIV. tv. 29/A. §, 44. §, 2003. évi XCII. tv. 97. §, 99. §].
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
A felperes 1997 óta folytat export tevékenységet, melynek keretében 2007. augusztus 16-án adásvételi szerződést kötött a romániai székhelyű társasággal 2500 tonna kombájn tiszta állapotú búza értékesítésére. A vételárat 54 000 Ft/tonna összegben határozták meg, melyben benne volt a felperes telephelyén a kamionba rakás ellenértéke is. A jogügyletben a R. S.R.L. cég oldalán részt vett a M. S.R.L. nevű engedményes, és egy - vélhetően belföldi illetékességű - képviselő, F. E. is. Az ügylet dokum...
BH 2012.4.106 Önmagában a CMR fuvarokmány és a mérlegjegy nem lehet kizárólagos bizonyítéka az adómentes értékesítésnek. Az okmányok tartalma meg kell feleljen a tényleges gazdasági eseménnyel. Ennek ellenkezőjét - kétség esetén - az adóhivatal jogosult vizsgálni [1992. évi LXXIV. tv. 29/A. §, 44. §, 2003. évi XCII. tv. 97. §, 99. §].
A felperes 1997 óta folytat export tevékenységet, melynek keretében 2007. augusztus 16-án adásvételi szerződést kötött a romániai székhelyű társasággal 2500 tonna kombájn tiszta állapotú búza értékesítésére. A vételárat 54 000 Ft/tonna összegben határozták meg, melyben benne volt a felperes telephelyén a kamionba rakás ellenértéke is. A jogügyletben a R. S.R.L. cég oldalán részt vett a M. S.R.L. nevű engedményes, és egy - vélhetően belföldi illetékességű - képviselő, F. E. is. Az ügylet dokumentálása 3 példány CMR okmány és mérlegjegyek kiállításával történt, melyből 2 példány kiküldésre került a külföldi vevőnek, aki 1 példányt aláírva visszaküldött.Az adóhatóság 2007. év augusztus-szeptember hónapokra áfa adónemben bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést folytatott, melynek megállapításait a 2009. július 3-án lezárt jegyzőkönyvben rögzítette. E szerint az érintett hónapok áfa-bevallása 2. számú sorában Közösségen belülre történő adólevonási joggal járó adómentes termékértékesítésként tüntette fel az általa kibocsátott bizonylatok ellenértékét, 108 070 200 Ft összeget. Ehhez képest az adóhatóság a következőket állapította meg:
A román adóhatóság szerint a román társaság nem vallott közösségi termékértékesítést, így erre nézve áfa-kötelezettséget sem állapított meg. A CMR fuvarleveleken szereplő társaságok sem tulajdonosai, sem üzemeltetői nem voltak (egy kivétellel) a megjelölt forgalmi rendszámú gépjárműveknek. Az erre nézve lefolytatott kapcsolódó vizsgálat azt tárta fel - figyelemmel a gépjárművek adott időpontban való úti céljára -, hogy 2001,3 tonna búzából 1924,52 tonna nem hagyta el az országot, azaz belföldi helyszínre került.
Ez okból az elsőfokú adóhatóság 20 266 000 Ft adóhiánynak minősülő áfa adókülönbözetet állapított meg, és előírta ennek adóbírság és késedelmi pótlék vonzatát is.
A fellebbezés folytán eljáró másodfokú hatóság határozatával a járulékokra nézve változtatta meg az elsőfokú határozatot, és 10 133 000 Ft bírság, valamint 4 025 547 Ft késedelmi pótlék megfizetését írta elő.
A másodfokú határozattal szemben a felperes keresetet nyújtott be a bírósághoz. Kereseti kérelmében elsődlegesen az alperesi határozat megsemmisítését kérte, mert álláspontja szerint a felperes részéről megfelelően bizonyított a Közösségen belüli termékértékesítés. Másodlagosan az alperesi határozat hatályon kívül helyezését és a hatóság új eljárásra kötelezését kérte. Harmadsorban az összegszerűségre nézve kérte megváltoztatni az alperesi határozatot, azaz annak megállapítását, hogy az adókülönbözet csak 16 888 000 Ft, és ehhez igazodóan alacsonyabbak a járulékok is.
A felperes állította, hogy a közösségi termékértékesítés szabályszerűen megtörtént, annak minden mozzanata dokumentumokkal alátámasztott, az áruk külföldi átvétele és az ellenérték kifizetése igazolt (CMR fuvarlevelek és a fuvarozó által aláírt mérlegjegyek, a vevő által leigazolt és visszaküldött példányok). Az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény (továbbiakban: Áfa. tv.) 29/A. § feltételei teljesültek. A belföldi fuvarlevelek és jognyilatkozatok ennek cáfolatára nem alkalmasak. Tisztázatlan a tényállás arra nézve, hogy ezen belföldi vállalkozások milyen körülmények között szereztek rendelkezési jogot az árura, illetve teljesítették-e áfa fizetési kötelezettségüket. Sérült az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (továbbiakban: Art.) 97. § (6) bekezdése, ezáltal megalapozatlan a határozat. Utalt a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (továbbiakban: Sztv.) 165. § (2) bekezdésére, 166. § (2) bekezdésére. Kifejtette, hogy mivel az áfát senki nem igényelte vissza, így az állam terhén adóhiány nem maradt.
Az összegszerűségre nézve kifejtette, hogy a következetes joggyakorlat szerint a vételárat ilyen esetben bruttónak kell tekinteni, és ez lehet az áfa-különbözet alapja. Nem lehet a vételárra az áfát rászámítani, hiszen az módosítaná a felek közötti szerződést (BH 2008/158.). A bírság és pótlék felemelését az alperes nem indokolta meg.
A megyei bíróság ítéletével a keresetet elutasította. Hivatkozott az Áfa. tv. 29/A. § a) pontjára, az Art. 97. § (4) és (6) bekezdésére, 99. § (2) bekezdésére. Ennek alapján az ügyben fennálló bizonyítási teher kérdésében akként foglalt állást, hogy miután az adózót adómentesség illeti meg, ennek fennálltát okirattal vagy egyéb módon neki kell bizonyítania. Ezen bizonyítási kötelezettségének a felperes a bemutatott okmányokkal nem tudott eleget tenni, illetve az abban foglaltak valódiságát az adóhivatal cáfolni tudta egyéb bizonyítási eszközökkel, kapcsolódó vizsgálatokkal. Ennek eredményeként megállapította, hogy a fuvarozásban résztvevő egyik vállalkozás sem szállított külföldre a szóban forgó áruból. Az áru az ország területét ténylegesen nem hagyta el. A romániai székhelyű társaság sem nyújtott be bevallást Közösségen belüli beszerzésről.
A felperesi cég nem járt el kellő gondossággal annak megelőzése érdekében, hogy az ügylet ne eredményezzen adókijátszást. A belföldi meghatalmazott, a belföldi fuvarozó, a belföldi rendszámú járművek és vezetői, a készpénzfizetés ténye alaposabb ellenőrzésre kellett volna, hogy sarkallja az eladót. E helyett lényegében csak a külföldi cég létét kontrollálták, azaz, hogy bejegyzett adószámmal rendelkező romániai cég-e, de a magyarországi képviselő személyét nem. Az adómentes értékesítés objektív feltételeit a felperes nem tudta bizonyítani, így az áfa megfizetésére kötelezése jogszerű. A CMR nem a valós adatokat tartalmazta, a mérlegjegy pedig jellegénél fogva a külföldre szállítást nem képes bizonyítani. Az összegszerűséget tekintve is helyes az alperesi határozat, ugyanis az Áfa. tv. 44. § (3) bekezdése alapján - figyelemmel a 29. § a) pontjára - az ár nettó ár. Ha az adóalany nem adófizetésre kötelezett, a számlában nem tüntethet fel áthárított adót. A felperes által a keresetlevélben felhívott jogeset nem alkalmazható, nem a felek közös tévedéséről volt szó. A bírság és a pótlék felemelését a határozat megindokolta. Az Art. 171. § (1) bekezdés szerinti 50%-os bírság azért indokolt, mert a kivételes méltányosság nem áll fenn. Mivel az alperesi határozat nem jogszabálysértő, ezért a bíróság a keresetet elutasította.
A jogerős ítélettel szemben a felperes élt felülvizsgálati kérelemmel. A jogalap és összegszerűség miatt egyaránt támadta az ítéletet, és a jogszabálysértést okszerűtlen mérlegelésben is megjelölte. Kifejtette, hogy az alperesi bizonyítékok nem tudták lerontani a CMR-ben foglaltakat, a külföldi partner aláírással igazolt áruátvételét. Helytelen következtetésre jutott a jogerős ítéletet hozó bíróság a bizonyítékok okszerűtlen mérlegelése miatt. A kellő körültekintés hiányát sem lehet a felperes terhére róni. Az EGK Hatodik Tanácsi Irányelv is csak az ésszerű intézkedések megtételét várja el az eladótól. Az adózó javára szolgáló körülményeket is fel kellett volna tárni [Art. 97. § (6) bekezdés]. Azt sem állapította meg az alperes és ennek nyomán az elsőfokú bíróság, hogy a kft.-k kinek a búzáját fuvarozták. A román partner nyilatkoztatása sem történt meg az áru megérkezéséről, ez utóbbi a bizonyítás fontos módja lett volna. A költségvetést nem érte hiány, hiszen nincs arra adat, hogy a két kft. igényelt volna vissza áfát. Így az Art. 1. § (2) bekezdés alapján az alperes mérlegelés jogkörében lemondhatott volna joga érvényesítéséről. A felperes az adókijátszásban nem vett részt, ezért adóval sújtani nem jogszerű, ez túllépi az Európai Bíróság joggyakorlatában megkívánt - adókijátszás elkerülését szolgáló - ésszerűség mértékét (C-409/04. számú ügy). A felperes terhére nem bizonyítható olyan konkrét mulasztás, amely okozati összefüggésbe hozható az adókijátszással. Abban az esetben, ha ettől a bíróság mégis el kívánna térni, akkor a felperes kezdeményezi, hogy a Legfelsőbb Bíróság indítványozzon előzetes döntéshozatali eljárást az Európai Közösség Bíróságán.
A bírság kiszabása felróhatósági alapú. A maximális mértéken belül a hatóság mérlegelhet. A felperest mulasztás nem terheli, ezért a bírság felemelése indokolatlan volt. Nem fogadta el azt sem, hogy a vételár egyben a nettó ár.
Kérte ezért a felperes az ítélet megváltoztatását, az alperesi határozat megsemmisítését és fizetési kötelezettsége törlését, vagy másodsorban a jogerős ítélet és az alperesi határozatok hatályon kívül helyezését, az alperes új eljárásra kötelezése mellett. Végül vagylagosan az ítélet megváltoztatását és az összegszerűség mérséklését az adókülönbözet 16 888 000 Ft-ban történő megállapítását és a járulékok ehhez igazítását, pernyertessége esetén perköltség megállapítását.
Az alperes ellenkérelmében kifejtette, hogy a felperesi kérelem elsősorban a bizonyítékok mérlegelésének helyességét vitatta. A Pp. 275. § (1) bekezdése értelmében felülvizsgálati eljárásban nincs helye bizonyítás felvételének, a bizonyítékok felülmérlegelésének. E körben a jogszabálysértés megállapításához súlyos okoknak kell fennállniuk (hiányos, iratellenes tényállás, okszerűtlen, logikátlan mérlegelés), ami jelen esetben nem merült fel. Az ítélet jogszerű, ezért annak hatályban fenntartását indítványozta az alperes pernyertessége esetén perköltség megállapítása mellett.
A felülvizsgálati kérelem nem alapos.
Az Art. 1. § (7) bekezdése értelmében szerződést, ügyletet és más hasonló cselekményeket valódi tartalmuk szerint kell minősíteni. Az érvénytelen szerződésnek vagy más jogügyletnek az adózás szempontjából annyiban van jelentősége, amennyiben gazdasági eredménye kimutatható.
Az Art. 99. § (2) bekezdése akként rendelkezik, hogy ha az adózót adómentesség, adókedvezmény illeti meg, ezt okirattal vagy más megfelelő módon köteles bizonyítani. Az Áfa. tv. 29/A. § a) pontja értelmében mentes az adó alól az a termékértékesítés, amelyet Magyarországtól eltérő tagállamban nyilvántartásba vett adóalany vagy a Közösségen belülről történő termékbeszerzés után adófizetésre kötelezett nem adóalany jogi személy számára teljesítenek, és amely termékértékesítés közvetlen következményeként az értékesített terméket belföldről igazoltan más tagállamba, de még az e törvény értelmében vett Közösség területére fuvarozzák vagy egyéb módon juttatják el. A termék más tagállamba történő elfuvarozásának, eljuttatásának ténye különösen fuvarokmánnyal vagy más hitelt érdemlő módon igazolható. Az Áfa. tv. 44. § (3) bekezdése szerint, ha az adóalany adó fizetésére nem kötelezett, a számlában, egyszerűsített számlában nem tüntethet fel áthárított adóösszeget, felszámított adómértéket és a (2) bekezdés szerinti százalékértéket.
A felperes tehát az alperesi határozat jogszabálysértő voltát a jogi érvek egymást követő három lépcsőben történő felsorakoztatásával kívánta alátámasztani. Miután az elsőfokú bíróság ezt nem osztotta, ezért a jogerős ítélet felülvizsgálatát is ezen okokra hivatkozással kérte.
Mindenekelőtt a felperes állította, hogy a CMR okmányok hitelt érdemlő bizonyítékai annak, hogy az áru az országot elhagyta. Ennek megdöntésére az alperes által felsorakoztatott - a kapcsolódó vizsgálatokból és egyéb bizonyításfelvétel útján beszerzett - információk, iratok, vallomások alkalmatlanok voltak.
Az elsőfokú bíróság - osztva az alperesi érveket - úgy ítélte meg, hogy az eljárt hatóság alapos és széles körű bizonyítást folytatott le, melynek eredményeképpen megállapított tények, adatok alapján cáfolni tudta az áruk külföldre fuvarozását. A hatóság tehát eleget tett bizonyítási kötelezettségének és nem értékelt az adózó terhére nem bizonyított tényeket [Art. 97. § (4) és (6) bekezdései]. Ezt a felülvizsgálati bíróság is osztja annak kiemelésével, hogy egy termékértékesítés, áruszállítás egymást követő cselekvések láncolatából áll, melyet kísérő dokumentumok, regisztrált tények támasztanak alá. Ezeknek tényszerűen és jogilag koherens összefüggést kell képezniük. A konkrét esetben - jelentős nagyságrendű árumozgás vonatkozásában - ez a követelmény hiányzott, a gazdasági esemény nem a fuvarokmányokban feltüntetett módon történt. Helyesen emelte ki a jogerős ítélet az alperesi bizonyítékok közül külön is azokat, melyek a CMR okmány tartalmának ellenbizonyítására alkalmasak voltak, hivatkozva a töretlen bírói gyakorlatra is, hogy a fuvarokmány önmagában csak azt igazolja, hogy a fuvarozó az árut az eladótól átvette. Azt, hogy az áru az országot tényleges elhagyta, csak az eset összes körülménye alapján lehet kétséget kizáróan megállapítani, és ha erre nézve az adóhatóságnak aggálya van, jogosult részletesebb vizsgálatra, bizonyításfelvételre, mint a jelen ügyben is történt.
A felperes másodsorban az alperesi határozatot azért tartotta törvénysértőnek, mert az alperes az ügylet során tanúsítandó elvárt körültekintés hiányát állapította meg a felperes rovására, és ez is oka volt a felperes hatóság általi elmarasztalásának, ugyanakkor a felperes állítása szerint ő a lehetséges és ésszerű intézkedést megtette, hogy a termékértékesítés ne vezethessen adókijátszásra.
Ezzel szemben osztja a felülvizsgálati bíróság az elsőfokú ítéleti (és alperesi) álláspontot arra nézve is, hogy sem a hatóság, sem a bíróság nem várt el többletkövetelményt a felperestől a kellő körültekintés vonatkozásában, mint amit a jogszabályok és a felperes által is hivatkozott EK Irányelv, illetőleg az európai bírósági döntés előír. Mivel ezek tartalmát az elsőfokú ítélet beidézte az indokolásba, a felülvizsgálati bíróság csak azt emeli ki, hogy az idézett uniós joganyag elvi éllel rögzíti, hogy hamisnak bizonyult dokumentumok esetén miként mentesülhet mégis az értékesítést végző cég az adókijátszás jogi következményei alól. Ezek szerint úgy mentesülhet, ha minden lehetséges ésszerű intézkedést meghozott annak érdekében, hogy az ügylet szabályosan folyjon le. Konkrét ügyben nem teljesíthetetlen elvárást támasztott az alperes e körben a felperes felé (pl. a gépkocsik határig kísérése), hanem reális igényt, pl. az összekötő személyének vagy a gépjárművek honosságának ellenőrzését. Pusztán az a körülmény, hogy a szerződéses partner külföldön bejegyzett létező cég és a vételár megfizetésre került, az adómentes értékesítés igazolásához szükséges kellő körültekintést nem elégíti ki. Ennél fogva a közösségi joggal ellentétes joggyakorlat léte nem merült fel, de a megindult büntetőeljárás sem indokolja az eljárás felfüggesztését, mivel az iratok alapján az ügy eldönthető volt, mint ahogy hasonló tényállás mellett a Legfelsőbb Bíróság már több ítéletet is hozott. (Kfv. V. 35.232/2010., Kfv. I. 35.325/2010., Kfv. I. 35.111/2010.)
Harmadsorban vitatta a felperes a határozati megállapítás összegszerűségét. Szerinte a vételárat bruttónak kell tekinteni, és ez lehet az áfa-fizetés alapja. A szerződést a hatóság nem módosíthatja. Az elsőfokú bíróság ehhez képest utalt a szerződés 2. pontjára, mely szerint az ár ún. exportár, amiben nincs adótartalom, így az nettó ár, melyhez képest a megállapított adóalap jogszerű (a felek közös tévedéséről nem volt szó). Ehhez igazodott a jogkövetkezmény (bírság, pótlék), melynek kiszámítása helyesen történt, és amellyel kapcsolatos jogi álláspontot az elsőfokú bírósággal egyezően a felülvizsgálati bíróság is osztott.
(Kúria Kfv. I. 35.225/2011.)