adozona.hu
5/1997. (II. 7.) AB határozat
5/1997. (II. 7.) AB határozat
a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény alkotmányellenességének utólagos vizsgálatára irányuló indítvány tárgyában
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
Az Alkotmánybíróság jogszabály alkotmányellenességének utólagos vizsgálatára irányuló indítványok alapján meghozta az alábbi
Az Alkotmánybíróság megállapítja, hogy alkotmányellenes a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény 70. § (1) bekezdésének második fordulata, amely szerint: "A magáncélú használatra tekintettel keletkező jövedelem alatt azt az e törvény által vélelmezett jövedelmet kell érteni, amely amiatt keletkezik, hogy a magánszemélynek a gépkocsit nem saját jövedelm...
5/1997. (II. 7.) AB határozat
a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény alkotmányellenességének utólagos vizsgálatára irányuló indítvány tárgyában
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG NEVÉBEN!
Az Alkotmánybíróság jogszabály alkotmányellenességének utólagos vizsgálatára irányuló indítványok alapján meghozta az alábbihatározatot:
Az Alkotmánybíróság megállapítja, hogy alkotmányellenes a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény 70. § (1) bekezdésének második fordulata, amely szerint: "A magáncélú használatra tekintettel keletkező jövedelem alatt azt az e törvény által vélelmezett jövedelmet kell érteni, amely amiatt keletkezik, hogy a magánszemélynek a gépkocsit nem saját jövedelméből kell megvennie és üzemeltetnie, hanem tevékenységének folytatása során más (a kifizető) költségviselése mellett veheti igénybe."; ugyancsak alkotmányellenes a 70. § (12) bekezdésének utolsó mondata.A törvény 70. § (13) bekezdéséből alkotmányellenes a mondat bevezetése: "A (12) bekezdésben említett használati ellenérték megfizetése szempontjából" szövegrész, valamint a bekezdés utolsó két mondata.
Az Alkotmánybíróság ezeket az alkotmányellenes rendelkezéseket 1997. január 1-jével megsemmisíti.
A személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény 70. § (12) bekezdése az alábbi szöveggel marad hatályban:
"(12) A (8) és (11) bekezdésben említett esetektől függetlenül nem kell az e § szerinti adót megfizetni az adótétel egyharmincad részét alapul véve azon napok arányában, amely napokra kétséget kizáróan igazolható, hogy nem valósul meg a magánhasználat, mert a magánszemélynek nem keletkezik jövedelme."
A (13) bekezdésnek a megsemmisítés után hatályban maradó szövege:
"(13) Nem minősül használó magánszemélynek, aki nem személyes használat címén üzemelteti a személygépkocsit azokon a napokon, amikor előírt munkaköri kötelessége alapján történik az üzemeltetés."
Az Alkotmánybíróság megállapítja, hogy a törvény 71. § (1) bekezdéséből "APEH által közzétett", a (2) bekezdéséből az "illetőleg az üzemanyagár változásakor" szövegrész, valamint a 82. § (2) bekezdés a) pontja alkotmányellenes, ezért e rendelkezéseket 1997. április 1-jével megsemmisíti. A 71. § (1) és (2) bekezdése az alkotmányellenes szövegrészek megsemmisítése után tehát a következő szöveggel marad hatályban:
"(1) Természetbeni juttatásnak minősül a kifizető által az üzemanyagszámla alapján elszámolt összegnek az a része, amely meghaladja az üzemanyag-fogyasztási norma, a gépjármű által futott kilométer és az üzemanyagár figyelembevételével számított költséget.
(2) Az (1) bekezdésben említett összeg után az adó 44 százalék, amelyet az év első és utolsó napján rögzített kilométeróra-állás alapján kell számítani, és azt a következő év január hónapban kell a kifizetőnek az általa levont jövedelemadó befizetésének szabálya szerint megfizetnie. Ha a gépkocsi használata év közben megszűnik, akkor az adót a megszűnés időpontját követő hónapban kell a kifizetőnek az általa levont jövedelemadó befizetésével egyidejűleg megfizetnie."
Az Alkotmánybíróság a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény 70. § (2) bekezdése, a (11) bekezdése, a 71. § (2) bekezdése egyéb rendelkezései alkotmányellenességének megállapítására vonatkozó indítványokat elutasítja.
Az Alkotmánybíróság e határozatát a Magyar Közlönyben közzéteszi.
INDOKOLÁS
I.
1. Az Alkotmánybírósághoz több indítvány érkezett a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvénynek (a továbbiakban: Szja. tv.) a cégautók adóztatásáról szóló 70. §-a alkotmányellenességének utólagos megállapítása érdekében. Az indítványokat az Alkotmánybíróság egyesítette.Az indítványozók szerint a jogalkotó nem tett eleget a magánszemélyek jövedelemadójáról szóló 1991. évi XC. törvény 29/A. §-ával összefüggésben az Alkotmánybíróság által korábban meghozott 57/1995. (IX. 15.) AB határozatban foglaltaknak.
Álláspontjuk szerint a hatályos szabályozás a cégautók magáncélú használata alapján vélelmezett jövedelem tekintetében változatlanul nem ad lehetőséget a törvényi vélelemmel szembeni bizonyításra, ezért az erre vonatkozó rendelkezés változatlanul alkotmányellenes.
Nem tartják ugyanis kielégítőnek az indítványozók az Szja. tv. 70. § (11) bekezdésében foglaltakat, amely rendelkezés csak akkor mentesíti a kifizetőt az adó alól, ha igazolt, hogy a gépkocsit több mint egy hónapra kivonták a használatból. A magáncélra történő használatból való kizárás címén a bizonyításra azonban most sem nyílik lehetőség.
A vélelemmel szembeni bizonyítás lehetőségeként jelöli az új szabályozás azt, ha hiteltérdemlően igazolható, hogy nem történt személyes használat, vagy hogy nem keletkezett jövedelem, mert az előírt térítést megfizették. Ezt azonban azért ítéli diszkriminatívnak az egyik indítványozó, mert álláspontja szerint az a cégtulajdonos, aki a cég autóját maga használja hivatalos útra, ez elől a bizonyítás elől el van zárva. Az Szja. tv. 70. § (13) bekezdése utolsó mondatában foglaltak értelmében ugyanis "személyes használat"-nak az minősül, ha a személygépkocsi használatáról esetenként a használó (illetőleg, akit szállítottak) más magánszemély (pl. munkahelyi vezető) engedélye nélkül rendelkezhet.
A kisvállalkozás vezetője által történt hivatalos cégautó használata esetében pedig fogalmilag kizárt a "más magánszemély (munkahelyi vezető)" ilyen irányú rendelkezése. Ilyen esetekben tehát nincs helye a vélelemmel szembeni bizonyításnak.
2. Az indítványozók alkotmányellenesnek tartják az Szja. tv. 70. § (2) bekezdésének rendelkezését is, amely szerint a cégautó használata magánjövedelmet keletkeztet, de az adót nem a jövedelemtulajdonos, a használó, hanem a kifizető köteles megfizetni. Ezt a kifogást emelik az Szja. tv. 71. § (2) bekezdésében szabályozott üzemanyag-költségtérítés adójával kapcsolatban is. Véleményük szerint az itt szabályozott megoldás sérti az Alkotmány 70/I. §-ában foglaltakat.
3. A 71. § (1) bekezdését azért is alkotmánysértőnek ítéli az egyik indítványozó, mert nem a ténylegesen felhasznált üzemanyag árát, hanem "az APEH által közzétett üzemanyagárat" rendeli figyelembe venni. Ez tudvalevőleg a monopolhelyzetben lévő MOL Rt. árait jelenti.
Az ilyen adatokon alapuló adó - álláspontja szerint - olyan vélelmezett jövedelmet adóztat, amely ellenében nem enged bizonyítást, ez pedig adott esetben meg nem szerzett jövedelem adóztatását eredményezi. Az indítványozó véleménye szerint ez sérti az Alkotmány 70/I. §-ában foglaltakat.
4. Más indítványozó szerint az Szja. tv. 71. § (2) bekezdése azért is alkotmányellenes, mert az üzemanyag-felhasználás utáni 44% adót nem csak az év első és utolsó napján rögzített kilométeróra-állás alapján, hanem "az üzemanyagár változásakor rögzített kilométeróra-állás" alapján is figyelembe kell venni. Álláspontja szerint ez utóbbi feltétel végrehajthatatlan.
Sem azt nem szabályozza a törvény, hogy az üzemanyagár-változást mikor és mi módon kell közöltnek tekinteni, sem pedig arról nem rendelkezik, hogy mi a technikai megoldása ennek a szabályozásnak. Ez jogbizonytalanságot jelent, nem felel meg az Alkotmány 2. §-ában foglaltaknak.
II.
1. Az Alkotmánybíróság a cégautók adójával kapcsolatban meghozott 57/1995. (IX. 15.) AB határozatában a korábban hatályos, a magánszemélyek jövedelemadójáról szóló 1991. évi XC. törvény 29/A. §-ában megszövegezett azon rendelkezések alkotmányellenességét vizsgálta, amelyek az úgynevezett cégautók adókötelezettségét a törvény által vélelmezett magáncélú használat alapján állapították meg.A döntés arra adott választ, hogy a törvényes vélelem alkalmazása alkotmányosan megengedhető-e, illetőleg, hogy az adójogi szabályokban melyek a vélelem alkalmazásának alkotmányos feltételei.
E határozatában az Alkotmánybíróság magát az átalányadózást és a törvényes vélelmet mint adótechnikai megoldást nem találta alkotmányosan kifogásolhatónak, ha azokat kivételesen alkalmazza a jogalkotó, és a vélelem megdöntésére is lehetőséget biztosít.
A korábbi Szja. tv. helyébe lépő, a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény 70. §-a a cégautók adóztatására vonatkozóan új szabályozást tartalmaz.
Míg a korábbi (1991. évi XC.) törvény 29/A. § (7) bekezdése szerint "természetbeni juttatásnak minősül a kifizető belföldi forgalmi engedéllyel és rendszámmal (ideértve az ideiglenes jellegű ilyen dokumentumokat is) ellátott személygépkocsija e törvény által vélelmezett magáncélú használatára tekintettel keletkező jövedelme", addig a módosított Szja. tv. 70. § (1) bekezdése így rendelkezik: "Természetbeni juttatásnak minősül a kifizető belföldi forgalmi engedéllyel és rendszámmal (ideértve az ideiglenes jellegű ilyen dokumentumokat is) ellátott személygépkocsija magáncélú használatára tekintettel keletkező jövedelem.
A magáncélú használatra tekintettel keletkező jövedelem alatt azt, az e törvény által vélelmezett jövedelmet kell érteni, amely amiatt keletkezik, hogy a magánszemélynek a gépkocsit nem saját jövedelméből kell megvennie és üzemeltetnie, hanem azt tevékenységének folytatása során más (a kifizető) költségviselése mellett veheti igénybe.
Az Szja. tv. 70. § (2) szerint: "Az (1) bekezdés alkalmazásában az adó fizetésére - a (3)-(11) bekezdésekben foglaltakat is figyelembe véve - a személygépkocsi forgalmi engedélyében bejegyzett tulajdonos (kifizető), amennyiben pedig a forgalmi engedély a tulajdonos mellett az üzembentartót (üzemeltetőt) is tartalmazza, az adó fizetésére kizárólag az utóbbi kifizető kötelezett. Ez utóbbi esetben a tulajdonos közli az üzembentartóval az adott személygépkocsi beszerzési árát."
A havonta fizetendő adó mértékét - a személygépkocsi beszerzési árához viszonyított forintösszegét - a 70. § (3)-(4) bekezdés szerinti táblázat tartalmazza.
Az időközben megjelent, az Szja. tv. módosításáról rendelkező 1996. évi LXXXIII. törvény (Szja. tvm.) a cégautók 1996. évi adóztatására vonatkozó rendszert alapvetően nem változtatta meg. Az adózás elvi alapja változatlanul a 70. §-ban megfogalmazott vélelem maradt.
Az Alkotmánybíróság megállapította, hogy ugyanakkor az 1995. évi CXVII. törvény 70. §-ában és az Alkotmánybíróság által már vizsgált korábbi törvény (1991. évi XC. tv.) 29/A. §-ában megfogalmazott vélelem tartalmában lényeges változás következett be. Míg az 1991. évi XC. törvény 29/A. §-a megfogalmazásában a jogalkotó azt vélelmezte, hogy a cégautó hivatali használatán kívül a legtöbb esetben magánhasználatra is sor kerül, s ebből a használó magánfélnek jövedelme keletkezik, addig a hatályos Szja. tv. 70. § (1) bekezdés második fordulatával kiegészített törvényes vélelem már más hangsúlyt kapott. A jogalkotó ugyanis főszabályként a cégautók mindenféle ingyenes használatát - legyen a használat akár hivatalos célú, a cég érdekében történő, vagy akár magánszemély személyes céljait szolgáló gépkocsihasználat - úgy kezeli, hogy az minden esetben a magánfél számára keletkeztet jövedelmet.
E vélelemmel szemben a törvény csupán mentességi eseteket és kivételeket állapít meg.
A 70. § (8) bekezdése sorolja fel a)-e), illetve a módosítást követően g) pontig azokat az eseteket, amikor nem kell a cégautó használata után az adót megfizetni. "Ha a körülményekből megállapítható más használat is", akkor e mentes cégautók után is meg kell fizetni az adót. [70. § (9) bekezdés.]
Nem kell megfizetni az adót a (11) bekezdés szerint sem: "A (8) bekezdésben nem említett esetben az e § szerinti adót nem kell megfizetni azon személygépkocsi után, amelyet a kifizető egyértelműen kizár a használatból és a körülmények alapján is megállapítható, hogy nem történik használat. Ilyen körülménynek kell tekinteni különösen a tartalékban tartott, üzemképtelen, a nem üzemelő (a továbbiakban együtt: nem üzemelő) személygépkocsit mindaddig, ameddig nem kerül forgalomba. Nem minősül a használatból kizártnak az a személygépkocsi, amely egy hónapnál rövidebb ideig nem üzemel."
A (12) bekezdés kimondja, hogy: "A (8) és (11) bekezdésben említett esetektől függetlenül nem kell az e § szerinti adót megfizetni azon adótétel egyharmincad részét alapul véve azon napok arányában, amely napokra kétséget kizáróan igazolható, hogy nem valósul meg magánhasználat, mert a magánszemélynek nem keletkezett jövedelme. A jövedelem keletkezését akkor nem kell vélelmezni, ha a személygépkocsit használó magánszemély(ek) a használat napjainak arányában a kifizetőnek legalább olyan összegű használati ellenértéket fizet(nek), amely a vonatkozó adótétel 0,44-el történő elosztásával kiszámított összeggel egyezik meg."
A (13) bekezdés szerint: "A (12) bekezdésben említett használati ellenérték megfizetése szempontjából nem minősül használó magánszemélynek, aki nem személyes használat címén üzemelteti a személygépkocsit azokon a napokon, amikor előírt munkaköri kötelezettsége alapján történik az üzemeltetés.
Ilyen esetben akkor nem keletkezik a magánszemélynek jövedelme, ha az ilyen üzemeltetés során az üzemeltető magánszemély személyes használat címén más magánszemélyt nem szállít, vagy ha a magánszemély, akit szállít, a használat ellenértékét a (12) bekezdésben leírtak szerint megfizeti.
Személyes használat alatt azt kell érteni, amikor a személygépkocsi használatáról esetenként a használó (illetőleg az, akit szállítottak) más magánszemély (pl. munkahelyi vezető) engedélye nélkül rendelkezhet."
Az Alkotmánybíróság megállapította, hogy az Szja. tv. 70. §-ának e rendelkezései nem elégségesek az (1) bekezdésben megfogalmazott, megváltozott tartalmú vélelemmel szembeni bizonyításra. Annak bizonyítására nevezetesen, hogy a gépkocsi ingyenes használatra történő átengedése során nem történik magánhasználat, mert a tulajdonos (üzemeltető) kifizető bizonyítja, hogy a gépkocsit kizárta a magáncélú használatból; vagy, hogy a használat során bizonyítottan elkülöníthető a hivatalos célú használat az esetleges magánhasználattól.
Ezzel nem egyenértékű sem a (11) bekezdésben írt forgalomból, használatból történő kizárás, sem pedig a (12) bekezdésben vagy a (13) bekezdésben szabályozott, igen bonyolult, irreálisan szűkkörű kivételek.
Az Alkotmánybíróság az 57/1995. (IX. 15.) AB határozata szerint: "Önmagában tehát nem feltétlenül alkotmányellenes, ha a jogalkotó átalánnyal vagy törvényes vélelem felállításával szabályoz. Rámutat azonban az Alkotmánybíróság arra, hogy mindkét esetben alkotmányos korlátot jelent az Alkotmány 70/I. §-ában megfogalmazott elv, amely szerint mindenki csak jövedelmi, vagyoni helyzetével arányosan köteles a közterhekhez hozzájárulni."... "A törvényes vélelem ugyanis csupán a jogszabályszerkesztés és a jogalkalmazás egyszerűsítésének kivételes eszköze lehet. A vélelem kivételessége abban is áll, hogy az állam az őt általában terhelő bizonyítási kötelezettség teljesítése nélkül jövedelemszerzést feltételez, amely után adót szed be. A bizonyítási kötelezettség tehát megfordul, azonban a törvényes vélelem megdöntésére irányuló bizonyítás lehetőségét az Alkotmány 70/I. §-ára figyelemmel kizárni nem lehet. Tehát alkotmányos követelmény, mint arra az Alkotmánybíróság rámutatott, hogy a tényleges helyzet bizonyításának feltételeit az adó megfizetésére kötelezett részére biztosítani kell.
Az Alkotmánybíróság álláspontja szerint tehát csak kivételként és többletgaranciák mellett kerülhet sor az adóeljárásban a vélelem alkalmazására, és nem lehet eszköze nem valós jövedelem adóztatásának." (ABH 1995, 284, 286.)
A fentiekkel egybevetve a hatályos Szja. törvény 70. §-ának említett rendelkezéseit, egyértelműen megállapítható, hogy a jogalkotó nem tett eleget az Alkotmánybíróság korábbi határozatában meghatározott alkotmányos követelményeknek.
Az Alkotmánybíróság álláspontja szerint már az a vélelem, a benne megfogalmazódó jogalkotói állítás önmagában is téves és megalapozatlan, amely szerint a cégautóknak magánszemély részére történő ingyenes használatba adása minden esetben a magánszemélynél keletkeztet jövedelmet, mert a használatában tartott gépkocsit nem saját pénzeszközeiből vásárolta és tartja fenn.
Ez az állítás ugyanis figyelmen kívül hagyja, hogy a cégautókat a tulajdonos elsősorban a gépkocsinak a cégek üzleti, hivatali érdekből történő használatára szerzi be, és tartja fenn. Az ilyen célú használatból pedig nem a magánszemélynél keletkezik jövedelem. Így személyi jövedelemadó körébe vonni sem lehet a jövedelemnek ezt a részét, mert ez ellentétben áll az Alkotmány 70/I. §-ának rendelkezéseivel.
Ugyanakkor nem különböztet a jogi szabályozás aszerint sem, hogy a használat megállapodás vagy külön jogszabály alapján történik-e; az ellenbizonyítás köréből pedig kizárja mindazokat a cégeket, intézményeket, ahol jellemzően olyan, a cég, intézmény érdekében önálló intézkedési joggal felruházott vezetők, munkatársak által történik a kocsihasználat, akik munkarend szerint a konkrét úticél meghatározásánál nincsenek valamely felsőbbszintű vezető engedélyéhez kötve, illetőleg nincs is felsőbbszintű vezetőjük.
A jogalkotó tehát változatlanul nem tette lehetővé, hogy a tulajdonos (kifizető) úgy dönthessen, hogy pl. a cégautó használatát csak a cége érdekében engedi meg, s cégautót ezért a magánhasználatból intézményesen kizárja.
Azáltal tehát, hogy a törvény e körben az ellenbizonyítás lehetőségét nem biztosítja, az állam adott esetben nem valós jövedelmet adóztat, ami alkotmányellenes, sérti az Alkotmány 70/I. §-át.
Az Alkotmánybíróság az 1991. évi XC. tv. 29/A. § (7) bekezdését - korábbi határozatával nem semmisítette meg, csupán meghatározta a vélelem alkalmazásának alkotmányos követelményeit.
Az Szja. tv. 70. § (1) bekezdés második fordulatával kiegészített vélelemre is vonatkoznak az előírt alkotmányos követelmények.
Az Alkotmánybíróság megállapította, hogy a jogalkotó sem az 1995. évi törvény megalkotása során, sem pedig az 1996-os módosításakor nem vette figyelembe a törvényes vélelemmel szemben előírt alkotmányos feltételeket. Nem biztosította, illetve megkerülte a vélelemmel szembeni, az ellenkező bizonyításra vonatkozó garanciákat.
Az Alkotmánybíróság megállapította az indítvánnyal érintett Szja. tv. 70. § (1) bekezdés második fordulatában foglaltaknak és a (12)-(13) bekezdés kiemelt részeinek alkotmányellenességét.
A (12) bekezdés kifogásolt rendelkezése nem a vélelemben megfogalmazott állítással szembeni ellenbizonyítást teszi lehetővé. A cégautónak ellenérték melletti használatából ugyanis azért nem keletkezik a magánfélnek jövedelme, mert akkor a szolgáltatás nem természetbeni juttatás. A természetbeni juttatás az Szja. tv. 69. §-a szerint az, ha a kifizető által adott vagyoni értéket a magánfél a kifizetőnek nem téríti meg.
Az Alkotmánybíróság az Szja. tv.-nek nem a teljes (12) és (13) bekezdését semmisítette meg, mert álláspontja szerint a (12) bekezdésnek és a (13) bekezdésnek a megsemmisítés után hatályban maradó szövege a cégautó hivatalos és magáncélú használatának elkülönített bizonyítását lehetővé teszi, így alkotmányosan elfogadható.
2. Az Alkotmánybíróság vizsgálta azt az indítványt is, amely szerint az Alkotmány 70/I. §-ával ellentétes és ezért alkotmányellenes az Szja. tv. 70. § (2) bekezdése. Az adót ennek alapján ugyanis nem az - a használó -, akinél a jövedelem ténylegesen keletkezik, hanem a gépkocsi tulajdonosa (üzemeltetője) fizeti meg, holott az Alkotmány rendelkezései szerint a közteher viselésére szóló kötelezettség az állampolgárok jövedelmi, vagyoni helyzetéhez igazodó kötelezettség.
Az Alkotmánybíróság több ízben kifejtett álláspontja szerint a jogalkotó széles körű jogosítvánnyal rendelkezik az adó tárgyának, mértékének, az adózók körének meghatározásában. Azt is maga jogosult eldönteni, hogy kit tekint az adóteher viselőjének és kit az adó megfizetésére kötelezettnek. E két személyi kategória egybeesése ugyanis nem szükségszerű és az egybeesés nem is alkotmányossági feltétel.
Mindezeket a törvényalkotó az egyes adónemekre, anyagi és az adóeljárásra vonatkozó törvényekben határozhatja meg.
Az adójogban az adózó fogalma gyűjtőfogalom. Ebbe adóalanyok és az adókötelezettség teljesítésével, továbbá az adó megfizetésével összefüggésben kijelölt egyéb kötelezettek is beletartoznak. Az adóalanyok, az egyes adónemek alanyai az adózásra vonatkozó anyagi jogszabályok alapján; míg az adókötelezettség egyes elemeinek kötelezettjeiként az adóeljárással összefüggésben, a szabályozások rendszerében másokat is - így a kifizetőket, munkáltatókat stb.-t megjelölhet a jogalkotó.
Az Szja. tv. 1. § (1) bekezdése ennek megfelelően kimondja, hogy "a magánszemélyek a közterhekhez való hozzájárulás alkotmányos kötelezettségének e törvény rendelkezései szerint tesznek eleget".
A törvény 2. § (1) bekezdése szerint "a törvény hatálya a magánszemélyre, annak jövedelmére, és az e jövedelemmel összefüggő adókötelezettségre terjed ki."
A (2) bekezdés szerint pedig "Az adókötelezettség e törvényben meghatározott egyes esetekben a magánszemély adókötelezettségével összefüggésben a kifizetőre is kiterjed..."
Ennek megfelelően rendelkezik tehát az Szja. tv. 70. § (2) bekezdése, úgy, hogy: "(2) Az (1) bekezdés alkalmazásában az adó fizetésére
- a (3)-(11) bekezdésekben foglaltakat is figyelembe véve
- a személygépkocsi forgalmi engedélyében bejegyzett tulajdonos kifizető, amennyiben pedig a forgalmi engedély a tulajdonos mellett az üzembentartót (üzemeltetőt) is tartalmazza, az adó fizetésére kizárólag az utóbbi kifizető kötelezett."
Az Szja. tv. 1. § (3) bekezdése szerint az adó tárgya "A magánszemély minden jövedelme...", ilyen a 69. § (1) bekezdése szerinti természetbeni juttatásokból származó jövedelme is.
A cégautók magáncélú használata is természetbeni juttatás. Ha a cégautó használatát a tulajdonos (kifizető) a magánszemélynek átengedi, a vélelem szerint a magánfélnél jövedelmet keletkeztet, de az adót a tulajdonos kifizető (üzemeltető) tartozik e jövedelemre figyelemmel megfizetni. [70. § (2) bek.]
A törvény értelmében a magánszemély jövedelmével kapcsolatos adókötelezettségek közül az adó kiszámítását, bevallását, a bizonylatok és nyilvántartását vezetését végzi a munkáltató, kifizető (46-46. §); máshelyütt arról is rendelkezik a törvény, hogy egyes esetekben a munkáltató, kifizető közvetlenül az adófizetés kötelezettjévé is válik. Ilyen a 70. § (2) bekezdésében és a 71. § (2) bekezdésében foglalt rendelkezés is.
A természetbeni juttatásból eredő jövedelemkiegészítést a munkáltató, a kifizető lényegében a vele jogviszonyban álló magánfél (alkalmazott, munkavállaló) - gazdasági, munkajogi stb. szempontú ösztönzésre használja fel. Vagyis a törvény arra ad lehetőséget, hogy a magánfél számára adómentes többletjövedelmet nyújtson. [Már csak amiatt is a munkáltató (kifizető) döntési autonómiájába tartozó kérdés, hogy a munkáltató kíván-e élni a törvényben biztosított lehetőséggel, azaz akar-e munkavállalója, alkalmazottja számára ilyen jellegű természetbeni juttatást nyújtani vagy sem.]
Az Alkotmánybíróság következetes álláspontja szerint a jogalkotó hatáskörébe tartozik annak eldöntése, hogy milyen adókötelezettséget állapít meg; illetőleg, hogy gazdasági pénzügyi, szociális szempontok alapján nyújt-e és milyen körben adókedvezményeket, adómentességeket; vagyis a jogalkotó dönthet, hogy részben vagy teljesen lemond-e egyes adóbevételéről vagy azt az adózótól vagy más kötelezettől beszedi.
A cégautók esetében a jogalkotó e mérlegelési jogkörében úgy döntött, hogy a tényleges jövedelemszerzők tekintetében adómentességet nyújt - de a különböző gazdasági, munkajogi és más szempontokat érvényesítő - a természetbeni juttatást nyújtó munkáltatóra, kifizetőre az adó megfizetésének kötelezettségét áthárítja.
Ez a kérdés - mint arra már utalás történt - nem fogható fel úgy, hogy a munkáltató (kifizető) kiszolgáltatott helyzetbe került: kénytelen olyan jövedelem után is adózni, amely nem nála realizálódik. Az Alkotmánybíróság álláspontja szerint a rendelkezés éppen a munkáltatók (kifizetők) számára biztosítja a döntési jogot abban a kérdésben, hogy kívánnak-e alkalmazottaik számára adózási kötelezettséget keletkeztető természetbeni juttatást nyújtani vagy sem. Az a munkáltató (kifizető) tehát, aki a törvény ismeretében a természetbeni juttatás nyújtása mellett dönt, a döntéssel egyben az adófizetési kötelezettséget is magára vállalja. Ám még ez esetben is fennáll az Szja. tv. 70. §-ának (7) bekezdése alapján a munkáltatónak az a joga, hogy írásbeli megállapodással az adót a magánszeméllyel fizettesse meg. A 70. § (7) bekezdése szerint ugyanis "A kifizető írásban megállapodhat a magánszeméllyel, hogy a havonta fizetendő adót a magánszemély fizeti meg".
Az Alkotmánybíróság megállapította tehát, hogy a cégautók használatával kapcsolatban az Szja. tv. 70. § (2) bekezdése, továbbá a 71. § (2) bekezdése szerinti, a magánszemély jövedelmével összefüggő áthárított adófizetési kötelezettség nem áll ellentétben az Alkotmány 70/I. §-ával. Ezért az erre vonatkozó indítványokat elutasította.
3. Természetbeni juttatásnak minősül még az Szja. tv. 71. § (1) bekezdése szerint: "a kifizető által üzemanyagszámla alapján elszámolt összegnek az a része, amely meghaladja az üzemanyag-fogyasztási norma, a gépjármű által futott kilométer és az APEH által közzétett üzemanyagár figyelembevételével számított költséget.
(2) Az (1) bekezdésben említett összeg után az adó 44 százalék, amelyet az év első és utolsó napján, illetőleg az üzemanyagár-változásakor rögzített kilométeróra-állás alapján kell kiszámítani, és azt a következő év január hónapban kell a kifizetőnek az általa levont jövedelemadó befizetésének szabályai szerint megfizetnie. Ha a gépjármű használata év közben megszűnik, akkor az adót a megszűnés időpontját követő hónapban kell a kifizetőnek az általa levont jövedelemadó befizetésével egyidejűleg megfizetnie."
Az indítványozó szerint e rendelkezés az Alkotmány 70/I. §-át sérti, mert nem a tényleges üzemanyagárat, hanem az APEH által közzétett üzemanyagárat rendeli figyelembe venni a törvény.
Ezenkívül - szerinte - e rendelkezés kizárólag a monopolhelyzetben lévő MOL-kutak áraiból indul ki, holott lehetséges, hogy a gépkocsi használója az üzemanyagot más kutaknál szerzi be, amelynek árai eltérnek ettől. Így nem a tényleges jövedelem lesz az adó alapja.
Az Alkotmánybíróság álláspontja szerint az a számítási mód, amelyet a törvény figyelembe venni rendel - a külön jogszabály szerinti norma, üzemanyagár és a kilométer-fogyasztás alapján kalkulált érték, - önmagában nem vetne fel alkotmányossági problémát, hiszen a különféle típusú gépkocsik különféle fogyasztása, üzemanyag-szükséglete, az üzemanyagok változó árai mellett a költségek számítása arányosításokkal is kialakítható. A jogalkotó szabadon dönthet arról, hogy erre vonatkozóan milyen szabályozási technikákat alkalmaz.
Az azonban alkotmányos követelmény, hogy a jogszabályban foglalt feltételek a jogalkalmazók számára egyértelműek legyenek.
Az Alkotmánybíróság megállapította, hogy a törvény rendelkezéseiből nem egyértelmű, mit kell "az APEH által közzétett ár"-nak, illetőleg hogy mit kell "az üzemanyagár-változás" időpontjának tekinteni, mivel az APEH az Szja. tv. 82. § a) pontjában arra kapott felhatalmazást, hogy "a fogyasztási norma szerinti üzemanyag-költségelszámolással kapcsolatos üzemanyagárat közzétegye". (De csak az Szja. tvm. 1997. január 1-jétől hatályos törvénymódosítás írta elő, hogy a közzétételnek a Magyar Közlönyben kell megtörténnie.)
Az APEH számára adott törvényi felhatalmazás - a kiemelt fogalmak pontosítása nélkül - az Alkotmánybíróság szerint azonban korlátlan jogosítványt jelent az adóhatóság számára. Ez annyit jelent, hogy a gazdasági verseny szereplői, az üzemanyag szolgáltatók által szabadon meghatározható árak helyett az adóztatás szempontjából irányadónak egy kötelező üzemanyagárat rendel figyelembe venni akkor, amikor az üzemanyag szabadáras termék.
A cégautók üzemanyag-költségelszámolásánál még azt a lehetőséget sem biztosítja a jogalkotó, amit a saját tulajdonú járművek üzemanyag felhasználása esetében az Szja. tv. 3. sz. melléklet IV. 1. pontjában megenged: "Az üzemanyag-fogyasztási norma alkalmazásával üzemanyag-költség címén vagy az APEH által közzétett üzemanyagár, vagy a számlákkal igazolt üzemanyagár vehető figyelembe."
Az Alkotmánybíróság megállapította, hogy az Szja. tv. 71. § (1) bekezdésével az adózásban bevezetett kötelező - lényegét tekintve "hatósági ár" - sérti az Alkotmány 9. §-ában foglalt, a vállalkozás jogának a gazdasági verseny szabadságának elismert és támogatott elveit, de alkalmas arra is, hogy az arányosítással kiszámított üzemanyag-költségelszámolás során adott esetben, nem valós jövedelmet adóztasson. Ez pedig sérti az Alkotmány 70/I. §-át is.
Az APEH-nak a tv. szerinti, korlátok nélküli felhatalmazása alapján alakulhatott ki az a gyakorlat is, hogy az adóhatóság hivatalos lapjában, az Adó- és Ellenőrzési Értesítő "Jogalkalmazás" fejezetében "szakmai iránymutatások" között jelentette meg közleményként az üzemanyagárakat, úgy azonban, hogy minden esetben külön feltüntette, az ár mikortól "érvényes".
Az Értesítő közreadásának időpontja azonban ettől az időponttól minden esetben jelentősen eltért. (Az Értesítő VIII. évfolyam 8. száma közli pl. "az 1996. június 4-től érvényes" árakat. Az Értesítőt 1996. július 23-án tették közzé.)
A törvénynek a közzététel időpontjára vonatkozó rendelkezéseinek hiányában az adózó és a kifizető számára nem jelent egyértelmű szabályozást a 71. § (2) bekezdésében előírt "üzemanyagár változásakor rögzített kilométeróra-állás"-nál figyelembe veendő időpont. Az nevezetesen, hogy az APEH által való közzététel napját, vagy a közleményben feltüntetett érvényességi időpontot kell irányadónak tekintenie. Mindez jogbizonytalanságot jelent a jogalkalmazásban.
Az Alkotmánybíróság mindenkor a jogállamiság leglényegesebb részének a jogbiztonságot tekinti.
A 21/1993. (IV. 2.) AB határozatában az Alkotmánybíróság elvi éllel emelte ki, "hogy az Alkotmánybíróság felfogásában a jogbiztonság szorosan a jogállamiság alkotmányjogi elvéhez kapcsolódik. A jogbiztonság pedig - az Alkotmánybíróság értelmezésében - az államtól, a jogalkotótól azt várja el, hogy a jog egésze, egyes részterületei és egyes szabályai is világosak, egyértelműek és a norma címzettjei számára is értelmezhetőek és követhetőek legyenek. A jogbiztonság e szempontjainak súlyos megsértése egyben az Alkotmány 2. § (1) bekezdésében deklarált jogállamiság sérelmét jelenti." (ABH 1993. 172,180.)
Az Alkotmánybíróság álláspontja szerint az Szja. tv. 71. § (1) bekezdésében szereplő "APEH által közzétett", a (2) bekezdésben említett üzemanyagár-változás időpontjára vonatkozó rendelkezés hiánya, a 82. § (2) bekezdés a) pontjában az APEH részére szóló korlátozás nélküli felhatalmazás a jogbiztonság súlyos sérelmét jelenti, sérti az Alkotmány 2. § (1) bekezdését.
Ezért az Alkotmánybíróság a rendelkező részben írtak szerint az Szja. tv. 71. §-ának (1) bekezdéséből "és az APEH által közzétett", valamint a (2) bekezdésből "illetőleg az üzemanyagár-változáskor" szövegrészeit, a 82. § (2) a) pontját a rendelkező részben írt időponttal megsemmisítette.
Az Alkotmánybíróság azzal, hogy az alkotmányellenes rendelkezéseket nem a határozat közzététele napjával, hanem későbbi időponttal semmisítette meg, módot kívánt adni a jogalkotónak arra, hogy a rendelkezésre álló idő alatt a kifogásolt fogalmakat és az APEH részére szóló felhatalmazását pontosítsa, a jogbizonytalanságot kiküszöbölje.
Az Alkotmánybíróság határozatát az Alkotmánybíróságról szóló 1989. évi XXXII. törvény 41. §-a alapján a Magyar Közlönyben közzéteszi.
Dr. Sólyom László s. k.,
az Alkotmánybíróság elnöke
Dr. Ádám Antal s. k.,
alkotmánybíróDr. Holló András s. k.,
alkotmánybíróDr. Kilényi Géza s. k.,
előadó alkotmánybíróDr. Lábady Tamás s. k,
alkotmánybíró
Dr. Szabó András s. k.,
alkotmánybíróDr. Tersztyánszky Ödön s. k.,
alkotmánybíróDr. Vörös Imre s. k.,
alkotmánybíróDr. Zlinszky János s. k.,
alkotmánybíróAlkotmánybírósági ügyszám: 72/B/1996.
Hivatkozó joganyagok
61/2006. (XI. 15.) AB határozat a házipénztáradóról szóló 2006. évi LX. törvény alkotmányellenességének utólagos vizsgálatára irányuló indítvány tárgyában
8/2007. (II. 28.) AB határozat a társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény 6. § (5)-(9) bekezdései, és az egyes pénzügyi tárgyú törvények módosításáról rendelkező 2006. évi LXI. törvény 225. § (16) bekezdése alkotmányellenességének utólagos megállapítására irányuló indítvány tárgyában
