adozona.hu
AVI 2003.8.85
AVI 2003.8.85
Nem lehet bevételként tekinteni az árleszállítás során visszautalt összeget [1991. évi XC. tv. 4. §].
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
Az elsőfokú bíróság által megállapított tényállás szerint a felperes 1991. december 20-án megállapodást kötött az Állami Vagyonügynökséggel, melynek tárgya az állam tulajdonában álló P. Külkereskedelmi Vállalatnak gazdasági társasággá történő átalakulása után keletkező azon üzletrésze, amely az ÁVÜ tulajdonát fogja képezni. 1992. április 16-án ezen megállapodás alapján az ÁVÜ, mint eladó adásvételi szerződést kötött a felperessel, mint vevővel. Az ÁVÜ eladta, a felperes megvásárolta az eladó ...
AVI 2003.8.85 Nem lehet bevételként tekinteni az árleszállítás során visszautalt összeget [1991. évi XC. tv. 4. §].
Az elsőfokú bíróság által megállapított tényállás szerint a felperes 1991. december 20-án megállapodást kötött az Állami Vagyonügynökséggel, melynek tárgya az állam tulajdonában álló P. Külkereskedelmi Vállalatnak gazdasági társasággá történő átalakulása után keletkező azon üzletrésze, amely az ÁVÜ tulajdonát fogja képezni. 1992. április 16-án ezen megállapodás alapján az ÁVÜ, mint eladó adásvételi szerződést kötött a felperessel, mint vevővel. Az ÁVÜ eladta, a felperes megvásárolta az eladó tulajdonában álló P. Kft. társaságban fennálló 824 000 000 Ft névértékű 100%-os tulajdoni hányadot kitevő üzletrészét. Rögzítették azt is, hogy ha az eladó nem szerzi meg az önkormányzati üzletrészeket, a szerződés tárgya csak az eredetileg az eladót illető 97,84% üzletrész, melynek vételára 806 170 000 Ft.A szerződő felek 1992. május 10-én a szerződés 2. pontját akként módosították, hogy ha az ÁVÜ az érintett önkormányzatokkal három hónapon belül nem köt írásbeli szerződést, az ÁVÜ-t 17 830 000 Ft névértékű üzletrészre visszavásárlási jog illeti meg. Ennek megfelelően 1992. június 22-én üzletrész adásvételi szerződést kötöttek, melyben felperes, mint eladó és az ÁVÜ, mint vevő szerepelt, az adásvétel tárgya pedig 17 000 000 Ft névértékű üzletrész volt.
A felperes 1992. június 22-én az ÁVÜ igazgatójához intézett levelében arra hivatkozott, hogy a társaság tulajdonába jutott B., J. tér 5-6. szám alatti irodaház 3. szintje olyan állapotban van, amely "átlépett minden európai etikai normát". A helyreállítási munkákra részletező árajánlatot tett, amely alapján 6 521 846 Ft + áfa, illetve a kieső bérleti díjra 3 400 000 Ft + áfa kárigényt jelentett be.
Az 1992. június 22-én kelt Állami Vagyonnyilvántartási Iroda irata szerint a felperes részére 30 025 640 Ft utalandó át, amely tartalmazta az adásvételi szerződés módosítása következtében jelentkező 17 000 000 Ft-ot, ennek 22%-os kamatának időarányos részét (623 333 Ft), és 9 921 846 Ft + áfa kár- és helyreállítási költséget.
Az elsőfokú adóhatóság a felperesnél meghatározott költségvetési kapcsolatok adónemek ellenőrzését magánszemélyek jövedelemadója és általános forgalmi adó adónemben végezte el, a személyi jövedelem adónemben 1990-1994-ig, általános forgalmi adónemben 1992. június 1. - december 31-ig és 1993. évi adóév vonatkozatásában. Az ennek eredményeként hozott határozat ellen a felperes fellebbezést nyújtott be.
Az alperes az 1995. augusztus 2-án kelt határozatával az elsőfokú határozatot megváltoztatta. Megállapította, hogy a vizsgálat az általános forgalmi adónemben az 1994-es adóévre is kiterjed. A felperes terhére áfa és szja adónemekben összesen 275 994 331 Ft-ot állapított meg, javára 130 000 000 Ft adókülönbözetet állapított meg, valamint 275 784 331 Ft tekintetében állapította meg, hogy az adóhiány. Az adóhiány után 137 892 000 Ft adóbírságot és 53 903 500 Ft késedelmi pótlékot állapított meg. Kötelezte a felperest 148 829 331 Ft személyi jövedelemadó, 137 892 000 Ft adóbírság és 53 903 500 Ft késedelmi pótlék megfizetésére. Az elsőfokú határozat egyéb rendelkezéseit változatlanul hagyta.
Indokolásában kifejtette, hogy az ÁVÜ által átutalt összeg általános forgalmi adóösszeget is tartalmazott. A felperes az átutalt áfát nem vallotta be, és nem fizette meg a költségvetés felé. Az adóhatóság nem vitatta, hogy a kártérítés pénzbeli összege áfa körön kívüli bevételnek minősül, azonban álláspontja szerint a kárt nem a kárért felelős személy térítette meg, így az ÁVÜ részéről történő átutalás nem kártérítésnek minősül, hanem költségtérítésként kezelendő, amely az akkor hatályos 1991. évi XC. törvény 30. § (3) bekezdése értelmében adóköteles bevételnek minősül.
Hivatkozott az elsőfokú határozat 3. pontjában rögzítettekre, mely szerint a felperes a tulajdonát képező J. tér 5-6. szám alatti bérbeadás útján hasznosított ingatlant 520 000 000 Ft értékben apportálta a C. I. és Be.</a> Kft.-be. Az apport utáni áfa-fizetési kötelezettségnél figyelemmel volt a megosztásra, vagyis, hogy az apport összértékéből milyen arányt képvisel a földterület értéke. A földterület százalékos értékének meghatározásakor az apport megszerzése idején megállapított értéket, azaz 17 millió forintot vett alapul. Hivatkozott az 1992. évi LXXIV. törvény 20. § (1) bekezdésére, mely szerint az adófizetési kötelezettség a tevékenység tényleges megvalósulásakor keletkezik; vagyis amikortól a fogadó gazdasági társaság tulajdonosként rendelkezik az apport tárgya felett.
Az elsőfokú határozat 4. pontja alapján rögzítette, hogy a felperes tevékenységét nem egyéni vállalkozóként, hanem áfa-körbe bejelentkezett magánszemélyként folytatta. Így jogosulatlanul vonta össze a különböző jogcímeken szerzett jövedelmeit és számolta el vele szemben az ingatlan bérbeadási költségeit.
Az elsőfokú határozat 5. és 6. pontjaira hivatkozással megállapította, hogy az ÁVÜ által átutalt 30 025 640 Ft-ból a helyreállítási költségek fedezetére kapott 6 521 846 Ft, a bérbeadás kiesése miatt kapott 3 400 000 Ft, valamint a kamatbevétel címén kapott 623 333 Ft a felperes jövedelmét növeli, és ehhez kapcsolódóan személyi jövedelemadó fizetési kötelezettsége áll fenn. Az 1991. évi XC. törvény 4. § értelmében a kamatot is jövedelemként kell kezelni.
Az elsőfokú határozat 9. pontjában szerepelt, hogy a felperes a bérbeadásból származó árbevételével szemben kamatköltséget szerepeltetett nyilvántartásában. Az alperes a költségként érvényesített hitelkamatok összegét nem fogadta el, mivel a felperes a P. és T. Rt.-től felvett kölcsön célja az ÁVÜ által alapított P. K. Kft.-ben lévő üzletrész megvétele volt, vagyis a felperes által felvett hitelek nem bérbeadási tevékenységéhez, hanem a privatizáció során általa megvásárolt P. Kft.-hez kapcsolódtak. Azt is rögzítette, hogy a felperes 1992. május 15-én kivonta a bérbeadás célját szolgáló épületet a P. Kft.-ből, azt, mint magánszemély hasznosította. Tehát a bevételek nem a P. Kft. tevékenységéhez, hanem adózó, mint magánszemély bérbeadási tevékenységéhez kapcsolhatók, így a bérbeadási bevétellel szemben a P. Kft. megvásárlásához felvett hitelek kamatai nem számolhatók el.
Kifejtette, hogy a felperes 1992. és 1993. évben összevontan kezelte önálló tevékenységéből származó ingatlan bérbeadásából és egyéb jövedelmei bevételét, illetve azok költségeit. A felperes által alkalmazott költségek összevonásának szembeállítása nem felel meg a törvényben foglaltaknak.
A felperes keresetében elsődlegesen annak megállapítását kérte, hogy sem személyi jövedelemadó, sem áfa adófizetési kötelezettsége nem áll fenn. A jogszabályok helyes alkalmazásával nyújtotta be adóbevallásait és fizette meg adóit. Másodlagosan az alperesi határozat megváltoztatását kérte. Az ÁVÜ visszautalásával kapcsolatban hivatkozott az eladó hibás teljesítésére, és a vételár-leszállításra.
Előadta, hogy a P. Kft. 824 000 000 Ft-os törzstőkéjét 400 000 000 Ft-ra leszállította és ezen értékben a kft. a B., J. tér 5. szám alatti épületét 1992. augusztusában a felperes tulajdonába adta, aki ugyanezen ingatlant 1994. január 31-én a saját egyszemélyes gazdasági társaságába apportálta. A felperes álláspontja szerint ezen apportálás nem tartozik az Áfa. tv. alá. Hivatkozott arra, hogy az általános forgalmi adónak kizárólag az ingatlan bérbeadással összefüggő gazdasági tevékenysége körében volt alanya. Arra is hivatkozott, hogy az apportálás utáni áfa nem felperes elhatározása miatt került később befizetésre, hanem az apportot fogadó cég kifejezett kérésére, miután felmerült, hogy az áfa-alanyisága a felperesnek ez esetben is fennáll, és tiszta jogi helyzetet kívántak teremteni. Másodlagosan arra hivatkozott, hogy a felperes, mint magánszemély pénzforgalmi szemléletű, így akkor kellett megfizetni az adót, amikor ahhoz hozzájutott. Az apport körében nem vonatkozott rá az adózás rendjéről szóló 1990. évi XCI. törvény (továbbiakban: Art.).
A személyi jövedelemadó adónemben annak megállapítását kérte, hogy az egyéb jövedelmei tekintetében a vizsgált időszakban helyesen állapította meg, amikor az adott években különböző forrásokból származtak bevételei, és egyes bevételei megszerzésével összefüggésben keletkezett költségei, mások során nem. Jövedelmeit az Szja. törvény 12. § és az 1. sz. melléklet alkalmazásával bevételei és az elszámolható költségei egyenlegének megfelelő összegben határozta meg.
Kérte annak megállapítását, hogy nem jövedelem típusú bevétel az ÁVÜ által árleszállítás címén visszautalt 9 921 846 Ft, illetve a kamatveszteség megtérítéseként kifizetésre került 623 333 Ft.
Előadta, hogy 1992-ben a perbeli irodaház időarányos amortizációjára számolt el 10%-os amortizációs kulcsot, és 3800 m2 bérbe adott területet vett figyelembe. Az alperes kifogásolta, hogy olyan területet is figyelembe vett, amely nem volt bérbe adva. Álláspontja szerint az Szja törvény 1. sz. mellékletének B/II/4. pontja nemcsak a bérbe adott, de a hasznosított ingatlanra is engedi az értékcsökkenési leírás alkalmazását.
Hivatkozott arra, hogy 1992-ben a privatizációs célokra felvett különböző hitelek épületre jutó összesen 55 941 399 Ft kamatát, illetve annak az Szja. tv. 13. § (1) bekezdése szerint a bevételek mértékéig elszámolható 21 891 833 forintnyi részét bérbeadási tevékenységével összefüggő költségként bevételeivel szemben elszámolta. A pénzintézeti hitel kamata a jövedelemszerző tevékenységével, azaz a bérbeadásával összefüggő költség, valamint a privatizációs vételáron belül az épület értékével arányos pénzintézeti hitel kamata az Szja. tv. 1. sz. mellékletének B/IV/6. pontja szerint minősül. E körben hivatkozott az APEH egykori elnökének, M. Györgynek az állásfoglalására, amely a kamat költségként való elszámolhatóságát támogatta.
A felperes 520 000 000 Ft-ért a J. téri épületet a C. I. és B. Kft.-be apportálta. Az ingatlanértékesítés bevételével szemben elszámolta a korábbi években az Szja. tv. 13. § (1) bekezdése miatt el nem számolható amortizációs összeget (86 812 950 Ft), az ingatlan megszerzésével összefüggő költségeket (19 999 800 Ft illeték), az apportálás ügyvédi költségeit (2 464 000 Ft) és az ingatlan bérlőktől történő mentesítésének, a lakottság megszüntetésének költségeit (24 900 000 Ft kártérítés). Az alperes ezeket az összegeket nem fogadta el, és a felperes terhére 49 858 063 Ft összevonás alá eső jövedelemadó alapot állapított meg. A felperes szerint az alperes megállapításai nem voltak jogszerűek a korábban el nem számolt amortizáció, az ingatlanértékesítéssel összefüggő költség és a lakottság megszüntetéséért fizetett kártérítés levonhatóságával kapcsolatban.
A felperes 1994. február 8-án a J. Kft.-nek eladta a C. I. és B. Kft. üzletrészét 1 200 000 000 Ft-ért. A vételár megfizetésében úgy állapodtak meg, hogy a vevő átvállalja a P. Rt.-vel szembeni összesen 832 983 415 Ft tőke-, illetve kamattartozást. Átvállalta továbbá a H. G. Kft. cég ugyanezen bankkal szembeni 154 275 000 Ft tőke-, és kamattartozását. A bank az átvállaláshoz hozzájárult. A vevő fennmaradó készpénztartozását, 212 741 585 Ft-ot 1995. február 8-ig kellett a felperesnek megfizetnie és azt ténylegesen akkor meg is fizette. A felperes szerint azon jogkérdések merültek fel, hogy lehetett-e jövedelem az adóévben ténylegesen meg nem szerzett bevétel, vagy lehetett-e bevétel az, amit az adózó ténylegesen nem szerzett meg, valamint a tartozás ellentételezett (ellenszolgáltatással fedezett) átvállalása az Szja. tv. 6. § (1) bekezdés a) pontja szerint. Lehet-e bevétel, ami se nem készpénz, sem nem jóváírás vagy természetben juttatott vagyoni érték. A felperesi álláspont szerint a felperesnek nem keletkezett jövedelme, bevétele. Az alperes e körben nem vizsgálta a kifizető kötelezettségét, és e körben az alperes a tényállást nem tárta fel.
Az alperes ellenkérelmében a kereset elutasítását indítványozta. Álláspontja szerint az ÁVÜ által átutalt összeg kizárólag költségtérítésként és nem árleszállításként minősíthető. Téves a felperesnek a részleges áfa-alanyiságra történő hivatkozása. A felperes bérbeadás tekintetében áfa alany volt, így e tevékenységének köréből kivont vagyontárgyra is vonatkoznak az áfa megállapításai.
Az apport tekintetében az Áfa. tv. 20. § és 7. § (1) bekezdése értelmében nem a pénzforgalomhoz, hanem az apportálás tényéhez, a tényleges megvalósulásához kötődik. A banki hitelkamatok elszámolhatóságával kapcsolatban kifejtette, hogy a perbeli ingatlan tulajdonjogához a felperes a P. Kft.-ből való kivonással a törzstőke leszállítás útján, nem pedig adásvétel jogcímén jutott, amihez hitelt vett volna igénybe.
Az amortizáló elszámolásával kapcsolatban kifejtette, hogy a P. Kft. elődje korábban sem volt bérlő a perbeli irodaházban. Életszerűtlen felperes azon állítása, hogy a bérleti díjat a közüzemi számlák ellenértéke képezte. Az alperes és a revízió 1992. és 1993-as évekre elfogadta a 10%-os értékcsökkenési leírást. Miután a bérbeadás az épület egy részére valósult meg, csak erre a területre számított amortizációt, míg a felperes az egész épületet vette alapul.
Álláspontja szerint az áfa-alanyisága a felperesnek teljes körű lehet csak, és miután bérbeadás tekintetében bejelentkezett az áfa adó hatálya alá, és e tevékenysége köréből kivonta az apportáláskor a perbeli ingatlant, az értékesítés után az áfa hatálya alá tartozik az Áfa. tv. 7. § (1) bekezdés a) és c) pontjai alapján.
A bevételek és költségek elszámolása körében kiemelte, hogy a tv. 12. § (3) bekezdése egyes számban beszél, így az adott tevékenységhez kapcsolódó adott költség számolható el, és nem vonhatók össze a bevételek és a költségek a felperes által alkalmazott módon.
Az árfolyamnyereséggel kapcsolatban rámutatott, hogy a J. Kft. nem kifizetést teljesített, hanem kötelezettséget vállalt át, így szóba sem jöhet a kifizetői felelősség, és felperest terhelte 1994-ben az adó bevallása és befizetése.
Az elsőfokú bíróság a tényállást a peres felek nyilatkozatai, a felperes személyes előadása, a felek által csatolt iratok és a felperes megbízásából készült 16. sorszámú igazságügyi és könyvszakértői vélemény, valamint a felperes ellen a Btk. 310. § (1) bekezdésébe ütköző adócsalás gyanújával indított büntetőügyben az Országos Rendőrkapitányság Központi Vizsgálati osztálya által megrendelt adószakértői szakvélemény, az Állampolgári Jogok Országgyűlési Biztosának Általános Helyettesének 1996 decemberében OBH.944)1995. számú ügyben kiadott kiegészítő jelentése, a bíróság kirendelésére készült 37. sorszám alatti igazságügyi könyvszakértői vélemény, dr. Cs. Lajos tanú, és N. Gábor, valamint dr. M. György tanúk tanúvallomásai alapján állapította meg.
Az alperes indítványára a bizonyítékok köréből kizárta az ÁVÜ átutalási megbízásának fénymásolatban háttérbizonylattal történő együttes fénymásolatára vonatkozóan felperes által benyújtott iratot, mert az ÁVÜ jogutódja ezen bizonylatot nem felperes által csatolt háttérbizonylattal küldte meg a bíróság megkeresésére.
Az elsőfokú bíróság ítéletével a felperes keresetét elutasította és kötelezte, hogy fizessen meg az alperesnek 750 000 Ft perköltséget, valamint az állam javára 750 000 Ft kereseti illetéket.
Ítéletét a perben felmerült jogkérdések témája szerint indokolta.
Az ÁVÜ átutalással kapcsolatban a rendelkezésre álló adatok alapján megállapította, hogy a felek akként állapodtak meg, hogy a felperest vételár leszállítás illeti meg, és ezen árleszállítás összege került a felperes részére átutalási megbízással visszautalásra. Rámutatott arra, hogy az Art. 1. § (7) bekezdése szerint a szerződést, ügyletet, más hasonló cselekményeket valódi tartalmuk szerint kell minősíteni. A d=407145 ssz=1>számviteli törvény értelmében pedig az adózó bizonylatainak ellenőrizhetőnek, átláthatónak kell lennie. A felperes bizonylatai ennek a követelménynek nem feleltek meg, így az alperes jogszerűen vizsgálta a szerződések, ügyletek valódi tartalmát.
Az elsőfokú bíróság álláspontja szerint különbséget kell tenni a kft. üzletrész és kft. törzsbetét között. A felperes és az ÁVÜ között létrejött ügylet tárgy szerint üzletrész adásvételi szerződés volt, ugyanakkor az ÁVÜ által felperes felé eszközölt pénzátutalás a törzsbetétre, pontosabban a törzsbetét egy részét képező ingatlan (apport) állagára, közelebbről a dologban bekövetkezett kárra vonatkozott. A felperes az ÁVÜ-höz intézett levelében a kárigényre történő hivatkozása során nem fejtette ki, hogy szavatossági körben keletkező, vagy szerződésen kívüli kárigényről beszél. Mivel az üzletrész elvont vagyoni értékű jog, így tekintetében kellékszavatosságról nem, hanem csak jogszavatosságról lehet beszélni. Márpedig az ÁVÜ nem ingatlant, hanem üzletrészt idegenített el. A felperes az épület tekintetében kizárólag jogi értelemben terjesztett elő igényt, tehát koncepcionálisan hibás teljesítésre vonatkozott, amelyet az üzletrész eladójától követelt, de az ÁVÜ nem állagot, hanem 824 millió forint névértékű üzletrészt szolgáltatott. Maga a felperes sem az ÁVÜ-t jelölte meg károkozónak. Az apport állagában a felperesi előadás szerint harmadik fél okozott kárt, azonban ennek egyrészt dokumentáltsága, szakértői szintű bizonyítottsága, igazoltsága hiányzik.
Az apport állagának tulajdonosa a P. Kft. volt. Amennyiben az államot kár érte, úgy a károsult a gazdasági társaság cége volt, nem pedig a felperes. Ha pedig a felperes nem volt károsult, úgy kárigénye sem keletkezhetett. Az apport nem más, mint a kft. könyvében szereplő tárgyi eszköz, az ebben beállt értékvesztés a jogi személy kft. kára, nem pedig az üzletrész-tulajdonos kára.
A Ptk. szerint a kárt az köteles megtéríteni, aki azt jogellenesen okozta, az ÁVÜ pedig nem volt károkozó, sőt, az ÁVÜ által önként vállalt intézkedés nyomán az államot érte kár.
A felperes 1992. június 15-én az adóhatósághoz, mint bérbeadói tevékenységet folytató magánszemély bejelentkezett. Bejelentkezésekor az általános forgalmi adó körbe is belépett. Tevékenysége egyéb önálló tevékenységnek minősülő általános forgalmi adóköteles tevékenység.
A felperesnek a P. Kft.-ből kivont ingatlanból is bérbeadás címén jövedelme származott. Ezen ingatlant a C. I. és B. Kft.-be apportálta 520 millió forint értékben. Az Áfa. tv. 7. § (1) bekezdés a) pontja szerint termékértékesítésnek minősül az is, ha az adóalany a terméket az adóalanyiságot eredményező gazdasági tevékenységből kivonja, ideértve a más tulajdonába, használatába történő ellenérték nélküli átadást is, kivéve a (3) bekezdésben foglalt eseteket.
A 20. § (1) bekezdés szerint a 7. § (1) bekezdésében meghatározott termékértékesítésnél és a 9. §-ban meghatározott szolgáltatásnyújtásnál az adófizetési kötelezettség az ott jelzett tevékenység tényleges megvalósulásának időpontjában keletkezik. Ennek alapján megállapította, hogy a perbeli apportálással a felperes az adóalanyiságát eredményező gazdasági tevékenységének köréből vonta ki az ingatlant, így áfa-fizetési kötelezettsége fennáll.
Az Áfa. tv. 20. § (1) bekezdése alapján pedig áfafizetési kötelezettsége a tevékenység tényleges megvalósulásakor keletkezett, azaz 1994. januárban történt apportáláskor. Nem fogadta el a felperes hivatkozását az Áfa. tv. 5. §-ára azzal, hogy az ingatlanapport nem minősül gazdasági tevékenységnek, mert azt nem rendszeresen és nem üzletszerűen gyakorolta. E körben hivatkozott a Fővárosi Bíróság 2. számú ítéletében kifejtettekre, mely szerint a forgalmi adó fizetési kötelezettsége az Áfa. tv. 5. § (1) bekezdésében írt rendszeres értékesítés az adóalany tevékenységére vonatkozik, és nem pedig az értékesítés tárgyára.
A személyi jövedelemadó adónem körében az elsőfokú bíróság megállapította, hogy felperesnek 1992-94-ben is különböző forrásokból származtak bevételei. A felek által közösen előadottan egyes bevételek megszerzésével összefüggésben keletkeztek költségei a felperesnek, így az ingatlan bérbeadásával kapcsolatban, mások során nem. Az alperesi álláspont szerint a felperes a bérbeadással kapcsolatban felmerült költségét csak a bérbeadási tevékenységével kapcsolatban felmerült bevételeivel szemben érvényesíthette volna.
Az 1991. évi XC. törvény 4. § (1) bekezdése szerint jövedelem a magánszemély által az adóévben bármilyen jogcímen és formában megszerzett vagyoni érték (továbbiakban: bevétel) egésze, illetve az e törvényben elismert költséggel csökkentett része, vagy annak e törvényben meghatározott hányada. A 12. § (1) bekezdése szerint az önálló tevékenységből származó bevételnek az elszámolható költségek levonása után fennmaradó része az adóköteles jövedelem. A (3) bekezdés szerint, ha a törvény másként nem rendelkezik, akkor a 4. § (2) bekezdésében nem említett magánszemély esetén elszámolható költségként a bevételszerző tevékenységgel közvetlenül összefüggő, kizárólag a bevétel megszerzése, a tevékenység folytatása érdekében az adóévben ténylegesen felmerült és igazolt kiadás vehető figyelembe. A 13. § (2) bekezdése alapján a költségek elszámolásának részletes szabályait és feltételeit az 1. számú melléklet tartalmazza.
A felperes ezen 13. § (2) bekezdésében hivatkozott 1. sz. melléklet alapján számolta el költségeit, azonban nem tevékenységenként, hanem összevonta az önálló tevékenységeiből eredő bevételeit és ugyanilyen módon vonta össze a költségeit. Az elsőfokú bíróság megállapítása szerint a jövedelem tevékenységekhez, azaz jogcímekhez kötött bevételek és a meghatározott tevékenységekhez tartozó kiadások összessége. A jövedelem kiszámítása egyszerű összeadások és kivonások eredménye úgy, hogy az egyes bevételi jogcímek és ezen jogcímekhez kapcsoló kiadások zárójelben kell, hogy szerepeljenek. Annál is inkább, mert az Szja. tv. 12. § (1)-(3) bekezdésében nem tevékenységek és bevételek, hanem tevékenység és bevétel szerepel. A jövedelem tehát nem más, mint ("A" jogcímű bevétel - "A" jogcímű bevétel költsége) + ("B" jogcímű bevétel - "B" jogcímű bevétel költsége) + ("C" jogcímű bevétel - "C" jogcímű bevétel költsége)...... stb.
A felperes által hivatkozott Szja. tv. 5. § (3) bekezdésében foglaltakat csupán az egyéni vállalkozók alkalmazhatták a többféle egyéni vállalkozási tevékenység folytatása esetén, azonban a felperes nem egyéni vállalkozóként, hanem az áfa-körbe bejelentkezett magánszemélyként folytatott tevékenységet.
A következő téma a költségekkel kapcsolatos megállapítások a személyi jövedelemadóra vonatkozóan. E körben a felperes a privatizációs hitel kamatát költségként számolta el 1992. és 1993. adóévekben. A felperes a hitelből a P. Kft. üzletrészének 97%-át vásárolta meg. A bérbeadás célját szolgáló ingatlan tulajdonjogát a felperes nem hitel felhasználásával, hanem azt a kft.-ből történő kivonás útján szerezte meg, amely ügylethez pénzeszköz felhasználására sem volt szüksége. Az üzletrész vásárlásához felvett hitel kamata és a bérbeadási tevékenység között közvetlen összefüggés nem mutatható ki, így a kamat elszámolása nem felel meg az Szja. tv. 12. § (3) bekezdésében foglaltaknak. A felperes költségelszámolása az d=407145 ssz=897>Szja. tv. 1. sz. melléklet B/IV/6. pontjának sem felelt meg.
A következő téma az irodaépület bérbeadásából származó bevétellel szembeni amortizáció elszámolása volt. E körben az elsőfokú bíróság kifejtette, hogy a felperes 1992. és 1993. évben is amortizációt számolt el az irodaépület bérbeadásából származó bevétellel szemben. Az d=407145 ssz=878>Szja. tv. 1. sz. melléklet B/II/4. pontja kizárólag a bérbeadás útján történő hasznosítást ismeri el az értékcsökkenési leírás elszámolásának lehetőségeként. Ha tehát az építmény hasznosítása nem bérbeadás útján történik, az amortizáció elszámolására nincs mód. Ha a bérbeadás csak az ingatlan egy részére valósul meg, vagy nem az egész évre vonatkozik, akkor mindkét arányosítást figyelembe kell venni (idő és terület). A felperes a teljes épületre számította az amortizációt, az alperesi hatóság azonban csak az ingatlan egy részére fogadta el, amelynek bérbeadásáról a felperes a P. és T. Rt.-től erre vonatkozó számlával rendelkezett. Az elsőfokú bíróság álláspontja szerint az irreleváns, hogy a közüzemi díjakat a P. Kft. fizette, mert ez nem elegendő annak megállapítására, hogy bérlőként járt el, legfeljebb a felperes jogosult a költségei között ezek számlák ellenértékét elszámolni. A felperes a P. Kft.-től származó számlát a bérleti díjról felmutatni nem tudta. Amennyiben szóban jött volna létre a bérleti szerződés, akkor is ki kellett volna állítani számlát.
Az 1994-es adóévre vonatkozóan kifejtette, hogy a felperes 1 811 607 Ft bérbeadással kapcsolatos bevételével szemben, 3 397 259 Ft értékcsökkenési leírást érvényesített költségként, valamint 3 866 737 Ft kamatköltséget, amit az alperes nem fogadott el. Az elsőfokú bíróság megállapította, hogy a felperesnek a kamat költségkénti elszámolása sérti a korábbiakban írtak szerint az Szja. tv. 12. § (3) bekezdését és az 1. sz. melléklet B/IV/6. pontját. 1994. évtől értékcsökkenési leírást pedig az 1. sz. melléklet B/II/4. pontja értelmében már csak egyéni vállalkozó érvényesíthetett, de a felperes nem minősült annak.
Az indokolás következő része az értékesítéssel szemben elszámolt költséggel foglalkozott. A felperes 1994. január 31-én 520 000 000 Ft értékben apportálta a kizárólagos tulajdonát képező ingatlant a C. I. és B. Kft.-be. Ezen apportálás, azaz értékesítéssel szemben 1992., 1993. és 1994. évben bérbeadási tevékenységgel szemben el nem számolt költségek címén 86 812 950 Ft-ot számolt el. Az alperes ezt nem fogadta el azzal, hogy el nem számolható költsége a felperesnek egyik évben sem keletkezett. Az elsőfokú bíróság megállapította, hogy az amortizáció és hitelkamatok felperes által nem számolhatók el, így ezen értékesítéssel szemben sem érvényesíthetők.
A 2 464 000 Ft ügyvédi költséggel kapcsolatban megállapította, hogy a számla nem a felperes, hanem a C. I. és B. Kft. nevére szól. Az alperes e körben arra is hivatkozott, hogy a C. I. és B. Kft. részére a felperes ezen összeget végleges forrásként biztosította, és a kapcsolódó vizsgálat szerint a kft. a tőketartalékkal szemben számolta el. Az elsőfokú bíróság megállapította, hogy az ügyvédi költség tekintetében a felperesnek szabályszerű nevére szóló bizonylata nem volt, így ezen költségek elszámolására sem volt jogosult.
Az Szja. tv. 22. § (2) bekezdése szerint a bevételből le kell vonni az ingatlannak, vagyoni értékű jognak és az ingó dolognak a megszerzése idején képviselt forgalmi értékét, a szerzéssel és az átruházással kapcsolatban felmerült költségeket, valamint az értéknövelő beruházásra fordított kiadásokat, amennyiben azokat költségként a magánszemély nem számolta el.
A felperes 24 900 000 Ft kártérítést számolt el arra hivatkozással, hogy az épülettel kapcsolatban előbérleti szerződéseket kötött, és ezek rögzítik, hogy amennyiben a bérlet a bérbeadónak felróható okok miatt nem tud létrejönni vagy felbomlik, úgy egy éves bérleti díj kártérítés illeti meg a bérlőket. 1994. január 20-i dátummal valamennyi előbérletet kötött kft.-vel az előbérleti szerződés felbontásra került és a bérbe venni szándékozók kártérítési igényt kívántak benyújtani 24 900 000 Ft összegben. Megállapodtak abban is, hogy amennyiben a bérbeadók 1996. június 30-ig Budapest kiemelt forgalmi helyén a bérlők által is elfogadott helyiségeket kapnak a bérbeadótól, úgy a kártérítéstől eltekintenek.
Az elsőfokú bíróság megállapította, hogy a felperes nem igazolta ezen kártérítés összegszerűségére vonatkozóan, hogy ez a kiadásai között ténylegesen felmerült. A felperesnek az az eljárása, hogy a jövőben felmerülő költséget kívánt elszámolásai között érvényesíteni, ellentétes az Szja. tv. 12. § (3) bekezdésével, mely szerint az adóévben ténylegesen felmerült és igazolt kiadások vehetők figyelembe. Az 1. sz. melléklet B/I/1. pontja értelmében költségként csak a naptári évben ténylegesen kifizetett, szabályszerűen bizonylatolt összegek számolhatók el.
A felperes pedig sem a közigazgatási eljárásban, sem a peres eljárásban bizonylatra nem hivatkozott, és olyan nyilatkozatot sem tett, hogy ezen kártérítés ténylegesen kifizetésre került. A megállapodások egyebekben azt is tartalmazták, hogy a felperes a cégek által is elfogadott elhelyezésükről 1996. június 30-ig gondoskodik, így a bérlőknek várományi joguk sem keletkezett ezen kártérítés összegére a perbeli időszakban.
Utolsó témaként az elsőfokú bíróság az árfolyamnyereség kérdésével foglalkozott. E körben kifejtette, hogy a felperes a C. I. és B. Kft. egyszemélyes tulajdonosa volt 1994 februárjában. A C. I. és B. Kft. 521 000 000 Ft névértékű üzletrészét 1994. február 8-án eladta a J. Kft.-nek 1 200 000 000 Ft-ért. A szerződésből a vételár vonatkozásában a felek úgy állapodtak meg, hogy a vevő átvállalta az eladó tartozását és az ezt meghaladó vételárat pedig a vevő 1995. február 9-ig tartozott rendezni.
Az átvállalt hitel összegét, mint a vételár egy részét - amely 1994. évben realizálódott - kell az Szja. tv. 3. § 19. pontjában írt ellenértékként figyelembe venni, hiszen ezzel az adózó rendelkezett, ezt megszerezte, vagyis ez után adózni köteles. Nyereségnek kell tekinteni ugyanis az értékpapír, illetve a korlátolt felelősségű társaságban lévő üzletrész elidegenítéséért kapott ellenértéknek az értékpapír, illetve az üzletrész megszerzésére fordított összeget meghaladó részét. Ingyenesen megszerzett értékpapír elidegenítésekor az árfolyamnyereség számításánál a megszerzésre fordított összegnek a névértéket kell tekinteni. A 26. § szerint pedig az árfolyamnyereség egészét jövedelemként nevesíti.
Az elsőfokú bíróság szerint helyesen járt az adóhatóság, amikor az értékestéskor keletkezett árfolyamnyereség adóvonzatát megállapította és a 37. § (3) bekezdése értelmében annak 20%-os mértékét a törvényben foglaltak szerint állapította meg. Nem vitásan a felperes az üzletrészét névértéket meghaladó összegben idegenítette el és felperesi álláspont esetén ezen nem vitásan a felmerült jövedelem adómentes jövedelemnek minősülne.
Az elsőfokú bíróság megállapította, hogy a vételárra vonatkozó megállapodás értelmében az üzletrész ellenértékének 1994-ben megtérített része nem pénzben történt, a kifizető az adólevonási kötelezettségét nem gyakorolhatta, ezért az Szja. tv. 43. § (2) bekezdésének második mondata értelmében az adót a jövedelmet szerző magánszemélynek kellett megállapítani az adóbevallásában és befizetési kötelezettség is a felperesnek állt fenn.
Az elsőfokú bíróság mindezek alapján megállapította, hogy az alperesi határozatok a perben előterjesztett alperesi jogi indokolás kiegészítéssel teljeskörűen jogszerűek és megalapozottak voltak, ezért a felperes keresetét elutasította.
Az elsőfokú bíróság ítélete ellen a felperes nyújtott be fellebbezést, kérve annak megváltoztatását és keresetének helyt adást, valamint az alperes perköltség viselésére kötelezését. Az ÁVÜ által visszautalt ősszeggel kapcsolatban álláspontja szerint az elsőfokú bíróság helyesen állapította meg, hogy vételár leszállítás, de tévesen vonta le ennek jogi konzekvenciáit. Visszautalás áfa-mentes vételárból történt, így a visszautalásnak sem lehet áfa-vonzata. Az elsőfokú bíróság e körben új érvelést alkalmazott, noha nem veheti át a közigazgatási szerv szerepét. Arra hivatkozott, hogy magánszemélyként nem lehetett az eseti ingatlan átruházáskor áfa-kötelezett, mert magánszemély apportja nem minősül az Áfa. tv. szerinti gazdasági tevékenységnek, ugyanis eseti jellegű. A bíróság nem adta annak magyarázatát, hogy miért nem tartja helytállónak az áfa-alanyiság hiányával kapcsolatos felperesi érveket. A személyi jövedelemadó körében a jogszabály a bevételszerző tevékenységgel szembeni kiadások elszámolását engedi meg. A bevételszerző tevékenységek között az összevonhatóság körében a törvény nem tesz különbséget. Álláspontja szerint sem az adóbevallási blanketták, sem az ehhez adott adóbevallási útmutató nem egyértelmű e körben, noha az elsőfokú bíróság erre hivatkozott. Az ÁVÜ visszautalásnak nem lehet Szja vonzata, mert akkor az adott jövedelmet kétszer adóztatnák. Az APEH határozatának 8. pontja, a javítás, karbantartási költség elszámolása körében jogvitán kívüli tétel. A hitel kamatának költségkénti elszámolása körében arra hivatkozott, hogy a bérbeadással összefüggésben vette fel a hitelt. A céget megvásárolta, privatizálta, hogy ezzel megteremtse azt a helyzetet, hogy a házat ő maga bérbe adhassa.
Az amortizáció körében ugyan az ítélet elfogadta a bérbeadás tényét az egész épületre vonatkozóan, de nem fogadta el, hogy a P. Kft. bérleti díj helyett a fenntartási költségeket vállalta és erről nem állított ki számlát. A bérleti szerződésre vonatkozóan a közigazgatási eljárásban nem folyt le teljes körű bizonyítás, azaz sérült az Art. 51. §-a, az Áe. 26. §-a. Érthetetlen, hogy a bíróság miért a felperestől várja a számlák bemutatását, amikor az alperes feladata lett volna a szükséges bizonyítási eljárás lefolytatása. A P. Kft. a fenntartási költségeket azért nem számlázta tovább, hogy azokat ne felperes fizesse, mert ezzel kompenzálta a bérleti díjat. Az üzletrész értékesítésével szemben elszámolt költségek körében hivatkozott a korábban kifejtett amortizáció elszámolása és a költségekkel kapcsolatos megállapításoknál kifejtettekre. Álláspontja szerint az ügyvédi költség vonatkozásában sem folyt kellő bizonyítás a közigazgatási eljárásban. Az ügyvéd a C. I. és B. Kft.-nek bocsátott ki számlát, de felperes és a C. I. és B. Kft. között létezik számlát helyettesítő okirat, mely megfelel az d=407145 ssz=865>Szja. tv. 1. sz. melléklet B/I/1. pontja szerinti feltételnek. A 24 900 000 Ft kártérítés körében az elsőfokú bíróság ismét rosszul kezelte a bizonyítási teher kérdését. Állította, hogy a közigazgatási eljárásban igazolta, hogy a károsultak feléje számlát bocsátottak ki, ezeket felperes kifizette. Az alperes nem állított olyat, hogy a bizonylatok mögött nincs valós gazdasági esemény. Az Szja. tv. 22. § (2) bekezdése lehetővé teszi olyan költségnek minősülő ráfordítások levonását, amelyek nem, vagy nem feltétlenül az adóévben merülnek fel. Ennek alapja az ügylet sajátos tárgya, itt ugyanis a kiadások másként és rendszerint hosszabb időn át merülnek fel. Az árfolyamnyereség körében arra utalt, hogy az adót a J. Kft.-nek kellett volna megállapítani, levonni és befizetni, mert ő kifizető volt. Iratellenes azon megállapítás, hogy a kft. nem tudta az adót levonni, mert nem állt rendelkezésére olyan összeg, ami erre fedezetet nyújtott volna. Az Szja. tv. 54. § (2) bekezdése alapján ezt a magánszemélytől nem lehetett volna követelni. Az árfolyamnyereség csak akkor adóalap, ha egyúttal bevétel is. Nem lehet adóalap a meg nem szerzett vagyoni érték vagy jóváírás. Álláspontja szerint 1994-ben nem keletkezett árfolyamnyereségből származó bevétele, így szja kötelezettsége sem. Fellebbezésének alátámasztására csatolta dr. D. Gyöngyi igazságügyi könyvszakértő, dr. H. Sándor igazságügyi adó-, ár- és könyvszakértő, valamint Cs. Szabolcs igazságügyi adó- és könyvszakértő szakvéleményeit.
Az elsőfokú bíróság a 2000. május 30-án kelt 22. számú végzésével a 21. sorszám ítélet indokolásának 16., 17., 18., 19. és 20. oldalait kijavította. Az indokolásban arra hivatkozott, hogy hivatalból észlelte, hogy a 21. sorszám ítélet indokolása szövegszerkesztési számítógépes programhiba folytán nem a végleges írásba foglalás szerinti formátumban, külső megjelenésben lett kézbesítve, a felek a bíróság egyik munkapéldányát kapták kézhez. Ezért a bíróság a megjelölt ítéletet a Pp. 224. § (1) bekezdése alapján a rendelkező rész szerint kijavította.
A felperes fellebbezésének kiegészítésében arra hivatkozott, hogy az elsőfokú bíróság a Pp. 224. § (1) bekezdését súlyosan megsértve javította ki az ítéletet, az indokolásában mondatokat, mondatrészeket, sőt bekezdéseket illesztett be, vagy hagyott el. Kérte, hogy ahol az ítélet, illetve annak "kijavítása" a számviteli törvényre utalt, azt az indokolásból mellőzze, mert a törvény hatálya felperesre nem terjed ki. Téves, hogy az üzletrész átruházási szerződések ügyvédi, jogtanácsosi vagy közjegyzői ellenjegyzéssel és csak írásban érvényesek. Az elsőfokú bíróság összemossa az értékcsökkenés és az értékvesztés fogalmát, az értékcsökkenés (amortizáció) adójogi intézmény, míg az értékvesztés a polgári jogé. Az ÁVÜ visszautalás körében az amortizáció szóba sem jöhet.
Az alperes ellenkérelmében az elsőfokú bíróság ítéletének helybenhagyását indítványozta, mivel az érdemben helyes, megalapozott, és az alkalmazott anyagi jogszabályokra is kiterjedően döntése helytálló. Álláspontja szerint az ítélet kijavítása megfelel a "más hasonló elírás" törvényi feltételnek. A számviteli törvény szabályainak érvényesülnie kell a gazdasági élet résztvevői mindegyikénél. Az ÁVÜ visszautalás körében a keresetlevélben megjelölt jogszabálysértés nem állapítható meg, a bíróság nem alapította más, a közigazgatási határozatban nem szereplő, vagy attól érdemben eltérő jogszabálysértésre az ítéletét. A szerződések adójogi sorsát azok valóságos tartalma határozza meg. Az elsőfokú bíróság által kifejtett álláspontnak az adóhatóság megállapításaitól eltérő adójogi konzekvenciája nincsen. Az alperes szerint végig fenntartotta azt a határozott álláspontját, hogy P. János alanya az általános forgalmi adónak. Így nem helytálló, hogy nem vonatkozhat rá az ítéletben felhívott Áfa. tv. 7. §, 19. §, 20. § és 43. §. A felperesnek a P. Kft.-ből kivont épület bérbeadásából jövedelme származott. A személyi jövedelemadó körében az összevonhatóság témakörében kifejtette, hogy az adóbevallási blanketta, illetve az útmutató az Egyéb önálló tevékenységből származó jövedelem cím alatt kifejezetten a bérbeadásból származó jövedelem meghatározáshoz adja. Utalt arra, hogy az adózók széles körénél a kitöltés nem okozott gondot. Az Szja. tv. 12. § (4) bekezdése kizárja a kétféle jövedelemszámítást; a felperes az egyéb jogcímen beszerzett bevételeit elkülönítve, azokkal szemben 90%-os (tétes költségelszámolás nélkül figyelembe vehető jövedelemhányad) jövedelemmel számolt. Álláspontja szerint az ÁVÜ által visszautalt összeg személyi jövedelemadóra vonatkozó megállapításait is helytállóan alkalmazta az elsőfokú bíróság. Az amortizáció elszámolása körében arra utalt, hogy a felperes csak állította, de nem bizonyította, hogy a P. Kft.-vel bérleti jogviszony jött volna létre. A P. Kft. jogelődje soha sem volt bérlő az irodaházban, így a kft. sem folytathatta azt a jogviszonyt. Az értékesítéssel szemben elszámolt költségek körében az ügyvédi költséget a számla szerint a C. I. és B. Kft. viselte és nem hárította azt át felperesre. Célellenőrzés megállapította, hogy a C. I. és B. Kft. ezt az összeget költségként elszámolta és azt bevételként nem szerepeltette, és az áfát visszaigényelte. A 24 900 000 Ft kártérítés körében a felperes sem a közigazgatási, sem a peres eljárásban nem hivatkozott a fellebbezése mellékleteként benyújtott bizonylatainak meglétére. Egyébként is az 1995-ös év már kívül esik a vizsgált időszakon. Az Szja. tv. 22. § (1) bekezdése pedig az adott adóévben felmerült kiadásról rendelkezik. Álláspontja szerint az árfolyamnyereség körében az adóhatóság az Art. 51. §-ának és az Áe. 26. §-ának megfelelően feltárta a hiteltartozás és tartozás-átvállalás körülményeit és összegszerűségét. Az elsőfokú bíróság azt nem állapította meg, hogy a J. Kft. azért nem tudta az adót levonni, mert erre fedezete nem volt, erre a felperes iratellenesen hivatkozik. A kft.-nek adólevonási lehetősége nem volt, mivel nem kifizetést teljesített, hanem kötelezettséget vállalt át. Az 1995-ös kifizetés az alperes határozatának jogszerűségét nem érinti. A felperes figyelmen kívül hagyta, hogy az üzletrész eladása névértéket meghaladó áron történt és a tartozásátvállalással az ellenérték megfizetésére is sor került, és sajátos álláspont, hogy nem gyarapodott volna. Nyomatékosan hivatkozott arra, hogy a fél által becsatolt szakvéleményeket a bíróság a perben csak mint az azt benyújtó fél véleményét és álláspontját veszi figyelembe.
A Legfelsőbb Bíróság az elsőfokú bíróság ítéletét megváltoztatta, az alperes 1995. augusztus 2-án kelt határozatát hatályon kívül helyezte, és az alperest új eljárásra kötelezte.
A felperesi fellebbezés kiegészítésére tekintettel a Legfelsőbb Bíróság először az elsőfokú bíróság ítélete kiegészítése eljárásjogi kérdésével foglalkozott. E körben utal arra, hogy a Pp. 224. §-a szabályozza a határozat kijavításának lehetőségét. A Pp. 224. § (1) bekezdése értelmében a bíróság névcsere, hibás névírás, szám- vagy számítási hiba vagy más hasonló elírás esetén a határozat kijavítását végzéssel bármikor hivatalból is elrendelheti. A Pp. 224. § (4) bekezdése alapján a kijavítás tárgyában hozott határozat ellen fellebbezésnek csak akkor van helye, ha az a rendelkező részre vonatkozik. Mivel az elsőfokú bíróság kijavító végzése az ítélet indokolási részére, és nem a rendelkező részére vonatkozott, ezért a felperesnek jogi lehetősége nem volt ellene külön fellebbezést benyújtani, hanem az ítélet elleni fellebbezésben kifogásolta azt.
A Pk. 193. számú állásfoglalás is kifejti, hogy az elírások közül a névcserét, vagy a név elírását a törvény külön is nevesíti, az egyéb elírások általában a gépelési és leírási hibák. Természetesen a határozatban több elírás is előfordulhat, vagy olyan elírás is (pl: "nem" szó kimaradása), amely akár a mondat értelmét is megváltoztathatja. Ugyanakkor a határozat kijavítása nem lehet jogi eszköz az indokolási rész részbeni vagy egészben történő átformálására, új gondolatok, új jogi indokok beiktatására.
A Legfelsőbb Bíróság a kijavító végzés kapcsán megállapította, hogy az olyan mértékben változtatta meg az ítélet indokolásának 16-20. oldalait, amely már a Pp. 224. §-a alapján nem lehetséges. Nemcsak elírásokat, stiláris hibákat javított ki, hanem részben új jogi indokolást adott, egész bekezdéseket iktatott be. Ezért a Legfelsőbb Bíróság az elsőfokú bíróság ítéletet kijavító végzést figyelmen kívül hagyta, és az eredeti, a felek részére kézbesített ítélet szövegét vette figyelembe a fellebbezési eljárásban.
A per érdemében kapcsolatban a Legfelsőbb Bíróság általánosságban kívánja kifejteni, hogy mivel a felek között közjogi jogviszony állt fenn, a megállapított tényállásokat az Szja., Áfa. tv., a számviteli törvény szabályai szerint kellett vizsgálni. Ezek a szabályok döntő többségében kógens szabályozást tartalmaznak, vagyis, ha az adózó ettől eltér, nem élhet a jogszabály biztosította jogosultságokkal, illetve terhére adóhiányt stb. kell megállapítani. Az adójogszabályok fontos eleme és elve a bizonylatolás elve, az adóhatóságok alapvetően a rendelkezésre bocsátott iratanyag alapján tudnak állást foglalni az adózó jogszabályt követő magatartásáról. A bizonylatok, számlák, könyvelések időbeliségének is fontos szerepe lehet, mert sem a korábban, sem a később érvényesíteni kívánt adójogosultság nem megengedett.
A Legfelsőbb Bíróság a felek közötti vitás kérdéseket az elsőfokú adóhatóság határozatában szereplő számozás megjelölésével, tematikusan bontva vizsgálta.
2., 5., 6. pontok: ÁVÜ pénzátutalás
Az adóhatóságok e körben úgy érveltek, hogy jogi álláspontjuk szerint a felperes e körben kártérítést kívánt érvényesíteni, melyet nem fogadtak el, illetve költségelszámolásként elfogadva áfa és szja fizetési kötelezettséget állapítottak meg. E körben a bizonyítékok alapján az elsőfokú bíróság helyesen állapította meg a felperessel egyezően a privatizációs szerződés módosítását és a visszautalásnál az árleszállítási jelleget. Ugyanakkor a helyesen megállapított tényállásból téves jogkövetkeztetésre jutott, olyan érveléssel támasztotta alá az alperesi határozat jogszerűségét, amelyre a közigazgatási hatóságok nem is hivatkoztak.
A Legfelsőbb Bíróság Közigazgatási Kollégiumának 34. sz. állásfoglalása alapján a kereseti kérelemhez kötöttség a közigazgatási perben is érvényesül. Ha a bíróság a keresetlevélben megjelölt jogszabálysértést nem állapíthatja meg, más - a megjelölttől érdemben eltérő jogszabálysértésre a közigazgatási határozat hatályon kívül helyezését, vagy megváltoztatását nem alapíthatja. Az elsőfokú bíróság semmilyen jogi indokát nem adta annak, hogy a kereseti kérelemhez kötöttségre figyelemmel, amennyiben elismerte az árleszállítás jelleget, milyen jogi alapon adott olyan új jogi indokolás az alperesi határozat jogszerűségének alátámasztására, amelyre egyik peres fél sem hivatkozott. Az elsőfokú bíróság akkor járt volna el helyesen, ha az árleszállítás jelleg elismerésével együtt annak megfelelő jogi konzekvenciáit is levonta volna.
A privatizáció során a felek a vételárat áfa-mentesen állapították meg. A felperes az üzletrész megvásárlásakor a kft. vagyonának legjelentősebb részét a perbeli ingatlan képviselte. Az ÁVÜ azonban e körben hibásan teljesített, ezért a szolgáltatás és ellenszolgáltatás közötti egyensúly felperes hátrányára változott. Ezért állapodott meg az ÁVÜ, mint eladó és a felperes, mint vevő az árleszállításban. Ez részben magában foglalta az ÁVÜ által el nem adható üzletrészt, illetve az ingatlan állapotával kapcsolatos felperesi kifogásokat.
A Legfelsőbb Bíróság jogi álláspontja szerint az ÁVÜ visszautalása szorosan kapcsolódott a privatizációs szerződéshez, nem lehet attól elkülöníteni, kártérítésként vagy költségelszámolásként kezelni. Az árleszállítási jelleg elismerésével pedig az ÁVÜ által a felperesnek visszautalt pénzeszközök vonatkozásában sem áfa-fizetési kötelezettség, sem szja fizetési kötelezettség nem állhat fenn. Ez utóbbi körében ugyanis nem lehet bevételként tekinteni az árleszállítás során visszautalt összeget. A felperes ugyanis csak saját pénzét szerezte vissza, amelyet így nem lehet bevételnek, azaz jövedelemnek tekinteni. Jövedelem az Szja. tv. 4. § (1) bekezdése alapján csak bevételből keletkezhet. A 32. § (1) bekezdése is kimondja, hogy a magánszemély az adóévben megszerzett összes jövedelmét - feltéve.... hogy az adóévben bevételnek minősül, - össze kell vonni (összjövedelem). Az ÁVÜ általi visszautalást pedig nem lehet bevételnek tekinteni, így az összjövedelem megállapításánál is figyelmen kívül kell hagyni.
Erre figyelemmel e körben a Legfelsőbb Bíróság megalapozottnak ítélte meg a felperes fellebbezését, így ennek kapcsán a kereseti követelését is, és a 2., 5., 6. pontok vonatkozásában megállapította az alperesi határozat jogszerűtlenségét.
3. pont: apport
A felperes 1994. január 31-én a C. I. és B. Kft.-be apportálta a tulajdonát képező perbeli ingatlant. Az apport áfájával kapcsolatban az elsőfokú bíróság helytállóan állapította meg, hogy a felperes az adóalanyiságát eredményező gazdasági tevékenysége köréből vonta ki az ingatlant, és az adófizetési kötelezettsége a tevékenység tényleges megvalósulásának időpontjában keletkezett. Az Áfa. tv. 19. § (1) bekezdése nem alkalmazható, mert az adófizetési kötelezettség az apportálás tényéhez, és nem az ellenérték megfizetésének időpontjához kötődött. Az Áfa. tv. 7. § (1) bekezdés a) pontja értelmében termékértékesítésnek minősül az is, ha az adóalany a terméket az alanyiságot eredményező gazdasági tevékenysége köréből kivonja, ide értve a más tulajdonába, használatba történő ellenérték nélküli átadást is.
A Legfelsőbb Bíróság is egyetért azzal, hogy az Áfa. tv. 5. § (1) bekezdésében írt rendszeres értékesítés az adóalany tevékenységére vonatkozik, nem pedig az értékesítés tárgyára. Az adóalanyiság tehát nem attól a körülménytől függ, hogy a felperes egyszer vagy rendszeresen foglalkozik apportálással, hanem attól, hogy a felperes rendszeresen foglalkozik gazdasági tevékenységgel, amely megalapozza az adóalanyiságát. Ezen megállapítható adóalanyisága körében pedig az egyszer megvalósított apportálás is áfa-fizetési kötelezettséggel jár.
4., 8., 11., 15., 16. pontok: bevételhez kapcsolódó költségelszámolás
E körben a Legfelsőbb Bíróság is utal arra, hogy az alperes helyesen állapította meg, hogy a felperes, mint áfa-körbe bejelentkezett magánszemély, jogosulatlanul vonta össze a különböző forrásokból származó bevételeit és az azzal szembeni költségelszámolását. Az Szja. tv. 12. § (3) bekezdése értelmében, ha a törvény másként nem rendelkezik, akkor a 4. § (2) bekezdésében nem említett magánszemély esetében elszámolható költségként a bevételszerző tevékenységgel közvetlenül összefüggő, kizárólag a bevétel megszerzése, a tevékenység folytatása érdekében az adóévben ténylegesen felmerült és igazolt kiadás vehető figyelembe.
A felperes a 12. § (2) bekezdésében hivatkozott 1. sz. melléklet alapján számolta el költségeit, azonban nem tevékenységenként, hanem az önálló tevékenységeiből eredő bevételeit összevonta, és ugyanilyen módon vonta össze a költségeit is, amely nem felel meg a jogszabály előírásának.
Az elsőfokú bíróság azt is helyesen állapította meg, hogy a felperes által hivatkozott Szja. tv. 5. § (3) bekezdésében foglaltakat csupán az egyéni vállalkozók alkalmazhatták többféle egyéni vállalkozási tevékenység folytatása esetén. A felperes azonban nem egyéni vállalkozóként, hanem áfa-körbe bejelentkezett magánszemélyként folytatta tevékenységét.
9., 13., 15. pontok: kamatelszámolás
Az d=407145 ssz=897>Szja. tv. 1. sz. melléklet B/IV/6. pontja értelmében jellemzően előforduló költségek a kizárólag jövedelemszerző (üzleti) tevékenységgel kapcsolatban felvett pénzintézeti hitelre (kölcsönre) kifizetett kamat. Az iratok alapján egyértelműen megállapítható, hogy a felperes privatizáció céljára vette fel a hitelt, így azt nem lehet a bérbeadási tevékenységével összefüggésben keletkező költségként elszámolni. A felperes a privatizáció során a kft. üzletrészét szerezte meg és a bérbeadás céljára szolgáló épületet. Annak tulajdonjogát csak egy külön jogüzlettel, a kft. törzstőkéjének lecsökkentése és az ingatlan kivonása, a felperes részére történő elidegenítése során szerezte meg. Így az üzletrész megvásárlásához felvett hitel kamata és a bérbeadási tevékenység között nincs olyan közvetlen jogi összefüggés, amely megfelelne az Szja. tv. 12. § (3) bekezdésében foglalt kamatelszámolás lehetőségének.
7., 12., 15. pontok: irodaház amortizációja
Az d=407145 ssz=878>Szja. tv. 1. sz. melléklet B/II/4. pontja a perbeli időszakban kizárólag a bérbeadás útján történő hasznosítást ismerte el az értékcsökkenési leírás elszámolásának lehetőségeként. Ha az épület bérbeadása nem az egész évre vonatkozik, illetőleg bérbeadás csak az ingatlan alapterületének egy részére valósul meg, akkor mindkét arányosítást figyelembe véve (idő, terület) kell az értékcsökkenési leírást érvényesíteni.
A felperes a teljes épületre számította az amortizációt, a felperes azonban csak arra a területre, aminek bérbeadásáról a felperes a P. és T. Rt.-től számlával rendelkezett. A Legfelsőbb Bíróság az elsőfokú bírósággal megegyezően állapította meg, hogy az épületnek a P. Kft. nem volt bérlője. Nem helyettesíti a bérbeadást az a megállapodás, hogy a P. Kft. fizette a közüzemi díjakat. A közüzemi díjak egyébként is a helyiséget használó fogyasztása révén merül fel, az azt igénybevevő és a közüzemi szolgáltató közötti jogviszonyban. Ennek, a használó részéről történő megfizetése - eltérő megállapodás hiányában - nem helyettesíti a bérleti díjfizetési kötelezettséget. Ilyen egyéb megállapodást pedig a felperes bizonyítani nem tudott. A felperes e körben tehát tévesen hivatkozott arra, hogy a hasznosítást bérbeadásnak kellene tekinteni. Az Szja. tv. pedig nem általában a hasznosítást ismerte el értékcsökkenési leírás elszámolásának lehetőségeként, hanem kifejezetten a bérbeadás útján történő hasznosítást, ami a felperes esetében nem valósult meg.
17. pont: értékesítéssel szembeni költségelszámolás Ennél a felperes az 1994. január 31-i C. I. és B. Kft.be történő apportálással szemben kívánta elszámolni a korábbi évek amortizációs költségét, az apportálással felmerült ügyvédi költséget, illetve az előbérleti szerződés alapján őt terhelő kártérítés összegét. Az elsőfokú bíróság helyesen állapította meg, hogy az el nem számolt költségei a felperesnek az általa figyelembe vett amortizációból és hitelkamatok beszámításából adódott. Ezzel kapcsolatban pedig a Legfelsőbb Bíróság is megállapította, hogy az amortizáció és a hitelkamatok a felperes által nem számolhatók el az ott kifejtettek alapján, így ezen értékesítéssel szemben sem érvényesíthetők.
Az ügyvédi költség vonatkozásában mind az alperes, mind az elsőfokú bíróság helyesen állapította meg, hogy a felperes, a nevére szóló bizonylattal nem rendelkezett, az a C. I. és B. Kft. nevére lett kiállítva. Az ellenőrzés pedig megállapította, hogy a C. I. és B. Kft. részére a felperes ezen összegeket végleges forrásként biztosította, és a kapcsolódó vizsgálat szerint a kft. a tőketartalékkal szemben számolta el. Az elsőfokú bíróság pedig helyesen állapította meg, hogy az d=407145 ssz=865>Szja. tv. 1. sz. melléklet B/I/1. pontja szerint költségként az értékcsökkenési leírás kivételével csak a naptári évben ténylegesen kifizetett, szabályszerűen bizonylatok összegek számolhatók el. A felperesnek pedig szabályszerű, névre szóló bizonylata nem volt.
Az Szja. tv. 22. § (2) bekezdése szerint a bevételből le kell vonni az ingatlannak, a vagyoni értékű jognak és az ingó dolognak a megszerzése idején képviselt forgalmi értékét, a szerzéssel és az átruházással kapcsolatban felmerült költségeket, valamint az értéknövelő beruházásra fordított kiadásokat, amennyiben azokat költségként a magánszemély nem számolta el. A felperes által kötött előbérleti szerződések tartalmazták, hogyha a bérbeadónak felróható ok miatt nem jön létre, vagy felbomlik, úgy egy éves bérleti díj kártérítés illeti meg a bérlőket. A felperes 24 900 000 Ft-ban jelölte meg a kártérítés összegét. Az elsőfokú bíróság ezzel kapcsolatban azt állapította meg, hogy a felperes nem igazolta, hogy ezen kártérítés összege a kiadásai között ténylegesen felmerült. A felperes ezzel kapcsolatban iratellenességre hivatkozott. A Legfelsőbb Bíróság megállapítja, hogy a rendelkezésre álló iratok alapján is az derül ki, hogy a felperes 1994ben ilyen kártérítés jellegű összeget nem fizetett ki az előbérleti szerződések alapján. A felperes által csatolt igazolás az 1995-ös adóévre vonatkozott, ezért azt az 1994es adóévben nem lehetett figyelembe venni. Azt sem lehet figyelmen kívül hagyni, hogy a felperesnek 1996. június 30-ig még lehetősége volt, hogy más helyen biztosítson a bérlők részére elhelyezést, ebben az esetben pedig a kártérítéstől eltekintenek. Ez a lehetőség 1994-ben is fennállt még, ezért legfeljebb a 24 900 000 Ft csak egy jövőben felmerülő kártérítést jelentett, amelyet 1994-ben kifizetés híján nem lehetett volna figyelembe venni.
18. pont: árfolyamnyereség
A felperes és a C. I. és B. Kft. között létrejött üzletrész átruházási szerződésben a felperest megillető vételár részben pénzben, részben pedig tartozásátvállalásban lett meghatározva. A vevő átvállalta a felperesnek a P. Kft. üzletrészének az ÁVÜ-től történő megvásárlásához, a Postabank Rt.-től felvett hitel, illetve a H. G. Kft. ugyanezen bankkal szembeni tőke- és kamattartozását. Mind a kettőnél a tartozás-átvállalás 1994-ben volt esedékes, míg a 212 741 585 Ft tényleges pénzbeli kifizetést 1995. február 8-ig kellett teljesíteni. A vevőnek 1994-ben készpénzfizetési kötelezettsége nem volt, ezért a vevő az adólevonási kötelezettségét nem gyakorolhatta. Az Szja. tv. 43. § (2) bekezdése alapján ezért az adót a jövedelmet szerző felperesnek kellett volna megállapítania és befizetnie. Az 1994-es adóév vonatkozásában irreleváns körülmény, hogy a következő, 1995-ös adóévben a vevő a kifizetések után hogyan vont le és fizetett be adót. A tartozás-átvállalásnál az Szja. tv. 6. § (1) bekezdés a) pontjának második fordulata kiveszi a nem bevétel kategóriából és a 29. § szerinti jövedelemként kell figyelembe venni. A Legfelsőbb Bíróság sem tudta elfogadni a felperes azon álláspontját, hogy nem gyarapodott azzal, hogy helyette más fizette vissza a hitelt. Az üzletrész eladása nem vitathatóan a névértéket meghaladó áron történt, és a vevő a tartozás-átvállalással az ellenérték egy részét is megfizette. A felperes ezzel gyarapodott, hiszen ezt az összeget nem neki kellett kifizetnie a P. és T. Kft. felé.
Egyéb megjegyzések
A felperes által a fellebbezési eljárásban csatolt szakvéleményekkel kapcsolatban a Legfelsőbb Bíróság egyetért az alperes azon véleményével, hogy ezeket a perben csupán, mint az azt benyújtó fél véleményét, álláspontját veszi figyelembe a bíróság. A Legfelsőbb Bíróság ennek alapján a szakértői véleményben foglaltakat, mint a felperes jogi álláspontját alátámasztó nyilatkozatokat a perben korábban felmerült előadásokkal, elkészített szakvéleménnyel, bizonyítékokkal összevetve vizsgálta. A Pp. 206. § (1) bekezdésében foglaltak figyelembevételével pedig azt állapította meg, hogy az ÁVÜ visszautalás kivételével ezek sem alkalmasak az alperes határozat, illetve az elsőfokú bíróság ítéletének egyéb rendelkezéseinek jogszerűtlenségének alátámasztására. A Legfelsőbb Bíróság az ÁVÜ visszautalás kivételével elfogadta az elsőfokú bíróság ítéletében foglalt jogi okfejtéseket.
A fentiekre figyelemmel a Legfelsőbb Bíróság a felperes fellebbezését, illetve kereseti kérelmét csak a 2., 5., 6. pontok, vagyis az ÁVÜ pénzvisszautalással kapcsolatban tartotta megalapozottnak. Ugyanakkor, mivel mind az áfa, mind az szja körében megállapított adófizetési kötelezettségek összegszerűségben összefüggnek egymással, ezért a Legfelsőbb Bíróság az alperes határozatát teljes egészében a Pp. 339. § (1) bekezdése alapján hatályon kívül helyezte, és az alperest új eljárásra kötelezte. Az új eljárásban a fentiekben kifejtettek alapján az ÁVÜ visszautaláshoz kapcsolódó fizetési kötelezettségek figyelembevétele nélkül kell megállapítania a felperest terhelő és a Legfelsőbb Bíróság által is jogszerűnek ítélt adófizetési kötelezettséget.
A Legfelsőbb Bíróság a Pp. 239. §-ára figyelemmel a Pp. 81. § (1) bekezdése alapján állapította meg a felperest terhelő első- és másodfokú részperköltség összegét. E körben figyelemmel volt arra, hogy a Legfelsőbb Bíróság bár a teljes alperesi határozatot hatályon kívül helyezte, de csak a megállapított adófizetési kötelezettségek összefüggése miatt, ténylegesen a felperes túlnyomó rész pervesztes lett, és túlnyomórészt a felperes fellebbezését a Legfelsőbb Bíróság elutasította.
(Legfelsőbb Bíróság Kf. IV. 35.584/2000.)