adozona.hu
AVI 2002.1.3
AVI 2002.1.3
Több szerződés esetén az adóhatóság jogosult az értékesítési láncolat egészét vizsgálni [1990. évi XCI. tv. 1. § (7) bek.]
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
Az elsőfokú bíróság által megállapított tényállás szerint az elsőfokú adóhatóság a felperesnél 1995. adóév vonatkozásában személyi jövedelemadó adónemben ellenőrzést tartott, melynek eredményeként felperes terhére 21 870 Ft adóhiánynak is minősülő adókülönbözetet állapított meg, az adóhiány után 10 935 Ft adóbírságot és 23 733 Ft késedelmi pótlékot alkalmazott.
A határozat indokolása szerint a felperes 1995. évi személyi jövedelemadó bevallásában a K. H. Rt. nevére szóló részvény adásvételéb...
AVI 2002.1.3 Több szerződés esetén az adóhatóság jogosult az értékesítési láncolat egészét vizsgálni [1990. évi XCI. tv. 1. § (7) bek.]
Az elsőfokú bíróság által megállapított tényállás szerint az elsőfokú adóhatóság a felperesnél 1995. adóév vonatkozásában személyi jövedelemadó adónemben ellenőrzést tartott, melynek eredményeként felperes terhére 21 870 Ft adóhiánynak is minősülő adókülönbözetet állapított meg, az adóhiány után 10 935 Ft adóbírságot és 23 733 Ft késedelmi pótlékot alkalmazott.A határozat indokolása szerint a felperes 1995. évi személyi jövedelemadó bevallásában a K. H. Rt. nevére szóló részvény adásvételéből származó jövedelmet vallott be. A részvényeket a D. M. Kft.-től vásárolta 200 Ft/db árfolyamon, melyet a P. B. Rt.-nek adott el 1508 Ft/db árfolyamon. A B. A. Kft-nél tartott célvizsgálat megállapította, hogy a kft. a P. B. Rt-től vásárolt részvényeket, melyek között szerepelt a felperes által a P. B. Rt. felé értékesített részvénymennyiség is. A B. A. Kft. a D. M. Kft.-nek adta el a részvényeket 200 Ft/db árfolyamon, az ügylet miatt 1308 Ft/db vesztesége keletkezett részvényenként.
A felperes a B. A. Kft. tulajdonosa. A részvényeket a D. M. Kft. értékesítette a magánszemélyeknek 200 Ft/darabáron, majd a P. B. Rt.-n és B. A. Kft.-n keresztül szintén a D. M. Kft. tulajdonába kerültek 200 Ft/darabáron. A P. B. Rt. ugyanazon az árfolyamon vette és adta az értékpapírokat. A vétel összesen 22 magánszemélynél történt, akik közül 13 fő tulajdonosa, 9 fő alkalmazottja volt a B. A. Kft.-nek. Az ügyleten a B. A. Kft. vesztett, míg a nyereség jövedelem formájában a magánszemélyeknél keletkezett. A D. M. Rt.-től a magánszemélyek által felvásárolt összes részvény a kiindulási árfolyamon visszakerült a D. M. Kft.-hez, mindössze 2 nap leforgása alatt.
Az elsőfokú adóhatóság az Art. 1. § (7) bekezdése alapján azt állapította meg, hogy az értékpapír adásvételi szerződések valódi célja azt volt, hogy a B. A. Kft. az ügyletben résztvevő magánszemélyeknek úgy juttasson jövedelmet, hogy annak közterheit minimalizálja. E szándékot a szerződéskötések egymásutánisága, sorrendje, az alkalmazott árfolyamok összefüggéseit bizonyítják. A szerződéseket színlelt szerződésnek minősítette, a felperes olyan jövedelmet szerzett, amely az összevonandó jövedelme részét képezi. Az alperes az elsőfokú határozatot helybenhagyta. Indokolásában kifejtette, hogy a felek között létrejött szerződésláncolat valós gazdasági és piaci értékviszonyoktól oly mértékben tért el, hogy az a Ptk. 207. § (4) bekezdése szerint színlelt szerződésnek tekintendő. Az értékesítési körben csak a kft. alkalmazottjai, illetve tulajdonosai vettek részt, a részvények darabszáma és eladási értéke már az ügylet megkötése előtt meghatározott volt, attól a felek nem térhettek el. Az adójogi minősítést támasztják alá a szerződések időponti közelsége, a teljesítés módja, a kifizetések valós célja, a kft. anyagi érdekeltségének teljes hiánya, sőt pénzügyi vesztesége.
A szerződések valós tartalmának megfelelő minősítése következtében a felperes részére kifizetett összeget a magánszemélyek jövedelemadójáról szóló 1991. évi XC. tv. (továbbiakban: Szja. tv.) 32. § (1) bekezdés szerint összevonás alá eső jövedelemként kell figyelembe venni. Hivatkozott a Legfelsőbb Bíróság 1/1998. KJE számú Jogegységi döntésére, mely szerint a rendeltetésszerű joggyakorlás az adójogviszonyban is olyan általános jogelv, melyet az adózónak fizetési kötelezettség teljesítése, a hatóságnak pedig eljárása során érvényesítenie kell.
A felperes keresetében az alperes határozatának hatályon kívül helyezését kérte. Álláspontja szerint téves az adóhatóság minősítése a szerződések színlelt volta kapcsán. Utalt a Legfelsőbb Bíróság 2/1998. KJE számú jegységi határozatra, mely szerint az adóhatóságot megillető jogosultság az adójogszabályok szövegének önkényes értelmezésével nem vezethet a felek szerződéses akaratával ellentétes következtetések levonására, és egyes szerződések érvénytelenné minősítésére. A szerződések időponti közelsége, a teljesítés módja és a résztvevő személyek köre sem a Ptk., sem az Art. alapján nem teszi színleltté a szerződéseket.
Az elsőfokú bíróság ítéletében az alperes határozatát hatályon kívül helyezte, és az alperest új eljárás lefolytatására kötelezte. Megítélése szerint az adóhatóságok az adózás rendjéről szóló 1990. évi XCI. törvény (továbbiakban: Art.) 1. § (7) bekezdésében foglalt törvényi felhatalmazáson túlterjeszkedtek, amikor az értékpapír adásvételre vonatkozó szerződéseket színlelt szerződésnek minősítették. Az alperes valójában nem jelölte meg a 4 db értékpapírra vonatkozó adásvételi szerződések közül mely szerződést tekinti színlelt szerződésnek, illetve milyen típusú szerződés jött létre. Az alperes eljárása ellentmondásos abban a kérdésben is, hogy a szerződésben résztvevő gazdálkodó szervezetek eljárását az ügyben nem kifogásolták, csak a felperes, mint magánszemély vonatkozásában állapították meg az ügylet színlelt jellegét.
Az Art. 1. § (7) bekezdése alapján az adóhatóság valamennyi értékpapír adásvételre vonatkozó szerződés színleltségét nem állapíthatta volna meg. Ilyenre a felperes, mint magánszemély adóvizsgálata körében a közvetlenül nem érintett gazdálkodó szervezetek vonatkozásában jogi lehetőség nincs. A szerződést nem teszi színleltté, ha a szerződés célja az adó minimalizálása. Csak az 1999. január 1-jétől hatályos Art. 1/A. § iktatta be a rendeltetésszerű joggyakorlás elvét, illetve az ezzel kapcsolatos adóhatósági jogosítványokat. Helytállónak ítélte a felperesnek a Legfelsőbb Bíróság 2/1998. KJE számú jogegységi döntésére történő hivatkozását, mert jelen esetben az Art. 1. § (7) bekezdésének kiterjesztő értelmezése történt. A felperes helyesen járt el, amikor jövedelmét értékpapír jogügyletből, nevezetesen árfolyamnyereségből származó jövedelemnek tekintette.
Az elsőfokú bíróság előírta, hogy az alperesnek az új eljárás során a megállapításokat és azok járulékait törölni kell.
Az ítélet ellen az alperes nyújtott be fellebbezést, kérve annak megváltoztatását és a felperes keresetének elutasítását. Álláspontja szerint a bíróság teljes körűen figyelmen kívül hagyta a felek között létrejött szerződésláncolat tényleges motivációját, és azt, hogy a vitatott gazdasági eseménysor a valós gazdasági és piaci értékviszonyoktól olyan mértékben tért el, hogy az színlelt szerződésnek tekintendő. Az adásvételben résztvevő személyek köre, a részvények darabszáma, és azok eladási értéke már az ügyletek megkötése előtt meghatározott volt, és az előre kidolgozott szerződések gazdasági tartalmától az érdekelt felek nem térhettek el. A B. A. Kft. már előre döntött arról, hogy ki, milyen mértékben részesülhet az év végén felosztásra szánt jövedelemből. A felperes jövedelme az Szja. tv. 26. §-ába foglalt értékpapírból származó jövedelemnek nem tekinthető, annak adózására a 29. § (1) bekezdés szabályai irányadóak. Közigazgatási eljárásban az Art. 1. § (7) bekezdésének kiterjesztő értelmezésére nem került sor. Értékpapír tulajdon-átruházást eredményező szerződésláncolat a felek között nem jött volna létre, ha annak során adóelőny nem realizálható. A konstrukcióban résztvevő feleket tényleges tulajdon-átruházási szándék nem vezette, ezért a jognyilatkozat a szerződés szerinti joghatás kiváltására nem alkalmas. Önmagában az a körülmény, hogy a színleltség jogkövetkezményét csak a magánszemélynél alkalmazták, a határozatot nem teszi jogszabálysértővé. A gazdasági társaságoknál történő minősítésnél az adó megállapításához való jog elévülési idején belül a lefolytatandó adóvizsgálatnak akadálya nincs. Jelen adóvizsgálat kizárólag a magánszemélyekre terjed ki, ezért adójogi kihatása a társaságoknál nem volt realizálható.
A felperes fellebbezési ellenkérelmében az elsőfokú bíróság ítéletének helybenhagyását indítványozta, annak helyes indokaira tekintettel.
A Legfelsőbb Bíróság az elsőfokú bíróság ítéletét megváltoztatta, és a felperes keresetét elutasította.
Az elsőfokú bíróság a tényállás lényeges elemeit feltárta, de az abból levont jogi következtetéseit a Legfelsőbb Bíróság nem osztja. Az Art. 1. §-ának (7) bekezdése szerint a szerződést, ügyletet és más hasonló cselekményeket valódi tartalmuk szerint kell minősíteni. Az érvénytelen szerződésnek vagy más jogügyletnek az adózás szempontjából annyiban van jelentősége, amennyiben gazdasági eredménye kimutatható. Ennek alapján tehát az adóhatóság jogosult, és feladatköréből adódóan egyben köteles is adójogi szempontból az adózó által kötött jogügyleteket vizsgálni. és azokat adójogi szempontból minősíteni. Mivel a perbeli esetben nem egyetlen szerződésről, hanem egymáshoz kötődő szerződésláncolatról volt szó, az adóhatóság jogosult volt az értékesítési láncolat teljességét vizsgálni, így azokat a szerződéseket is, melyben az ellenőrzéssel érintett adózó nem vett részt. Természetesen az ellenőrzés eredményeként az adóhatóság az adójogi minősítést csak az ellenőrzéssel érintett adózónál állapíthatja meg, és a jogkövetkezményt is csak vele szemben alkalmazhatja. A szerződési láncolatban résztvevő többi szerződéskötővel szemben a jogkövetkezményt csak a velük szemben lefolytatott külön adójogi ellenőrzés során állapítható meg. Erre figyelemmel az elsőfokú bíróság tévesen hivatkozott arra, hogy a közigazgatási szerv nem tehetett volna megállapítást a felperes adóvizsgálata során a közvetlenül nem érintett gazdálkodó szervezetek közötti ügyletekre. Az előbbiekben kifejtettek alapján pedig az alperesi határozatot nem teszi jogszerűtlenné az a körülmény, hogy az adóhatóság a jogkövetkezményt csak a magánszemélyek vonatkozásában vonta le, a szerződésláncolatban résztvevő gazdasági társaságoknál nem.
Iratellenesen hivatkozott arra az elsőfokú bíróság, hogy az alperes nem jelölte meg, hogy melyik szerződést tekinti színleltnek, és a színlelés a szerződés mely tartalmi elemére vonatkozik. Az alperesi határozat 3. oldalának 8. bekezdése kifejti, hogy a felek között létrejött szerződésláncolat a valós gazdasági és piaci értékviszonyoktól olyan mértékben tér el, hogy az a Ptk. 207. § (4) bekezdése szerinti színlelt szerződésnek tekintendő. Az alperes tehát valamennyi szerződést színleltnek tekintette. A szerződés valódi tartalma vonatkozásában pedig az alperesi határozat 4. oldal utolsó bekezdés utolsó mondatában az alperes megállapította, hogy annak célja a kft.-vel jogviszonyban álló magánszemélyek év végi anyagi jellegű juttatásának biztosítása volt oly módon, hogy az árfolyamnyereségből származó jövedelemnek tűnjön.
Az elsőfokú bíróság hivatkozott a Legfelsőbb Bíróság 2/1998. KJE számú jogegységi határozatára, mely szerint nem ütközik jogszabályi előírásba, ha az adózó olyan szerződést köt, aminek eredményeként adójogilag kedvezőbb helyzetbe kerül, feltéve, ha ezt az adót megállapító jogszabály lehetővé teszi. Ezzel kapcsolatban a Legfelsőbb Bíróság most utal az 1/1998. KJE számú jogegységi határozatra, amely viszont alapelvként rögzíti a rendeltetésszerű joggyakorlást. Megállapítja azt is, hogy önmagában a vagyoni előny megszerzésére törekvés nem ütközik a rendeltetésszerű joggyakorlás követelményébe.
A vagyoni előny megszerzésére törekvés a rendeltetésszerű joggyakorlás követelményébe ütközik, ha színlelt, és így semmis szerződés alapján kívánják az adójogi kedvezményt igénybe venni. A valóságos szerződéskötési akarat feltárásánál az elsőfokú bíróság nem értékelte kellőképpen az egyes szerződések szoros összefüggéseit, azok személyi és időbeli összefüggéseit, amelyek eleve kizárták a piaci hatások érvényre juttatását, sőt azzal ellentétes szándék irányította a feleket. A munkáltató előre döntött arról, hogy ki, milyen mértékben részesülhet az év végén felosztásra szánt jövedelemből, az adásvételben résztvevő személyek köre, a részvények darabszáma és azok eladási értéke már az ügyletek megkötése előtt meghatározott volt, az előre kidolgozott szerződések gazdasági tartalmától az érdekelt felek nem térhettek el. A közigazgatási iratok között elfekvő revizori feljegyzés szerint a B. A. Kereskedelmi és Szolgáltató Kft. ügyvezető igazgatója úgy nyilatkozott, hogy a konstrukciót, mely a tulajdonosok, illetve a kiemelt alkalmazottak év végi pénzbeli juttatására adó- és társadalombiztosítási járulék "kímélő" kifizetését szolgálta, a D. M. Kft. bocsátotta rendelkezésükre.
Mindezek alapján az alperes jogszerűen jutott arra a megállapításra, hogy az értékpapír adásvételi szerződések valódi célja azt volt, hogy a munkáltató az ügyletben résztvevő magánszemélyeknek (tulajdonosoknak, illetve alkalmazottaknak) úgy juttasson jövedelmet, hogy annak közterheit minimalizálja. A magánszemélyek ténylegesen és formálisan a B. A. Kft.-vel nem kerültek szerződéses kapcsolatba, de az értékpapír adásvételi szerződések láncolata után a kft.-nél jelentkező árfolyamveszteség, a tulajdonosoknál, illetve alkalmazottaknál jelent meg, mint árfolyamnyereség.
Az adóhatóság mindezeket a körülményeket megfelelően értékelve állapította meg a szerződések színlelt jellegét. A színlelt szerződés alapján pedig az adózó nem élhet az adójogszabályokban egyébként biztosított adókedvezmény lehetőségével. A felperes jövedelme tehát az Szja. tv. 29. § (1) bekezdése alapján egyéb, külön nem szabályozott módon szerzett bevételből származó jövedelemnek minősül, és így összevontan adózik.
Az alperes határozatának jogszerűségére figyelemmel a Legfelsőbb Bíróság a Pp. 253. § (2) bekezdése alapján az elsőfokú bíróság ítéletét megváltoztatta, és a felperes keresetét teljes egészében elutasította. (Legfelsőbb Bíróság Kv. IV. 28.862/1999.)