adozona.hu
AVI 2000.7.93
AVI 2000.7.93
Vita esetén az adózó köteles bizonyítani a számlakibocsátó adóalanyiságát és a gazdasági esemény megtörténtét [Pp. 164. § (1) bek.]
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
Az APEH Megyei Igazgatósága 1993. évre vonatkozóan általános forgalmi adó (továbbiakban: áfa), fogyasztási adóellen-rzést végzett a felperesnél, melynek eredményeképpen az 1994. július 6-án kelt határozatával a felperes terhére 3 680 000 forint áfa adókülönbözetet és adóhiányt, 6 837 000 forint fogyasztási adókülönbözetet és adóhiányt írt elő, kiszabott 5 258 000 forint adóbírságot,2 110 000 forint késedelmi pótlékot. A határozat indokolása szerint a felperes 1993. évben fiktív számlák alapjá...
AVI 2000.7.93 Vita esetén az adózó köteles bizonyítani a számlakibocsátó adóalanyiságát és a gazdasági esemény megtörténtét [Pp. 164. § (1) bek.]
Az APEH Megyei Igazgatósága 1993. évre vonatkozóan általános forgalmi adó (továbbiakban: áfa), fogyasztási adóellen-rzést végzett a felperesnél, melynek eredményeképpen az 1994. július 6-án kelt határozatával a felperes terhére 3 680 000 forint áfa adókülönbözetet és adóhiányt, 6 837 000 forint fogyasztási adókülönbözetet és adóhiányt írt elő, kiszabott 5 258 000 forint adóbírságot,2 110 000 forint késedelmi pótlékot. A határozat indokolása szerint a felperes 1993. évben fiktív számlák alapján igényelt vissza a gázolaj beszerzése után általános forgalmi adót és fogyasztási adót, továbbá fiktív számla alapján beszerzett háztartási tüzelőolaj után jogosulatlanul igényelt vissza általános forgalmi adót. A C. Bt. és Cs. Gábor számlakiállítók esetében bizonyítást nyert, hogy valóságos gázolajforgalmazás nem történt, térítés ellenében kerültek a számlák kiállításra, az N. I. Üzemanyag-forgalmazó és Kereskedelmi Kft. (továbbiakban: N. I. Kft.) által kibocsátott számlában a feltüntetett adószám hamis, ilyen cég sem a cégbírósági nyilvántartásban, sem az adóhatóság nyilvántartásában nem szerepel. Az O. Kft. számlakibocsátó a bejelentett címén nem található, a cég ellen a gazdasági rendőrség csalás és okirathamisítás miatt eljárást folytat. Sz. László az adóhatóság célvizsgálatára szóló idézésre nem jelent meg, az áfa adóalanyi körbe nem jelentkezett be. A számlakibocsátók esetében az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. tv. (továbbiakban: Áfa tv.) 4. § (1) bekezdése alapján az adóalanyiság nem állt fenn, az Áfa tv. 32. § (1) bekezdés a) pontja alapján mint nem adóalanytól történő beszerzés után az általános forgalmi adó levonásának jogosultsága a felperest nem illette meg. Sz. László mint nem áfa adóalany az áfa felszámítására sem volt jogosul t az Áfa tv. 6. § (1) bekezdése alapján. Nem adóalanytól történő beszerzés esetén a fogyasztási adót a fogyasztási adóról és a fogyasztói árkiegészítésről szóló 1991. évi LXXVIII. tv. (továbbiakban: Fat. ) 4. § (1) bekezdés b) pontja alapján a vevő, a felperes köteles megfizetni.A fellebbezés folytán eljárt alperes az 1994. december 30-án kelt határozatával az elsőfokú határozatot helybenhagyta.
A felperes keresetet nyújtott be az alperes határozatának felülvizsgálata iránt. Az elsőfokú bíróság a felperes keresetét az O. Kft. és a Sz. László által kibocsátott számlákhoz kapcsolódó megállapítások tekintetében megalapozottnak találta, ezért az alperes határozatát e számlákhoz kapcsolódó 276 000 forint áfa adóhiány, 138 000 forint bírság, 61 551 forint késedelmi pótlék, valamint 754000 forint áfa hiány, 1 344 000 forint fogyasztási adóhiány, 1 049 000 forint bírság és 343 496 forint késedelmi pótlék tekintetében hatályon kívül helyezte és az alperest új eljárásra kötelezte, a keresetet ezt meghaladóan elutasította. Az ítélet indokolása szerint az áfa levonás joga csak olyan számla esetén illeti meg a felperest, mely számla mind a tarmalmi, mind a formai követelmények tekintetében az Áfa. tv. előírásainak megfelel, így vizsgálni kell, hogy a számla valós gazdasági eseményről került-e kiállításra, az ellenérték megfizetésre került-e, az adó áthárítása megtörtént-e. Álláspontja szerint az adóhatóság Sz. László és az O. Kft. számlakibocsátók tekintetében az adózás rendjéről szóló 1990. évi XCI. tv. (továbbiakban: Art.) 51. § (4) bekezdésében foglalt kötelezettségét megszegve a tényállást nem tisztázta. Sz. László esetében a vállalkozó meghallgatására nem került sor, az adóhatóság nem vizsgálta, hogy az Áfa. tv. 51. § (2) bekezdésében foglal t alanyi adómentesség összeghatárának átlépésével a vállalkozó nem vált-e áfa adóalannyá, így minden további bizonyítás nélkül az adóhatóság a felperest hozta hátrányos helyzetbe. Az O. Kft. a cégbejegyzési kérelem elutasítása ellenére is üzletszerű tevékenységet folytathatott, már a cégbejegyzés előtt működését megkezdhette. Az adóalanyiság nem függ a cégbejegyzéstől és téves az alperesnek az a megállapítása, hogy mivel a cég az adott székhelyén nem lelhető fel és, hogy ellene csalás miatt nyomozati eljárás folyik, ezzel e számlában foglalt gazdasági esemény is valótlannak minősülne. Az elsőfokú bíróság a többi számlakibocsátó esetében megállapította, hogy a számlák fiktívek, azokra levonási jog nem alapítható. Az N. I. Kft. nem tekinthető adóalanynak a számláján hamis adószámot tüntetett fel, így mint nem létező cég, adót sem háríthatott át. A C. Bt. és Cs. Gábor számlakibocsátók tekintetében bizonyítást nyert, hogy gázolaj forgalmazása nem történt, így valós gazdasági eseményt a számla nem igazolt. A felperes a Fat. 4. § (1) bekezdés b) pontja alapján - mint speciális szabály alapján - köteles a fogyasztási adó megfizetésére.
Az ítélet ellen mind a felperes, mind az alperes fellebbezést nyújtott be. A másodfokú bíróság az elsőfokú bíróság ítéletét megváltoztatta és az alperes határozatát teljes egészében hatályon kívül helyezte és az alperest új eljárásra kötelezte. Az ítélet indokolása szerint az alperes Sz. László és az O. Kft. számlakibocsátók tekintetében a tényállást nem tisztázta, a számlák fiktívsége további bizonyítás lefolytatása nélkül törvénysértően került megállapításra. A C. Bt. és Cs. Gábor számlakibocsátók esetében a számlák fiktívségének megállapítására nem elegendő bizonyíték a számlakiállítók gyanúsítottkénti meghallgatása, a bírósági eljárásban illetve a közigazgatási eljárásban tanúkénti meghallgatásuk szükséges. A peres eljárásban a Pp. 172. § (2) bekezdése alapján igazmondási kötelezettség mellett kell vallomást tenniük. Az Art. 54. § (1) bekezdése alapján a közigazgatási határozat részbeni hatályon kívül helyezése nem lehetséges, ezért szükséges volt az alperes határozatának teljes egészében történő hatályon kívül helyezése. Az elsőfokú bírósággal azonosan állapította meg a másodfokú bíróság, hogy az N. I. Kft. esetében a számlák fiktívsége bizonyított, további bizonyítás lefolytatása e körben nem szükséges.
A jogerős ítélet ellen az alperes nyújtott be felülvizsgálati kérelmet annak megváltoztatásával a kereset elutasítása iránt. Álláspontja szerint a jogerős ítélet sérti a Pp. 339. § (1) bekezdését, az Art. 86. § (1) bekezdését, az Áe. 26. § (3)-(4) bekezdését, az Áfa. tv. 35. § (1) bekezdését, 32. § (1) bekezdését, 4. §-át, a gazdasági társaságokról szóló 1988. évi VI. tv. (továbbiakban: Gt.) 24. § (1) bekezdését, valamint a bizonyítékok szabad mérlegelésének szabályát, a Pp.</a> 206. (1) bekezdését. Törvénysértő a jogerős ítélet azon megállapítása, hogy a gyanúsítottkénti vallomás bizonyítékként nem fogadható el. A C. Bt.-t lopott személyi igazolvánnyal alapította C. Csaba, aki gyanúsítottkénti meghallgatásakor elismerte, hogy ellenérték fejében bocsátott ki számlákat, gázolajat nem forgalmazott. Cs. Gábor számlakibocsátó gyanúsítottkénti meghallgatásakor a Vám- és Pénzügyőrség előtt elismerte, hogy számlákat terítés ellenében állított ki, gázolajat nem forgalmazott. A felperes nem bizonyította a per során, hogy adóalanytól történt a gázolaj beszerzése nem tudta megnevezni, hogy kik szállították számára az olajat, kitől szerezte be, a vállalkozók székhelyén nem járt, a vállalkozók képviselőit nem ismerte, őket megnevezni nem tudta, a gázolajat minden esetben telefonon rendelte meg. Mindezen körülmények alapján a további bizonyítás nem lehetséges, magát a gázolaj beszerzését nem vitatták, csak a számla alapján az áfa visszaigénylését tekintették jogosulatlannak a számla hiteltelensége miatt. Az O. Ktf. tekintetében a bizonyítási kötelezettségének szintén eleget tettek. A Gt. 24. § (1) bekezdése alapján a gazdasági társaság cégbejegyzéssel jön létre. Ha cégbejegyzésére nem kerül sor, vagy a kérelmet elutasítják akkor a társaság nem jön létre, nem tekinthető adóalanynak. A gazdasági esemény megtörténtét a felperes szintén nem tudta bizonyítani. Sz. László számlakibocsátó tekintetében a számlán az adószám feltűntetése rossz, a számlakibocsátó nem minősül áfa adóalanynak, így áfa felszámítására sem jogosult. A számla ezen hiányosságát a felperes felismerhette volna, a számla hibája miatt az általános forgalmi adó nem igényelhető vissza, az Áfa. tv. az adólevonást szigorú feltételekhez köti. A számla hibája miatt az alanyi adómentességre vonatkozó szabályokat, vagy az összeghatár túllépését nem kellett vizsgálni.
A felperes felülvizsgálati ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályban tartását kérte. Álláspontja szerint az O. Kft. az adószám megkérésével, a cégbejegyzés iránti kérelem benyújtásánál már adóalanyként működhetett a cégbejegyzési kérelem elbírálását megelőzően is. A számlákat maga az alperes nem kifogásolta és a számlakibocsátók adózási kötelezettségének nem teljesítése miatt állapított meg a felperes terhére jogkövetkezményt.
A Legfelsőbb Bíróság a megyei bíróság ítéletét hatályon kívül helyezte, a városi bíróság ítéletét megváltoztatta, és a felperes keresetét elutasította.
A Legfelsőbb Bíróság a felülvizsgálati eljárás során megállapította, hogy a jogerős ítélet megsértette az Áfa. tv. 32. § (1) bekezdés a) pontját, 35. § (1 ) bekezdés a) pontját és a 4. § (1) bekezdését, valamint a Pp. 206. § (1) bekezdését. Az Áfa. tv. előbb idézett rendelkezései alapján az adólevonás joga csak hiteles - alakilag és tartalmilag a jogszabályoknak megfelelő - számla alapján gyakorolható. Nem ilyen az a számla, amely nem a számlakibocsátóként feltüntetett adóalanytól származik, a számla nem valós gazdasági eseményről kerül kiállításra, a számla kibocsátója adóáthárítására nem jogosult. Az adóáthárítására csak adóalany jogosult, a felperest csak adóalany által kibocsátott számla alapján illeti meg az áthárított, előzetesen felszámított áfa visszaigénylése. Mindezen rendelkezéseket helytállóan alkalmazta a másodfokú bíróság az N. I. Üzemanyag-forgalmazó és Kereskedelmi Kft. számlakibocsátó tekintetében, melynek a számláján az adószám hamis volt. A számlakibocsátó sem az adóhatósági, sem a cégbírósági nyilvántartásban nem szerepelt. Tévedett azonban a másodfokú bíróság amikor az O. Kft. esetében a tényállás tisztázatlanságát állapította meg. Az O. Kft. bár cégbejegyzés iránti kérelmét benyújtotta, az 1994. november 3-án elutasításra került. A cég a bejelentett címén nem található, az adóhatóság az O. Kft. célvizsgálatát nem tudta elvégezni, annak fellelhetetlensége miatt, továbbá a gazdasági rendőrség a cég ellen csalás és okirat hamisítás miatt eljárást folytat. A számlakibocsátó fellelhetetlensége miatt az adóhatóság részéről a gazdasági esemény, az adóáthárítás tényleges megtörténte nem volt ellenőrizhető. A számlakibocsátó a cégbejegyzési eljárás megindításával, az adószám megszerzésével adóalanyként megkezdhette a tevékenységét, de ez az adóalanyiság az O. Kft. esetében a cégbejegyzési kérelem elutasításáig egyrészt ideiglenesnek tekinthető, másrészt a gazdasági tevékenység ellenőrizhetetlensége, a nyomozati eljárás megindítása miatt utóbb fiktívnek minősült. Az adóalanyiság az Art. 16. § (1) és (2) bekezdése alapján az adószámmal, az adózói nyilvántartásba vétellel jön létre. A Legfelsőbb Bíróság álláspontja szerint az adóalanyiság a később feltárt bizonyítékok alapján bizonyulhat fiktívnek.
A felperesnek az eljárás során a Pp. 164. § (1) bekezdése alapján az őt terhelő bizonyítási teher alapján bizonyítania kellett volna a számlakibocsátók valós adóalanyiságát, a gazdasági esemény megtörténtét, az adó áthárítását. A felperes mindezeket bizonyítani nem tudta. Az adóhatóság a közigazgatási eljárása során az O. Kft. mint számlakibocsátó vizsgálatára bizonyítási eljárást folytatott, azonban az nem vezetett eredményre. A feltárt adatokat, körülményeket jogszerűen értékelte akként, hogy az O. Kft. esetében a valós gazdasági esemény nem bizonyított, sem az adó áthárítása. Tévesen állapította meg a másodfokú bíróság, hogy az adóhatóság nem tett eleget a tényállás tisztázási kötelezettségének. A közigazgatási eljárásban a felperest együttműködési kötelezettség terheli, így már akkor bizonyítást terjeszthetett volna elő a számlakibocsátó adóalanyiságának igazolására. Azonban a felperes sem a adóigazgatási eljárásban, sem a peres eljárásban ilyen bizonyítékot, bizonyítási indítványt nem terjesztett elő.
Tévedett a másodfokú bíróság a bizonyítékok mérlegelésének megítélésénél a C. Bt. és Cs. Gábor számlakibocsátók tekintetében is. A Pp. 166. § (1) bekezdés alapján a bizonyítási eszköz lehet tanúvallomás, szakértői vélemény, szemle, okirat és egyéb tárgyi bizonyíték. A C. Bt. tekintetében a Megyei Rendőrség gyanúsítottként kihallgatta C. Csabát aki beismerő vallomást tett. A cég lopott személyi igazolvánnyal került bejegyzésre, C. Csaba elismerte, hogy gázolajat nem forgalmazott, a Bt. nevében állított ki ellenérték fejében számlákat. Cs. Gábor egyéni vállalkozó tekintetében a vámhatóság előtt került sor a vállalkozó meghallgatására aki elismerte, hogy gázolajat nem forgalmazott, számlákat térítés ellenében állított ki. Ezek a vallomások, melyek a számlakibocsátókat mint adózókat terhelő vallomások voltak, jogszerűen kerültek bizonyítékként értékelésre a közigazgatási eljárás során. A Legfelsőbb Bíróság álláspontja szerint a peres eljárásban ezen bizonyítékok kellő súllyal értékelendők és a peres eljárásban a felperest terheli a Pp. 164. § (1) bekezdése alapján a bizonyítási kőtelezettség, azaz az a kötelezettség, hogy ezen tanúvallomásokkal szemben igazolja a részére kibocsátott számlák valós gazdasági eseményről kerültek kiállításra, a számlák kiállítói valóban gázolajat forgalmaztak a felperesnek, és ezért az ellenkező tényállást tartalmazó közigazgatási határozat törvénysértő. A C. Bt. esetében nem csak a gázolaj forgalmazásának a hiánya, de az adóalanyiság hiánya is megállapítható a lopott személyi igazolvánnyal történő cégalapítás miatt. A C. Bt. esetében C. Csaba tanúkénti meghallgatása sem eredményezhette volna a számlakiállító adóalanyiságának megállapítását. Cs. Gábor tanúkénti meghallgatása sem vezetett volna a felperes számára kedvező eredményre, a felperes maga nem tudta megnevezni, hogy kik szállítottak részére, kik voltak a vállalkozások képviselői, őket megnevezni nem tudta, az árut minden esetben telefonon rendelte meg. Ilyen árubeszerzési körülmények között Cs. Gábor tanúkénti meghallgatása sem vezetett volna a kívánt eredményre, de ezt a felperes nem is kérte bizonyítási indítványként. Az áru esetleges megléte, felperes által történő továbbértékesítése önmagában nem teszi jogosulttá a felperest az általános forgalmi adó visszaigénylésére, mert a gazdasági esemény megtörténtén túlmenően a felperesnek kell igazolnia azt, hogy az áru a számlán feltüntetett adóalanytól származik, az adóáthárítása megtörtént, ezt hiteles számla igazolja. Az adóhatósági vizsgálat a felperes áfa és fogyasztási adó adófizetési kötelezettségének elszámolására irányult, az adóhatóság nem tett megállapítást az árubeszerzéssel kapcsolatos költségelszámolásokra. Az adóigazgatási eljárás nem az áru meglétének bizonyítására folyt, hanem a számlakibocsátók adóalanyiságára tett megállapítást.
Sz. László tekintetében az adóhatóság a tényállás tisztázási kötelezettségének szintén eleget tett, Sz. László esetében szükségtelen a további bizonyítás lefolytatása. Sz. László nem jelentkezett be az áfa tőrvény hatálya alá, nem áfa adóalany, ezért a számlájában áfa felszámítására sem volt jogosult. Az adóhatóság a közigazgatási eljárás során a számlakibocsátót célvizsgálat alá kívánta vonni, azonban a vállalkozó az idézésre nem jelent meg, így ellenőrzésére nem kerülhetett sor. A számla tartalmi hibája miatt az áfa visszaigénylés jogosulatlan, így törvénysértő a jogerős ítélet azon megállapítása, hogy az adóhatóságnak az alanyi adómentesség összeghatárának átlépését is vizsgálnia kellett volna. Ilyen összeghatár átlépése esetén az adózó kőtelezettsége a szükséges bejelentések megtétele, ilyen alanyi mentesség átlépése esetén maga az adózó nyújtott volna be áfa bevallást és járt volna el az adószám módosítása iránt. Sz. László esetében ilyen változás bejelentésre nem került sor, és a perben már a felperest terhelte a Pp. 164. § (1) bekezdése alapján annak bizonyítása, hogy Sz. László áfa adóalanynak minősült. A számla tartalmi hiányosságnak pótlása nem az adóhatóság feladata.
A Legfelsőbb Bíróság álláspontja szerint a jogerős ítélet sérti továbbá a Pp. 339. § (1) bekezdését is, e jogszabályi rendelkezés alapján tőrvényes lehetőség van a jogszabálysértő közigazgatási határozat részbeni hatályon kívül helyezésére is. A részbeni hatályon kívüli helyezést nem zárja ki az Art. 54. § (1) bekezdése. Az adóhatóság által elvégzett ellenőrzés megállapításainak felülvizsgálatára kerül sor közigazgatási perben, ezáltal a közigazgatási eljárás mindaddig jogerősen nem zárul le amíg a bíróság a pert érdemben be nem fejezi, ha a bíróság döntése nyomán a közigazgatási szervet új eljárásra kötelezik, ezen új eljárás az ügy folyamatban létét eredményezi azaz nem állapítható meg ellenőrzéssel lezárt időszak az új eljárással érintett ellenőrzési időszakra.
Mindezek alapján a Legfelsőbb Bíróság a felülvizsgálati kérelmet megalapozottnak találta, ezért a Pp. 275/A.§ (2) bekezdése alapján a másodfokú bíróság ítéletét hatályon kívül helyezte, az elsőfokú bíróság ítéletét megváltoztatta és a felperes keresetét elutasította.
(Legfelsőbb Bíróság Kfv. V. 27.285/1998. sz.)