adozona.hu
AVI 2002.12.159
AVI 2002.12.159
Az adóbírság mérséklésénél az eset összes körülményeit mérlegelni kell, különösen az adóhiány nagyságát, keletkezésének körülményeit, az adózó jogellenes magatartásának súlyát, gyakoriságát (1990. évi XCI. tv. 73. §)
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
A felperes részletfizetésre megvásárolta a személygépjárműnek gyártott, tehergépjárművé átalakított és ekként forgalomba helyezett FORD ESCORT A-AAT típusú gépjárművet, amelyet az ügyletről kiállított számlában az eladó ITJ 41-34 számúnak jelölt. A felperes a vételárrészletek forgalmi adó tartalmát 1997. évben levonta.
A felperesnél általános forgalmi adó adónemben 1997. évre lefolytatott ellenőrzés több megállapítása adójogi következményeit levonva az alperes elsőfokú hatósága határozatával...
AVI 2002.12.159 Az adóbírság mérséklésénél az eset összes körülményeit mérlegelni kell, különösen az adóhiány nagyságát, keletkezésének körülményeit, az adózó jogellenes magatartásának súlyát, gyakoriságát (1990. évi XCI. tv. 73. §)
A felperes részletfizetésre megvásárolta a személygépjárműnek gyártott, tehergépjárművé átalakított és ekként forgalomba helyezett FORD ESCORT A-AAT típusú gépjárművet, amelyet az ügyletről kiállított számlában az eladó ITJ 41-34 számúnak jelölt. A felperes a vételárrészletek forgalmi adó tartalmát 1997. évben levonta.A felperesnél általános forgalmi adó adónemben 1997. évre lefolytatott ellenőrzés több megállapítása adójogi következményeit levonva az alperes elsőfokú hatósága határozatával a felperest 182 eFt adóhiánynak minősülő adókülönbözet 63 eFt adóbírság és 119 eFt adópótlék megfizetésére kötelezte. A vizsgálati megállapítás 5. pontjában foglaltak szerint a határozat alapja az volt, hogy a gépjárművel kapcsolatos általános forgalmi adó levonása az Általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény (Áft.) 33. §-ának (2) bekezdés b) pontjába ütközött. Az adóhatóság az ebből keletkezett adóhiányhoz kapcsolódó bírságnál értékelte a felperes jóhiszemű, de téves jogértelmezését, amelyre figyelemmel az Adózás rendjéről szóló 1990. évi XCI. törvény (Art.) 72. § (1) és 73. § (1) bekezdése alapján (30%-os) 39 eFt bírságot alkalmazott, míg a pótlékot - különös méltánylást érdemlő körülményt nem észlelve - az Art. 67. § (1) és (2) bekezdései alapján állapította meg. A felperes fellebbezésére az alperes az 1999. szeptember 10. napján kelt határozatával az indokolás akkénti kiegészítésével, hogy a téves ITJ számot tartalmazó számla adólevonási jog gyakorlására nem alkalmas, az elsőfokú határozatot helybenhagyta. A pótlék körében utalt arra, hogy az a jogosulatlan pénzhasználathoz kötődik.
A felperes a keresetében az alperesi határozatnak a gépjárművel kapcsolatos adóhiányra és vonzataira vonatkozó része hatályon kívül helyezését kérte.
Az elsőfokú bíróság jogerős ítéletével az alperesi határozatot hatályon kívül helyezte és az alperest új eljárás lefolytatására kötelezte azzal, hogy a kereseti illetéket az állam, míg a felmerült költségeket a peres felek maguk viselik. Indokolásában hivatkozva legfelsőbb bírósági döntésre kifejtette, hogy az adózás szempontjából a felperes személygépjárművet vásárolt, mert az általános forgalmi adó levonási jog gyakorlásánál a gyári kialakításhoz kapcsolható ITJ szám az irányadó. E tekintetben a határozat jogszerűségét megállapította. Az adóhiány vonzatai körében álláspontja szerint a határozat jogsértő és megalapozatlan, mert a felperes magatartását az adóhatóságnál nagyobb mértékben minősítette elvárható magatartásnak. Nem tartotta elvárhatónak a felperestől, hogy teljes körűen felismerje és tisztázza a besorolás adójogi vonatkozásait, figyelemmel arra is, hogy szándéka tehergépjármű vásárlására irányult és a számla is ezt tartalmazta. Legfeljebb 10% mértékű adóbírság kiszabását tartott indokoltnak. Úgy vélekedett, hogy a bírság tekintetében figyelembevett körülmények a pótlék körében is irányadók, e körben a mérlegelés elmulasztását, a pótlékkal kapcsolatos rendelkezés ellentmondásos voltát, ennek következtében jogszabályba ütközését állapította meg. A megismételt eljárásra 10%-os bírság és ehhez igazodó kezdő időponttal a késedelmi pótlék megállapítását írta elő.
Az alperes felülvizsgálati kérelmében elsődlegesen a jogerős ítélet hatályon kívül helyezését és a kereset elutasítását, másodlagosan - a bírság és a pótlék tekintetében - a határozat jogszabályba ütközésének megállapítása esetére az alperesi határozat oly módon történő megváltoztatását kérte, hogy a felperest 182 eFt forgalmi adóhiány, 37 eFt adóbírság, 45 eFt késedelmi pótlék és 20 eFt mulasztási bírság terheli. Álláspontja szerint a jogerős ítélet az Art. 72. § (1), 73. § (1) a 67. § (1) és (3) valamint a 86. § (1) bekezdésében foglaltakkal ellentétes. Utalt legfelsőbb bírósági döntésre, amely szerint a mérlegelési jogkörben hozott határozat a bíróság által akkor változtatható meg, ha a határozatból nem derülnek ki a mérlegelés szempontjai vagy azok okszerűtlenek, ellentmondásosak. Az alperesi határozat megváltoztatására okot adó körülmények nem voltak, az indokolásában kiegészített jogerős határozat tartalmazza a mérlegelés szempontjait, amelynél azt is figyelembe vették, hogy a felperes jogi személy, akinek az Adó, vám és illeték 1998. évi 12. számában közzétett tárgybani legfelsőbb bírósági döntés alapján több hónap állt rendelkezésére a bevallás önrevízióval történő módosítására. A jármű az alsó kategóriájú személygépjárművek közé sorolható, amely önmagában is kétségessé teszi, hogy a társaság valóban tehergépjárművet kívánt beszerezni. Megjegyezte, hogy az elsőfokú bíróság sem tárt fel a mérséklés alapjául szolgáló további körülményt. A pótlék tekintetében azzal érvelt, hogy a jogszabály nem tartalmaz olyan rendelkezést, amely szerint a bírságolás szempontjainak azonos súllyal kell érvényesülnie a pótlék megállapításánál. Az erre vonatkozó rendelkezés a későbbi esedékesség alkalmazását a bírságtól elkülönülő különös méltánylást érdemlő körülmény megállapításához köti és kivételes jellegét hangsúlyozva az erről való döntést az adóhatóság vezetőjének hatáskörébe utalja. Eljárás jogi szempontból az ítélettel szembeni kifogása az volt, hogy a bíróság eldöntve az összes tény és jogkérdést jogszabályba ütköző módon nem élt a Polgári perrendtartásról szóló 1952. évi III. törvény (Pp.) 339. § (2) bekezdés q) pontja szerinti reformatórius jogkörével.
Az ítélet - a keresetet meghaladóan - az alperesi határozat egészéről rendelkezett, amelynek következményeként a keresettel nem támadott rendelkezések tekintetében is újból megnyílik a bírói út.
A felperes csatlakozó felülvizsgálati kérelmében a kereseti kérelme szerint a gépjárművel kapcsolatos adóhiány és vonzatai tekintetében kérte az alperesi határozat jogszabályba ütközése megállapítását. Álláspontja az volt, hogy az ITJ 41-34 besorolást tartalmazó számla alapján jogosult volt az adólevonásra. Úgy vélte, hogy a számla tartalmi valóságáért az Áft. 44. § (4) bekezdése szerint a kiállító tartozik felelősséggel. Az adóbírság és a pótlék körében arra hivatkozott, hogy a vevőtől nem várható el, hogy az eladó árubeszerzésének forrása felől tájékozódjon, annak van jelentősége, hogy a felperes tehergépjárművet vásárolt, erről szól a szerződés és a bizonylat. Az adóhiány megállapítása esetén a felperes mellett szóló körülményekre figyelemmel az adóbírság mellőzését, a pótlékra a jegyzőkönyv felvételének napjáig a kitolt esedékesség alkalmazását kérte.
Az alperes a csatlakozó felülvizsgálati kérelemre külön ellenkérelmet nem terjesztett elő, felülvizsgálati kérelmében az adóhiány megállapításának jogszerűsége mellett az ítélettel egyezően érvelt.
A Legfelsőbb Bíróság a megyei bíróság 7. számú ítéletét hatályon kívül helyezte és a felperes keresetét elutasította.
A Pp. 270. § (1) bekezdése és 272. § (2) bekezdése értelmében a Legfelsőbb Bíróság azokat a jogszabálysértéseket vizsgálja a felülvizsgálati eljárásban, melyeket a törvényes határidőben előterjesztett felülvizsgálati kérelem tartalmaz.
A Legfelsőbb Bíróság a felülvizsgálati kérelmek kapcsán elsőként arra kíván utalni, hogy a jelen perben a bíróságnak a Pp. XX. fejezete alapján lefolytatott eljárásban a közigazgatási határozat jogszerűségét a peres felek adójogviszonyára vonatkozó adójogi jogszabályok alapján kellett vizsgálni. A Pp. 215. §-a alapján a kereseti kérelem keretei között arról kellett dönteni, hogy a felperes a gépjármű után jogosult-e az általános forgalmi adó levonására; jogszerű-e a határozatban ezzel kapcsolatban kiszabott bírság összege és a pótlék megállapítása.
A jogvita elbírálása során alkalmazandó jogszabályok a következőket tartalmazzák:
Az Áft. 33. § (2) bekezdés b) pontja kimondja, hogy nem vonható le az előzetesen felszámított adó személygépkocsi beszerzése esetén, ha a beszerzés nem továbbértékesítési céllal történik. Az Áft. 35. § (1) bekezdése alapján az adólevonási jog kizárólag az előzetesen felszámított adó összegét hitelesen igazoló dokumentum birtokában gyakorolható. Az Áft. 44. § (4) bekezdése szerint a számlában, az egyszerűsített számlában és a számlát helyettesítő okmányban feltüntetett adatok valódiságáért a kibocsátó a felelős. Az Áft. 67. §-a előírja, hogy a statisztikai besorolási számra való hivatkozással meghatározott termékek (építmények) és szolgáltatások vonatkozásában a Központi Statisztikai Hivatal Ipari Termékek Jegyzékének (ITJ) az 1994. év június hónap 15. napján érvényes besorolási rendjét kell irányadónak tekinteni. A besorolási rend ezt követő (időközi) változása az adókötelezettséget nem változtatja meg. A számvitelről szóló 1991. évi XVIII. törvény (Szt.) 84. § (2) bekezdése szerint a számviteli bizonylat adatainak alakilag és tartalmilag hiteleseknek, megbízhatóknak és helytállóknak kell lenniük.
Az Art. 67. § (1) bekezdése kimondja, hogy az adó késedelmes megfizetése esetén az esedékesség napjától késedelmi pótlékot kell fizetni. A (2) bekezdés szerint a késedelmi pótlék mértéke minden naptári nap után a felszámítás időpontjában érvényes jegybanki alapkamat kétszeresének 365-öd része. A késedelmi pótlék után késedelmi pótlékot felszámítani nem lehet. A (3) bekezdés alapján kivételes méltánylást érdemlő körülmény esetén az adóhiányt megállapító határozatban - hivatalból vagy kérelemre - az adó esedékességének, illetve a költségvetési támogatás igénybevételének napjánál az adóhatóság vezetője későbbi időpontot is megállapíthat a pótlékfizetés kezdő napjaként. Az Art. 72. § (1) kimondja, hogy adóhiány esetén adóbírságot kell fizetni. Az adóbírság mértéke - ha e törvény másként nem rendelkezik - az adóhiány 50%-a. A 73. § (1) szerint az adóbírság mértéke kivételes méltánylást érdemlő körülmény esetén hivatalból vagy kérelemre mérsékelhető, ha a körülményekből megállapítható, hogy az adózó, illetve intézkedő képviselője, alkalmazottja, tagja vagy megbízottja az adott helyzetben a tőle elvárható körültekintéssel járt el. Az adóbírság mérséklésénél az eset összes körülményét mérlegelni kell, különösen az adóhiány nagyságát, keletkezésének körülményeit, az adózó jogellenes magatartásának (tevékenységének vagy mulasztásának) súlyát, gyakoriságát. A (3) bekezdés szerint az adóbírság megállapítása nem érinti a késedelmi pótlék fizetési kötelezettséget. Az Art. 86. § (1) bekezdése alapján az adóhatóság másodfokú jogerős érdemi határozatát a bíróság az adózó kérelmére jogszabálysértés esetén megváltoztatja vagy hatályon kívül helyezi, és ha szükséges, az adóhatóságot új eljárás lefolytatására utasítja.
A fenti rendelkezések alapján azt, hogy a perbeli járművet az Áft. alapján személygépjárműnek vagy tehergépjárműnek kell tekinteni nem a más hatóságok által alkalmazott minősítések vagy a gépjármű rendeltetése, a forgalmi engedély, típusbizonyítvány, számla vagy egyéb határozza meg, hanem a gyárilag kialakított eredeti állapot szerinti statisztikai besorolás. Az. Áft. 67. §-a alapján az általános forgalmi adó kötelezettség elbírálásánál kizárólag a Központi Statisztikai Hivatal (KSH) Ipari Termékjegyzékének 1994. június 15. napján érvényes besorolási rendjét kell irányadónak tekinteni. Az Áft. 33. § (2) bekezdésének b) pontja akként rendelkezik, hogy nem vonható le az előzetesen felszámított adó személygépkocsi beszerzése esetén, ha a beszerzés nem továbbértékesítési céllal történik. A jogerős ítélet e tekintetben helytállóan utalt arra, hogy a felperesi gépjármű besorolása az ITJ 4132 termékszám alá tartozó személygépkocsi, amelynek beszerzése után Az Áft. 33. § (2) bekezdés b) pontja kizáró rendelkezése folytán az általános forgalmi adó nem vonható le. Ez az adójogi következmény független a vevő vagy az eladó jó vagy rosszhiszeműségétől; attól, hogy az a vevő akarata milyen gépjármű vásárlására irányult és attól is, hogy a járművet az eladó miként adta el és a számlában milyen ITJ számot tüntetett fel. Az adólevonási jog gyakorlására egyebekben is csak a tartalmilag is helytálló számla alapján kerülhet sor (BH 1997. 150, BH 1999. 537.). Csak az ilyen számla alkalmas annak az adójogi joghatásnak a kiváltására, amelynek eredménye az adó levonása. Ennek megfelelően a felperes és az alperes közötti adójogi jogviszonyban közömbös az, hogy az ilyen célra felhasznált számla milyen okból nem tekinthető hitelesnek és a számla e tulajdonsága a felhasználónak vagy másnak a felróható vagy fel nem róható magatartásának az eredménye illetve, hogy a felhasználó a számlát jóhiszeműen vagy rosszhiszeműen kívánta érvényesíteni. Az adó levonására alkalmatlan számláért a kibocsátó köteles helytállni, ez a felelősség azonban a felhasználóval szembeni eljárásban a kötelezettség kimentéseként nem érvényesíthető, mint ahogy annak sincs jogszabályi alapja, hogy a jóhiszeműen felhasznált, de nem hiteles számla adójogi következményeit az adóhatóság a számlakiállítóval szemben érvényesítse. A határozatban megállapított adójogi következmény az átalakított személygépjármű vételéhez, a vevő személyéhez kapcsolódik. A fentiekből következően az elsőfokú bíróság helyesen állapította meg, hogy a felperes az Áft. 33. § (2) bekezdés b) pontja alapján kizárt adólevonásra nem volt jogosult.
A feltárt adóhiány törvényi következménye az adóbírság és a pótlék, amelyeket, mint az adóhiány esetében alkalmazandó jogkövetkezményeket az Art. külön-külön szabályoz. A bírság mérséklésére valamint a törvénytől eltérő időponttal alkalmazható pótlékra tartalmában valamint az azt alkalmazó hatóság tekintetében egymástól független, eltérő rendelkezések vonatkoznak. A bírság mérséklésére alapot szolgáltató körülmények nem alapozzák meg a pótlék körében alkalmazható kedvezményt, mert ez utóbbi a jogosulatlan pénzhasználathoz mint objektív tényhez kapcsolódik és nincs közvetlen összefüggésben az adózó jó vagy rosszhiszemű magatartásával. Erről egyértelműen rendelkezik az Art. 73. § (3) bekezdése, amikor kimondja, hogy az adóbírság megállapítása nem érinti a késedelmi pótlék fizetési kötelezettséget. A pótlékra vonatkozó rendelkezések világosan kimondják, hogy arról az adóhatóság vezetője dönthet kifejezett kérelemre vagy hivatalból. A felperes a közigazgatási eljárás során ilyen kérelemmel az adóhatóság vezetőjéhez nem fordult, ezért az, hogy arról hivatalból döntés nem született az Art. rendelkezését nem sérti. E körben tehát a felperesnek az adólevonás kapcsán tanúsított magatartását az elsőfokú bíróság jogszabályba ütköző módon értékelte; a rendelkezés alkalmazásához valóban alapot adó - különös méltánylást érdemlő körülményt - pedig a felperes nem állított és az elsőfokú bíróság sem tárt fel.
A mérlegeléssel megállapított bírság jogszerűsége megítélése körében irányadó állandó bírói gyakorlat értelmében a mérlegelési jogkörben hozott határozatok csak abban a körben vizsgálhatók felül, hogy a közigazgatási szerv a mérlegelés szempontjait helyesen tárta-e fel, mérlegelése törvényes volt-e, döntését helytállóan indokolta-e. Ezáltal a bíróság csak a mérlegelés kereteit vizsgálja, méltányossági jogkört nem gyakorolhat, csak törvénysértés esetén élhet reformatórius illetve kasszációs jogkörével. Az alperes az eljárása során a bírság mérsékléséhez az adólevonás körülményeit értékelte, határozatában azokat megjelölte és indokolta, amelyre tekintettel az egyébként kiszabható adóbírságot 50%-ról 30%-ra mérsékelte. A Legfelsőbb Bíróság álláspontja szerint a peres eljárás során nem merült fel további az adóbírság összegének további mérséklésre alapot nyújtó olyan lényeges körülmény, amely a már biztosított kedvezmény jogszabályba ütközése megállapítását megalapozottan indokolta volna.
A fentiekre figyelemmel - a keresettel támadott rendelkezések tekintetében a Legfelsőbb Bíróság az alperesi határozatot jogszerűnek minősítette. A Legfelsőbb Bíróság az alperes eljárási kifogása kapcsán megállapította, hogy az elsőfokú bíróság a felperesi kereseti kérelmen jogsértő módon túlterjeszkedve helyezte hatályon kívül a más rendelkezéseket is tartalmazó alperesi határozatot, mert azt csak a gépjárművel kapcsolatos adóhiány és vonzatai tekintetében tehette volna.
Mindezekre figyelemmel a Legfelsőbb Bíróság az elsőfokú bíróság ítéletét a Pp. 275/A. § (2) bekezdése alapján hatályon kívül helyezte és a felperes keresetét elutasította. (Legfelsőbb Bíróság Kfv. I. 35.351/2000.)