adozona.hu
EH 2010.2182
EH 2010.2182
Az áthárított adóösszeget tartalmazó számla kibocsátása adófizetési kötelezettséget keletkeztet akkor is, ha egyébként a szolgáltatás nyújtására ténylegesen nem került sor [1992. évi LXXIV. tv. 40. §, 45. §, 45/A. §]
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
A felperes 2003. december 9-én vállalkozási szerződést kötött D. Gy. vállalkozóval a M., K. u. 262/11. számú ingatlanon (továbbiakban ingatlan) létrehozandó turisztikai szálláshely teljes körű kivitelezésére. A szerződés szerint a vállalkozó a szerződést valamennyi feladat elvégzésével, részben új épületrész építésével, a meglévő épület átalakításával, felújításával, hibák és hiánymentes műszaki átadással teljesíti 29 202 000 Ft + általános forgalmi adó (továbbiakban: áfa) összegben.
Az egyé...
EH 2010.2182 Az áthárított adóösszeget tartalmazó számla kibocsátása adófizetési kötelezettséget keletkeztet akkor is, ha egyébként a szolgáltatás nyújtására ténylegesen nem került sor [1992. évi LXXIV. tv. 40. §, 45. §, 45/A. §]
A felperes 2003. december 9-én vállalkozási szerződést kötött D. Gy. vállalkozóval a M., K. u. 262/11. számú ingatlanon (továbbiakban ingatlan) létrehozandó turisztikai szálláshely teljes körű kivitelezésére. A szerződés szerint a vállalkozó a szerződést valamennyi feladat elvégzésével, részben új épületrész építésével, a meglévő épület átalakításával, felújításával, hibák és hiánymentes műszaki átadással teljesíti 29 202 000 Ft + általános forgalmi adó (továbbiakban: áfa) összegben.Az egyéni vállalkozó által kiállított számlákban felszámított áfát a felperes bevallásaiban levonásba helyezte.
A felperes és D. Gy. között 2003. december 15-én létrejött egy megállapodás arra is, hogy a felperes az ingatlanon bontási és építési segédmunkát, építési, burkolási és hőszigetelési munkálatokat, épületgépészeti, szerelvényezési tevékenységet végez az egyéni vállalkozó irányításával és felügyeletével, és az elvégzett munkák, beszerzett anyagok az egyéni vállalkozó felé kerülnek leszámlázásra. E megállapodás alapján a felperes 2004. és 2005. években 8 db számlát bocsátott ki az egyéni vállalkozó felé összesen 15 552 000 Ft + 3 888 000 Ft áfa összegben.
Az adóhatóság a felperesnél 2004-2006. évekre áfa adónemben bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést végzett.
A revízió eredményeként hozott elsőfokú határozatot megváltoztatva az alperes határozatában kötelezte a felperest összesen 5 342 000 Ft adóhiánynak minősülő adókülönbözet, adóbírság és késedelmi pótlék megfizetésére.
Az alperes az elsőfokú határozat 5. pontját érintően, a felperes és D. Gy. egyéni vállalkozó közötti ügyletek és számlakibocsátások kapcsán, azt állapította meg, hogy az egyéni vállalkozó a felperesnek csak 18 250 000 Ft + áfa értékű szolgáltatást nyújtott, a felperes pedig 10 952 000 + áfa értékben valótlan tartalommal bocsátott ki számlákat az egyéni vállalkozónak, mert ezen értékű munkákat saját magának végezte el. Az volt az alperes jogi álláspontja, hogy a felek között valós teljesítés nélkül kibocsátott számlák hiteltelen bizonylatok, ezért a felperest az ilyen számlák tekintetében nem illette meg az áfalevonási jog.
Az alperes érdemi döntését az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (továbbiakban: Art.) 1. § (7) bekezdésében, 2. § (1) bekezdésében, az általános forgalmi adóról szóló, többször módosított 1992. évi LXXIV. törvény (továbbiakban: Áfa. tv.) 13. § (1) bekezdés 16. pontjában, 32. § (1) bekezdés a) pontjában, 35. § (1) bekezdés a) pontjában, 43. § (4) bekezdésében, 44. § (5) bekezdésében, a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (továbbiakban: Sztv.) 15. § (3) bekezdésében, 165-166. §-aiban foglaltakra alapította. Határozatában - az Áfa. tv. 40. § (6) bekezdésére hivatkozva - rögzítette azt is, hogy a felperes, mivel áfát tartalmazó bizonylatokat bocsátott ki, köteles a bizonylatai szerinti adó bevallására és megfizetésére.
A felperes keresetében az adóhatósági határozatok hatályon kívül helyezését és az első fokon eljárt adóhatóság új eljárásra kötelezését kérte, kizárólag az elsőfokú adóhatósági határozat 5. pontjára alapított mindösszesen 5 312 000 Ft adókülönbözetet és az ehhez kapcsolódó jogkövetkezmények jogalapját és összegszerűségét vitatta.
A megyei bíróság a felperes keresetét részben alaposnak találta, ezért az alperes határozatát az elsőfokú határozatra is kiterjedően hatályon kívül helyezte, és az elsőfokú adóhatóságot új eljárásra kötelezte.
A megyei bíróság megállapította, hogy a felperes és az egyéni vállalkozó közötti szerződések valós tartalma szerint az egyéni vállalkozó a felperesnek csak 18 250 000 Ft + áfa értékű szolgáltatást nyújtott, és a felperes 10 952 000 Ft + áfa értékben valótlan tartalommal bocsátott ki számlákat az egyéni vállalkozónak, mert e számlák szerinti munkákat saját magának végezte el. Megalapozottnak találta azt az alperesi megállapítást, mely szerint az egyéni vállalkozó által valós teljesítés nélkül kibocsátott számlák alapján a felperest - az Áfa. tv. 32. § (1) bekezdés a) pontja és 35. § (1) bekezdésének a) pontja értelmében - nem illette meg az adólevonási jog.
A megyei bíróság jogi álláspontja szerint azonban az alperesnek nemcsak azt kellett volna megállapítania, hogy a felperes nem volt jogosult az adólevonási jog gyakorlására, hanem azt is, hogy a felperesnek nem keletkezett adófizetési kötelezettsége. A felperes ugyanis a saját magának elvégzett építőipari munkák után áfát nem számíthat fel, ezért ezek után nincs áfafizetési kötelezettsége. Mivel az alperes nem így járt el, határozata e körben nem felel meg az Art. 1. § (7) bekezdésében és az Áfa. tv. 3. § a) pontjában foglaltaknak. Rögzítette ennek kapcsán azt is, hogy az alperes az Áfa. tv. 40. § (6) bekezdése alapján kibocsátott bizonylat esetén is jogosult a valódi tartalom szerinti minősítésre, és az ennek megfelelő adózással kapcsolatos jogok és kötelezettségek előírására.
A jogerős ítélet ellen az alperes nyújtott be felülvizsgálati kérelmet, kérte annak hatályon kívül helyezését, és a felperes keresetének teljes körű elutasítását.
Az alperes azzal érvelt, hogy a jogerős ítélet a felperes által felszámított áfa tekintetében nem felel meg az Áfa. tv. 40. § (6) bekezdésében, 45/A. § (1) bekezdésében foglaltaknak, téves jogértelmezésen alapul. A felperesnek szerepeltetnie kellett az általa kibocsátott számlák szerinti áfát a bevallásában. A felperest adófizetési kötelezettség terheli mindaddig, amíg a valótlan tartalmú, áthárított adóösszeget tartalmazó számláit a jogszabályi rendelkezéseknek megfelelően nem korrigálja.
A felperes ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályban tartását kérte. Azzal érvelt, hogy a megyei bíróság jogszerűen járt el akkor, amikor megállapította az Art. 1. § (7) bekezdésének alkalmazásával, hogy az Áfa. tv. nem biztosít lehetőséget arra, hogy az adózó saját magának elvégzett munka után áfát számítson fel, ebből következően az adófizetési kötelezettség sem terhelheti, mivel az adójogi konzekvenciákat következetesen kell alkalmazni, és nem lehet "két mércével mérni, ahogy az alperes teszi".
A felülvizsgálati kérelem alapos.
Mindenekelőtt rámutat a Legfelsőbb Bíróság arra, hogy közigazgatási perekben is érvényesül a kereseti kérelemhez kötöttség elve. A megyei bíróság ezért tévesen járt el akkor, amikor kizárólag az elsőfokú határozat 5. pontjával kapcsolatos alperesi érdemi döntést vitató kereseti kérelmet is csak részben alaposnak találva teljes körűen hatályon kívül helyezte az adóhatósági határozatokat, amelyeknek voltak keresettel nem támadott, perben nem vitatott, jól elkülöníthető részei is.
Nem felel meg továbbá a törvényi előírásoknak az az ítélet, amelynek indokolásából kell feltételezni azt a döntést, amelyet pontos és félreérthetetlen megfogalmazásban a rendelkező résznek kellene tartalmaznia. A perbeli esetben pedig a megyei bíróság ítéletének rendelkező része és indokolása nem áll összhangban, a rendelkező rész ugyanis teljes körű hatályon kívül helyezést tartalmaz, míg az indokolás kereseti kérelemnek részben helyt adó döntést rögzít (Pp. 213. §-a, 215. §-a, EBH 2005/1318.).
A Legfelsőbb Bíróság a felülvizsgálati eljárásban a rendelkezésére álló iratok alapján dönt és a jogerős ítéletet kizárólag a felülvizsgálati kérelem, illetőleg csatlakozó felülvizsgálati kérelem keretei között vizsgálhatja felül. [Pp. 275. § (1) és (2) bekezdései]. Ennélfogva a Legfelsőbb Bíróság irányadónak tekintette felperesi felülvizsgálati kérelem, illetve csatlakozó felülvizsgálati kérelem hiányában, hogy a felperesnek az egyéni vállalkozó csak 18 250 000 Ft + áfa értékű szolgáltatást nyújtott, és azt is, hogy a felperes 10 952 000 + áfa értékkel valótlan tartalommal bocsátott ki számlákat az egyéni vállalkozónak, mivel ez utóbbin lévő munkálatokat saját magának teljesítette, továbbá azt is, hogy a valóságtól eltérő tartalommal kibocsátott egyéni vállalkozói számlák alapján a felperest az adólevonási jog nem illette meg.
A rendkívüli jogorvoslati eljárásban a Legfelsőbb Bíróságnak kizárólag abban a jogkérdésben kellett döntenie, hogy terheli-e vagy sem a felperest a saját magának elvégzett építőipari munkákról egyéni vállalkozó felé kibocsátott számlákban felszámított áfa után adófizetési kötelezettség, figyelemmel arra is, hogy a felperes és az egyéni vállalkozó közötti jogviszonyt az Art. 1. § (7) bekezdése alapján minősítve - jogerős ítélet által megállapítottan - a felperes az egyéni vállalkozó részére ténylegesen nem végzett építőipari szolgáltatást.
Nem valós gazdasági esemény, ténylegesen végbe nem ment szolgáltatásnyújtás vagy termékértékesítés kapcsán nem keletkezik az adózónak számlakibocsátási és áfafizetési kötelezettsége.
Az Áfa. tv. 40. § (6) bekezdése értelmében azonban "az adó megfizetésére kötelezett az is, aki (amely) adóösszeget és/vagy adómértéket, illetve a 44. § (2) bekezdésében meghatározott százalékértéket tartalmazó bizonylatot bocsát ki. A bizonylatban szereplő, vagy az annak adataiból kiszámítható adó összegét az adóbevallás készítésére kötelezett kibocsátó önadózás keretében vallja be, az adóbevallás készítésére nem kötelezett kibocsátó esetében az adó összegét az állami adóhatóság határozattal állapítja meg."
Az ismertetett szabályozásból következik, hogy az adóösszeget és/vagy adómértéket, illetve a 44. § (2) bekezdésében meghatározott százalékértéket tartalmazó bizonylatot kibocsátó személy az Áfa. tv. 40. § (6) bekezdése alapján keletkező adófizetési kötelezettségét nem érinti, nem befolyásolja az ügylet adójogi minősítése. Az adófizetési kötelezettség ilyen esetben a bizonylat kibocsátásán, mint jogi tényen alapul.
Az Áfa. tv. 45. §-ának (1) és (2) bekezdései, valamint 45/A. §-ának (1) és (2) bekezdései rögzítik azt is, hogy az áthárított adó összegének, a meghatározásához szükséges tételek módosításának, vagy a teljesítés meghiúsulásának esetén a számlakibocsátó köteles a számlát megfelelő bizonylat kiállításával helyesbíteni, illetve sztornírozni az e törvényhelyekben rögzített kógens törvényi előírásoknak megfelelően. A perben vitatott számlák kapcsán e törvényi rendelkezéseknek megfelelő helyesbítésre vagy sztornírozásra nem került sor. Ezért a felperesnek fennállt az adófizetési kötelezettsége, mivel olyan számlákat bocsátott ki, amelyekben áfát számított fel.
Megjegyzi a Legfelsőbb Bíróság azt is, hogy a jelenleg hatályos általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (új Áfa. tv.) 55. §-ának (2) bekezdése is akként rendelkezik, hogy fizetési kötelezettséget keletkeztet az is, ha a teljesítés hiánya ellenére számlakibocsátás történik. Az adófizetési kötelezettség a számlán a termék értékesítőjeként, szolgáltatás nyújtójaként szereplő személyre, szervezetre áll be, kivéve, ha kétséget kizáróan bizonyítja, hogy a számlakibocsátás ellenére teljesítés nem történt, vagy teljesítés történt ugyan, de azt más teljesítette, és ezzel egyidejűleg a kibocsátott számla érvénytelenítéséről is haladéktalanul gondoskodik, illetőleg - nevében, de más által kiállított számla esetében - az e törvényhelyben meghatározottak fennállásáról haladéktalanul értesíti a számlán a termék beszerzőjeként vagy szolgáltatás igénybe vevőjeként szereplő személyt, vagy szervezetet.
Tekintettel arra, hogy a perben vitatott számlakibocsátásokra Magyarország európai uniós csatlakozást követően 2004-2005 májusában került sor, utal a Legfelsőbb Bíróság arra is, hogy a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról - közös hozzáadott-értékadó rendszer, egységes adóalap megállapításáról - szóló 1977. május 17-i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv 21. Cikk 1. pontjának c) alpontja is úgy rendelkezik, hogy belföldi forgalomban héa fizetésére kötelezett bármely személy, aki héa-t tüntet fel számlán, vagy számlát helyettesítő bizonylaton. Az Európai Bíróság többek között a C-566/07 számú ítéletében is úgy foglalt állást, hogy nem ellentétes az adósemlegesség elvével, ha valamely tagállam, az ebben a tagállamban kizárólag a megküldött számlán való téves feltüntetés miatt fizetendő hozzáadottérték-adó helyesbítését ahhoz a feltételhez köti, hogy az adóalany a nyújtott szolgáltatások igénybe vevője részére olyan módosított számlát küld, amely nem tünteti fel az említett adót, ha ez az adóalany nem hárította el időben és teljes mértékben az adóbevétel-kiesés veszélyét. Kimondta továbbá azt is, hogy ha a számlán tévesen feltüntetett héa helyesbítésének feltételéül a számla módosítását szabják, az főszabály szerint nem haladja meg az adóbevétel-kiesés veszélyének teljes mértékű elhárítására irányuló cél eléréséhez szükséges mértéket.
Az ismertetettekből következik, hogy az Áfa. tv. és az új Áfa. tv. szabályozása is - a közösségi joggal egyezően - következetes és egységes abban, hogy az áthárított adóösszeget tartalmazó számla kibocsátása adófizetési kötelezettséget keletkeztet akkor is, ha egyébként a szolgáltatásnyújtásra ténylegesen nem került sor. Az adózót tehát mindaddig adófizetési kötelezettség terheli, amíg a valótlan tartalmú, áthárított adót tartalmazó számláit nem korrigálja. Az adófizetési kötelezettség alól a számlakibocsátóként feltüntetett adóalany csak akkor mentesülhet, ha az előzőekben nevesített törvényi rendelkezéseknek megfelelően jár el. A perbeli esetben pedig a felperes az áthárított adóösszeget tartalmazó számláit nem érvénytelenítette, helyesbítő vagy sztornó számlát nem bocsátott ki, ezért az e körben javára hozott ítéleti döntés nem felel meg a jogvita eldöntésére irányadó kógens rendelkezéseknek.
Utal egyben a Legfelsőbb Bíróság arra is, amit már korábban több ítéletében is kifejtett, hogy az Áfa. tv. külön szabályokat állapít meg az áfa levonhatóságával és áfafizetési kötelezettséggel kapcsolatban. Az alperes tehát helytállóan hivatkozott arra, hogy a megyei bíróság ítéletének felülvizsgálati kérelemmel támadott része az Áfa. tv rendelkezéseinek téves jogértelmezésén alapul, és a felperesi kereset teljes körű elutasításának lett volna helye.
A kifejtettekre figyelemmel a Legfelsőbb Bíróság a jogerős ítéletet a Pp. 275. § (4) bekezdése alapján hatályon kívül helyezte, és a felperes keresetét teljes körűen elutasította.
(Legf. Bír. Kfv. V. 35.398/2009.)