adozona.hu
BH 2005.5.195
BH 2005.5.195
A külföldi utas számára adható áfa-visszatérítésnél az engedélyesnek kellő körültekintéssel kell eljárnia [1992. évi LXIV. tv. 35. § (1) bek.; 4/1993. (I. 13.) Korm. r.]
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
A felperes 1998 decemberétől végzi külföldi utasok számára adható általános forgalmi adó (továbbiakban: áfa) visszatérítését. Az elsőfokú adóhatóság a felperesnél 2001. december hónapra áfa adónemben ellenőrzést folytatott le, melynek alapján megállapította, hogy a felperes jogosulatlanul igényelt vissza 17 765 000 Ft áfát, az erre irányuló kérelmet elutasította, egyben kötelezte 5 330 000 Ft adóbírság megfizetésére. Az ellenőrzés nem fogadta el 4 gazdasági társaság összesen 88 825 000 Ft öss...
BH 2005.5.195 A külföldi utas számára adható áfa-visszatérítésnél az engedélyesnek kellő körültekintéssel kell eljárnia [1992. évi LXIV. tv. 35. § (1) bek.; 4/1993. (I. 13.) Korm. r.]
A felperes 1998 decemberétől végzi külföldi utasok számára adható általános forgalmi adó (továbbiakban: áfa) visszatérítését. Az elsőfokú adóhatóság a felperesnél 2001. december hónapra áfa adónemben ellenőrzést folytatott le, melynek alapján megállapította, hogy a felperes jogosulatlanul igényelt vissza 17 765 000 Ft áfát, az erre irányuló kérelmet elutasította, egyben kötelezte 5 330 000 Ft adóbírság megfizetésére. Az ellenőrzés nem fogadta el 4 gazdasági társaság összesen 88 825 000 Ft összegű értékesítési számláit, mert azok nem feleltek meg a számviteli törvény szerinti tartalmi hitelesség, megbízhatóság, valódiság elvének.Az alperes az elsőfokú határozatot helybenhagyta azzal, hogy a felperes az adó-visszatérítést megelőzően a visszaigénylés alapját képező számlák hitelt érdemlő voltáról nem győződött meg kellő gondossággal. A felperes eljárása nem felelt meg az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény (továbbiakban: Áfa. tv.) 35. § (1) bekezdésének és a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (továbbiakban: Sztv.) 15. § (3) bekezdésének, illetve 166. § (2) bekezdésének.
A felperes keresetében arra hivatkozott, hogy a külföldi utas számára adható általános forgalmi adó visszatérítéséről szóló 4/1993. (I. 13.) Korm. rendelet (továbbiakban: Korm. r.) mint speciális szabály lerontja az Áfa. tv. általános szabályainak alkalmazását, így nem vizsgálható és nem értékelhető az Áfa. tv. 32. § (1) bekezdés és a 35. § (1) bekezdés a) pontjába rögzített szabályok érvényesülése. Az adó-visszaigénylés jogszerűségét és összegszerűségét a külföldi utasnak kell bizonyítani. Azt állította, hogy kellő gondossággal járt el.
Az elsőfokú bíróság jogerős ítéletével a felperes keresetét elutasította. Ítéletének indokolásában kifejtette, hogy az adóhatóság és a felperes közötti áfa-visszatérítés tekintetében alkalmazni kell az Áfa. tv.-t.
Az alperes határozatában a gazdasági események valótlanságát állapította meg, amellyel szemben a bizonyítási teher a felperest terhelte. A felperes nem győződött meg arról, hogy a visszaigénylő a számlakibocsátó részére a vételárat és benne az áfát megfizette-e. Csak olyan irányú kutatást végzett, hogy a számlakibocsátó szerepel-e az adóhatóság nyilvántartásában.
A megyei bíróság kifejtette, hogy a Korm. r. nem zárja ki az Áfa. tv. alkalmazhatóságát a felperes és az adóhatóság viszonylatában. A felperes áfa visszatérítését kérte az adóhatóságtól, erre pedig az Áfa. tv. szabályai az irányadóak.
A jogerős ítélet ellen a felperes nyújtott be felülvizsgálati kérelmet továbbra is arra hivatkozva, hogy a Korm. r. által szabályozott, a külföldi utas részére visszatérített adó levonásba helyezésére vonatkozóan nem alkalmazható az Áfa. tv. 32. és 35. §-a. Ezt támasztja alá az Áfa. tv. 48. § (7) bekezdése is. A külföldi utas, az engedélyes és az adóhatóság közötti speciális jogviszony alapja a viszonosság. A Korm. r. nem teszi az engedélyes kötelezettségévé, hogy az alperes által utóbb elvárt szintű ellenőrzést folytasson le a számlák kibocsátóinál a mögöttes objektív gazdasági események és körülmények vizsgálatára. A Korm. r. kellő gondosságot ír elő a felperes számára, amelyet már fogalmilag sem lehet az objektív felelősséggel azonosítani. A felperes pedig kellő gondossággal járt el, a lefolytatott vizsgálatnál alaposabb vizsgálatra közhatalmi jogosítványokkal nem rendelkezett.
A felülvizsgálati kérelem nem alapos.
Az elvi jelentőségű jogkérdést illetően a Legfelsőbb Bíróság jogi álláspontja a következő:
Az állam és a külföldi utas, az engedélyes és a külföldi utas, illetve az engedélyes és az adóhatóság közötti jogviszonyban az ügylet tárgya az áfa. Ez elnevezésében és tartalmát illetően is egy olyan konkrét adóösszeg, amely állami költségvetési bevételi forrás. Az áfa-fizetési kötelezettség az Áfa. tv.-ben szabályozottak szerint termékértékesítésnél, szolgáltatásnyújtásnál, termékimport esetén keletkezik. Az Áfa. tv. határozza meg az áfa alapját és mértékét és rögzíti a törvény hatályára, különböző fogalmakra, adófizetési kötelezettség keletkezésére, adólevonási, visszaigénylési jogosultság gyakorlására irányadó rendelkezéseket is.
Az Áfa. tv. 71. § (1) bekezdése ugyanakkor felhatalmazza a kormányt arra, hogy rendeletben határozza meg a külföldi utas, a külföldön nyilvántartásba vett adóalany, a diplomáciai és konzuli képviseletek és azok tagjai, valamint az ezekkel egy tekintet alá eső nemzetközi szervezetek és azok tagjai számára adható adó-visszatérítés mértékét, módját és részletes szabályait. E törvényhely - a viszonosságra figyelemmel - olyan személyi kör részére is lehetővé teszi az adó-visszatérítést, akik egyébként nem tartoznának az Áfa. tv. 32. § (1) bekezdése szerinti alanyi körbe. A külföldi utas - hasonlóan a belföldi végfelhasználóhoz - egyébként személyében nem lenne jogosult az áfára.
A külföldi utas esetében az adó-visszaigénylési jog gyakorlásának alanyi feltétele tehát a Korm. r. 2. § szerinti jogállás, tárgyi feltétele pedig a Korm. r. 4. § (1) bekezdés b) pontja szerinti számla és a kivitelt igazoló vámhatósági záradékkal ellátott visszaigénylő lap eredeti példánya. A tárgyi feltételek körében tehát a Korm. r. a számlán kívül - az általános szabályoktól eltérően - még további dokumentum benyújtását is előírja.
A külföldi utas a Korm. r. 5/A. § (3) bekezdéséből következően csak jogszerű adó-visszaigénylésre jogosult, amit bizonyítania is kell. Ha pedig az ügylet tárgya az áfa, és a visszaigénylésnek feltétele a számla akkor az Áfa. tv. 43. § (4) bekezdése és az Sztv. 166. § (2) bekezdése szerinti rendelkezéseket alkalmazni kell. A Korm. r. az Áfa. tv.-hez képest ugyanis a számla kapcsán nem határoz meg speciális követelményeket. Az áfa szempontjából a bizonylat alaki és egyben tartalmi hitelessége törvényi követelmény.
A Korm. r. és az engedély nem csupán feljogosítja a felperest az adó-visszatérítési tevékenység folytatására, hanem egyben kötelezi is arra, hogy kellő gondossággal meggyőződjön az elé tárt bizonyítékok hitelt érdemlő voltáról, és az azt alátámasztó adatokat a nyilvántartásában is elkülönítetten rögzítse. Az engedélyes csak a Korm. r. 5/A. § (3) bekezdése szerinti feltételeknek megfelelően visszatérített ügykezelési díjjal növelt adó összege után jogosult levonásra, illetve visszaigénylésre. (Korm. r. 6. §-a) Az Áfa. tv. 48. § (7) bekezdése értelmében pedig csak a Korm. r. szerinti rendelkezéseknek megfelelő, abban meghatározott és az adóbevallásban külön kimutatott, előzetesen felszámított adó erejéig kell az adóhatóságnak a visszaigénylési kérelmet teljesítenie.
A külföldi utasnak járó áfa-visszatérítés kötelezettje a magyar állam. Az állammal szembeni adókövetelés engedményezhetőségére vonatkozóan az Art., az Áfa. tv., a Korm. r. szabályozást nem rögzít. Az engedélyes és az adóhatóság közötti jogviszony adójogi jogviszony, ennek a speciális jellegét a Korm. r. 5/A. § (3) bekezdése, 6. §, az Áfa. tv. 48. § (7) bek., 43. § (4) bekezdése, Sztv. 166. § (2) bekezdése rögzíti és tölti meg tartalommal. Nem vitásan a külföldi utas részére eszközölt áfa-visszatérítési adóösszeg nem azonos az Áfa. tv. 32. §-a szerinti előzetesen felszámított adóval. Rendeltetése szerint sem a beszerzésbe foglalt áfa alóli mentesülést szolgálja, ugyanakkor mégis beilleszkedik az áfa-körbe.
Az adóhatóságnak csak a Korm. r. szabályainak megfelelően visszatérített és az adóbevallásban külön kimutatott előzetesen felszámított adó erejéig kell a kérelmet teljesítenie. Az Áfa. tv. tehát előzetesen felszámított adónak és nem pusztán elszámolási összegnek tekinti a bevallásban közölteket.
Az engedélyesnek kellő gondossággal kell meggyőződnie azoknak a bizonyítékoknak a hitelt érdemlő voltáról, amelyekkel a külföldi utas a visszaigénylésének és az adó összegszerűségének jogszerűségét igazolja. [Korm. r. 5/A. § (3) bekezdése] Ha a jogszabály csupán formális vizsgálatot vagy a puszta regisztrációt kívánta volna az engedélyes számára előírni, akkor nem kellett volna a bizonyítékok hitelt érdemlő voltáról kellő gondossággal való meggyőződést és azt is előírnia, hogy az ezeket alátámasztó adatokat a nyilvántartásban elkülönítetten rögzíteni kell.
Önmagában a jogszabály a kellő gondosság fogalmát nem határozza meg. Több olyan fogalom létezik, amelyre nincs pontos definíció. Ilyen például az "adott helyzetben általában elvárható", illetve "tőle elvárható" körültekintés és eljárás fogalma az adójogban, vagy a "felróhatóságé" a polgári jogban. Mindig az adott konkrét tényállás kapcsán, a felelősségre irányadó szabályozásra figyelemmel és a rendelkezésre álló adatok alapján kell ezeket vizsgálni és minősíteni. Egzakt meghatározás ugyan nem adható, de olyan szempontok felvázolhatóak, amelyek a vizsgálat és értékelés körébe tartozhatnak, és rögzíthető az is, hogy ezek értékelése együttes kell, hogy legyen, mérlegelésük nem lehet önkényes. Az e tárgyban hozott döntésnek pedig indokoltnak kell lennie. Nem hagyható figyelmen kívül a minősítésnél az engedélyes vonatkozásában a tevékenység végzésével kapcsolatos személyi, tárgyi feltétel (Pl.: alkalmazottak száma, szakmai felkészültsége, a technikai háttér), az ügyintézés menete és módja, az, hogy a hitelt érdemlőség tisztázása érdekében mikor és milyen gyakorisággal, milyen módon eszközöl intézkedéseket, milyen ezek alkalmassága, hatékonysága. Jelentősége lehet a számlák volumenének, összegszerűségének, az azokban feltüntetett áruk jellegének, számlakibocsátók és külföldi utasok visszatérő vagy adott esetben ismeretlen voltának, vagy a számla bármely ok miatti (áru mennyisége, fajtája, ellenértéke) kirívó jellegének.
A jogerős ítéletben megállapított tényállás kapcsán - a felperes érvelésével ellentétben - jogszabálysértés nem állapítható meg. A jogerős ítélet iratszerűen rögzíti a számlakibocsátókra, számlákra, a felperesi tevékenység végzésére vonatkozó adatokat, tartalmaz utalást céginformáció beszerzésére.
A felperes a közigazgatási eljárásban és a perben sem csatolt olyan hitelt érdemlő bizonyítékokat, amelyekkel az igazolta volna, hogy a perrel érintett számlák nem csupán formailag hitelesek. Ezért az elsőfokú ítélet jogszerűen tartalmazza azt a ténybeli és jogkövetkeztetést, hogy a számlák tartalmilag hiteltelenek. Az ilyen bizonylatok nem felelnek meg az Áfa. tv. 43. § (4) bekezdésében és az Sztv. 166. § (2) bekezdésében foglaltaknak.
Az ítélet indokát adja annak is, hogy a felperes eljárása miért nem felelt meg a Korm. r. 5/A. § (3) bekezdésében foglaltaknak. A felülvizsgálati bíróság osztja az elsőfokú bíróságnak azt a jogi álláspontját, hogy a céginformáció és a vámhatósági igazolás egy számla hitelt érdemlőségének eldöntéséhez elégséges adatot nem szolgáltat.
A számlát kiállító cégek többsége, illetve képviselőik - bár a cégnyilvántartás adatai szerint léteztek - bejelentett székhelyükön, telephelyükön, számla szerinti, illetve felperes által ellenőrzés során megadott címükön nem voltak elérhetőek, ott tényleges gazdasági tevékenységet nem végeztek. Ha és amennyiben e cégek kapcsán a felperes a rendelkezésére álló címeken, telefonszámokon a tudakozódást elvégzi, az információkat egybeveti, számára is nyilvánvaló lett volna, hogy a számlakibocsátók nem valós adóalanyok, illetve, hogy a számlák tartamilag hiteltelenek. Nem a kellő gondosság követelményének, hanem még az általában elvárható magatartásnak sem felel meg az olyan automatikus visszatérítési tevékenység, amely rendszeresen, nagy összegben és olyan számlákon alapul, amelyek kapcsán az is rögzíthető, hogy a cégnyilvántartásból megismerhető tevékenységi körnek és a számla szerint értékesített terméknek egymáshoz semmi köze sincs.
Ugyanez vonatkozik azokra az esetekre is, amelyek nagy ellenértékről, nagy mennyiségű áruról (kiugró) értékesítésről szólnak. A kellően gondos eljárásnak ugyanis ezekben az esetekben az felelt volna meg, hogy az engedélyes mindezt észleli, benne a hitelesség kapcsán kétely merül fel, amely eloszlatása érdekében információkat szerez be, azokat egybeveti, értékeli, a külföldi utast felhívja további bizonyításra. Az ügyintézéshez továbbá olyan személyi és tárgyi feltételeket teremt, amelyek alkalmasak a jogszerűtlen visszaigénylések kiszűrésére.
Hangsúlyozza a Legfelsőbb Bíróság, hogy az engedélyesnek nem a kereskedőket kell ellenőriznie, hanem a külföldi utast kell felhívnia a jogszerűség bizonyítására. A külföldi utasnak pedig a számla kapcsán minimum azt kell bizonyítania, hogy a kereskedő a számla és a cégnyilvántartás szerinti címen elérhető, az értékesítés a valóságban a számla szerinti módon végbement.
Adókülönbözet elbírálásakor kötelező az adóbírság kiszabása [Art. 72. § (1) bekezdése]. Az adóbírság mértéke csak kivételes méltánylást érdemlő körülmény esetén mérsékelhető, ha a körülményekből megállapítható, hogy az adózó vagy képviselője, alkalmazottja, tagja, vagy megbízottja az adott helyzetben tőle elvárható körültekintéssel járt el. Mérséklésnél az eset összes körülményét mérlegelni kell, különösen az adóhiány nagyságát, keletkezésének körülményeit, az adózó jogellenes magatartásának, tevékenységének vagy mulasztásának súlyát és gyakoriságát.
A jogvita eldöntésénél irányadó tényállásra, a kellő gondossággal való eljárás hiányára figyelemmel az elsőfokú bíróság helyesen vonta le azt a ténybeli és jogkövetkeztetést, hogy a felperes nem járt el az adott helyzetben tőle elvárható körültekintéssel, ezért az adóbírságok jogszerűek.
A kifejtettekre figyelemmel a Legfelsőbb Bíróság azt állapította meg, hogy a jogerős ítélet - a részben téves jogi álláspont ellenére - az ügy érdemi eldöntésére is kihatóan nem jogszabálysértő. Ezért azt a Pp. 275. § (4) bekezdése alapján - részben eltérő indokolással - hatályában fenntartotta. (Legf. Bír. Kfv. I. 35.213/2003. sz.)