adozona.hu
AVI 1998.8.83
AVI 1998.8.83
A vámhatóság határozata akkor helyezhető hatályon kívül, ha olyan eljárási jogszabálysértés történt, amely az ügy érdemére kihatott (KK. 31. sz. állásfoglalás).
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
Az adóhatóság 1994. évben az 1993. évre vonatkozó mérlegvalódiság átfogó vizsgálatát végezte felperesnél. Az elsőfokú adóhatóság 1994. október 21-én kelt határozatában azt állapította meg, hogy a felperes a belföldön értékesített, bérmunkában előállított, a fogyasztási adóról szóló 1991. évi LXXVIII. törvény (Fatv.) hatálya alá tartozó termék után nem vallott és nem fizetett fogyasztási adót, ezért terhére 467 000 Ft útalap-befizetést, l 404 701 000 Ft fogyasztásiadó-különbözetet állapított m...
AVI 1998.8.83 A vámhatóság határozata akkor helyezhető hatályon kívül, ha olyan eljárási jogszabálysértés történt, amely az ügy érdemére kihatott (KK. 31. sz. állásfoglalás).
Az adóhatóság 1994. évben az 1993. évre vonatkozó mérlegvalódiság átfogó vizsgálatát végezte felperesnél. Az elsőfokú adóhatóság 1994. október 21-én kelt határozatában azt állapította meg, hogy a felperes a belföldön értékesített, bérmunkában előállított, a fogyasztási adóról szóló 1991. évi LXXVIII. törvény (Fatv.) hatálya alá tartozó termék után nem vallott és nem fizetett fogyasztási adót, ezért terhére 467 000 Ft útalap-befizetést, l 404 701 000 Ft fogyasztásiadó-különbözetet állapított meg, az adókülönbözetek után 702 410 000 Ft bírságot és 444 232 000 Ft késedelmi pótlékot szabott ki, nyilvántartások nem megfelelő vezetése miatt 100 000 Ft mulasztási bírságot is előírt.Az elsőfokú adóhatóság határozatában megállapította, hogy a felperes tulajdonát képező nyersolajból akár külföldön, akár belföldön történő bérfeldolgozással előállított termék - saját termék; mely után belföldön történő értékesítés esetén a tulajdonost terheli az adófizetési kötelezettség.
A felperes az elsőfokú határozat elleni fellebbezésében arra hivatkozott, hogy ezen termékek importáltnak minősülnek, mely esetben a fogyasztási adó kivetése és beszedése a vámhivatal hatáskörébe tartozik, akkor is, ha bérfeldolgozás után történt a termék visszahozatala.
A másodfokú adóhatóság 1995. január 23-án kelt határozatával az elsőfokú határozatot megsemmisítette, új eljárás lefolytatását rendelte el, szükség esetén a VPOP-vel történő egyeztetéssel.
A másodfokú határozat az új eljárásra előírta annak tisztázását, hogy az adóalany által beszerzett kőolajból milyen mennyiséget és mely országokban dolgoztatott fel, a kivitt nyersolaj és visszahozott késztermék egymással szinkronban van-e, illetve milyen mennyiség származott külföldön végzett bérmunkából és mennyi termékimportból.
1995. február l-jén a VPOP Ellenőrzési Hivatala külkereskedelmi ellenőrzési osztálya ellenőrzést végzett a felperesnél felügyeleti jogkörben az 1993. július l-jétől 1995. február 28-ig terjedő időszakra a felperes kérelmére indult vámeljárásokkal kapcsolatban.
Az ellenőrzés megállapításait az 1995. augusztus 9-én lezárt jegyzőkönyv tartalmazta.
A vizsgálat megállapította, hogy a felperesi részvénytársaság 1993-94. évében több ízben vásárolt Oroszországból származó kőolajat. A nyers kőolajat külföldi finomítókban feldolgoztatta és az így előállított késztermék fehérárut, azaz gázolajat és benzint hozott vissza Magyarországra.
A felperes a gázolajat a behozatalkor kiviteli előjegyzésbe kérte venni. Majd a bérfeldolgozás után a behozatalkor a VÁM 91 árunyilatkozatokon passzív bérmunka címén vámmentes vámkezelést kért a bérmunkadíj és a külföldi fuvarköltség összegének feltüntetésével. A felperes által kért vámkezelések során a vám nem került kiszabásra, mivel a felperes által megjelölt vámtarifaszámhoz 0% vámtétel tartozott, a bérmunkadíj, illetve külföldi fuvarköltség, mint vámérték után azonban vámkezelési díj, statisztikai illeték, valamint ezen értékeken túl a felmerült belföldi fuvardíjjal növelt adóalap után az általános forgalmi adó is megállapításra került. A jegyzőkönyv a vámegyüttműködés keretében beszerzett adatokat is tartalmazta, mely szerint a külföldi bérfeldolgozások közül a cseh vámigazgatásnál exportként és importként került regisztrálásra az alapanyag- és késztermékforgalom, a horvát vámigazgatás szerint a vizsgált időszakban Magyarországról nem érkezett behozatalai előjegyzésben nyersolaj, a szlovéniai finomító pedig a motorikus üzemanyag előállítására nem volt képes.
A jegyzőkönyv ezen túl részletes és tételes felsorolást tartalmazott a kiviteli és behozatali vámárunyilatkozatok adataira, a felperes által vásárolt kőolajra, a kiszállított kőolajra és a behozott termékek tömegére (tonnában), térfogatára (hektoliterben) vonatkozóan.
A VPOP Ellenőrzési Hivatala 1995. augusztus 28-án kelt utasításában az ellenőrzés jegyzőkönyvét azzal küldte meg az elsőfokú szervnek, hogy a szabálysértések megszüntetése iránt intézkedjen, folytassanak vizsgálatot.
Ezt követően az l. Számú Vámhivatal folytatta le az elsőfokú eljárást, melynek eredményeként 21 db határozatot hozott. E határozatok tárgyát az elsőfokú vámhatóság "vám utólagos kiszabásá"-val jelölte és az alapeljárás során kiszabott köztartozáson felül további fizetési kötelezettséget állapított meg.
Az 1-11. sz. határozatok rendelkeztek a cseh relációban végeztetett feldolgozást követő vámeljárás során hozott határozatok módosításáról.
E határozatok indokolása megállapította, hogy a felperes és a C. cég között létrejött feldolgozási keretszerződés színlelt, mivel valójában export-import valósult meg: a felperes a nyers kőolajat eladta C.-nek. A cseh vámigazgatás szerint C. importként vámkezeltette és meg is fizette a nyersolaj után a vámot. A felperes ezután a készterméket megvásárolta C.-től, és azt exportálta Magyarországra. A szerződésekben feltüntetett bérmunkadíj összege kalkulált volt: a kiszállított nyers kőolaj "lecserélésének" és a késztermék világpiaci értékének különbözete.
A szerződések valótlan adatokat tartalmaztak, az 1966. évi 2. tvr 7. §-ának (1) bekezdésében írt vámmentesség feltételei nem álltak fenn. A termékimport a Fatv. 4. §-ának (2) bekezdése, 8. §-ának (2) bekezdése és 98. §-ának (2) bekezdése alapján fogyasztásiadó-köteles. A vámellenőrzés során új tényként merült fel az, hogy a bérmunkaszerződések színleltek voltak, ezért ügyazonosság nem állt fenn, a pótlólagos fizetési kötelezettség elévülés időn belül megállapítható volt.
A 12-14. sz. határozatok rendelkeztek a horváth relációban feldolgozott kőolajjal kapcsolatban hozott vámhatározatok utólagos módosításáról.
A felperes három szerződést kötött a horvát S. finomítóval és négy esetben vitt ki feldolgozásra kőolajat. A horvát vámigazgatás információja szerint a vizsgált időszakban a horvát vámszervek Magyarországról érkező nyers kőolajat behozatali előjegyzésben nem vámkezeltek. Az elsőfokú vámhatóság a horvát finomítóval kötött szerződéseket is színleltnek minősítette és rendelkezett az utólagos fizetési kötelezettségekről.
A 15-16. sz. határozatok rendelkeztek a szlován relációban történt feldolgoztatott kőolajjal kapcsolatban hozott vámhatározatok utólagos módosításáról.
A határozatok indokolása szerint a hatósági vizsgálat megállapította, hogy a Szlovéniában üzemelő L. finomító nem képes motorikus üzemanyag előállítására, így nem kerülhetett sor a kiszállított nyers kőolaj bérfinomítása utáni motorikus üzemanyag késztermékként történő visszaszállítására. Ezért a szlovén finomítóval kötött szerződések is színleltek voltak, valójában export-import történt, ennek megfelelően rendelkezett az utólagos fizetési kötelezettségről.
A 17-21. sz. határozatok rendelkeztek a szlovák relációban történt feldolgoztatott kőolajjal kapcsolatban hozott vámhatározatok utólagos módosításáról.
A felperes az S. céggel kötött szerződéseket finomításra. Az elsőfokú vámhatóság a szlovák vámigazgatás és a Szlovák Műegyetem Vegyipari Technológiai Karának nyilatkozata alapján azt állapította meg, hogy valóban megvalósult kőolaj bérmunkában való feldolgozása. E bérfeldolgozást a szlovák vámigazgatás a késztermék ténylegesen kinyerhető mennyiségére igazolta. A Szlovák Műegyetem nyilatkozatából megállapítható, hogy a maximálisan kinyerhető késztermék mennyisége motorbenzin esetén a nyers kőolaj teljes mennyiségének 16%-a, gázolaj esetén 30%. A felperes bérmunkából visszaszállítás címén a kinyerhető mennyiségnél jelentősen többet szállított vissza. A szlovák vámigazgatás által beszerzett és átadott tételes kimutatás szerint a felperes a finomítás során keletkezett melléktermékeket a finomítónak hátrahagyta, azt a finomító késztermékre cserélte és az értékkülönbözetet a felperessel megfizettette.
Az elsőfokú hatóság a bérmunkaszerződéseket ez esetben is színleltnek minősítette, mivel azok a ténylegesen előállítható mennyiségnél nagyobb készárumennyiséget tartalmaztak. A szlovák vámigazgatás által beszerzett bizonyítékok alapján meghatározták azon vámkezelések körét, amelyek a bérmunkában előállított késztermékek mennyiségére vonatkoztak. Az ezenfelül leszállított mennyiséget mint importárut vették figyelembe és eszerint határozták meg az alaphatározatokban előírtakon felüli fizetési kötelezettséget.
Az elsőfokú határozatok ellen a felperes fellebbezett, elsősorban részletesen előadta különböző eljárásjogi kifogásait, ezen túl érdemben vitatta a határozatok jogalapját és összegszerűségét is. A felperes elsősorban tagadta a szerződések színleltséget, arra hivatkozott, hogy a finomító cégek maguk vállalkoztak a szerződésben foglalt eredmények elérésére. Ehhez képest nincs jelentősége, hogyan oldották meg azt, lényeg, hogy a polgári jogi szerződésekben előírtakat betartották. A szerződő partnereik esetleges titkos fenntartása közömbös.
Az alapvámkezelésekhez képest az ügyazonosság fennállt, mivel semmi új körülmény nem merült fel, korábban is ismert volt valamennyi adat, kizárólag a szerződések átminősítése történt meg.
A felperes fellebbezéséhez csatolta az S. Rt. vámhivatali engedélyét a feldolgozáshoz, valamint Josef C. vezérigazgató nyilatkozatát arra vonatkozóan, hogy a szerződésekben megállapodott feldolgozás vámfelügyelet alatt zajlott, ő ismerte a megkötött szerződéseket és a csúcstechnológiák összekapcsolásával el lehetett érni a szerződésekben foglalt kihozatalakor.
A másodfokú vámhatóság - jelen per alperese - a fellebbezés folytán eljárva további szakértői véleményeket szerzett be az uráli nyersolaj feldolgozási módjára, a feldolgozás eredményére és a keletkező melléktermékekre vonatkozóan. A három szakértő, Zs. Miklós, dr. S. Pál és dr. Sz. Gábor szakértők véleményüket a szakirodalom adataira, így különösen American Petroleum Institute közleményeiben foglaltakra, valamint az Oil Gas Journal különszámában közzétett, finomítókra vonatkozó adatok és szakmai tapasztalatuk alapján adták meg, finomítókként az uráli nyersolaj 100 tonnájából maximálisan előállítható motorhajtó anyag (motorbenzin és dízelolaj) mennyiséget. Valamennyi adat lényegesen kevesebb a felperes által kötött szerződésben szereplőknél, a felperesre legkedvezőbb dr. S. Pál szerint: a szlovák S. és cseh L. 73 tonna, a cseh K. 50 tonnánál kevesebb, a szlovén L. nem képes magyar szabvány szerinti termék előállítására, a horvát R. 71 tonna és S. 85 tonna.
Az alperes mint másodfokú hatóság 21 db másodfokú határozatot hozott 1996. március 29-én. Az 1-16. sz. határozatokat megváltoztatta, a fizetési kötelezettséget jelentősen csökkentette, a 13. sz. határozatot megsemmisítette, a 14-21. sz. határozatokat megváltoztatta és a fizetési kötelezettséget felemelte.
A cseh relációban kötött szerződések vámkezelésére vonatkozó 1-11. sz. határozatokkal kapcsolatban megváltoztatta az elsőfokú határozatok jogi indokolását is: megállapította, hogy a beszerzett adatok nem támasztják alá a bérmunkaszerződések színlelt voltát, nem nyert egyértelmű bizonyítást, hogy a bérfeldolgozás nem valósult meg. A cseh K. és L. finomítók alkalmasak motorikus üzemanyag előállítására, de a szakértők véleménye igazolta, hogy a kiviteli előjegyzésben kiszállított nyers kőolaj feldolgozásából nem származhatott olyan mennyiségű fehéráru, mint amennyit a felperes az 1996. évi 2. tvr 7. §-a (1) bekezdésének f) pontja alapján kért vámkezelni. A vámhatóság nem fogyasztásiadó-különbözetet állapított meg, hanem abból az új tényből következően, hogy a vámmentesség igénybevétele részben jogszerűtlenül történt, kivetette a fogyasztási adót. A szakértői vélemények szerint az L.-i finomítóban a fehéráru kinyerési aránya 72%, 42,5% gázolaj és 29,5% benzin, a K. finomítóban 33,99% gázolaj, 16% benzin. Az alperes a már kiszabott köztartozásokon felül további 604 197 Ft vámkezelési díjat, 906 297 Ft statisztikai illetéket, valamint 70 478 000 Ft fogyasztási adót, 25 549 600 Ft általános forgalmi adót, 12 774 801 Ft adóbírságot és 35 239 000 Ft fogyasztásiadó-bírságot szabott ki.
A horvát S. finomítóról a szakértői vélemények azt állapították meg, hogy az uráli kőolajból maximálisan 85%-ban lehetett fehérárut előállítani. A másodfokú vámhatóság az előzőekhez hasonlóan e kinyerési aránynak megfelelően elfogadta a bérfeldolgozás megvalósulását, az ezen felüli mennyiség vonatkozásában viszont a jogszerűtlenül igénybe vett vámmentesség miatt kiszabta a köztartozásokat. A vámértéket a szerződés mellékletét képező kalkulációban foglaltak alapján a GATT Vámértékegyezmény 7. cikkének alapulvételével határozták meg a készáru egységárában és a vámértéknövelő tényezők figyelembevételével. A korábbi jogerős elsőfokú határozatok fogyasztási adót nem szabtak ki a 0 Ft megjelölés azt jelentette, hogy a passzív bérmunka nem kivetéses fogyasztásiadó-fizetési kötelezettség alá esett, hanem azt önadózás keretében kellett volna bevallani. Az utólagos ellenőrzés során feltárt új tény alapján a fogyasztási adó kivetése megtörtént a termékimport-mennyiségre vonatkozóan.
A horvát relációban a már kiszabott köztartozásokon felül így 969 694 Ft vámkezelési díjat, l 445 163 Ft statisztikai illetéket, 144 284 060 Ft fogyasztási adót, 48 798 256 Ft általános forgalmi adót, 24 399 131 Ft adóbírságot, 72 142 030 Ft fogyasztásiadó-bírságot szabtak ki.
Az alperes határozatával megsemmisítette az 1-13. sz. határozatot, mivel nem nyert bizonyítást, hogy nem bérfeldolgozás történt és a vámkezelt készáru mennyisége nem érte el a szakértői vélemény szerint kihozható mennyiséget. E megsemmisített határozat vonatkozásában utóbb sor került a per megszüntetésére.
A szlovén relációval kapcsolatban az ügylet másodfokú megítélése nem változott, mivel a bevont szakértők véleménye is az volt, hogy az I.-i üzem nem rendelkezik olyan technológiával, amely képessé tenné a magyar szabványnak megfelelő motorikus üzemanyag előállítására, így a kiszállított nyers kőolajból nem kerülhetett előállításra 6528,42 t benzin, és 10 071,52 t gázolaj. A másodfokú határozatok e relációban további 3 939 662 Ft vámkezelési díjat, 5 909 508 Ft statisztikai illetéket, 563 548 630 Ft fogyasztási adót, 192 595 200 Ft általános forgalmi adót, 96 297 597 Ft adóbírságot, 281 774 315 Ft fogyasztásiadó-bírságot szabtak ki.
A szlovák relációban a beszerzett szlovák iratokból, az S. finomítóval kötött szerződésekből az alperes megállapította, hasonlóan az elsőfokú hatósághoz, hogy a kiviteli előjegyzésből visszahozott termékek vámkezelt arányú előállítására az S. nem volt képes.
A másodfokú határozatok a beszerzett szakértői véleményeknek megfelelő arányban elfogadták a megvalósult bérfeldolgozást, de csak a kevésbé költséges, ún. krakkolásos (primer) feldolgozásra. Ez utóbbi megállapításnak az volt az indoka, hogy a költségesebb, ún. hidrokrakkolásos eljáráshoz szükséges hozzáadott anyagot a felperes nem vallott. A felperes az elsőfokú határozat ellen benyújtott fellebbezéséhez csatolta az S. finomító igazgatójának, Josef G.-nek a nyilatkozatát, mely arról szólt, hogy az üzemük képes hidrokrakkolásos eljárásra, és a csúcstechnikák összekapcsolása lehetővé teszi a szerződésben írt kinyerési arányok elérését.
Ez a nyilatkozat sem állította azonban azt, hogy a hidrokrakkolásos eljárást a felperes általi bérfeldolgozások alkalmából valójában alkalmazták volna. Ezért az alperes végül is a krakkolásos eljárással végzett feldolgozással számolt, ami 16% benzint és 30% gázolajat jelentett. Amúgy a hidrokrakkolásos módszerrel és csupán 29,5% benzin és 35% gázolaj lett volna elérhető.
A szlovák relációban tehát az alperes a már kiszabott köztartozásokon felül további 3 235 167 Ft vámkezelési díjat, 4 852 746 Ft statisztikai illetéket, 417 788 180 Ft fogyasztási adót, 146 983 396 Ft általános forgalmi adót, 73 491 702 Ft adóbírságot, 208 894 090 Ft fogyasztásiadóbírságot szabott ki.
Az alperes határozataiban nem találta alaposnak a felperes eljárásjogi kifogásait. Kifejtette, hogy a VPOP, a vám-és pénzügyőrség legfelsőbb szerve, többek között felügyeletet is gyakorol, mely nemcsak a szerveire, hanem az állampolgárokra és szervezeteire is vonatkozik, ezért jogosult volt a felperesnél vizsgálatot tartani, ezzel az alsóbb vámszervek hatáskörét nem vonta el. A vámhatóság jogosult a szerződések tartalmát vizsgálni, a vámmentesség feltételeinek fennállása megállapításához a külkereskedelmi szerződések és a pénzmozgások is vizsgálhatók. A szerződéseket a vámhatóság nem minősítette át, hanem azt állapította meg, hogy a beérkezett termékek egészére az új bizonyítékok nem támasztották alá a szerződésekből származást. A felperes jogi képviselője végül is élhetett az iratbetekintés jogával.
A felperes módosított keresetében az alperes 33-53. sz. határozatai hatályon kívül helyezését és perköltség megítélését kérte a számára kedvező 41. sz. határozat kivételével. Másodlagosan a felperes kérte a határozatok hatályon kívül helyezését és új eljárás lefolytatására kötelezést. A felperes eljárásjogi és anyagi jogi okokból is sérelmezte az alperes határozatait.
Eljárási szabálysértések:
- A VPOP csak az alsóbb szervek által lefolytatott ellenőrzést vizsgálhatja felügyeleti jogkörében, ő maga azonban nem folytathat ellenőrzést. A VPOP ellenkező esetben az első- és másodfokú szerv eljárását megelőzően állást foglal.
Az alperes a beszerzett szakértői véleményeket nem tárta a felperes elé, arra észrevételeket sem tehetett. A szakértői bizonyítást az államigazgatási eljárásról szóló módosított 1957. évi IV. törvény (Áe.) 33. §-ának (4) bekezdése és a 36. §-ának (2) és (3) bekezdése szerint kellett volna lefolytatni.
A felperes a továbbiakban hivatkozott arra is, hogy a vámhatóság a készáru behozatalakor nyilvántartást vezetett. Új körülmény nem merült fel, személyi, tárgyi és tényállásbeli azonosság állt fenn, ezért újabb határozatok meghozatalára nem volt törvényes lehetőség. Az alperes nem bizonyította a megtévesztést, ezért a jóhiszeműen szerzett és gyakorolt jogok is sérelmet szenvedtek.
Anyagi jogi szabálysértések:
- Sérelmezte, hogy az alperes elvetette az elsőfokú vámhatóság megállapítását a szerződések színleltségére vonatkozóan, mégis a felperest marasztalta el a külföldi partnerek esetleges titkos fenntartásai, szerződésszegései miatt.
- Az adóhiány összegszerűségére nyilatkozni nem tudtak, de kifogásolták a számítás módját és a szúrópróbaszerűen végzett számításaik alapján az összegszerűséget is, így jelentős eltérést látott a példaként felhozott 52. sz. határozat kapcsán a fogyasztási adóból visszaszámított adóalap és a határozat indokolásában feltüntetett üzemanyag-mennyiség között.
- A bérfeldolgozással előállított késztermékek vámkezelésekor az akkor hozott határozatokban megtörtént a fogyasztási adó kivetéssel történő megállapítása, amely 0 Ft volt. A vámmentesség csak vám fizetése alóli mentességet jelent. A felperes az üzemanyagok importálója volt, a vámkezeléskor bejelentett üzemanyag-mennyiséghez képest az alperes eltérést nem állapított meg, így a fogyasztási adó alapja nem változott meg. Ehhez képest sérelmezte a felperes a fogyasztásiadó-bírság kiszabását, mivel erre csak adóhiány esetén kerülhet sor az Art. 72. §-ának (1) bekezdése alapján, az alperes állítása szerint viszont kivetés történt és nem adókülönbözet megállapítása.
- A vámkezeléssel összefüggésben kiszabott általános forgalmi adó alapjának része a fogyasztási adó, mely az alperesi hivatkozás szerint az áfa-tv. 27. §-ának (1) bekezdése értelmében nem lenne kezelhető.
- A bérfeldolgozás egyes üzemeivel kapcsolatban a következőkre hivatkozott:
A szlovák S. finomító a megkötött szerződésekben az átvett nyersolajmennyiségből előállítandó késztermék arányát 80-96%-ban határozta meg. A szlovák fél ennek megfelelően végeztette el a vámkezelést és szerezte be a szlovák hatóságtól az engedélyeket a bérfeldolgozáshoz. Az engedélyek tartalmazták a kinyerési arányokat és mennyiségeket.
Az alperes nem tárta fel azokat a bizonyítékokat, miszerint az S. cég nem az ún. hidrokrakkolásos módszert alkalmazta volna, amely üzemmódra egyébként képes.
Az alperes határozataiban hivatkozott és a felperes állítása szerint általa nem ismert szakértői véleményekben becsült arányszámok alapján került sor a fogyasztási adó alapjának meghatározására, azaz a fogyasztási adó alapjának megállapítására becsléssel került sor.
A felperes álláspontja szerint a becslés jogalapja nem állott fenn az Art. 60. §-ának (1) bekezdése alapján, a vámkezelés során ugyanis ismert volt az importált termék mennyisége, ezért az adóalap megállapítható volt.
A felperes hangsúlyozta, hogy a szerződés alapján az S. kötelezte magát a meghatározott mennyiségű feldolgozott készáru szállítására, a megrendelő nem szólhat bele, a vállalását hogyan teljesíti. A külföldi fél akkor is köteles a szerződésben foglaltak teljesítésére, ha a kiszállított kőolajból semmit sem dolgozott volna fel, hanem saját készletéből adná ki a vállalt mennyiséget. Ezért az 1996. évi 2. tvr 7. §-a (1) bekezdésének f) pontja szerinti megengedett változtatást az előjegyzésből kiszállított és visszaszállított áru vonatkozásában csak a kötött vállalkozási szerződések tartalma szerint lehet elbírálni - figyelemmel az Art. 1. §-ának (7) bekezdésében foglaltakra is.
Ez utóbbi álláspontját a felperes lényegében valamennyi reláció vonatkozásában megismételte.
Így eltitkolt bizonyítékként és általa ismeretlennek tekinti azt a közlést, hogy az l.-i finomító nem képes motorikus üzemanyag előállítására, de álláspontja szerint végül is ennek nincs is jelentősége, fő, hogy a finomító a szerződésben vállaltakat teljesítse.
Ugyanezen álláspontot ismételte meg a horvát és a cseh finomítókkal kapcsolatban.
A felperes keresetében kérte a külföldi vámszervek megkeresését, nyilatkoztatását, az eredeti feldolgozási szerződések hiteles másolatban csatolását, szakértő kirendelését arra vonatkozóan, hogy a nemzetközi kőolaj-kereskedelemben mi tekinthető bérmunkából előállítottnak és hogyan szokásos a maradvány anyagok konvertálása.
A felperes kérte az alperes kötelezését bizonyítékai becsatolására, melyekre a tényállás megállapításait alapította.
A felperes arra is hivatkozott, hogy a társaság vezetői ellen indult büntetőeljárás során az iratok teljes egészében lefoglalásra kerültek, azokkal nem rendelkeznek, mely miatt képtelenek a nyilatkozatok tételére.
Az alperes kérte a kereset elutasítását, a perköltség megítélését. Az alperes valamennyi kérdésben fenntartotta a határozataiban foglalt álláspontját.
A felperes keresetében foglalt egyes megjegyzésekre külön a következőket fejtette ki:
A VPOP felügyeleti jogkörében végzett ellenőrzési jogosultságával kapcsolatban fenntartotta a korábbiakat. Megerősítette, hogy a vámeljárás során elsősorban az Áe.</a> rendelkezéseit kell alkalmazni, az Art. szabályai másodlagosak.
A szakvéleményekre vonatkozóan előadta, hogy biztosított volt 1996. január 22-étől az iratbetekintés joga és a másolatkészítés lehetősége. Erre tekintettel a fellebbezések kiegészítésére is lehetőséget adtak az ügyintézési határidő meghosszabbításával. A felperes a szakvéleményekből másolatot nem kért. A szakvélemények egyébként szakmai körökben köztudomásúnak számító műszaki adatokra és technológiára, a felhasznált nyersolaj minőségére vonatkozó objektív körülményekre alapítottak.
Az alperes becsatolta a szakértői véleményeket.
Az elsőfokú bíróság lefolytatta a bizonyítási eljárást, melynek során a peres felek különféle nyilatkozatot és észrevételeket tettek.
Az elsőfokú bíróság 1996. július 19-én 12. sorszámú végzésében mellőzés terhével felhívta a feleket bizonyítási indítványaik megtételére, a felperest felhívta a szakértői véleményre való nyilatkozattételre és tájékoztatta az iratbetekintés rendjéről.
A Fővárosi Bíróság 1996. szeptember 10-én elrendelte a felperesi társaság felszámolását, jelen eljárásban a kinevezett felszámoló meghatalmazást adott a korábbi jogi képviselőnek.
Az alperes becsatolta a szakértői véleményekben is hivatkozott Oil Gas Journal 1994. december 19-i mellékletének másolatát.
A felperes 37. sorszámon 1997. január 27-én tette meg bizonyítási indítványát, melyben ismételten kérte a külföldi vámszervek megkeresését, eredeti szerződések hiteles fordításainak csatolását.
Az alperes a szerződések másolatát és hiteles fordítását becsatolta, az eredeti példányok a büntetőeljárás iratai között találhatóak.
Az alperes a bíróság felhívására egy határozattal kapcsolatban számszerű levezetést adott annak bemutatására, hogyan került kiszámításra a felperes fizetési kötelezettsége.
Az ismételt bírósági felhívásra a felperes végül is megismételte a korábbi irat beszerzésére, szakértői kirendelésre való nyilatkozatát, valamint azt az álláspontját, hogy a határozatok összegszerűségét is kifogásolja, de az erre vonatkozó bizonyítási kötelezettség az alperest terheli, ezért továbbra is kérte, kötelezzék kiutalás becsatolására.
Az alperes ez utóbbi bizonyítási indítványok elutasítását kérte.
Az elsőfokú bíróság a bizonyítási eljárás lefolytatását követően 47. sorszámon ítéletet hozott, mellyel a felperes keresetét elutasította, kötelezte a felperest 250 000 Ft perköltség, valamint 450 000 Ft feljegyzett illeték megfizetésére.
Az elsőfokú bíróság ítéletében a felperes keresetét alaptalannak minősítette. Az elsőfokú bíróság a kereset alapján a határozatokat eljárásjogi és anyagi jogi szempontból vizsgálta.
I. Az eljárásjogi megállapításai a következők voltak:
1. A vámhatóság eljárására az Áe.</a> rendelkezései az irányadóak az 1966. évi II. tvr 13. §-ának (1) bekezdése értelmében. Az elsőfokú bíróság nem osztotta a felperes súlyos eljárási szabálysértésre való hivatkozását, mely szerint a VPOP hatásköri szabályok megsértésével folytatott ellenőrzést. Nem tekinthető ugyanis hatáskörelvonásnak, ha a felettes szerv a jogszabályban biztosított hatáskörében, felügyeleti jogkörében az ügy szakszerű elintézésének módjára vonatkozóan szakmai útmutatást ad, vagy a jogszabálysértés megszüntetése érdekében intézkedésre hívja fel a hatáskörrel rendelkező szervet. Ugyancsak nem ütközik a hatáskörelvonás tilalmába az sem, ha a felügyeleti jogkör gyakorlója ellenőrzést folytat le döntéshozatal nélkül más hatóság megkeresésére, több közigazgatási szerv illetékességét érintő, valamint nemzetközi vonatkozó külföldi vámszervek megkeresését igénylő ügyekben. A felügyeleti szerv által végzett utólagos ellenőrzés, az erről készült jegyzőkönyv megküldése nem jelentett döntéskényszert az elsőfokú szervre. A jogi minősítés, a kötelezés összegszerűsége az utóbb hozott határozatokban került megállapításra, mégpedig eltérően első, majd másod fokon.
2. Az elsőfokú bíróság tévesnek találta a felperes jogi álláspontját az adózás rendjéről szóló 1990. évi XCI. törvény (Art.) alkalmazásának elsőbbségére vonatkozóan. A vámhatóság ugyanis a perbeli esetben nem adóellenőrzést folytatott le, hanem vámhatósági utólagos ellenőrzést, ezért elsődlegesen az Áe.</a> szabályai az irányadóak. Az ellenőrzés az adó vonatkozásában részben az egyes adónemekre vonatkozóan az anyagi jogot alkalmazta, részben az Art. speciális rendelkezései csak annyiban jöhetnek számításba, amennyiben az Áe.</a> nem tartalmaz rendelkezéseket.
3. Az Art. 6. §-a (1) bekezdése b) pontjának helyes értelmezése szerint az adó kivetésekor, azaz a vámkezelések során a vámmal együtt kiszabandó adó előírásakor a vámhatóság adóhatóságként jár el.
4. Az elsőfokú bíróság tévesnek minősítette azt a felperesi álláspontot is, miszerint a kiviteli előjegyzésből visszahozatalkor a fogyasztási adó és általános forgalmi adó kivetésre került, így ehhez képest ezen adónemek vonatkozásában utólagos adóellenőrzés folyt volna. Az elsőfokú bíróság azt az álláspontját fejtette ki, hogy a felperes a fogyasztásiadó-mentes vámkezelési kérelmével egyezően fogyasztási adó kivetésére nem került sor, a 0 Ft megjelölés nem kiszabást jelentett, hanem a gépi programmal dolgozó határozatot hozó vámhivatal nemleges megállapítását.
5. Az általános forgalmi adó kiszabása csak a bérmunkadíj és a külföldi fuvarköltség mint vámérték, valamint a vámkezelési díj, a statisztikai illeték után történt meg. Tehát legfeljebb az áfa adónemben kerülhet csak szóba az adóellenőrzésre való hivatkozás, ez azonban a vámhatósági utólagos ellenőrzés során csak másodlagos jellegű, a vámjogszabályok szerinti termékimportnak minősítés következménye.
6. Az elsőfokú bíróság a jóhiszeműen szerzett és gyakorolt jogok sérelmét nem látta megállapíthatónak részben amiatt, mert a vám és az egyéb köztartozás kötelezettség és nem jogosultság. Részben az elsőfokú bíróság megállapította, hogy a felperes megtévesztőén járt el, ezért a jóhiszeműen szerzett és gyakorolt jogokra nem kell figyelemmel lenni.
7. Az elsőfokú bíróság nem találta alaposnak a felperes kifogásait a szakértői vélemények megismerhetőségével kapcsolatban. A rendelkezésre álló iratok alapján azt állapította meg, hogy a felperes részére az iratbetekintést, iratok másolási lehetőségét biztosították a fellebbezés benyújtására nyitva álló határidő meghosszabbításával, és a felperesnek módot adtak a szakvélemények megismerésére, észrevételei megtételére. A felperes ennek ellenére nem élt a lehetőséggel, a szakértői véleményekre észrevételt nem tett. Az elsőfokú bíróság az írásban kifejtett vélemények mellett nem tartotta szükségesnek a szakértők meghallgatását, de megállapítása szerint ezt a felperes nem is kérte.
8. Az elsőfokú bíróság nem találta alaposnak a felperes azon kifogását sem, miszerint az alperes nem jelölte volna meg bizonyítékait, ezzel indokolási kötelezettségének nem tett volna eleget. Az alperes határozatai tartalmazták mindazon bizonyítékokat, jogszabályi rendelkezéseket, melynek alapján a megállapítások jogszerűsége, jogalapja és összegszerűsége ellenőrizhető volt.
Az azonnali végrehajtás kimondása a 39/1976. (XI. 10.) KkM-PM (a továbbiakban: R.) 106. §-a (3) bekezdésének a) pontja értelmében nem volt törvénysértő.
Összefoglalóan az elsőfokú bíróság nem észlelt olyan eljárásjogi szabálysértést, mely az ügy érdemére kihatott volna, figyelemmel a KK. 31. sz. állásfoglalására.
II/A Az alanyi jogszabálysértések körében kifejtett kereseti kérelem elbírálásához az elsőfokú bíróság a behozatal idején hatályos alkalmazandó jogszabályi rendelkezéseket ismertette, így:
az 1966. évi 2. tvr 7. §-a (1) bekezdésének f) pontját,
az R. 91. §-ának (1) bekezdését, 92. §-ának (2) és (3) bekezdését, 104. §-ának (1) bekezdését,
az illetékekről szóló 1990. évi XCIII. törvény (Itv.) melléklet XVIII./8-9. pontjait,
a fogyasztási adóról és a fogyasztói árkiegészítésről szóló LXXVIII. törvény (a továbbiakban: Fatv.) 4. §-ának (2) bekezdését, 9. §-ának (2) bekezdését, 17. §-ának (2) bekezdését, az 1. melléklet 7. és 9. pontjait,
az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény (a továbbiakban: áfa-tv.) 27. §-ának (1) bekezdését és 28. §-ának (1) bekezdését,
az Art. 72. §-ának (1) és (2) bekezdését.
E jogszabályi rendelkezésekből az elsőfokú bíróság azt állapította meg, hogy a kiszállított nyers kőolajból előállítható fehéráruk (motorbenzin és gázolaj, üzemanyag) a külföldön végzett feldolgozásból történő visszaszállításkor vámmentességet élveztek, kivéve a feldolgozáskor felhasznált hozzáadott külföldi anyagot és bérmunkadíjat. A vámáru-nyilatkozatokon feltüntetett vámtarifaszámokhoz 0% vámtétel tartozott, fogyasztási adó kivetésére nem került sor. A bérmunkadíj és a felmerült külföldi fuvarköltség után a vámeljárás során a köztartozások kiszabásra kerülte. Hozzáadott anyag a vámáru-nyilatkozatokon feltüntetésre nem került. A motorikus üzemanyagok vámtarifaszám szerinti vámtétele 0%-os volt, ezért vámkiszabás nem történt. A megengedett feldolgozáson átment termék behozatala a vámjogszabályok értelmében nem minősült importnak. A fogyasztási adó szempontjából a bérmunkadíj szolgáltatásimportnak minősült, így a behozatalakor fogyasztásiadó-fizetési kötelezettség nem állt fent. A bérfeldolgozás szolgáltatásjellege, mint megnevezés a termékimporttól való megkülönböztetés megjelölésére szolgált és nem az áfa-törvényben bevezetett szolgáltatásimportra utalt. A felperes ennek megfelelően fogyasztásiadó-mentes vámkezelést kért, eszerint töltötte ki a VÁM 91 árunyilatkozatokon a 330. számú rovatot.
A visszahozatalkor hozott határozatokban a vámhatóság nem is vetett ki fogyasztási adót, a 0 Ft megnevezés a nemlegességet jelentette.
A Fatv. szerint a kiviteli előjegyzésben vámkezelt, külföldön feldolgozott termékek esetében fogyasztásiadó-fizetési kötelezettség nem merült fel, ha hozzáadott anyag nem került a feldolgozás során felhasználásra, mert ez szolgáltatásnak minősült. A felperes azonban a kivitt nyers kőolajból segédanyagok hozzáadása nélkül előállítható mennyiséget meghaladó mennyiségű végterméket szállított vissza, így a teljes visszaszállított mennyiség nem minősülhetett szolgáltatás révén előállítottnak, hanem a feldolgozás mértékét meghaladó mennyiséget termékimportból származónak kellett tekinteni. A feldolgozással elérhető, kinyerhető árumennyiségre az alperes szakértői bizonyítást folytatott. A szakértői vélemények igazolták, hogy a felperesnek a külföldi kőolaj-finomítókkal kötött bérfeldolgozási szerződéseiben foglalt kinyerési arányok nem érhetők el, illetve az 1.-i finomító esetében a finomító motorikus üzemanyag előállítására nem képes.
Az elsőfokú bíróság megállapította, hogy az alperes jogszerűen járt el, amikor a valóságosan elérhető kinyerési arány mértékében bérfeldolgozásban előállított termékmennyiséget vámmentesnek, fogyasztásiadó-mentesnek - azaz helyesebben fogyasztási adó hatályán kívül esőnek - tekintette, és a kinyerési arány feletti termékmennyiségre az import után vámkezelési díjat, statisztikai illetéket, áfát, fogyasztási adót és bírságokat vetett ki.
A felperes hozzáadott anyagot nem vallott, de a szakvélemények amúgy is a finomítókban elérhető kinyerési arányt maximálva adták meg, az alperes is ezeket az adatokat vette figyelembe. Egyedül a szlovák relációban feldolgoztatott kőolajnál került elismerésre a maximált hozam egyéb bizonyíték alapján.
Ellentétben a felperes hivatkozásával, az alperes az elszámoltatás alapján nem a felek titkos fenntartását tekintette, hanem a tények alapján mutatkozó adatokat. A kinyerési arányokat a szakvélemények a műszaki adottságok folytán behatárolhatóan a finomítók feldolgozásra való képessége alapján állapították meg. Nem a bérfeldolgozási szerződésekben foglalt kinyerési arányoknak, a polgári jog szerinti teljesítésnek van jelentősége, hanem az ügylet vámjogszabályok szerinti megítélésének.
A fogyasztási adó alapját a termékimportnak minősülő megengedett feldolgozáson átment vámáruk mennyiségéből a kinyerési hozamot meghaladó vámárumennyiség képezte. Ezt a mennyiséget az alperes tonnában meghatározta - a megfelelő hektoliter arányosítással kiszámítható. Az adó mértékét a Fatv. 1. melléklete határozza meg.
II/B A felperes nem részletezett összegszerűségi keresetében csak az 52. számú határozatot hozta fel, mint a fogyasztási adó alapját, mértékét tévesen meghatározó határozatot.
Az elsőfokú bíróság ismertette ezen határozat összegszerű levezetését, majd a felperes összegszerűségi kereseti kérelmét elbírálhatatlannak találta, tekintettel arra, hogy a felperes többszöri bírói felhívás ellenére nem részletezte, az összegszerűségben hol észlelt eltérést, az alperes hol tévedett.
Az elsőfokú bíróság megállapította, hogy az Art. 72. §-ának (1) bekezdése alapján jogszerűen került sor a fogyasztásiadó-hiány után adóbírság kiszabására.
Az általános forgalmi adó alapja az áfa-tv 27. §-ának (1) bekezdése alapján a vámérték+vámkezelési díj+fogyasztási adó+statisztikai illeték+belföldi fuvar- és biztosítási költség együttes összege.
Az elsőfokú bíróság értékelve a Szlovák Műegyetem Vegyipari Technológiai Kar kőolaj és petrolkémiai technológiai tanszék részéről eljáró Jozes B. professzor által adott szakvéleményt, valamint az S. Rt. vezérigazgatója, Slavomír M. nyilatkozatát, azt állapította meg, hogy az alperes helyesen rögzítette határozataiban, miszerint az S. finomítóban primer feldolgozási eljárással dolgozták fel a nyers kőolajat, a szekunder feldolgozásra bizonyíték nem merült fel. A felperes által csatolt, Josef C. részéről adott nyilatkozat is csak azt tartalmazta, hogy a csúcstechnológiák megfelelő összekapcsolásával el lehetett érni a szerződésben megadott kihozatalokat. A felperes hozzáadott anyagot nem vallott az árunyilatkozataiban. A szerződésekben vállalt kinyerési arány még hidrokrakkolással sem lett volna elérhető. Az S. vezérigazgatója, Slavomír M. nyilatkozata szerinti cégnél feldolgozott kőolaj a feldolgozás módjától függő kinyerési arányának határértékei azonosak voltak a műegyetemi szakvéleményben közölt kinyerési arányokkal. A szerződések elkészítésénél abból a tényből indultak ki a nyilatkozat szerint, hogy a primer feldolgozás kapacitásai állnak rendelkezésre, és a másodlagos feldolgozási mód nem gazdaságos a vevőknek, ezért a fűtőolaj-kihozatalok rovására növelték meg a kihozatali arányokat a benzin és motorolaj javára. Ehhez az anyagok tonna tonnáért cseréjét vették alapul a gazdaságosság érdekében és a kalkulációt is eszerint készítették.
A szlovén L. finomító vonatkozásában a szakvélemények egyöntetűen azt állapították meg, hogy ez a finomító motorikus üzemanyag előállítására egyáltalán nem képes. A felperes a szakértők hozzáértését vonta kétségbe, de véleményüket cáfoló bizonyítékot nem terjesztett elő. A Pp. 164. §-ának (1) bekezdése alapján a bizonyítási teher a felperest terhelte. A bérfeldolgozási szerződések polgári jogi teljesítési kötelezettsége nem hat ki a vámáruk vámjogi minősítésének megítélésére. Az alperes így jogszerűen állapította meg, hogy az L. finomítóba kiszállított kőolaj vonatkozásában bérfeldolgozás nem valósult meg, a visszaszállított fehéráruk termékimportot valósítottak meg.
A horvátországi S. finomító által feldolgozott kőolaj tekintetében az alperes a szakvéleményekben közölt maximális kinyerési arányt (85%) fogadta el, amely hozam csak hozzáadott anyaggal lett volna elérhető. Ezzel az alperes a felperes javára járt el, mert a hozzáadott anyagot -amely ehhez a kinyerési arány eléréséhez szükséges lett volna - nem vonta vám és adózás alá. A felperes nem bizonyította, hogy a szerződésben vállalt 90%-os kinyerési arány hozzáadott anyag nélkül, vagy esetlegesen azzal elérhető lett volna, illetve a többletre nem adott magyarázatot.
A csehországi L. és K. finomítókban feldolgozott kőolaj vonatkozásában az alperes a szakvélemények szerint megadott maximált értékeket fogadta el kinyerési aránynak a finomítók műszaki technológiai adottságára tekintettel, L. tekintetében 72%-ban, K. vonatkozásában 49,99%-ban. Az elsőfokú bíróság ezen esetekben is azt állapította meg, hogy a felperes a szakvéleményekkel szemben nem bizonyította a magasabb kinyerési arányt, a visszaszállított többletre elfogadható magyarázatot nem adott.
Összegzésül az elsőfokú bíróság azt állapította meg, hogy az alperes határozatai jogszerűek voltak, ezért került sor a kereset elutasítására.
Az elsőfokú bíróság a további bizonyítást mellőzte, mivel az a per eldöntése szempontjából érdemi jelentőséggel nem bírt. Ugyancsak alaptalannak tartotta a tárgyalás felfüggesztésre irányuló kérelmet is, mert a büntetőeljárás nem minősült a jelen per előkérdésének.
Az egyes határozatok számszerű adatait az elsőfokú bíróság külön táblázatban foglalta össze.
A felperes pernyertessége érdekében az utolsó tárgyaláson előterjesztett kérelmével K-. Iván a felperesi rt. főrészvényese be kívánt avatkozni. A beavatkozási kérelmet az elsőfokú bíróság 47. számú végzésével elutasította. A fellebbezés folytán eljáró másodfokú bíróság az elsőfokú végzést l. sz. végzésével helybenhagyta.
Az elsőfokú bíróság ítélete ellen mind a felperes, mind az alperes fellebbezést jelentett be.
Az alperes fellebbezésében kérte a javára megítélt perköltség felemelését, a perértékhez való jobban igazodást.
A felperes fellebbezésében kérte az elsőfokú ítélet megváltoztatását, a keresetének megfelelő ítélet meghozatalát. A felperes fellebbezésében fenntartotta valamennyi addig előadott eljárásjogi és anyagi jogi jogszabálysértésre való hivatkozását, álláspontját.
Ezen túl a felperes a következőkkel reagált az egyes elsőfokú ítéleti megállapításokra:
Tévesnek tartotta azt az elsőfokú ítéleti álláspontot, miszerint a vámhatóság elsősorban "a bérfeldolgozás mennyiségén túlmenő vámáruk, mint importált termékek után a közterhek kiszabása iránt indított eljárást, ezért elsősorban az Áe.</a> szabályai az irányadók az 1966. évi 2. tvr 13. §-ának (1) bekezdése értelmében.
A felperes álláspontja ezzel szemben az volt, hogy a vámhatóság az Art. 6. §-a (1) bekezdésének b) pontja, az Art. 49. §-ának (2) bekezdése és 96/A. §-ának (4) bekezdése alapján a termékimport folytán fizetendő statisztikai illetékek, általános forgalmi adó és fogyasztási adóval kapcsolatban adóhatóságként, az adóeljárás szabályai szerint jár el, akár ezek kivetéséről, akár utólagos ellenőrzésről van szó.
A felperes hangsúlyozta, hogy kérelmük a vámkezelésre irányult és nem fogyasztásiadómentes kezelésre, a fogyasztásiadó-kódot nem a vámkezelést kérő, hanem a vámhivatal tölt ki. Ezzel összefüggésben a felperes hivatkozott arra is, hogy a Legfelsőbb Bíróság már adott iránymutatást arra vonatkozóan, miszerint a vámmentesség egyes esetei nem jelentenek egyúttal fogyasztásiadó-mentességet is.
A felperes fellebbezési előadása szerint a 39/1976. (XI. 10.) PM-KkM rendelet 92. §-ának (3) bekezdésében írt felsorolásban szereplő hozzáadott anyagokat csak akkor kell figyelembe venni, ha azok a bérmunkadíjba nincsenek belefoglalva. Az adott esetben azonban a külföldi olajfinomítók a díjba a szükséges anyagok költségeit is beszámították, így azokat nem lehetett külön figyelembe venni. A felperes álláspontja szerint az 1993-94. évekre hatályos Fatv. 4. §-ának (2) bekezdése helyes értelmezése szerint az összes behozott üzemanyag termékimport volt. A fogyasztási adó szempontjából teljesen közömbös a behozott áru eredete. Ok a teljes behozott mennyiséget bevallották, a vámhivatalnak döntenie kellett a fogyasztási adó kivetéséről - döntött is: a fogyasztási adót 0 Ft-ban vetette ki.
A fogyasztási adóra tehát nem volt olyan új körülmény, mely miatt az Art. 78. §-ának (7) bekezdése alapján adó kivetésének, adókülönbözet megállapításának helye lehetne. Ebből következik, hogy téves volt a fogyasztásiadóbírság is, mivel adókülönbözetet az Art. 62. §-a szerint megtartott ellenőrzés során lehet feltárni, erre azonban nem került sor.
A felperes a feldolgozással nyerhető üzemanyagok arányával kapcsolatban fenntartotta a kereseti álláspontját. Hivatkozott az Art. 1. §-ának (7) bekezdésében foglaltakra, miszerint a szerződések tartalmát, teljesítését a polgári jog szabályai szerint kell megítélni. A bérfeldolgozás vállalkozási szerződés, mely során a felperesnek sem joga, sem lehetősége nem volt a másik cég eljárásába beavatkozni. Kialakult szokás a finomítóiparban a maradványanyagok konvertálása üzemanyagokká.
A felperes sérelmezte, hogy az elsőfokú bíróság nem bírálta felül az alperesi határozatok összegszerűségének helyességét. Álláspontja szerint az alperest terhelte annak bizonyítása, mi támasztotta alá határozatainak összegszerű eredményét, erre vonatkozóan továbbra is kérte igazságügyi szakértői bizonyítás elrendelését.
A felperes részletesen elemezte az elsőfokú bíróság tárgyalásvezetését, bizonyítási eljárását, végzéseit és azt a következtetést vonta le, hogy az elsőfokú bíróság egész eljárása vele szemben elfogult volt, ugyanakkor döntése megalapozatlan és jogszabálysértő.
A másodfokú bíróság a fellebbezések alapján bizonyítási eljárást folytatott, melynek során több tárgyalást tartott.
A felperes a vezető tisztségviselőivel szemben indult büntetőeljárás jogerős befejezéséig kérte a tárgyalás felfüggesztését. A másodfokú bíróság megkeresésére a Fővárosi Főügyészség és a Vám- és Pénzügyőrség Fővárosi Nyomozóhivatala tájékoztatást adott a nyomozás állásáról.
A büntetőeljárás során szerezték be D. Gyulának, a Veszprémi Egyetem tanszékvezetőjének olajipari szakvéleményét. E vélemény ismertetése megtörtént.
A felperes a másodfokú eljárás során a felülvizsgált határozatok összegszerűségére vonatkozó kifogásainak alátámasztására N. István magán-adószakértő véleményét csatolta be, melyre az alperes észrevételt tett. Ezzel összefüggésben az alperes bírósági felhívásra számítási módszerének bemutatására részletesen levezette egy-egy határozata összegszerű eredményének alakulását.
Az alperes 16. sorszámon becsatolta a cseh vámigazgatás jogsegély keretében 1996. június 18-án küldött levelét.
A másodfokú bíróság a felperes bizonyítási indítványára tanúként hallgatta meg N. István adószakértőt, valamint a vámigazgatási eljárás során szakértői véleményt adó Zs. Miklós és dr. S. Pál olajipari szakértőket.
A másodfokú bíróság a felperes egyéb bizonyítási indítványait elutasította.
A másodfokú bíróság az elsőfokú bíróság ítéletét a per fő tárgya tekintetében helybenhagyta, a perköltség vonatkozásában megváltoztatta és a felperes által fizetendő perköltség összegét 4 000 000 Ft-ra felemelte.
Az elsőfokú bíróság helyesen állapította meg a tényállást, azt a másodfokú bíróság a másodfokú eljárás során felmerült adatokkal kiegészíti.
I. Eljárásjogi kérdések:
1. A perbeli eljárás az adóhatóság ellenőrzésével indult, melynek során megállapításra került az 1994. október 21-én kelt határozattal, hogy a felperes 1993. évben a Fatv. hatálya alá tartozó termék után nem vallott és nem fizetett fogyasztási adót. Sz elsőfokú határozat azt is megállapította, hogy a felperes tulajdonát képező nyersolajból akár belföldön, akár külföldön történő bérfeldolgozással előállított termék saját terméknek minősül, mely után belföldön történő értékesítés esetén a tulajdonost terheli az adófizetési kötelezettség.
A felperes az elsőfokú határozat elleni fellebbezésében arra hivatkozott, hogy ezen termékek importáltnak minősülnek, mely esetben a fogyasztási adó kivetése és beszedése a vámhatóság hatáskörébe tartozik.
A másodfokú adóhatóság a felperes fellebbezési előadására tekintettel is megsemmisítette az elsőfokú határozatot és a vámhatósággal egyeztetett új eljárást rendelt el, melynek során meg kell állapítani, hogy a feldolgozásra kiszállított nyersolaj és a visszahozott termék egymással szinkronban van-e, illetve milyen mennyiség származik a külföldön végzett bérmunkából és mennyi importból.
1995. február l-jén indult a VPOP felügyeleti jogkörben folytatott vizsgálata az 1993. júliustól 1995. február 28-ig tartó időszakra.
A másodfokú bíróság egyetért az elsőfokú ítélet azon megállapításával, miszerint a VPOP jogosult volt ilyen vizsgálat lefolytatására - ezzel hatáskörelvonást nem valósított meg.
A fizetési kötelezettséget megállapító első- és másodfokú határozatokat a hatáskörrel és illetékességgel rendelkező első- és másodfokú vámszervek hozták.
Az ellenőrzés minősítése kérdésében a másodfokú bíróság arra mutat rá, hogy eredetileg az adóhatóság tartott költségvetési kapcsolatok átfogó ellenőrzése címén vizsgálatot a felperesnél.
Az ezen vizsgálat során felmerült adatok és éppen a felperesi hivatkozás folytán került sor a másodfokú határozat megsemmisítésére azzal, hogy az új eljárás során a vámszervek bevonásával kell vizsgálatot folytatni.
Az új eljárás - a jelen peres eljárás alapja - vámhatósági vizsgálat volt, melynek során elsődlegesen azt kellett megállapítani, hogy a kiviteli vámelőjegyzésbe vett, bérfeldolgozásra kiszállított nyers kőolaj feldolgozását követő visszaszállítás után megfelelően jártak-e el a vámszervek akkor, amikor a felperesi közlés alapján a teljes visszaszállított mennyiséget bérfeldolgozásból származónak tekintették és ennek megfelelően szabták ki a közterheket. Tekintettel az új eljárás során felmerült új tényekre, megállapításra került, hogy helytelenül járt el a vámhatóság az ún. alapeljárás során, amikor a teljes visszahozott árumennyiséget bérfeldolgozásból eredőnek minősítette - ezen új megállapításnak lett a következménye a megváltozott fizetési kötelezettség kimondása.
2. A vámhatóság vámeljárási ellenőrzésének megállapításai a vámfizetési kötelezettségen túl adófizetési következményekkel is járt. Ezen a ponton kapcsolódott a vámeljárás az adóigazgatási eljáráshoz.
Az Art. 6. §-ának (1) bekezdése alapján a vámhatóság adóhatóságként is eljárhat.
Az adóhatóság az Art. 51. §-ának (1) bekezdése szerint ellenőrzi az adózással kapcsolatos jogszabályok megtartását. Az ellenőrzés eredményeként megállapítja, hogy az adózó a kötelezettségét teljesítette-e vagy felhívja őt a hiba, hiányosságok megszüntetésére, szükség esetén megindítja az adóigazgatási eljárást.
Az Art. 53. §-ának (1) bekezdése szerint az adóhatóság az ellenőrzést a hatáskörébe tartozó ügyekben az illetékességi területen folytatja le.
Az 54. § (3) bekezdése szerint a VPOP az irányítása alá tartozó adóhatóságok által korábban lefolytatott ellenőrzés szakszerűségét és törvényességét a helyszínen is ellenőrizheti.
A 63. § (1) bekezdésének c) pontja szerint az ellenőrzés megállapításai alapján az adóhatóság a hatáskörébe nem tartozó ügyben megkeresi az intézkedésre jogosult szervet.
A 75. § az adóigazgatási eljárás hivatalból vagy az adózó kérelmére, bejelentésére, bevallására indult. Az eljárás különösen
a) adóalap, adó, adómentesség, adókedvezmény, adófizetési kötelezettség vagy jogkövetkezmény megállapítására irányul.
79. § (1) bekezdés: Az adóhatóság utólag állapítja meg az ellenőrzés során feltárt adókülönbözetet.
79. § (2) bekezdés: Az adóhatóság adóként, költségvetési támogatásként az egyes időszakokra elkülönítve határozattal állapítja meg a bevallott vagy bevallani elmulasztott és az ellenőrzés eredményeként feltárt adó, illetve költségvetési támogatás alapját, az adót, a költségvetési támogatást és az adózót az adóhiány megfizetésére kötelezi. A határozatban az adózó javára megmutatkozó különbözet kiutalásáról is rendelkezni kell.
A 97. § z) pontja szerint a termékimportot terhelő adó: a vámhatóság által megállapított általános forgalmi adó, statisztikai illeték,
A 96/A. § (4) bekezdése szerint a termékimport után fizetendő fogyasztási adóra az e törvénynek a termékimport után fizetendő általános forgalmi adóra és a statisztikai illetékre vonatkozó szabályait kell alkalmazni.
Tehát mindezen jogszabályi rendelkezésekből az következik, hogy a vámhatóság vámeljárást folytatott, ennek során, illetve ennek következményeként adóhatóságként is eljárt és megállapította a felperest terhelő adófizetési kötelezettséget is.
3. A vámjog részletes szabályainak megállapításáról és a vámeljárás szabályozásáról szóló 39/1976. (XI. 10.) PM-KkM együttes rendelet (R.) 32. §-ának (1) bekezdése szerint a vámáru és a kivitelre kerülő áru vámkezelését árunyilatkozattal kell kérni. Az árunyilatkozatnak tartalmaznia kell a vámárura, illetőleg a kivitelre kerülő árura, továbbá a fuvareszközre vonatkozó adatokat (amelyek a vám kiszabásához, a statisztikai információ gyűjtéséhez stb. szükségesek) a feladó (küldő) és a címzett adatait, valamint az arra vonatkozó kérelmet, hogy a vámhatóság az árut milyen vámkezelésben részesítse.
A 31. § (1) bekezdése értelmében a vámkezelés egyik fajtája a kiviteli előjegyzés.
A felperes a bérfeldolgozásra kiszállított nyers kőolajat a 62. § (1), (2) és (3) bekezdése szerint kérte kiviteli előjegyzésben vámkezelni, amelyet a vámhatóság kérelmének megfelelően végzett el. A 63. § (3) bekezdése szerint a kiviteli előjegyzésben kezelt és visszahozott áruhoz külföldön hozzáadott külföldi anyag vagy alkatrész után fizetendő vám kiszabására a 91. § (3) bekezdésében foglaltak az irányadók.
A 91. § (3) bekezdése szerint a kiviteli előjegyzésből visszahozott áruhoz külföldön hozzáadott külföldi anyag vagy alkatrész után fizetendő vámot a készáru vámtételével kell kiszabni.
Eljárásjogi szempontból ezen rendelkezések alapján az állapítható meg, hogy a felperes kérelmével egyezően kiviteli előjegyzésben vámkezelték a bérfeldolgozásra kiszállított nyers kőolajat, így az ún. "alapeljárásban" a vám alapját a külföldön hozzáadott külföldi anyag és alkatrész ára, a bérmunkadíj, csomagolás, biztosítási és fuvarozási költség együttes összege alapján kellett megállapítani [92. § (3) bekezdés].
Ennek megfelelően járt el a vámhatóság, amikor a kiviteli előjegyzésből bérfeldolgoztatás után visszaszállított termékekre megállapította a vámkezelési díjat, általános forgalmi adót, statisztikai illetéket.
A fogyasztási adóról és a fogyasztói árkiegészítésről szóló módosított 1991. évi LXXVIII. törvény (Fatv.) 1. §-ának (1) bekezdése szerint fogyasztási adót az 1. számú mellékletben megnevezett termékek importálása után kell fizetni a 4. § (2) bekezdése szerint az importálónak.
A bérmunkában feldolgoztatott kőolaj saját termék, tehát nem termékimport. A bérmunka pedig fogalmilag nem jelenthet termékimportot, csak a szolgáltatás importját jelentheti, még akkor is, miként arra a felperes hivatkozott - a vizsgálat időpontjában e kifejezést a törvény még nem ismerte. Ez tehát azt jelenti, hogy a kiviteli előjegyzésből visszaszállított, bérmunkával feldolgoztatott vámáruval kapcsolatban fel sem merülhet a fogyasztási adó kivetése, mivel az nem tartozik a fogyasztási adó hatálya alá, ezért a visszahozatalkor lefolytatott eljárás során megjelenő "0" fogyasztó adó ezt fejezi ki.
A felperes nem lehetett abban a hiszemben (mint ahogyan erre az adóeljárásban hivatkozott), hogy a "0" fogyasztási adó "0" %-os mértéket jelent, mivel ő volt az, aki kiviteli előjegyzésből bérmunkában feldolgoztatott vámáru vámkezelését kérte, ezért tudhatta, hogy a saját termék után is van fogyasztásiadó-fizetési kötelezettsége -a termék jellege miatt -, de ezt a Fatv. 1. §-a (1) bekezdésének a) pontja alapján a belföldön történő értékesítés után kell fizetni.
A vámhatóság tehát valóban első ízben vetette ki jelen eljárásában a fogyasztási adót, a felperes ugyanis korábban nem vallott olyan alapot, melyből ez megállapítható lett volna. Az új tények alapján kerülhetett sor adóalap megállapítására, adó kivetésére, tehát e szempontból a vámhatóság adóhatóságként eljárva adóhiányt állapított meg mindegyik adónemben.
4. A felperes mindvégig arra hivatkozott, hogy a vámhatóság az Áe. 61. §-ának (3) és (5) bekezdésében írtak sérelmével hozta meg határozatait, azaz fennállott az ügyazonosság és a jóhiszeműen szerzett és gyakorolt jogok sérelme.
Az elsőfokú bíróság ezen álláspontot lényegében azért nem fogadta el, mivel részben megállapította, hogy új tény merült fel, másrészt a vámfizetés kötelezettség, ezért fel sem merülhet a jóhiszeműen szerzett jog fogalma.
A másodfokú bíróság egyetért az elsőfokú bírósággal abban, hogy a vámeljárás során a perbeli időszakban az 1966. évi. 2. tvr 13. §-ának (1) bekezdése alapján az Áe.</a> szabályai szerint kellett eljárni. Az adók kivetésénél, adóhiány megállapításánál azonban az előbb kifejtettek szerint a vámhatóság adóhatóságként jár el.
Az alapvámeljárás a vámkezelési kérelem szerint folyt. Utóbb a határozatok módosítására nem a vámhatóság tévedése vezetett, hanem a vámhatóság megtévesztése. A vámhatóság megtévesztésével kialakított tényálláshoz képest új ténynek minősül utóbb a bérfeldolgozás valós kihozatali arányának feltárása. A másodfokú bíróság ez okból nem állapította meg a személyi, tárgyi, tényállásbeli - azaz az ún. ügyazonosságot (1995. évi 2. sz. BH. 126. sz. jogeset) az alaphatározatok módosítására, a vámérték újabb meghatározására és ennek következményeként új vámkezelési díj kiszabására, illetve felemelésre sor kerülhetett.
Az alperes adóhatóságként járt el a statisztikai illeték, fogyasztási adó, általános forgalmi adó és az ehhez kapcsolódó bírságok vonatkozásában, így túl azon, hogy az előzőek szerint az ügyazonosság a megtévesztés miatt amúgy sem állt fenn - az Art. rendelkezéseinek értelmében az adóhatóságként eljáró alperes az utólagos adófizetési kötelezettség megállapítására jogosult volt, mivel az adó fizetése valójában nem jog, hanem kötelezettség.
A másodfokú bíróság ennyiben módosítja az elsőfokú ítélet indokolásának ezen részét.
5. A továbbiakban a másodfokú bíróság egyetértett az elsőfokú bíróságnak a szakértői bizonyításra vonatkozó azon megállapításával, miszerint az alperes ezzel kapcsolatban nem sértette meg az Áe. 33. §-ának (4) bekezdésében foglalt előírásokat.
Tekintettel azonban arra, hogy az államigazgatási eljárásban bevont szakértői bizonyítás adatain alapult a per lényegi kérdésének eldöntése, a polgári eljárás kontradiktórius jellegének, mint alapelvnek a megvalósulása érdekében a másodfokú bíróság tanúként hallgatta meg a vámeljárás során alkalmazott Zs. Miklós és dr. S. Pál szakértőket.
Tette ezt a másodfokú bíróság annak ellenére, hogy a felperes valójában az egész eljárás alatt, egészen a másodfokú tárgyalásig nem jelölte meg, miért kívánja a szakértők meghallgatását és milyen ok miatt tartja a véleményüket aggályosnak.
Összefoglalva, a másodfokú bíróság sem észlelt olyan eljárásjogi szabálysértést - figyelemmel a KK. 31. számú állásfoglalására is -, mely az ügy érdemére kihatott volna, és amely a bírósági eljárás során ne lett volna orvosolható.
II/A Anyagi jogi kérdések:
A határozatok jogalapjának jogszerűsége:
1. A vámhatóság az utólagos vizsgálatának lefolytatása alapján azért írt elő határozataiban a felperes terhére pótlólagos fizetési kötelezettséget, mivel megállapította, hogy a felperes által kiszállított, a kiviteli előjegyzésből kivett nyers kőolajból bérfeldolgozás utáni visszaszállított termék egy része abból nem származhatott. Ennek a ténynek azért volt jelentősége, mivel az 1966. évi 2. tvr 7. §-a (1) bekezdésének f) pontja szerint vámmentes a visszahozatali kötelezettséggel (kiviteli előjegyzésben) kiszállított és változatlanul vagy a megengedett változtatással visszahozott belföldi áruk, a hozzáadott külföldi anyag, alkatrész, bérmunkadíj kivételével.
Ebből tehát az következik, hogy a nem bérfeldolgozásból
- mint megengedett változtatással visszahozott belföldi áru
- származó áruk nem vámmentesek, ezen áruk vonatkozásában más a fizetési kötelezettség.
A felperes álláspontja az volt, hogy a kőolaj finomítására szerződéseket kötött a finomítóüzemekkel. Ezekben a szerződésekben a finomítók meghatározott kinyerési arány szerint meghatározott mennyiségű ún. fehéráru (gázolaj és benzin) előállítására vállalkoztak. A felperes mint megrendelő nem kívánt és nem is tudott beleszólni abba, hogy a finomítók hogyan teljesítik a szerződésekben vállalt kötelezettségeket. Tulajdonképpen számukra az is közömbös volt, hogy a finomítók a leszállított termékek egy részét, vagy akár a teljes mennyiséget máshonnan, esetleges alvállalkozóktól szerezték be. Az alvállalkozók igénybevétele amúgy is szokványos gyakorlat a gazdasági életben.
A felperes ezen túl arra is hivatkozott, hogy a külföldi vámszervek tudomásával és engedélyével történtek a külföldi finomítókban a feldolgozások.
Ugyanakkor a magyar vámhatóságnak is bejelentették a kiviteli előjegyzésben, illetve a visszahozatalkor a kiszállított és visszahozott termék pontos mennyiségét, rendelkezésükre álltak a szerződések is, ezért már az alapeljárás során tudomásukra juthatott a kihozatali arány is.
A másodfokú bíróság egyetértett az alperes és az elsőfokú bíróság jogi álláspontjával: a vámeljárás vizsgálata nem annak eldöntésére irányul, hogy a felperes az általa kötött szerződések szerinti mennyiséget hozta-e vissza külföldről, a külföldi partnerek a szerződésben vállalt kötelezettségeket teljesítették-e.
A felperes a kiviteli előjegyzés kérésekor kedvezményes vámeljárást vett igénybe. Tehát eldöntendő kérdés az volt, hogy vám szempontból miből eredt a visszahozott áru, tekintettel arra, hogy csak a valóban bérfeldolgozásból származó vámáru után alkalmazhatók az R. 92. §-ának (3) bekezdésében foglaltak, mely szerint a kiviteli előjegyzésből megváltozott, feldolgozott állapotban visszahozott vámáru után kiszabásra kerülő vám alapját a külföldön hozzáadott külföldi anyag és alkatrész ára, a bérmunkadíj és csomagolás, biztosítási és fuvarozási költség együttes összege alapján kell megállapítani.
A nem bérfeldolgozásból eredő vámáru termékimportnak minősül. A másodfokú bíróság ezzel kapcsolatban azt hangsúlyozza, hogy önmagában nem tilos a bérfeldolgozáson felül vásárolt termék behozatala, de természetesen a különböző forrásból származó áruk után az országba való behozatalkor más fizetési kötelezettséget kell teljesíteni.
2. Az a kérdés, hogy a kiviteli előjegyzésből visszahozott áruk milyen arányban származhattak a bérfeldolgozásra kiszállított nyers kőolajból, szakkérdésnek minősülnek.
A vámhatóság eljárása során három kőolaj-feldolgozási kérdésekben jártas szakértőt kért fel véleményadásra, az iratok között megtalálható volt további egy, a büntetőeljárás során bevont szakértő véleménye is.
Ezek a szakértői vélemények lényegében hasonló módszerrel készültek, és hasonló következtetéseket tartalmaztak. A szakértők ismertették a kőolaj-finomítás folyamatát, az egyes eljárások jellemzőit és különbözőségeit. A szakértők konkrét műszaki adatokat közöltek az egyes finomítók eljárása alapján a felperes által kivitt uráli SEB nyers kőolajból a feldolgozás után kinyerhető fehéráru és maradványtermé-kek arányáról. Valamennyi szakértő hivatkozott arra, hogy a kőolaj-feldolgozó szakmában mindenki által hozzáférhető szakfolyóiratokból és időszakos kiadványokból - American Petroleum Institut, Oil Gas Journal 1994. december 19-i különszáma - megismerhetők a kőolaj-feldolgozással foglalkozó finomítóüzemek műszaki berendezései, az ezekkel végrehajtható eljárások, és a finomítási eljárások eredményeinek mutatói.
A szakértők ennek alapján adták meg számításaikat, figyelemmel a magyar szabvány előírásaira. Így a felperes által igénybe vett cseh, szlovák, horvát és szlovén finomítók adatai és a nemzetközi, nyilvánosan közzétett közléseken alapultak.
A másodfokú bíróság álláspontja szerint a kőolaj-feldolgozással hivatásszerűen foglalkozóktól alappal feltételezhető ezen adatok ismerete.
A másodfokú bíróság a csatolt szakértői véleményeket aggálytalannak és megalapozottnak tekintette, azt ítélkezése alapjának tette.
Ellentétben a felperes hivatkozásával, a másodfokú bíróság a szakértők írásbeli véleményeiből és a másodfokú tárgyaláson elhangzott tanúvallomásaiból is azt állapította meg, hogy a szakértői vélemények egzakt, tudományos műszaki adatokon alapulnak, az egyes finomítókban kinyerhető legmagasabb mértéket jelölték meg.
A szakértők egységes álláspontja az volt, hogy a felperes által kötött szerződésekben megjelölt kinyerési arány műszakilag lehetetlen, megvalósíthatatlan. Ezt az egységes szakértői megállapítást a felperes sem a vámeljárás, sem a peres eljárás során nem tudta megcáfolni.
A szakértők által megadott egyes számadatok kisebb eltérést mutattak, melynek számítási módszerbeli eltérés volt az oka. A vámhatóság a véleményekből a legmagasabb értéket fogadta el, a Slovnaft kivételével.
Az elsőfokú bíróság helyesen értékelte az egyes relációkban történt megállapításokat, helytálló volt a hozzáadott anyag bevallásának hiányából levont következtetés is. Az egyes szakértői megállapításokat alátámasztották a rendelkezésre álló egyéb adatok is, mint a jogsegély keretében beszerzett iratok, nyilatkozatok, levelek.
3. A felperes által hivatkozott külföldi vámhatósági ellenőrzés részben nem befolyásolhatta a belföldi vámszervek eljárását, részben éppen megerősítette eljárásuk helyességét, mint például a cseh vámigazgatás adatai, mely szerint a felperes által bevitt kőolajat importként, a kihozatal-kor pedig exportként vámkezelték.
A másodfokú bíróság a magyar vámszervek adatokról való tudomásával kapcsolatban megismétli és megerősíti az eljárásjogi kérdéseknél kifejtetteket, miszerint a vámhatóság a felperes által kért kiviteli előjegyzésbe vételkor elfogadta a vámkezelést kérő valamennyi bejelentését.
Az R. 33. §-ának (1) bekezdése alapján a Pénzügyminisztérium a Nemzetközi Gazdasági Kapcsolatok Minisztériumával közleményben rendelkezett a vámkezeléseknél alkalmazandó árunyilatkozatokról és más nyomtatványokról. A felperesnek e közleményben jelzett VÁM 91 árunyilatkozat kitöltésével kellett kérni a vámkezelést, a részletesen felsorolt előírásoknak megfelelően, így az ún. 330. rovat kitöltése kifejezetten a vámkezelést kérő feladata.
A vámhatóság ezen eljárása során tudomásul vette a vámkezelést kérő tényközléseit, a csatolt szerződések kizárólag annak bizonyítására szolgáltak, hogy a felperes joggal kérhette a kiviteli előjegyzésbe vételt, mivel rendelkezik szerződéssel a bérfeldolgozásra. Ezen alkalommal a szeződések tartalmi elemzésére nem került sor. A felperes alaptalanul hivatkozott arra, hogy a vámhatóság már az alapeljárása során is tudomással volt a szerződésekben megjelölt kinyerési adatokról, ezen adatok tartalmi elemzésére, az ebből levont következtetésekre ugyanis a vámhatóság csupán az utóbb lefolytatott vizsgálat eredményeként juthatott el. A felperes megtévesztette a vámhatóságot a kiviteli előjegyzés kérésekor, illetve a visszahozatalkor abban a tényben, hogy azt állította, a teljes visszahozott vámárumennyiség a bérfeldolgozásból eredt. A megtévesztő magatartás tanúsítása mellett a felperes eredményesen nem hivatkozhatott arra, hogy a vámhatóság miért engedélyezte a teljes mennyiségre a kiviteli előjegyzést, illetve miért nem akadályozta meg a felperes jogszerűtlen eljárását. Ezért nem volt jelentősége a felperes azon hivatkozásának sem, hogy a vámhatóság a kivitelkor és visszahozatalkor az egyes okmányokon írásban is feltüntetetten tudomásul vette a kivitt, illetve visszaszállított vámáru mennyiségét.
A másodfokú bíróság összefoglalóan megállapította, hogy az alperes határozatai a jogalap tekintetében jogszerűek voltak, a felperes által kiszállított nyers kőolajból visszaszállított vámáruknak csak egy része származott bérfeldolgozásból, illetve a szlovén L. finomítóból visszaszállított áru egyáltalán nem, mivel e finomító a magyar szabvány szerinti megjelölt bérfeldolgozásra nem képes.
II/B Az alperesi határozatok összegszerűségének jogszerűsége:
Az alperes a szakértők által megadott kinyerési arányszámok szerint elhatárolta a felperes által kiszállított, majd visszaszállított áru mennyiségéből a bérmunkából származót és a termékimportnak minősülőt. A visszaszállított vámárumennyiségből bérmunkában feldolgozottan felüli mennyiség tehát termékimportból behozott vámárunak minősült, mely után megváltozott a fizetési kötelezettség.
Az alperes az egyes határozataiban egyenként levezette a termékimportként visszahozott vámáru megváltozott vámértékét.
A behozott vámáru jellege miatt a vámtarifaszám szerint továbbra is 0% a fizetendő vám, a megváltozott vámérték miatt azonban az R. 104. §-ának (1) bekezdésében írt vámérték 2%-ban megjelölt vámkezelési díj azonban ennek megfelelően változott, emelkedett.
Ugyancsak ez okból változott az illetékekről szóló 1990. évi XCIII. törvény (Itv.) melléklete XVIII. 8-9. pontja szerint fizetendő statisztikai illeték is, mely a vámérték 3%-a.
A Fatv. 1. §-ának b) pontja alapján fogyasztási adót kell fizetni az importált termék után, mégpedig a 4. § (2) bekezdése szerint az importálónak. A 9. § (2) bekezdése szerint az adó alapja az importált termék mennyisége, az adó mértékét a tv 1. melléklet 7. és 9. pontjai határozzák meg.
A fogyasztási adóval kapcsolatban ismét hangsúlyozza a másodfokú bíróság, hogy az alapeljárásban éppen a kiviteli előjegyzés bérfeldolgozás miatti alkalmazásával nem történt fogyasztási adó kivetése, a "0" fogyasztási adó megjelölés azt jelentette, hogy a teljes visszahozott mennyiség a fogyasztási adó körén kívül esik. Az utólagos vizsgálat állapította meg a részbeni termékimportot, ekkor történt meg első ízben a fogyasztási adó kivetése. A termékimport nagyságának megfelelően történt - a törvény szerint literre átszámítottan - a fizetendő fogyasztási adó kiszámítása.
Ehhez képest alaptalan volt a felperes azon hivatkozása, miszerint a fogyasztási adó jellege miatt az országba behozott termék összmennyisége (literben számítva) után egyszerű szorzással megállapítható lett volna a fizetendő adó összege, ezért a felperest éppen a legnagyobb mértékben sújtó fogyasztásiadó-hiány megállapítása alaptalan volt az alapeljáráshoz képest.
Fogyasztási adót kizárólag termékimport után kellett fizetni a perbeli időszakban, ezért a termékimport mennyiségének az előzőekben jelzett módon való meghatározása volt szükséges a fogyasztási adó összegének kiszámításához.
Az általános forgalmi adó alapja az áfa-tv 27. §-ának (1) bekezdése alapján került meghatározásra: vámérték+vámkezelési díj+fogyasztási adó+statisztikai illeték+belföldi fuvar és biztosítási költség együttes összege. A vámérték és ennek következményeként megváltozott vámkezelési díj, statisztikai illeték, valamint a kivetésre került fogyasztási adó jelentősen megváltoztatta az áfa alapját, ezért növekedett az általános forgalmiadó-fizetési kötelezettség nagysága.
Az alperes valamennyi határozata tartalmazta az alapvámkezeléshez képest megállapított fizetési kötelezettséget és az egyes számszerű adatokat.
A felperes az eljárás során többször megismételte, hogy vitatja az alperes határozatai összegszerűségének helyességét. Az elsőfokú eljárás során összegszerűségre vonatkozó kifogásait nem részletezte, arra hivatkozott, hogy nem rendelkezik azokkal az adatokkal, amelyre az alperes határozatait alapította.
A felperes a másodfokú eljárás során ismételt bírósági felhívásra N. István adószakértő véleményét terjesztette elő. E véleménnyel kívánta igazolni az alperesi határozatok jogszerűtlenségét, illetve ennek alapján kérte igazságügyi adószakértő kirendelését annak megválaszolására, hogy a fogyasztási adó, általános forgalmi adó alapja becslési eljárás alapján került-e megállapításra, a becslési eljárás során lényeges körülménynek minősült-e a vásároltnak minősített üzemanyagok mértéke, a bérfeldolgozásként elfogadott üzemanyagokra jutó bérmunkadíj, a felperes által a finomítóknak átutalt finomítási díj összevont egyenlege. Figyelembe vették-e ezen adatokat, azon megállapításkor, miszerint a felperes a kihozatali arányon felüli üzemanyagokat megvásárolta.
A másodfokú bíróság a felperes által előterjesztett adószakértői vélemény kapcsán a következőket fejti ki:
A felperes által csatolt szakértői vélemény - melyet a másodfokú eljárás során tanúként meghallgatott N. István fenntartott és megerősített - a felperes által ténylegesen kifizetett díjak alapulvételével, levonásos módszerrel határozta meg a bérmunkadíj összegét és ebből vonta le azt a következtetést, hogy "az alperes által alkalmazott kizárólagosan a műszaki szakvéleményekre alapozott becslési eljárást a tényleges pénzmozgások nem támasztják alá".
A másodfokú bíróság, összhangban az eddig kifejtettekkel, egyetértett az alperes álláspontjával, mely szerint nem a bérfeldolgozási szerződésben foglaltak szerint teljesített kifizetéseknek van jelentősége, hanem az ügyletek vámjogszabály szerinti megítélésének a vámárunyilatkozatok adatai, a kiszállított és behozott készáru mennyiségi összevetésének, a bérfeldolgozásból származó vámáru mennyiségének és az ezen felüli termékimportból származó mennyiség meghatározásának. Az alperes határozatai meghozatalakor, ellentétben a felperesi (és az adószakértői) megállapítással, nem alkalmazott becslési eljárást, az Art. 60. §-ában foglaltakra való hivatkozás alaptalan volt.
A termékimportnak minősített mennyiség megállapítása nem becslés útján, hanem számításos módszerrel történt: az árunyilatkozatokon a vámkezelést kérő által feltüntetett mennyiségből került levonásra a bérfeldolgozással előállítható mennyiség, a fennmaradó mennyiség minősült termékimportnak. Az alperes a tényleges kifizetéseket nem vizsgálta.
A másodfokú bíróság megállapította, hogy a szakértők által megadott kinyerési arányoknak megfelelően számították ki a termékimportnak minősülő mennyiséget, ezt követően viszont az alperes teljes egészében a felperes által megadott, illetve a szerződésekben feltüntetett mennyiségeket és egységárakat alapul véve hozta meg határozatait.
Ahogyan azt az alperes a másodfokú eljárás során bírósági felhívásra részletesen levezette, egyértelműen megállapítható volt, hogy kizárólag a bérfeldolgozás és termékimport aránya alapult az olajszakértői véleményekben található számszerű adatokon, az ezt követő számításhoz szükséges adatokat, mint a vámáru egységára, a külföldi fuvarköltség, belföldi fuvarköltség, a felperes által megadott mértékben fogadták el.
A másodfokú bíróság ennek alapján arra a következtetésre jutott, hogy a felperes valójában kizárólag az alperes határozatainak jogalapját támadta, a becsatolt szakértői véleményben levezetett számítási módszer ugyanis vámjogi szempontból nem értékelhető.
A másodfokú bíróság az alperes határozatait összegszerűségében is jogszerűnek találta.
III. Jogkövetkezmények
Az Art. 72. §-ának (1) bekezdése szerint adóhiány esetén adóbírságot kell fizetni. Az adóbírság mértéke - ha e törvény másként nem rendelkezik - 50%.
A 72. § (2) bekezdése esetén adóhiánynak minősül az adózó terhére megállapított adókülönbözet is. A vámhatóság, adóhatóságként eljárva a felperes terhére fogyasztásiadó-fizetési és általános forgalmiadó-fizetési kötelezettséget állapított meg. A fogyasztási adóval kapcsolatban a másodfokú bíróság az előzőek szerint megállapította, hogy az alapeljárásban fogyasztási adó kivetésére nem került sor, az utólagosan felmerült új tények alapján került sor a fogyasztási adó kivetésére, mely - tekintettel a megtévesztésre - adóhiánynak minősíthető. A felperes ugyanis a belföldi értékesítéskor nem vallott és nem fizetett fogyasztási adót, arra hivatkozással, hogy annak kivetése a vámszervek eljárására tartozik. A vámeljárás során viszont a felperes olyan tényeket, adatokat közölt az ún. alapeljárás során, mely alapján a fogyasztási adó körén kívülállónak minősítették a behozott termékeket.
Az általános forgalmi adó alapja az előzőekben kifejtettek alapján utóbb jelentősen megváltozott, a felperest adókülönbözet megfizetésére kötelezték.
A felperes terhére megállapított adóhiány és adókülönbözet után adóbírságot kellett kiszabni.
Az adóbírság mértékét a törvény 50%-ban határozza meg. Ezen mértéket csak az Art. 73. §-ának (1) bekezdésében meghatározott kivétel méltányosságból lehet mérsékelni. A másodfokú bíróság az eljárás adatainak értékelésével, különös tekintettel a felperes megtévesztő magatartására, a kivételes méltányosság fennállását a perbeli esetben nem látta fennállónak.
A másodfokú bíróság mindezek alapján az elsőfokú bíróság ítéletét a per fő tárgya tekintetében a Pp. 253. §-ának (2) bekezdése alapján helybenhagyta.
A másodfokú bíróság a felperes elsőfokú eljárás során tett bizonyítási indítványainak részben eleget tett, így megkereste a büntetőeljárást folytató hatóságokat, tanúként hallgatta meg N. István adószakértőt, továbbá Zs. Miklós és dr. S. Pál olajszakértőket.
A másodfokú bíróság viszont mellőzte a további bizonyítást. Ezzel kapcsolatban a másodfokú bíróság a felperes által korábban tett és a másodfokú eljárás során is fenntartott bizonyítási indítványokkal kapcsolatban egyetértett az elsőfokú ítéletben kifejtett indokokkal, melyek alapján ezen indítványok teljesítésétől további eredmény nem várható, illetve ezeknek az ügy eldöntése szempontjából nincs jelentősége.
A felperes a másodfokú tárgyaláson meghallgatott dr. S. Pál olajszakértő azon közlése alapján, miszerint a benzin és a gázolaj kihozatali arányát a 73%-on belül bizonyos határok között egymáshoz képest növelni, illetve csökkenteni lehet - kérte újabb szakértő kirendelését annak bizonyítására, hogy a perbeli esetben hogyan alakult a benzin és a gázolaj megoszlása, mivel ennek kihatása lehet a fogyasztási adóra és az áfára.
A másodfokú bíróság nem tartotta szükségesnek újabb szakértői vélemény beszerzését e kérdésben, tekintettel a korábban kifejtettekre, miszerint a vámhatóság az egyes mennyiségi kérdésekben, így pl. a bérfeldolgozást követően visszaszállított mennyiségű termékek gázolaj és benzin megoszlási arányára vonatkozóan elfogadta a felperes közléseit, melyet az árunyilatkozatokon feltüntetett.
A vámhatóság kizárólag azt nem fogadta el, hogy a felperes által kiszállított nyers kőolajból visszaszállított vámáru teljes egészében - az általa kötött szerződésekben feltüntetett kinyerési arányok szerint - a bérfeldolgozásból eredt. Ezen túl a vámhatóság a felperes által megjelölt mennyiségeket, benzin, gázolaj és maradványtermékek arányát, a különböző egységárakat elfogadta - a felperes ezt a korábbi eljárás szakaszában nem is vitatta, ehhez képest erre vonatkozó szakértői vélemény beszerzése indokolatlan.
A másodfokú bíróság egyetértett az elsőfokú bíróság megállapításával a tárgyalás felfüggesztése kérdésében is. Jelen közigazgatási határozatok bírósági felülvizsgálatának nem előkérdése a felperesi részvénytársaság vezető tisztségviselői ellen indult büntetőeljárás eredménye, különös tekintettel például arra is, hogy a büntetőeljárás a felperes által végeztetett bérfeldolgozások közül csak két relációban folyik a cseh és a szlovák finomítókkal kapcsolatban, míg a horvát és a szlovén ügyletekkel kapcsolatban a büntetőeljárás mellőzésére került sor.
Ezért a másodfokú bíróság a felperes tárgyalás felfüggesztésére vonatkozó indítványát elutasította.
(Fővárosi Bíróság 58.Kf.33.819/1996. sz.)