Megbízható forrás, szakértő munkatárs

Előfizetés
    Előfizetés
    adozona.hu

    Az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény magyarázata

    Az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény magyarázata

    Kiválasztott időállapot: Mi ez?
    • Jogterület(ek):
    • Érvényesség kezdete: 
    • Érvényesség vége: 

    MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?

    Az általános forgalmi adó (a továbbiakban: áfa) már több, mint egy évtizede a költségvetés stabil bevétele. Az Európai Unió által általánosan alkalmazott, ún. hozzáadott-érték típusú fogyasztói forgalmi adóhoz való harmonizáltsága példa értékű, az uniós csatlakozás által megkövetelt további összhang pedig a 2004. évi IX. törvénnyel, 2004. május 1-jei hatálybalépéssel valósult meg.
    Az alábbiak azt tekintik át, hogyan érvényesülnek a hozzáadott-érték adózás jellemzői, miközben szó van a más tö...

    Csak a jogszabály szövegének mutatása
    Az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény magyarázata
    1. Az általános forgalmi adó
    Az általános forgalmi adó (a továbbiakban: áfa) már több, mint egy évtizede a költségvetés stabil bevétele. Az Európai Unió által általánosan alkalmazott, ún. hozzáadott-érték típusú fogyasztói forgalmi adóhoz való harmonizáltsága példa értékű, az uniós csatlakozás által megkövetelt további összhang pedig a 2004. évi IX. törvénnyel, 2004. május 1-jei hatálybalépéssel valósult meg.
    Az alábbiak azt tekintik át, hogyan érvényesülnek a hozzáadott-érték adózás jellemzői, miközben szó van a más törvényekben található, de az áfa-adózásban meghatározó szerepet játszó egyéb tudnivalókról is. Az egyes rendelkezések mellett tipikus jogerős bírói ítéletek erősítik vagy magyarázzák az egyes jogszabályi helyeket.
    2. Az áfa-rendszer alkalmazhatóságának hatálya
    Az áfatörvény alkalmazhatóságának hatálya mind tárgyi, mind pedig személyi hatályát tekintve széles. Ezeket az önállóan rendkívül tág határokat szűkíti le az a tény, hogy a törvény rendelkezéseit csak a törvény területi hatályán belül lehet alkalmazni.
    2.1. Területi hatály
    A területi hatály a Magyar Köztársaság országhatárokkal körülvett területét jelenti. Ebbe beletartoznak a vámszabad és a tranzitterületek is.
    Így például noha diplomáciai szempontból a hazánkba akkreditált diplomáciai testületek területen kívüliséget élveznek, a törvény alkalmazásában a külföldiek magyarországi nagykövetségei belföldnek minősülnek. Ebből adódik, hogy egy külföldi állam hazai nagykövetségének felújítási munkái az általános szabályok szerint adóztathatók. [A nagykövetség ezen felé továbbhárított áfa-teher alól a 237/1997. (XII. 18.) Korm. rendelet alapján utólagos áfa-visszatérítés formájában mentesülhet. Erről bővebben a 15.1. pontban van szó.] Fordított esetben: a Magyar Köztársaság külföldi nagykövetségeinek, konzuli képviseleteinek felújítása, bővítése esetén az áfatörvény rendelkezéseit alkalmazni nem kell. Igaz ez akkor is, ha a kivitelezést Magyarországon bejegyzett építőipari vállalkozás végzi pl. a magyar Külügyminisztérium megrendelésére, s esetleg a munkák ellenértékét külföldi fizetőeszközben határozzák meg, vagy akár a szóban forgó nagykövetségi épület más uniós tagállam területén áll.
    Mindez abból adódik, hogy az áfatörvény területi hatályként csak azt a minőségi kritériumot állapítja meg, hogy egy ügylet az ország területi hatályán belül, vagy azon kívül zajlik. (A későbbiekből kiderül, hogy ezen nem feltétlenül és mindig azt kell érteni, hogy fizikailag, ténylegesen hol történik a termékértékesítés, illetve szolgáltatásnyújtás, az áfa-rendszer sajátos módon minősíti a termékértékesítések és szolgáltatásnyújtások teljesítési helyét.) Így már 1988, az áfatörvény bevezetése óta általában közömbös, hogy az adott tevékenység ellenértéke deviza-e, vagy pl. számviteli szempontból export árbevételként számolható-e el a teljesítésért kapott ellenérték. Függetlenül tehát attól, hogy valami számviteli szempontból export árbevételként elszámolható-e, elképzelhető, hogy az adott ügylet kívül van az áfatörvény területi hatályán (különösen a külföldieknek nyújtott szolgáltatások esetében), belül van a hatályán, és adómentes, 2004. május 1-je előtti fogalmakkal 0%-os adómértékkel adóztatható (tipikusan a klasszikus értelemben vett termékexport mellett), vagy belül van ugyan az áfatörvény hatályán, de az adómentesség ("0"%) nem alkalmazható (ismét csak egyes, külföldieknek nyújtott szolgáltatásoknál).
    Az adó alkalmazhatóságának területi hatályába a vámszabad területeket és a tranzitterületeket is bele kell érteni. Ez különös szabály a vámszabad és tranzitterületek más jogszabályokban lévő elbírálásához képest. (Így pl. a vámjogszabályok szerint ezek a területek vámkülföldnek minősülnek, a külföldiek magyarországi befektetéseiről szóló törvény szerint szintén külföldnek tekintendők.) A vámszabad területek, tranzitterületek az áfa-rendszerben tehát "belföldiek", elbírálásuk azonos a vámbelföldön működő hasonló vállalkozásokkal. Ez azonban nem jelenti azt, hogy a vámszabad, illetve tranzitterületeken vagy -területekre irányuló ügyleteket mindig terheli adó. Az eltérő határkiegyenlítési rendszer (a vámeljáráson keresztül) ugyanis érvényre jut. (Az áfatörvény az áruk nemzetközi forgalmához közvetlenül kapcsolódó termékértékesítésként, szolgáltatásnyújtásként vagy a termékexporttal egy tekintet alá eső termékértékesítésként kezeli, s így nem adóztatja az oda irányuló vagy onnan belföldre érkező termékek értékesítésének legtöbbjét, és az ott végzett szolgáltatások egy részét.)
    Az uniós csatlakozás következtében a vámszabad területek jó része megszűnt, hiszen az egységes vámunióban nem vámáru a pl. német eredetű termék. Ez azonban a fennmaradó (bár számosságában lényegesen lecsökkenő) vámszabad területekre vonatkozó szabályozást nem érinti.
    2.2. Személyi hatály
    A törvény előírásai szerint az adó alanya az a természetes személy, jogi személy, valamint jogi személyiség nélküli szervezet, aki (amely) jogképes, és saját nevében gazdasági tevékenységet folytat, függetlenül attól, hogy annak mi a célja és van-e eredménye.
    Ezzel a megfogalmazással az adóalanyok között nincs különbség abban, hogy gazdasági társaságról, költségvetési szervről, alapítványról, társadalmi szervezetről, egyesületről stb. van-e szó. A lényeg az, hogy ezek közül bárki adóalannyá válik, ha saját nevében gazdasági tevékenységet folytat.
    Noha nem adóalanyok, mégis vonatkozik az áfatörvény személyi hatálya azokra, akik rendszeres bevallást, számlát stb. nem adnak (hisz nem adóalanyok), mégis termékimportjuk, Közösségen belüli új közlekedési eszköz-vásárlásuk, speciális feltételek melletti közösségi beszerzéseik, vagy önmagában áfás számlának látszó dokumentumok megírása, valamint nemzetközi adószámuk felhasználásával adómentesen eszközölt, más tagállami vásárlásuk miatt adó fizetésére Magyarországon kötelezettek.
    2.2.1. A "saját név" jelentősége
    Az adóalanyiság egyik ismérve, hogy az adóalany saját nevében járjon el. Ezért nem teremt adóalanyiságot az a tevékenység, amelyet munkaviszony, szövetkezeti tagsági viszony, vagy olyan munkavégzésre irányuló egyéb jogviszony keretében végeznek, melyben a díjazást és a teljesítés feltételeit a megbízó határozza meg.
    Ebből következik, hogy a természetes személyek általában nem alanyai az áfa-rendszernek, hiszen munkavállalóként, szövetkezeti tagként végzett tevékenységük nem minősül adóalanyiságot kiváltó tevékenységnek. A felsorolt jogviszonyok nem tekinthetők önálló jogviszonynak, következésképpen ilyen esetekben a munkavállalók, szövetkezeti tagok áfa-kötelezettségéről sincs szó. Ez persze nem zárja ki azt, hogy ezek a személyek más jogviszonyban ne léphetnének fel áfa-alanyi minőségben (pl. garázsuk bérbeadásakor, vagy vállalkozói igazolvánnyal szellemi szabadfoglalkozású szoftveresként).
    Az önálló és nem önálló jogviszony elhatárolására - a már ismertetetteken túl - a törvény egyéb rendelkezést nem tartalmaz. Ebből az következik, hogy az elhatárolás további ismérveire elsődlegesen a mögöttes jogforrások előírásait kell alkalmazni. Ezen túlmenően még a következő támpontokat lehet figyelembe venni.
    A két jogviszonyt a gazdasági eredmény meghatározott vagy meg nem határozott volta és a munkalekötöttség folyamatossága választja el egymástól. Az önálló jogviszony meghatározott gazdasági eredmény létesítésére irányul, s a megrendelő szempontjából még akkor is teljesen közömbös körülmény az, hogy az eredmény létrehozatala folyamatos vagy megszakított munkával történik-e, ha az elérendő gazdasági eredmény időbeli határa is meg van szabva.
    Ezzel szemben a nem önálló jogviszony keretében a munkaadó a munkavállaló munkájának - hosszabb vagy rövidebb ideig tartó - folyamatos munkaerejét köti le magának. Ilyen esetben tehát a munkavállaló arra szerződik, hogy munkáját megszabott időbeli korlátokon belül, megszakítás nélkül bocsássa rendelkezésre. Ilyenformán a gazdasági eredmény teljes képe nem önálló jogviszonynál csak a munkaadó, önálló jogviszonynál viszont mindkét fél látókörében van.
    Ha egy országos hálózattal rendelkező szervizcég területi szervezeteit az alapító nem ruházta fel olyan jogosítványokkal, hogy saját nevükben jogokat szerezhetnek, kötelezettségeket vállalhatnak, külön-külön nem minősülnek adóalanyoknak. Ekkor csak egyetlen adóalany (ti. a szervizcég) létezik. A szervezetek egymás közti ügyletei adóalanyon belüli belső átadások, így áfa-fizetési kötelezettséggel nem járhatnak. Ha azonban a területi szervezetek saját nevükben szerződhetnek, egyenként válnak adóalanyokká. Ilyenkor az egymásnak nyújtott szolgáltatások, alkatrész-átadások ugyanolyan áfa-kötelezettséggel járhatnak, mintha azok "kívülálló" harmadik személy felé történnének.
    A másik példa az adóalanyiság meghatározásának szemléltetéséhez a számítógépet fejlesztő programozó lehet. Ha utasítják a szoftverkészítésben, vagy a díjazás tekintetében nem közös megállapodással egyeznek meg, hanem a megbízó döntheti el annak mértékét, a programozó az áfa rendszerében nem önálló adóalany - függetlenül attól, hogy szerzői jogi értelemben a személyéhez mint eredeti szerzőhöz tapadó jogokat tőle elvitatni nem lehet. Ilyenkor ugyanis munkáltatója fogja a felhasználói jog jogosultjaként a gazdasági bevételszerző tevékenységet saját nevében folytatni, tehát áfa-adóalany is ő lehet. Amennyiben a szoftveres a program elkészítésére saját nevében, felelősségével és kockázatával vállalkozik, áfa-alanynak is maga minősül.
    Mivel 2003-tól az eredeti szerzők opciós áfa-kötelezettsége megszűnt, és a tevékenység - az adóalany választásától függetlenül - a nagyobbik kedvezményes adómérték alá tartozik, valamint egyes, államilag nem ellenőrzött minőségű oktatási szolgáltatások 25%-os kulcs alá sorolódnak (2003. július 1-jétől), különösen fontos a "saját név" fogalma alkalmazhatóságának megállapítása pl. az óraadó tanárok és a különböző továbbképzéseken előadó-oktató személyek esetén. Ők az oktatásszervező cég által meghatározott témában, valamilyen akkreditált program, tematika vagy tanterv szerint stb., az oktatásszervező által meghatározott módon, helyszínen, időtartamban, pénzösszegért adnak elő, illetve tanítanak, esetükben önállóságról, s így - pusztán emiatt - áfa-adóalanyiságról nem beszélhetünk.
    2.2.2. A gazdasági tevékenység
    Az áfatörvény alkalmazásában a gazdasági tevékenység saját értelmezést kap. A gazdasági tevékenység fogalmába valamennyi rendszeres vagy üzletszerű bevételszerző tevékenység beletartozik. Lényeges tudnivaló még, hogy a gazdasági tevékenység célja, illetve eredményessége közömbös. Így a gazdasági tevékenység körébe tartozik a kitermeléstől a feldolgozáson át a kereskedelemig, szolgáltató ágazatokig valamennyi rendszeresen vagy üzletszerűen végzett tevékenység, függetlenül attól, hogy van-e a tevékenység végzésének nyeresége vagy nincs, illetve a tevékenységet a nyereségre való törekvés szándékával végzik-e. Így a veszteséges ügyletek is gazdasági tevékenységnek minősülnek.
    Ugyancsak nincs tekintettel a gazdasági tevékenység fogalma más jogszabályok egyes, tevékenység-minősítő kritériumaira. Így a költségvetési szervek tekintetében az alapító megjelölheti ugyan, hogy az adott költségvetési szervnek mi az alapfeladata, s mi az, amit kiegészítő, vállalkozási tevékenységként láthat el, ez azonban a tevékenység áfa-rendszerbeli megítélésére nincs kihatással. (Ha pl. egy egyetem alapfeladata az oktatás, és érte tandíjat szed, az ugyanúgy gazdasági (rendszeres bevételszerző) tevékenység, mint egy magán-nyelviskola hasonló, bár vállalkozási jellegű tevékenysége.)
    Az is közömbös a gazdasági tevékenység megítélésében, ha jogszabály egy tevékenység végzését engedélyhez köti, de valaki e nélkül mégiscsak folytatja azt. (Így pl. adóalany az áfa-rendszerben az a villanyszerelő, aki képesítés nélkül rendszeresen, ellenérték fejében saját nevében lát el villanyszerelési feladatokat.)
    A gazdasági tevékenység végzése során felállított "rendszeresség"-kritérium nem egzakt számot takar; nem az a rendezőelv, hogy egy adóéven belül az adóalanynak hányszor keletkezik, vagy tervei szerint hányszor keletkezne bevétele. A rendszeresség arra utal, hogy az adott személy életvitelszerűen kíván-e bevételhez jutni (akár úgy is, hogy évente mindössze egyetlen egyszer keletkezik olyan nagy összegű bevétele, amely egész évi működését biztosítja a következő nagy összegű bevételig). Ennek mérlegelése segít annak eldöntésében is, hogy a nem alkalmazottként, hanem valóban saját nevükben végzett értékesítései tehetik-e adóalanyokká az állampolgárokat, hiszen előfordulhat, hogy ingóságokat (autót, bútort stb.) vagy ingatlanokat (garázst, üdülőt stb.) ők is eladnak, sőt, adódhat úgy is, hogy ugyanabban az évben több ilyen eset is előfordul. Mindaddig, amíg ez nem ölt rendszeres, ismétlődő jelleget, s nem halad túl egy szokásos mértéket, a természetes személy nem adóalany. A bírói gyakorlat ugyanakkor pl. adóalanynak minősített olyan magánszemélyt, aki 1,5 év alatt összességében átlagosan kéthavonta értékesített személygépkocsikat. (LfB Kfv. II. 25.594/1994.)
    Hasonlóképpen azonban ahhoz, hogy egy gazdasági társaság sem csak az első bevételszerző tevékenységtől minősül adóalanynak, hanem már akkor is, amikor megalakul (hiszen azért alakul, hogy bevételszerző tevékenységet folytasson), a természetes személyeknél is mérlegelendő ugyanez a körülmény (ti. a gazdasági bevételszerző tevékenység érdekében megkezdett cselekmények). Azáltal továbbá, hogy az építési telkek is áfa-kötelessé váltak 2004. január 1-jétől, miközben kárpótlás, privatizáció stb. révén sokan tehettek szert ilyen területekre, lényeges kérdés annak mérlegelése is, telekértékesítés után mikor beszélhetünk az állampolgárok esetében rendszerességről. Természetesen ha az állampolgár egyben adja el több hektáros földjét, önmagában ettől nem válik adóalannyá (hisz egy fecske nem csinál nyarat). Ha azonban a földterület tulajdonosa azt (pl. 5 részre) külön-külön leválasztja, és/vagy albetétesíti, vagy építési engedélyt kér rá pl. 10 lakásos társasház építéséhez, nyilvánvalóan a szokásos állampolgári magatartást meghaladó mértékű bevételszerző tevékenységet kíván folytatni, még akkor is, ha - adott esetben - nem egy év alatt történik meg az összes lehetséges telekeladás.
    Az üzletszerű bevételszerzés annyival több a rendszeres bevételszerzésnél, hogy feltételezi a nyereségre, haszonszerzésre való törekvést is, végeredményét tekintve azonban értelemszerűen ez is gazdasági tevékenység.
    Noha bevételszerzéssel jár, más megfontolásból mégsem gazdasági tevékenység a közhatalmi tevékenység 2004. január 1-je óta. Ez azért van így, mert azt nem akárki, s leginkább nem gazdálkodási céllal végezheti, ezért az nem is képezi áfa-kötelezettség tárgyát.
    Közhatalom gyakorlásával végzett tevékenységnek a következők minősülnek: jogszabályi felhatalmazás alapján ellátott jogalkotási, végrehajtási, igazságszolgáltatási tevékenység, így a peres és nemperes eljárásként végzett tevékenység, az állam igazságszolgáltató tevékenysége részeként végzett jogszolgáltató hatósági tevékenység, a jogalkotásról szóló 1987. évi XI. törvény hatálya alá tartozó jogalkotási, az államigazgatási eljárás általános szabályairól szóló 1957. évi IV. törvény, a szabálysértésekről szóló 1999. évi LXIX. törvény, a magyar állampolgárságról szóló 1993. évi LV. törvény hatálya alá tartozó hatósági eljárási, az illetékekről szóló 1990. évi XCIII. törvény harmadik részében meghatározott eljárási illetékek és igazgatási, bírósági szolgáltatások díjának alapját képező tevékenységek. Ezen meghatározás alapján különösen sok, az illetékekről szóló törvény 67. §-a alapján megállapított díj fejében végzett tevékenység áfa-kötelezettsége szűnt meg 2004-től. (Önmagában ez több, mint 100 jogszabályban rögzített, több, mint 4500 fajta díjmegállapítást érint, tehát messze nem a teljesség igényével, hanem inkább érzékeltetésül: ide tartoznak a közúti járművezetők pályaalkalmassági vizsgálatától kezdve a veszélyes áruk szállításának útvonal-engedélyezésén át a marhalevél kiadásáig a fizetett díjak.)
    A közhatalmi tevékenységen túl önmagában az a bevétel sem gazdasági tevékenység eredménye az áfatörvényben, mely olyan vagyon, vagyoni értékű jog, vagy tevékenység gyakorlásának átengedéséből származik, melyet a koncesszióról szóló 1991. évi XVI. törvény felsorol. (Mivel koncessziót csak attól lehet szerezni, akinek/amely szervezetnek jogszabály erejénél fogva eredendően van joga a koncessziós tevékenység folytatására, a szabad verseny ebben a körben sem torzul az adózás elmaradásával.) Ilyenek például az országos közutak és műtárgyaik, a kizárólagos állami tulajdonba tartozó országos közforgalmú vasúti pályák, az önkormányzat tulajdonában lévő helyi közforgalmú vasúti pályák, a regionális közműrendszerek, az önkormányzati törzsvagyon részét képező helyi közutak és műtárgyaik, illetve a helyi közművek működtetése, de ide tartozik a bányászati kutatás és kitermelés, vagy az országos és körzeti rádió- és televízió-műsor szétosztása és szórása is.
    2.2.3. Tulajdonközösségek speciális adóalanyisága
    A közös tulajdonban és közös használatban lévő ingó és ingatlan esetén a tulajdonostársak közössége minősül adóalanynak. (Ezek legtipikusabb, bár nem kizárólagos formája a társasházak és a házastársak esete.) A törvény ennek kapcsán rögzíti azt az eljárási szabályt is, hogy a tulajdonközösségnek közös képviselőt kell választania, aki az adóalanyisággal járó kötelezettségeket teljesíti, az adóalanyokat megillető jogokat gyakorolja. Tekintettel arra, hogy ebben az áfatörvény további követelményeket nem támaszt, a közös képviselő lehet a közösségen belüli tag (a férj vagy a feleség stb.), de lehet külső személy is (pl. a társasház ügyvédje). Ha azonban a tulajdonközösség közös képviselőt nem jelöl, a legnagyobb tulajdoni hányaddal rendelkező tulajdonos minősül közös képviselőnek. Egyenlő legnagyobb tulajdoni hányadok esetén az adóhatóság határozza meg a közös képviselő személyét.
    Ezek a speciális tulajdonközösségek egyébként csak akkor adóalanyok, ha közös tulajdonú ingó, illetve ingatlan dolgok közös hasznosításából származó bevételük van rendszeresen vagy üzletszerűen. Adóalanyiságuk tehát csak akkor áll fenn, ha egyidejűleg teljesül a közös tulajdon közös hasznosítása. Nem jelent ugyanakkor az adóztathatóság szempontjából eltérő elbírálást a társasház vevőjének, megrendelőjének személye. Vagyis a társasház akkor is adóalannyá válik az áfa-rendszerben, ha a közös tulajdon közös hasznosítása egy tulajdonostárs felé irányul.
    Ilyenkor a tulajdonközösség egyetlen adóalanynak minősül. Így a bevallási-, számlaadási-, adófizetési kötelezettség is csak a közösség egészére áll fenn. Ezzel együtt az adóalanyokat megillető adólevonási jog, alanyi adómentesség választásának joga stb. is csak egységesen illetheti meg őket. Függetlenül tehát a tulajdonosok számától, a közösen folytatott tevékenységről egyetlen számlát kell kibocsátani, és az alanyi adómentesség választására jogosító értékhatárt sem lehet annyiszor figyelembe venni és összeadni, ahány tulajdonos van.
    Amennyiben közös tulajdon közös hasznosítására irányuló tevékenységet nem folytat, a tulajdonközösség az áfának nem alanya. Nem lesz tehát adóalany pl. egy társasház pusztán a közös költség beszedése tekintetében. Ennek az az oka, hogy a társasház e tekintetben "kifelé" nem értékesít sem terméket, sem szolgáltatást, hanem csak önmaga létezésének és fennmaradásának terheit gyűjti be. Ha azonban pl. a közös tulajdonú üzlethelyiséget bérbe adja a társasház-közösség (akár az egyik lakónak, akár idegennek), e tevékenysége erejéig adóalany az áfa-rendszerben. (A lakásszövetkezetek jogi személynek minősülnek. Ezért áfa-alanyiságuk nem a tulajdonközösségekre vonatkozó speciális, hanem az adóalanyokra megfogalmazott általános szabályok szem előtt tartásával határozható meg.)
    Ugyancsak nem feltétlenül hoz létre közös hasznosítást és tulajdonközösséget a felek kooperációja valamely közös cél érdekében. Ezért önmagában az együttműködés nem eredményezi a felek közös adóalanyiságát. Így pl. a közös termelésre, értékesítésre alakult szövetségek (tészek) működési költségeinek (közösen bérelt ingatlan bérleti díjának, érdekképviseletük költségeinek) beszedése sem áfa-köteles ügylet.
    2.2.4. A csoportos áfa-alanyiság
    Az Európai Unióhoz való csatlakozás időpontjától kezdve a magyar áfa-szabályozás is lehetőséget biztosít az adóalanyoknak csoportos bejelentkezésre. A tagállamoknak ugyanis lehetőségük van arra, hogy egyetlen áfa-alanyként kezeljenek belföldi illetőségű, jogilag független, de pénzügyileg, gazdaságilag és szervezetileg kölcsönösen szoros szálakkal összekapcsolt személyeket. Ez az ún. pénzügyi egység, csoportos áfa-alanyiság. Több tagállamban már szokásos gyakorlat e regisztrációs forma, bár a vonatkozó szabályozás országonként eltérő. A lehetőséggel - a tagállami gyakorlat szerint - főleg a pénzügyi (banki, biztosítási) szektor él. E körben jellemző, hogy - mivel az előzetesen felszámított áfa le nem vonható, valós költség - az egyes, a külön jogszabályok szerint egyébként kiszervezhető tevékenységek sok esetben egyébként racionális, a hatékonyságot javító kiszervezése önmagában a különálló jogi személyiség létrehozása miatt az áfával megdrágul. Annak érdekében, hogy az áfa ne legyen akadálya a kiszervezésnek, 2004. május 1-jétől mód van a csoportos bejelentkezés lehetőségére. Elsőként azonban csak a hitelintézet, befektetési vállalkozás és biztosító minősülhet együttesen egy adóalanynak olyan adóalannyal, amely kiszervezett tevékenységet végez részükre. A csoportos adóalanyiság bevezetése elősegítheti, hogy hazánk Közép-Európán belül több hitelintézet, befektetési vállalkozás és biztosítótársaság regionális központja legyen.
    A csoportos adóalanyiság értelmében az egymás közötti, tehát csoporton belülre végzett szolgáltatásnyújtás nem áfa-köteles. E tevékenység az adólevonási jog szempontjából a tárgyi adómentes szolgáltatásnyújtással esik egy tekintet alá, és az előzetesen felszámított adó megosztása tekintetében a végzett tevékenység adó nélküli forgalmi értékével kell tárgyi adómentes bevételként számításba venni. A csoport tagjainak önálló adóalanyisága a csoporton kívülre nyújtott termékértékesítések és szolgáltatásnyújtások esetén áll fenn. (Azonban ha egy tag kizárólag csoporton belülre végez tevékenységet, megszűnik önálló adóalanyisága.) A törvény több kritériumot határoz meg e regisztrációs forma választásához, melyeknek együttesen kell megfelelni. Ennek megfelelően
    - a csoport valamennyi tagjának belföldön nyilvántartásba vett adóalanynak,
    - a gazdasági társaságokról szóló 1997. évi CXLIV. törvény hatálya alá tartozó önálló jogi személynek, vagy a külföldi székhelyű vállalkozások magyarországi fióktelepeiről és kereskedelmi képviseleteiről szóló 1997. évi CXXXII. törvény hatálya alá tartozó fióktelepnek
    kell lennie. Ez a rendelkezés kizárja, hogy a csoportos adóalanyiságot szövetkezetek is választhassák.
    Egy társaság egy időben csak egy csoportnak lehet tagja. Feltételként jelenik meg továbbá, hogy a csoport bármely hitelintézetében, befektetési vállalkozásában vagy biztosítójában pénzügyi holding társaság, biztosítói holding társaság vagy nem magyarországi székhellyel rendelkező hitelintézet, befektetési vállalkozás vagy biztosító ellenőrző befolyással rendelkezzen. A csoportos adóalanyiság választhatóságának feltétele továbbá, vagyis a választásnál kizáró tényező, ha az állami adóhatóság a csoport bármely tagja terhére általános forgalmi adó tekintetében - az elévülési időn belül - jogerősen 5 000 000 forint feletti adóhiányt állapított meg. A csoport abban az esetben működhet, amennyiben legalább két tagja van - amelyből az egyik a kiszervezett tevékenységet végző - és a csoportos adóalanyiság választása feltételeinek működése fennállása alatt minden tagja folyamatosan megfelel. (Ez alól kivétel a "megbízható adózó" kritériumaként közismert 5 000 000 forintos adóhiány: vagyis nem veszti el a csoportos adóalanyiság lehetőségét az az adóalany, aki a csoport működése alatt (nem a csoportos adóalanyiság választása előtti elévülési időn belül!) téved áfa-adónemben az értékhatár felett.) A csoportos adóalanyiság választását, a csoport tagjainak nevét, székhelyét (telephelyét) és adószámát a csoport tagjai az adózás rendjéről szóló törvénynek az általános forgalmi adókötelezettség bejelentésére vonatkozó szabályai szerint jelentik be az adóhatósághoz.
    A csoport tagjai egyéb tevékenységük és valamennyi (még csoporton belüli) termékértékesítésük után is az általános szabályok szerint kell, hogy adózzanak. (Ha tehát pl. egy biztosító a vagyonkezelési tevékenységet szervezte ki kft.-be, a csoportos adóalanyiság fennállása alatt a kft. és a biztosító közötti vagyonkezelési tevékenységet áfa nem terheli - ez a kft.-nek tárgyi adómentesként számításba veendő bevétele -, de a kft. a csoporton kívülre bárkinek végezhet vagyonkezelést normál kulccsal, és ha pl. székházát adja el, az még akkor is áfás bevétel, ha az ingatlant a csoport másik tagja, a biztosító veszi meg.)
    2.2.5. A költségvetési (közhatalmi) szervezetek
    Az Európai Unió 77/388/EGK, ún. 6. áfa-irányelve az állami, önkormányzati és egyéb közjogi intézményeket nem tekinti adóalanynak, amennyiben közjogi funkciót látnak el (6. irányelv 4. cikk 5. pont), egyéb, az áfatörvény tervezett 8. számú mellékletében (6. direktíva D mellékletben) felsorolt tevékenységük viszont minden körülmény között adóztatandó, ha az adózás elmaradása a szabad verseny jelentős torzulását eredményezné. Ezért (a vagyonkezelők kivételével) az államháztartási szervezetek, egyéb, közjogi funkciót ellátó szervezetek áfa-alanyisága - legalábbis e tevékenységük tekintetében - 2004. január 1-jétől megszűnt.
    Közhatalmi tevékenység
    a) a minisztériumok, a tárca nélküli miniszterek hivatali szervei, a központi költségvetésben önálló fejezettel rendelkező országos hatáskörű és egyéb szervek, továbbá más, fejezeti jogosítványokkal felhatalmazott szervek - ideértve a Magyar Tudományos Akadémiát mint köztestületet is - és személyek (pl. a közjegyzők), valamint a felügyeletük alá tartozó költségvetési szervek,
    b) a helyi önkormányzatok és a helyi kisebbségi önkormányzatok, valamint a felügyeletük alá tartozó költségvetési szervek,
    c) az elkülönített állami pénzalapok és azok kezelői,
    d) a társadalombiztosítás pénzügyi alapjai és a társadalombiztosítási költségvetési szervek,
    e) az országos kisebbségi önkormányzatok és az országos kisebbségi önkormányzati költségvetési szervek,
    f) a területfejlesztésről és területrendezésről szóló 1996. évi XXI. törvény hatálya alá tartozó jogi személyiségű területfejlesztési tanácsok és munkaszervezeteik, továbbá
    g) szervezeti formától függetlenül a közhatalom gyakorlására jogosult egyéb szervek, személyek (pl. a kamarák)
    közhatalom gyakorlásával végzett tevékenysége. Nincs tehát szó arról, hogy ezek a szervezetek és személyek eleve kizárhatók volnának az áfa-adóalanyok köréből, pusztán arról beszélhetünk, hogy közhatalmi megnyilvánulásaik nem adóztathatók, még akkor sem, ha ennek kapcsán bevételük keletkezik. (Nem értelmezhető tehát a rendelkezés személyes mentességként, az nem terjed ki pl. ezen szervezetek közszolgálati [oktatási, egészségügyi, szociális stb.] tevékenységére.)
    A 6. áfa-irányelv szerint - mint már szó volt róla - a közhatalmi tevékenységet folytató szervezetek adóalanyisága csak akkor és annyiban áll fenn, amikor és amennyiben az adóalanyiság elmaradása a szabad verseny torzulását eredményezné. Ezt a rendezőelvet a hazai jogszabály úgy képezi le, hogy ha ezen tevékenységükből származó bevételük eléri a 4 millió forintot (az alanyi adómentesség 2004-től főszabály szerinti értékhatárát), már adózniuk kell. A 4 millió forintos értékhatár számításánál értelemszerűen figyelmen kívül kell hagyni a nem gazdasági tevékenységből (tehát közhatalmi és koncesszióval kapcsolatos), valamint a tárgyi adómentes tevékenységükből származó bevételt. Ez utóbbit ugyanis szintén adóztathatóságon kívüli, tehát nem gazdasági tevékenységként kell kezelni. (Ebben azonban nincs benne az ingatlan-bérbeadással kapcsolatos bevétel, ha arra az adóalany adózást választott.) Ugyancsak nem számítandó bele a 4 millió forintos értékhatárba a közvetített szolgáltatás (tipikusan a közüzemi számlák továbbszámlázásának) értéke. (Vagyis ha ugyanabban az épületben működik pl. egy hivatal, egy minisztérium és egy bíróság, és a közös közműórán mért fogyasztást pl. négyzetméter-arányosan felosztják, önmagában ezért - bárki is az, aki továbbszámlázza a fogyasztást - egyikőjük sem lesz áfa-alany.)
    Mivel a direktíva külön mellékletben is felsorolja, a hazai áfatörvény is megerősíti, mindenképpen áfa-alanyiságot eredményez a 8. számú mellékletben felsorolt, alábbi tevékenységek végzése, ha az azokból származó bevétel nem jelentéktelen (nem tevékenységenként külön-külön, hanem az adóalany egészére nézve, tehát valamennyi bevétel egybeszámításával!):
    1. távközlési szolgáltatás;
    2. villamosenergia-, gáz-, gőz- és vízellátás (SZJ 40.11.9, 40.12.1, 40.13.1, 40.21.9, 40.22.1, 40.30.9, 41.00.2);
    3. közlekedés;
    4. vízi közlekedést és és légi szállítást segítő szolgáltatások (SZJ 63.22.1, 63.23.1);
    5. személyszállítás (SZJ 60.10.1-ből, 60.21, 60.22, 60.23, 61.10.1, 61.20.1, 62.10.10.0, 62.20.10.0);
    6. saját előállítású új (az értékesítés előtt használatba nem vett) termékek értékesítése;
    7. a mezőgazdasági intervenciós szervezetek mezőgazdasági termék értékesítése, melyet az e termékek közös piacszervezéséről szóló rendeletek alapján végeznek;
    8. szakmai jellegű vásárok és kiállítások rendezése (SZJ 74.87.15-ből);
    9. tárolás, raktározás (SZJ 63.12);
    10. hirdetés, reklámtevékenység (SZJ 22.11.6, 22.12.2, 22.13.2, 22.15.2, 72.30.30, 72.40.20.0, 74.13, 74.81.23, 74.14.16, 74.4, 92.11.3);
    11. utazásszervezés (SZJ 63.30.1);
    12. étkezőhelyi vendéglátás, diákétkeztetés, munkahelyi és közétkeztetés (SZJ 55.30.1, 55.51.10.1, 55.51.10.2, 55.51.10.3, 55.51.10.4, 55.51.10.9, 55.52.1);
    13. rádió- és televízióállomások reklám- és hirdetési tevékenysége, reklámidő eladása (SZJ 74.40.1, 92.11.3, 92.20.2), kereskedelmi jellegű termékértékesítései.
    Adóalanyokká az említett szervek tehát csak akkor válnak, ha egyébként adóköteles tevékenységükből származó bevételük a tárgyévet megelőző évben meghaladta, vagy az adott évben meghaladja az alanyi adómentesség általános értékhatárát. (Ez alól a 7. pontba tartozó, intervenciós célú felvásárlásokat végző szervezetek kivételek: ezeket mindig adóalanynak kell tekinteni, még akkor is, ha a felvásárolt termékek értékesítésének bevétele nem érte el a 4 millió Ft-ot.) Annak érdekében, hogy az érintettek ne kényszerüljenek adott esetben az adóalanyi körből évenkénti ki- és bejelentkezgetésre, a módosítás értelmében, ha gazdasági tevékenységet is végeznek, adóalanyiságuk megállapításához két év bevételeit kell vizsgálniuk. A közhatalmi szerv áfa-alanyisága ugyanis csak abban az esetben szűnik meg, ha gazdasági tevékenységéből származó bevétele a tárgyévet megelőző évben ténylegesen, a tárgyévben pedig várhatóan nem éri el a 4 millió forintot. E két feltétel együttes teljesülése nélkül a szerv adóalanyisága fennmarad. A 2004. január hónap 1. napjától hatályos gazdasági tevékenység bevételi értékhatárának megállapítását szolgáló rendelkezés alkalmazásában ugyanakkor a törvény megállapítja, hogy a 2003. év vonatkozásában nem tekinthető gazdasági tevékenységből származó bevételnek a tárgyi adómentes tevékenységből, a közhatalom gyakorlásával végzett tevékenységből, valamint az olyan vagyon, vagyoni értékű jog, továbbá tevékenység gyakorlásának átengedéséből származó bevétel, amelyre külön törvény rendelkezései alapján koncessziós szerződést lehet kötni. Az intézkedés célja és várható gyakorlati haszna, hogy a közhatalmi (és koncessziós körbe tartozó) tevékenységek 2004. január 1-jét megelőző és az azt követő időszakbéli elbírálásának szinkronba hozásával - figyelemmel a kétéves bevétel-figyelési időszakra is - már 2004. január 1-jével reális képet nyújt az adóalanyiságukat elvesztő szervek és személyek köréről.
    Elsőként az általános szabályok szerint adózni az után az ügylet után kell, ami teljes egészében az értékhatár fölé esik. (Ez eltérés az eddig megszokott értékhatár-túllépési szabályoktól, ahol is adókötelezettség azon ügylet után van először, mellyel túllépik az értékhatárt.) Ez azért van így, mert ebben az esetben még a bejelentkezési kötelezettségnek is eleget kell tenni.
    2.2.6. A külföldiek jogállása
    A külföldi cég adóalanyiságának megítélése, vagyis az, hogy egy külföldinek mikor kell Magyarországon bejelentkezni adóalannyá, a következők szerint állapítható meg.
    Az adóalanyok fogalma annyira tág, hogy ha a külföldi "vállalkozó" a szó klasszikus értelmében, akkor a hazai áfatörvény szerint már adóalany. A bejelentkezéshez ezt a tág személyi hatályt a területi hatály szűkíti le, vagyis egy külföldi akkor kell, hogy a hazai adóhatóságok látókörébe jusson, ha itthon végez rendszeresen vagy üzletszerűen bevételszerző tevékenységet.
    Az áfatörvény a külföldit belföldi illetőségűnek (is) tekinti, ha a külföldi rendelkezik Magyarországon gazdasági tevékenységet végző állandó telephellyel. Ilyennek minősül a törvény alkalmazásában minden olyan külön termelő- vagy üzleti berendezés, mellyel az adóalany helyhez kötötten és tartósan bevétel elérésére irányuló tevékenységet fejt ki. Különösen állandó telephelynek minősül
    • a vezetés helye,
    • a fióktelep,
    • a gyártelep,
    • a műhely vagy a raktár,
    • a bánya, a kőfejtő, az olajmező vagy a természeti kincsek kiaknázására szolgáló más telep,
    • az építési, kivitelezési, szerelési, felügyeleti tevékenység helye, valamint
    • a kereskedelmi képviselet.
    Ha a külföldi itteni ingatlant ad bérbe, az ingatlan az ő magyarországi telephelyének minősül, mert a bevételszerző tevékenysége helyhez kötötten, tartósan az erre a célra megszerzett ingatlan helyén folyik. Ilyenkor a külföldi Magyarországon bejegyzett adóalannyá válik. Lényeges tudnivaló még, hogy az adóalanyiság attól függetlenül fennáll, hogy például a külföldi rendelkezik-e az ingatlan megszerzéséhez szükséges engedélyekkel, vagy nem, illetve az is közömbös, ha kereskedelmi képviseletet hozott létre, és a működési engedély szerint az egyébként gazdasági tevékenységet nem folytathatna, és ennek ellenére adja bérbe az ingatlant vagy annak egy részét. (A kereskedelmi képviselet - a jogszabály erejénél fogva - saját bevételt nem szerezhet. Ezért 2003-tól való állandó telephellyé minősítése nem jelenti azt is, hogy be kell jelentkeznie hazai adóalannyá, eredményezi viszont azt, hogy az általa igénybe vett, a megrendelő telephelye szerint adózó szolgáltatások belföldön az általános szabályok szerint adóztathatók. A külföldi tulajdonos mint külföldön nyilvántartásba vett adóalany a 2/1993. (I. 13.) Korm. rendelet szerint kezdeményezheti ugyanakkor a képviselete nevére szóló számla alapján is az adó visszatérítését.)
    Ha a külföldi bármilyen magyarországi ingó dolgot úgy ad bérbe, hogy legkésőbb az utolsó bérleti díj kiegyenlítésével, vagy a szerződés lejártával a bérbevevő az ingóságok feletti tulajdonjogot megszerzi, akkor - jóllehet önmagában a bérbe adott ingóságok telephelynek nem minősülnek - a külföldi mint saját nevében rendszeresen belföldön bevételszerző tevékenységet folytató szervezet, mégis adófizetésre kötelezett adóalannyá válik. (Az áfatörvény szerint ugyanis az ilyen típusú ügyletek termékértékesítésnek minősülnek, értékesítésük teljesítési helye Magyarország, s így a külföldi itt szerzi bevételeit. Erről a tárgyi hatálynál bővebben van szó.)
    Amennyiben a külföldi tulajdonos az ingóságot nem az előbbi feltétel mellett adja bérbe (hanem pl. határozatlan időre szóló bérleti szerződést köt), és a bérbe adó külföldinek nincs olyan állandó telephelye Magyarországon, amely a teljesítéssel legközvetlenebbül érintett volna, akkor a külföldinek nem kell Magyarországon bejegyzett adóalannyá válnia. (A bérbevétel utáni adófizetésre az a személy kötelezett, aki a külföldivel szemben saját nevében jogokat szerez, kötelezettséget vállal, függetlenül attól, hogy a szolgáltatást saját vagy - pl. bizományosként - más javára veszi igénybe.) Ha azonban az ingóság közlekedési eszköz, további speciális szabályok érvényesülnek, mert akkor azt is mérlegelni kell, a bérbeadás tényleges használata, élvezete hol történik, s ha az belföld, akkor a külföldinek mégiscsak van itthon bejelentkezési kötelezettsége.
    Akkor, ha a külföldi csak (rész)tulajdonosként van jelen Magyarországon pl. egy gazdálkodó szervezetnél, adóalannyá csak a gazdálkodó szervezet válhat, ugyanúgy, mint egy teljes egészében magyar tulajdonú cég esetén.
    2.2.7. Az importáló személye
    Az áfatörvény rendelkezése szerint az adót termékimport esetén az importálónak kell megfizetnie. Az importáló a főszabály szerint az, aki (amely) először jogot szerez arra, hogy az importált termék felett saját nevében rendelkezzen, ilyen személy hiányában pedig az, aki (amely) az adófizetési kötelezettség keletkezésekor az importált terméket birtokolja. Nem minősül azonban importálónak az, aki az alábbi vámeljárások valamelyike alatt álló terméket birtokol vagy tulajdonol:
    - vámszabad területen vagy vámszabad-raktárban raktározás,
    - vámraktározás vagy aktív felfüggesztő vámeljárás,
    - teljes vámmentességgel járó ideiglenes behozatal,
    - külső közösségi árutovábbítási eljárás.
    Mivel "importált termék" csak akkor van, amikor a termék belép az országba, importáló végül is az, aki a termék felett saját nevében rendelkezik akkor, amikor a termék 2004. május 1-jéig az országhatáron, 2004. május 1-jétől pedig a Közösség határán, vagy az előbb felsorolt vámeljárások megszűnésekor található.
    Tekintettel arra, hogy saját nevében az áru felett tulajdonosa vagy az áru megszerzésében bizományosként közvetítő személy rendelkezhet, a főszabály szerinti importáló a bizományos és az első belföldi tulajdonos közül az, aki a belföldiesítéskor (közösségiesítésekor) éppen rendelkezik az áruval. Ezért amennyiben a külkereskedelmi bizományi megbízás alapján a bizományos csak arra vállal kötelezettséget, hogy az árut megszerzi, de még külföldön (2004. május 1-je után harmadik ország területén) átszáll a rendelkezés joga a megbízóra, az áru Magyarországra (Közösségbe) érkezésekor már nem a bizományos, hanem az első belföldi (közösségi) tulajdonos rendelkezik az áru felett, így az áfa szempontjából ő az importáló. Természetesen ha a bizományos a megbízó belföldi székhelyéig vállalja az áru beszerzését, az országhatáron (a Közösség határán) is ő jogosult még az áru felett saját nevében rendelkezni, így importálónak is őt kell tekinteni. (Ezt a szabályt szem előtt kell tartani akkor is, amikor azt kell eldönteni, egy áru Magyarországra való érkezésekor közösségi beszerzés vagy termékimport jogcímén kell az adókötelezettséget teljesíteni. Ha tehát egy - pl. kínai - árut Magyarországon közösségiesítenek, de egy német közvetítő fogja leszámlázni azt a magyar vevőnek, attól függően kell az adóztathatóság jogcímét megállapítani, a némettel kötött külkereskedelmi szerződés hol minősül teljesítettnek. Ha a német tulajdonában áll a jószág a közösségiesítés pillanatában, úgy a magyar fél tekintetében importról nem beszélhetünk.)
    2.2.8. Az evások helyzete
    Az egyszerűsített vállalkozói adó (eva) alanya nem alanya az áfatörvénynek, még akkor sem, ha az eva átalány jelleggel fedezetet nyújt az áfa-kötelezettségre is (vagyis arra az adóösszegre, mely akkor keletkezne, ha az adózó nem az evát választaná, hanem áfa-adóalanyként teljesítené kötelezettségét). Ugyanakkor az evatörvény kifejezetten utal arra, hogy az evaalany egyes kötelezettségeit az áfatörvény előírásai szerint kell, hogy teljesítse (így pl. számlázni ugyanúgy kell, mint egy általános szabályok szerint áfázó adóalanynak). Ezáltal tehát az evásnak jogai nincsenek az áfa-rendszerben, így pl. az evást nem illeti meg a bérbeadás választásának joga sem.
    2.2.9. Az új közlekedési eszközt eladók helyzete
    Az uniós harmonizációs kötelezettség kapcsán 2004. május 1-jétől - minden egyéb körülmény mérlegelése nélkül - adóalannyá válik az is, aki új közlekedési eszközt úgy ad el, hogy annak következtében a jószág más tagállamba kerül. A hangsúly a "minden egyéb körülmény mérlegelése nélkül" fordulaton van. Tehát függetlenül az eddig leírt szempontoktól (hogy ti. az adóalanyiság kritériuma a rendszeres saját név alatt folytatott bevételszerző tevékenység), az új közlekedési eszközök eladói mindig adóalanyok, ha más tagállamba kerül át a közlekedési eszköz. Ha azonban valaki már adóalany (más tevékenységével összefüggésben már teljesíti az adóalanyiság kritériumait), új közlekedési eszköz értékesítése tekintetében még akkor is adóalanyként kell eljárnia, ha az új, általa eladandó közlekedési eszköz egyébként nem a vállalkozásba bevitt vagyon része.
    2.2.10. Az adó megfizetésére kötelezettek
    Nem adóalanyok, mégis az áfatörvény személyi hatálya alá tartoznak az adó megfizetésére kötelezettek. Ők azok, akiknek rendszeres adókötelezettségük (bevallás, számlaadás, bejelentkezés stb.) nincs, az alábbi esetekben azonban mégis kötelesek az áfát megfizetni:
    a) termékimportnál,
    b) Közösségen belülről való új közlekedési eszköz-vásárlásnál (ha pl. belföldön állandó lakóhellyel, szokásos tartózkodási hellyel rendelkező állampolgárokról van szó),
    c) meghatározott feltételek mellett, Közösségen belülről történő termékbeszerzésnél a nem adóalany jogi személyek (pl. alapítványok, önkormányzatok),
    d) az áfás számlának látszó dokumentumok kibocsátóinak (ők ugyanis másokat potenciálisan áfa-levonásra jogosítanak),
    e) mindenki, aki - közösségi adószámát használva - adómentesen vásárol egy másik tagállamban, kivéve, ha a szóban forgó beszerzés egyébként kifejezetten adómentes itthon [tehát ha import volna, akkor is fennállna az adómentesség, vagy ha a vásárolt termék szolgáltatás tárgyiasult hordozója (pl. telefonkártya, postabélyeg), illetve pénz].
    2.3. Tárgyi hatály
    Az áfatörvény tárgyi hatálya az adóztatható tényállásokat takarja. Eszerint az adóalany által belföldön teljesített termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás, a Közösségen belülről történő termékbeszerzés, valamint a termékimport adóztatható. Az adójegyes dohánygyártmányok csak annyiban tartoznak az áfatörvény tárgyi hatálya alá, amennyiben a jövedékiadó-törvény kifejezetten úgy rendeli.
    Az adóztathatósági tényállások között az áfatörvény külön paragrafusban taglalja az ellenérték fejében végzett és az ingyenes ügyleteket, a Közösségen belüli beszerzéseket, valamint a termékimportot. Ennek az az oka, hogy ezeknél az adó alapja, az adófizetési kötelezettség keletkezése, az ügyletek bizonylatolása stb. különbözik.
    2.3.1. A visszterhes termékértékesítés
    Főszabály szerint termékértékesítésnek minősül a birtokba vehető dolog ellenérték fejében történő átengedése, mely az átvevőt tulajdonosként való rendelkezésre jogosítja. [Ellenértéknek a tartozás kiegyenlítésére fordított vagyoni érték minősül, melybe beletartozik a meglévő követelés mérséklésére elismert vagyoni érték (kompenzálási ügylet), de nem lehet ideérteni a kártérítést. Mint sajátos kártérítés, nem ellenérték a késedelmi kamat és a kötbér sem. Önmagában az, hogy az ellenérték fogalmából elmaradt a vízgazdálkodási társulat tagja által fizetett érdekeltségi hozzájárulás nevesítése, tartalmi változást nem jelent, hiszen a rendelkezés a vízgazdálkodásról szóló törvénybe került át.] Azáltal továbbá, hogy az ellenérték fogalmában szerepel az apport értéke, egyúttal az apport is mindenképpen adóztatható, visszterhes termékértékesítéssé vált. (Az ellenérték az apportért kapott üzletrész.) A nem pénzbeli eszközök nem adóalany természetes személy általi, gazdasági társaságban történő apportálása azonban ez után sem von maga után áfa-fizetési kötelezettséget, tekintve, hogy a magánszemély egy ügylet miatt adóköteles tevékenységet még nem folytat. (Önmagában tehát azért, mert pl. az ember személygépkocsiját, értékes műszereit, hobby-műhelyét, garázsát, bútorait stb. egy gazdasági társaságba apportként beviszi, áfát fizetnie nem kell.)
    A törvény saját fogalom-meghatározása szerint birtokba vehető dolog lehet a dolog módjára hasznosítható természeti erőforrás is, de a pénz és az értékpapír nem. A pénzzel kapcsolatos pontosítás az, hogy 2004. május 1-jétől egyértelmű: a pénz csak akkor nem birtokba vehető dolog, ha névértékén fogadják el. Valahányszor azonban az ügyletben a pénz nem névértékén szerepel, már egyszerű termékértékesítésként adózik. (Termék ezért pl. az 5000 Ft-os névértékű, magas ezüst-tartalmú emlékpénz akkor, amikor 6000 Ft-ért eladják, még akkor is, ha a kibocsátásáról rendelkező MNB elnöki közlemény törvényes fizetőeszközként definiálja.)
    A fenti megfogalmazás elválasztja a termék fizikai átadásától, birtoklásától a tulajdonosként való rendelkezés jogának megszerzését. Kiemelendő még, hogy ugyancsak közömbös a termékértékesítés megítélése szempontjából az, a vevő ténylegesen tulajdont szerez-e. A törvény előírása alapján a termékértékesítés során elég, ha valaki úgy szerzi meg a terméket, hogy harmadik személlyel szemben tulajdonosként viselkedhet. Így pl. ha egy termelő tulajdonjog fenntartásával adja át a termékét a forgalmazónak (pl. addig az időpontig, amíg a kereskedő a vételárat ki nem egyenlíti), mivel a forgalmazó már tulajdonosként viselkedik a vásárlóval szemben, a termékértékesítés a termelő és a forgalmazó között a termék átadásával létrejött.
    A törvény - az adóztatás szempontjából - termékértékesítésnek tekinti továbbá:
    - a részletvételt és az olyan bérleti szerződés alapján történő termékátadást, ahol a szerződés megkötésekor már biztos, hogy legkésőbb a bérleti idő lejártakor a bérbevevő tulajdonjogot szerez a bérbe vett eszköz felett;
    - a bizományos és a megbízó között a termék feletti rendelkezési jog átadását;
    - az építési (tehát 2004. május 1-jétől már nem vállalkozási!) szerződés keretében történő termékátadást, még akkor is, ha a teljesítéshez szükséges anyagokat részben vagy egészben a megrendelő bocsátotta rendelkezésre (ezen rendelkezés uniós harmonizációs célú megváltoztatásának eredménye, hogy a bérmunka a csatlakozástól nem termékértékesítésként, hanem szolgáltatásnyújtásként adóztatható, l. a 2.3.1.4. pontban);
    - az apportálást, vagyis a termék nem pénzbeni betétként, hozzájárulásként való átengedését (nevesítetten tehát a visszterhes ügyletek között); valamint
    - a zálogjog alapítását az adóalany zálogtárgy-tulajdonos és a zálogjogosult között. (Már itt felhívom a figyelmet azonban arra, nem maga a zálogjog-alapítás időpontja keletkezteti az adókötelezettséget!)
    Lényeges tudnivaló, hogy a termékértékesítés akkor is adóztatható, ha arra jogszabályi rendelkezés, hatósági határozat vagy árverés révén került sor.
    2.3.1.1. Az áfa szempontjából vett lízing fogalma
    Mivel az 1959. évi IV. törvény a Magyar Köztársaság Polgári Törvénykönyvéről (Ptk.) nem kezeli nevesített jogügyletként, a "lízing" a szerződéses kapcsolatokban rendkívül sokféle jelentéstartalommal bíró kifejezés. Ezért az áfatörvény ezt a fogalmat soha sem használja. A bérleti szerződések közül kiemeli ugyanakkor azokat, melyeknél a szerződés eleve rendelkezik arról, hogy a bérbevevő a bérbe vett termék feletti tulajdonjogot legkésőbb az utolsó bérleti díj megfizetésével, illetve a szerződés lejártával megszerzi. Zárt vége miatt biztos, hogy a bérbevevőé lesz a bérelt dolog, így az ilyen szerződésekre nem a szolgáltatásnyújtás, hanem a termékértékesítés szabályait kell irányadónak tekinteni.
    A törvény megfogalmazásából egyértelműen kitűnik, hogy ezen szabály alkalmazására csak akkor van lehetőség, ha a szerződés kétséget kizáróan úgy rendelkezik, hogy a vevő legkésőbb a szerződés lejártakor tulajdonjogot szerez. Nem alkalmazható ez a szabály tehát akkor, ha a "lízingbe vevőnek" pusztán elővásárlási (opciós) joga van, vagy a bérleti szerződés eleve határozatlan időre szól. (Az áfa-rendszerben ebben az esetben bérletről mint szolgáltatás nyújtásáról van szó.)
    Megjegyzendő az is, hogy az áfatörvény nem támaszt időbeli korlátot a szerződés minősítésében. Így zárt végű bérleti szerződésnek minősül az olyan bérlet is (az áfa-rendszerbeli kezelés szempontjából), amelynek futamideje egy évnél rövidebb. Ugyanígy nincs az általános forgalmi adóztatásban konzekvenciája annak, ha az eredeti futamidőnél végül is korábban szerzi meg a tulajdonjogot a megrendelő.
    2.3.1.2. A részletvétel
    Az áfatörvény termékértékesítésként kezeli a termékek részletre történő megvételét is, vagyis azt az esetet, amikor a termékértékesítésre azzal a feltétellel kerül sor, hogy a vevő legkésőbb az utolsó (de lehet az első, vagy tetszőlegesen bármelyik következő) részlet kiegyenlítésével szerzi meg a termék feletti tulajdonjogot.
    2.3.1.3. A bizomány
    A bizományos - a Ptk. szabályai szerint - saját nevében, de megbízója javára (számlájára) végzi tevékenységét. Így a bizományos a megbízó javára, de a saját nevében köt adásvételi szerződést. Ebből adódik, hogy a bizományos és a harmadik személy között az áfatörvény főszabályai szerinti termékértékesítés jön létre. (Eladási megbízásnál a harmadik személy vevő tulajdonosként rendelkezésre jogosultságot szerez a bizományostól, vételi megbízásnál pedig a harmadik személy eladótól a bizományos szerzi a tulajdonosként való rendelkezésre jogosultságot.) Ezt erősíti az is, hogy a Ptk. szerint a megbízó nincs kapcsolatban a harmadik személlyel, vele szemben jogai és kötelezettségei közvetlenül nem állnak fenn. A bizományos az, aki a harmadik személlyel fennálló szerződésben jogosult és kötelezett, s mivel a bizományos a saját nevében köti az adásvételi szerződést, eladási megbízásnál a harmadik személy vevő a bizományosnak fizet (még akkor is, ha esetleg tudja, hogy az csak közvetítő volt), és vételi megbízásnál a harmadik személy eladó is a bizományostól várhatja követelése kiegyenlítését.
    Igaz ugyanakkor az is, hogy - mivel a megbízó javára jár el - a bizományos magán hordozza az egyszerű (ügynöki) megbízás jegyeit is, hiszen a bizomány ellátásáért díjazásra tarthat csak igényt, a megbízó utasítása szerint köteles eljárni, az eljárással kapcsolatos költségeit - meghatározott keretek között - a megbízó fedezi stb. Ez az áfatörvényben úgy jelentkezik, hogy az áfa-rendszerben a termékértékesítés szabályait kell alkalmazni a bizományos és a megbízó közötti kapcsolatban is. Ezzel a bizományos úgy integrálódik az áfa-rendszerbe, mintha saját számlásként működne.
    A bizományossal ellentétben a megbízója nevében és megbízója javára közvetítő ügynök az áfa-rendszerben szolgáltatást nyújt megbízója felé. A termékértékesítés a megbízó és a harmadik személy között jön létre.
    2.3.1.4. Bérmunka, építési szerződés
    Tekintve, hogy az áfatörvény alapján a megmunkálandó anyagok bérmunkára történő átvétele önmagában nem valósít meg termékértékesítést (hiszen az átvevő nem szerez tulajdonosként rendelkezésre jogosultságot a megrendelő által rendelkezésre bocsátott anyagok felett), önmagában az anyagok bérmunkára történő átadását adóztatni nem lehet.
    Termékértékesítésnek minősül azonban az építési szerződés keretében történő termékátadás, még akkor is, ha az anyagokat részben vagy egészben a megrendelő bocsátotta rendelkezésre. Így az átvett építőanyag(ok)on elvégzett munka után a beépített termék át- (helyesebben szólva a megrendelőnek mint az anyag tulajdonosának való vissza-) adása szintén termékértékesítésnek tekintendő. (A fizetendő adó alapja a munkáért járó díj, de az adó mértéke az átadott termékre előírt áfa-kulcs.)
    A bérmunka szolgáltatásnyújtássá való átminősítése ugyanakkor felveti azt a problémát, hogyan lehet elhatárolni a bérmunkát mint szolgáltatást a vállalkozási szerződés keretében történő termékértékesítésektől. Ennek legkézenfekvőbb elhatárolási elve a következő: ha a vállalkozási szerződés keretében a bérmunkát végző a munkavégzés szempontjából domináns, lényegi elemeket is átad a megrendelőnek, úgy nem a szolgáltatásnyújtásra, hanem a termékértékesítésre vonatkozó szabályok szerint kell eljárni. Ilyenkor ugyanis a lényegi elem a termékek átadása, s a szolgáltatásnyújtás a mellékkörülmény. Legközismertebb példa a nyomdaipari bérmunka esete: ha a papírt a bérmunkát végző adja, úgy termékértékesítés történik, ha a megrendelő kívánsága szerinti anyagot nyomtatják rá a papírra. Ha azonban a papír a munkavégzést megrendelő tulajdonában áll, úgy a nyomda a bérmunkát mint szolgáltatást kell, hogy elszámolja. (A nyomda azáltal, hogy készterméket (könyvet, folyóiratot) ad át a kiadónak (terjesztőnek), alapjában véve az áfatörvény főszabály szerinti, azaz a 6. § (1) bekezdésének megfelelő termékértékesítést valósít meg: birtokba vehető dolgot enged át ellenérték fejében, mely az átvevőt tulajdonosként való rendelkezésre jogosítja. Ez esetben ugyanis a nyomda - bár ezt a terméket, mint könyvet, folyóiratot, másnak nem értékesítheti, hiszen kiadói joga nincs (szerzői jogok felett nem rendelkezik) - rendelkezik az átadandó anyag felett, feltéve persze, hogy azokat nem a megrendelő bocsátotta a rendelkezésére. (Utóbbi esetben tehát, ha az alapanyagot a megrendelő adta, akkor a nyomda és a kiadó között már szolgáltatásnyújtás történik.) Következésképpen a nyomdai tevékenység, abban az esetben, ha nem a megrendelő bocsátotta rendelkezésre az alapanyagot, termékértékesítésnek tekinthető, így az átadott késztermékre a vonatkozó kedvezményes adómérték (könyv esetében 5%, folyóirat esetében 15%) alkalmazandó. Természetesen, ha a nyomda nem késztermék előállítását vállalja, hanem kizárólag egyes nyomdai részmunkákat (nyomás, kötés, szedés stb.) lát el megrendelésre, ez a tevékenysége - a KSH Szolgáltatások Jegyzéke szerint SZJ 22.2 Nyomdai tevékenység alá tartozó - szolgáltatásnyújtásnak minősül, melyet 25%-os áfa terhel.)
    2.3.2. Az ingyenes termékértékesítések
    Míg a törvény 6. §-a az ellenértékért való termékértékesítés fogalmáról rendelkezik, a 7. § felsorolja azokat az értékesítési pontokat is, ahol - noha az átadás kapcsán ellenérték nincs, és a termékátadásra is gyakran csak a törvény sajátos értelmezési módjában kerül sor (az "átadó" és az "átvevő" lehet ugyanaz a személy) - az értékesítéssé minősítés miatt adóztathatósági pont mégiscsak van. Erre az adóztatásra azért van szükség, hogy azonos elbírálás alá essen a saját előállítású termék a vásárolttal, a tényleges felhasználás a beszerzéskor feltételezett vásárlási céllal (ha az egyébként az adólevonási jog megítélésében eltérő elbírálást jelent).
    Ezért ezek az értékesítési tényállások csak meghatározott feltételek teljesülése esetén válnak adózási ponttá, s ez a jogszabályi hely szoros összefüggésben van az adólevonást tiltó rendelkezésekkel. A feltételek ugyanis arra vonatkoznak, hogy az adólevonási jog a szóban forgó termékek beszerzésekor, előállításakor, felújításakor, átalakításakor megillette-e az adóalanyt. Ha nem, akkor újabb adóztatási pont már nem lehetséges, hiszen az adóhalmozódásra vezetne. (Az adó a beszerzéskor, előállításkor stb. már realizálódott le nem vonható adó formájában.) Ha azonban az adó a termék beszerzésekor (ideértve az importálást és a Közösségen belülről történő beszerzést), felújításakor, átalakításakor levonható volt, indokolt újabb adóztatási pontot beépíteni egyes felhasználási tényállásokra, hogy az adózó tényhelyzetnek megfelelő felhasználásának adórendszerbeli megítélését újra megállapíthassuk.
    A feltételek teljesülésének vizsgálatakor lényeges, hogy nem az számít, az adóalany valóban vont-e le adót a beszerzés, kitermelés, előállítás, feldolgozás, átalakítás vagy felújítás kapcsán, hanem az a mérvadó, hogy a jogszabály alapján lehetőség volt-e az adó levonására ezen események során.
    2.3.2.1. A termékek adóalanyiságot eredményező gazdasági tevékenységből való kivonása
    Ingyenes termékértékesítésként adózási pont a terméknek az adóalanyiságot eredményező gazdasági tevékenység köréből való kivonása (ideértve a más tulajdonába történő ingyenes átadást is).
    Ez az előbbiek alapján csak feltételes adózási pont, az adóztathatóság csak akkor áll fenn, ha a termék belföldi beszerzéséhez, importálásához, Közösségen belülről történt megvásárlásához, kitermeléséhez, előállításához, feldolgozásához, átalakításához, felújításához kapcsolódó előzetesen felszámított adó részben vagy egészben levonható volt. Nyilvánvalóan nem teljesülnek az adólevonásra vonatkozó feltételek akkor, ha pl. az átadó az átadandó tárgyi eszközt eddig csak tárgyi adómentes tevékenységhez használta, vagy az átadó mindig csak alanyi adómentességben részesült, vagy a szóban forgó tárgyi eszköz saját használatra történő beszerzése után adót eleve senki sem vonhatott le (ilyen lehet pl. a személygépkocsi).
    Szólni kell olyan esetekről is, amelyeknél más jogszabály eredményezte azt, hogy a termékértékesítéssé történő minősítéshez szükséges feltételek nem teljesülhetnek, vagy ha valakinek (valaminek) adólevonási joga rendszerszerűen ugyan nincs, de - utólagos áfa-visszatérítéssel - az adóterhet mégis elkerüli. Ha pl. egy egyházközség az adóhatóságtól - méltányosságból - visszakapta a hittanterem építéséhez kapcsolódó beszerzések áfáját, s az így megépített helyiséget térítésmentesen átadja egy ugyancsak egyházi iskolának, az átadás kapcsán áfát fizetnie nem kell.
    A nullára leírt tárgyi eszköz térítésmentes átadásakor szintén megvalósul az adóalanyiságot eredményező gazdasági tevékenység köréből való kivonás ténye, ezért az értékesítést adófizetési kötelezettség terheli, feltéve, hogy a termék beszerzéséhez (mely magában foglalja az importálást és a Közösségen belülről történő megvásárlást is), kitermeléséhez, előállításához, felújításához kapcsolódó előzetesen felszámított adó egészben vagy részben levonható volt.
    A termék ingyenes használatba adása kivonás a gazdálkodás köréből. Tekintettel azonban arra, hogy a kivonás csak időleges, adóztatható tényállás ebben az esetben nem termékértékesítésként, hanem ellenérték nélküli szolgáltatásnyújtásként keletkezik.
    2.3.2.2. A terméknek tárgyi adómentes tevékenységhez történő hasznosítása
    Értékesítési pontként jelöli meg a törvény azt az esetet is, amelynél a beszerzett termék hasznosítására adólevonásra nem jogosító tevékenység érdekében kerül sor. Ez is feltételes adózási pont: csak akkor jelent ez adóztathatóságot, ha a termék beszerzésekor, importálásakor, Közösségen belülről történt megvásárlásakor, előállításakor, felújításakor, átalakításakor, kitermelésekor, feldolgozásakor az áfa (részben vagy egészben) levonható volt. (Ellenkező esetben - ha a beszerzéskor az adóalany eleve nem élhetett adólevonási jogával, mert beszerzése tárgyi adómentes tevékenységhez merült fel - adóztatásra nincs is szükség, hiszen az ismét csak adóhalmozódáshoz vezetne.)
    2.3.2.3. Átalakítással a beszerzett dolog levonhatósági státusának megváltoztatása
    A termékértékesítés fogalomkörébe tartozik a terméknek átalakítás utáni olyan felhasználása is, melynél ha a beszerzés eleve az átalakítás révén kialakult formában történt volna, az adó nem lett volna levonható. (Ilyen lehet az az eset, ha az adóalany tehergépjárműnek minősülő járművet vesz, melyet utána maga alakít át személygépkocsivá. Önmagában az átalakítás nem volna adóztatható tényállás, így a személygépkocsi beszerzésére vonatkozó adólevonási tiltást megkerülhetné az adóalany az utólagos szereléssel. Ez a rendelkezés azonban az átalakítást adózási ponttá teszi - azonos adózásbeli konzekvenciát biztosítva ezzel a közvetlen személygépkocsi-beszerzéshez.)
    Ha az adóalany semmilyen ráfordítást nem eszközöl a terméken (vagyis átalakítás nem történik), hanem jogszabály erejénél fogva minősül át a dolog levonhatósági megítélése, ezt a jogszabályhelyet alkalmazni nem kell. (A termék ugyanis nem tér el eredeti állapotától, csak jogszabályi minősítése változik meg.) Ha pl. valakinek 2001 óta van olyan, a beszerzéskor tehergépjárműnek minősült autója, mely - a vámtarifára vonatkozó állapotrögzítő rendelkezés megváltozása révén - 2003. január 1-jétől személygépkocsinak minősül, önmagában emiatt 2003. január 1-jével nem keletkezik adókötelezettsége az átminősítésre való hivatkozással.
    2.3.2.4. Üzemanyag saját felhasználása saját előállítás után
    Ha az adóalany maga állítja elő az üzemanyagot, és maga használja fel személygépkocsi üzemeltetéséhez, a felhasználás adóztatható tényállásnak minősül. Az előbbiek alapján ez is csak feltételes adózási pont. Így biztosítható, hogy azonos elbírálás alá essen az is, ha az adóalany készen veszi az üzemanyagot (amikor is a beszerzést terhelő adó eleve nem levonható) azzal, ha maga állítja elő, és az alapanyagok beszerzésének levonását a törvény engedte.
    2.3.2.5. A saját vállalkozásban végzett beruházás
    A termékértékesítéssel egy tekintet alá esik a saját vállalkozásban megvalósított beruházás is, ha a saját előállítású tárgyi eszköz megvalósításához kapcsolódó előzetesen felszámított adó részben vagy egészben levonható volt.
    A saját vállalkozásban végzett beruházás fogalmán a saját előállítású tárgyi eszköz létesítését kell érteni azzal a szűkítéssel, hogy a már meglévő eszközök bővítése, rendeltetésének megváltoztatása, átalakítása, élettartamának növelése, eredeti állapotának helyreállítása az áfa-rendszerben nem minősül saját vállalkozásban végzett beruházásnak.
    2.3.2.6. A megszűnés
    Ha az adóalany adóalanyiságának jogutód nélküli megszűnésekor olyan terméket birtokol, amelynek beszerzéséhez, előállításához, felújításához, átalakításához kapcsolódó adó részben vagy egészben levonható volt, ismét csak termékértékesítést hajt végre. A jogutódlással való megszűnés esetén a szabály más: ha a jogutód gazdasági tevékenységet folytat tovább, az átvett eszközei nem kerülnek ki a gazdálkodás-vállalkozás köréből, így adóztatható tényállás nem adódik.
    A megszűnés különös esete az átalakulás, melyben elképzelhető, hogy egy szervezet (a beolvadó vagy a szétváló) megszűnik. (Kiváláskor szintén nem feltétlenül következik be megszűnés, de az átalakulás egyik formájaként az adómentességi szabályok ilyenkor is alkalmazhatók.) Ezért elviekben felmerül a megszűnés mint adóztatható tényállás után a beolvadónál vagy a szétválónál az áfa-fizetési kötelezettség. Az átalakulások adómentességét azonban mégis részben külön törvények mondják ki [ilyen pl. a szövetkezeti (1992. évi I-II.) törvény, vagy - 1998. június 16-áig - a gazdasági társaságokról szóló törvény 338. § (2) bekezdése], részben az áfatörvény ad különös mentesítési szabályt (az 1998. június 16-ától történt átalakulásokra). Erről bővebben a 2.3.2.9. pont szól.
    2.3.2.7. A saját áru Közösségen belüli mozgatása
    Új értékesítési tényállásként jelent meg 2004. május 1-jétől, vagyis adóztatandó ügyletnek minősül az is, ha az adóalany a tulajdonában lévő, az adóalanyiságát eredményező gazdasági tevékenysége érdekében beszerzett, előállított terméket az egyik tagállamból egy másik tagállamba fuvaroz, vagy fuvaroztat el, anélkül, hogy ténylegesen értékesítés történne. (Ellenkező esetben adókikerülésre, az áruk eltüntetésére, adózás alóli kivonására nyílna lehetőség.) Önmagában tehát azért, mert az adóalany saját, az adóalanyisága körébe tartozó jószágát másik tagállamba szállítja, meg kell fizetnie az áfát - még akkor is, ha bizomány keretében átvett termékről van szó. (Ha az érkezés tagállamában az ügylet adóztatható, akkor az indulás országában az ügylet adómentes. Amennyiben azonban a célországban adóztatás nincs, úgy az indulás országának adójával kell számolni.) Kivételt képez ez alól, tehát nem minősül termékértékesítésnek, ha az adóalany a terméket az alábbi célok valamelyike érdekében "mozgatja" tagállamok között:
    - a termék fel- vagy összeszerelés tárgyául szolgáló termék;
    - a termékértékesítésre a távértékesítés szabályai vonatkoznak;
    - a terméket nemzetközi, de Közösségen belüli vasúti-, vízi- vagy légijárat fedélzetén értékesítik;
    - termékexport, vagy azzal egy tekintet alá eső értékesítés, illetve adómentes Közösségen belüli termékértékesítés teljesítése céljából történik a kiszállítás;
    - a terméket feldolgozás, megmunkálás céljából viszik másik tagállamba, és a feldolgozást, megmunkálást követően a termék visszakerül abba a tagállamba, ahonnan elfuvarozták a szolgáltatást igénybe vevő adóalanyhoz;
    - a terméket az adóalany valamely szolgáltatás teljesítése érdekében viszi át másik tagállamba;
    - a terméket 24 hónapot meg nem haladóan ideiglenes használják másik tagállamban, amelyre - amennyiben azt a Közösségen kívülről hozták volna be - ideiglenes behozatal címén teljes adómentesség vonatkozna;
    - a földgáz- és villamosáram-értékesítés továbbértékesítési célú beszerzése esetén, ha a beszerző saját céljára elhanyagolható mértékben fogyaszt ezekből a termékekből;
    - a terméket a másik tagállamban fenntartott vevői készlet feltöltése céljából viszi át másik tagállamba, amennyiben az adóalanynak a másik tagállamban nem keletkezik adófizetési kötelezettsége Közösségen belülről történő beszerzés címén.
    Amennyiben a kivételként felsorolt pontokban lévő bármelyik feltétel megszűnik, a saját tulajdonban lévő termék tagállamok közötti fuvarozását, továbbítását termékértékesítésnek kell tekinteni, melynek teljesítési időpontja a kizáró feltétel megszűnésének napja.
    A vevői készlet bővebb kifejtést igényel, hisz - szándékaink szerint - ezzel mód nyílik arra, hogy hazánk - földrajzi fekvését is kihasználva - regionális logisztikai központ legyen. Szokásos gazdasági konstrukció, hogy az eladónak egy másik országban van raktárkészlete, melyből akkor és annyit értékesít, amikor és amilyen mennyiségre a vevőnek szüksége van (lehívásos készlet). Abban az esetben, ha az utolsó pontban megfogalmazottak nem jelentenének kivételt a termékértékesítés tényállása alól, az értékesítő félnek adóalanyként be kellene jelentkeznie abba a tagállamba, ahol a raktárkészletét fenntartja. A tulajdonában lévő terméknek az átszállítása másik tagállamba adómentes Közösségen belüli termékértékesítésnek minősülne a fuvar indulása szerinti tagállamban, és adóköteles Közösségen belülről történő beszerzésnek a fuvar rendeltetési helye szerinti tagállamban, a raktárból a vevő részre történő értékesítés pedig a raktárkészlet helye szerinti tagállamban egy belföldi ügylet lenne. Annak érdekében, hogy a terméket értékesítő félnek ne kelljen bejelentkeznie a raktárkészlet helye szerinti tagállamba adóalanynak, az áfatörvény megengedi, hogy a terméknek vevői készlet feltöltése céljából történő átszállítása belföldről egy másik tagállamba ne minősüljön termékértékesítésnek, amennyiben ezt az átszállítást a termék rendeltetési helyi szerinti tagállam sem tekinti Közösségen belülről történő beszerzésnek. Ez utóbbi kitétel azért szükséges, mert ha a másik tagállam ezt nem ismeri el a fordított adózás szabályaként, az eladónak adóhiánya keletkezik a vevői készlet raktárának tagállamában. Vevői készletnek tehát az alábbi áru minősül: a vevő raktárában vagy a vevő által bérelt raktárban tárolt, de az eladó tulajdonában levő készlet, amelynél a tulajdonjog átszállásának időpontja a vevő döntésétől függ. A beszállítás és az értékesítés közötti időszak alatt - a kipróbálást és próbagyártást ide nem értve - nem kerülhet sor a készleten lévő termék használatára, hasznosítására.
    Az alábbi ügylet tehát a következőképpen kezelendő:
    Egy magyar adóalany szállít, szállíttat ki tulajdonában lévő terméket Hollandiába, és betárolja azt a vevője, vagy a vevő által bérelt raktárba, ahonnan a továbbiak során a vevő által kért ütemezésben értékesíti a terméket a készletéből. Amennyiben a vonatkozó holland jogszabályok, vagy az illetékes hatóság megengedi, hogy a magyar adóalany által oda behozott termékek ne minősüljenek Közösségen belülről történő beszerzésnek Hollandiában, akkor a magyar adóalanynak nem kell adóalanyként regisztráltatnia magát ott. A tényleges értékesítés (a raktárból történő vevő általi készletlehívás) során pedig az ügyletet mind a két fél úgy kezeli, mintha közösségi ügylet történt volna, azaz a magyar fél ezt Magyarországon, mint Közösségen belüli értékesítés, a holland illetőségű vevő Hollandiában, mint Közösségen belüli beszerzés vallja be és rendezi az adófizetési kötelezettséget. Amennyiben a holland jogszabályok nem teszik lehetővé az ügylet e módon történő kezelését, úgy a magyar fél véghezvisz egy adómentes Közösségen belüli értékesítést Magyarországon, egy adóköteles Közösségen belülről történő beszerzést Hollandiában, valamint a tényleges értékesítéskor Hollandiában egy belföldinek minősülő értékesítést. Ez utóbbi esetben a magyar adóalany nem kerülheti el, hogy Hollandiában az adóhatóságnál nyilvántartásba vetesse magát.
    Az adóalany saját tulajdonában lévő terméknek a másik tagállamból való ideszállítása is adózik. Amennyiben tehát egy másik tagállamból hozza be belföldre valaki a saját termékét, és a termék "mozgatása" az áfatörvény szerint termékértékesítésnek minősül (azaz nem esik a kivételek alá), akkor azt Magyarországon, mint Közösségen belülről történő beszerzést kell kezelni. Vagyis abban a tagállamban, ahonnan a terméket elfuvarozzák, az "ügylet" Közösségen belüli termékértékesítésnek minősül, abban a tagállamban pedig, ahová a terméket viszik (ez esetben Magyarország), az "ügylet" Közösségen belülről történő termékbeszerzésként határozandó meg. Ez alól kivételt jelent, vagyis nem minősül Magyarországon Közösségen belülről történő beszerzésnek, ha a más tagállamban nyilvántartásba vett adóalany a tulajdonában lévő terméket egy másik tagállamból a belföldön fenntartott vevői készlet céljára továbbítja, és a továbbítást követően a belföldi adóalany vevő vagy bizományos Közösségen belülről történő termékbeszerzést hajt végre. Tehát a termékértékesítés kapcsán hozott példa fordítottja érvényesül. Azaz pl. ha a finn adóalany belföldre szállít árukészletet, és azt a vevő, vagy a vevő által bérelt raktárban tárolja, akkor a finn adóalanynak nem kell belföldön adóalanyként bejelentkeznie, hanem a tényleges értékesítést (amikor a raktárból a vevő megveszi, vagy bizományos útján beszerzi a terméket) a finn adóalany mint Közösségen belüli termékértékesítés, a vevő (bizományos), mint Közösségen belülről történő termékbeszerzés vallja be. Ezáltal elkerülhető, hogy a finn adóalany belföldön adóalanyként nyilvántartásba vetesse magát.
    Mivel a vevői készletre vonatkozó egyszerűsítések nem a 6. áfa-irányelv kötelező rendelkezései, a tagállamok maguk dönthetik el, alkalmaznak-e ilyen típusú egyszerűsítést. A konstrukció azonban feltételez kétoldalú viszonosságot. Nem elég ugyanis a vevői készlet helyén előírni a kitároltatónak az önbevallással rendezendő adókötelezettséget, és azt, az eladónak nem kell nyilvántartásba vetetnie magát, az eladó tagállamában is rögzíteni kell, az eladó vevői készletre történő kiszállítása az eladó tagállamában nem esik adókötelezettség alá. Ezért figyelem! A vevői készletre vonatkozó egyszerűsítések nem alkalmazhatók pl. Németország viszonylatában, működhet azonban pl. Hollandia esetében.
    2.3.2.8. Jövedéki termék kitárolása
    A jövedéki szabályozás értelmében a jövedéki termék a jövedéki raktárak között a jövedéki adó megfizetése nélkül foroghat. Ha azonban egyéb jogcímen áfa-kötelezettség egyébként nem keletkezne, mindenképpen áfa-köteles a jövedéki termék adóraktárból szabad forgalomba bocsátással járó kitárolása.
    2.3.2.9. A kivételek
    Az előbbiek szerint az ingyenes termékértékesítések igen nagy hányada adóztatható. Kivétel azonban ezek köréből
    - a közcélú adomány,
    - a vállalkozási célból ingyen adott termék [ez azonban a gazdaságilag nem független, vagyis személyi összefonódásban álló felek (pl. a munkáltató és a munkavállaló) közötti termékátadásra nem vonatkoztatható],
    - a kis értékű ajándék,
    - a sajtótermékek kötelespéldányainak átadása, valamint
    - azok az átadások, amelyek ingyenessége törvényi kötelezettségen alapul.
    Ezekben az esetekben az adólevonás megillethette ugyan az adóalanyt, így a terméknek a gazdálkodás köréből való ellenérték nélküli kivonásakor újabb termékértékesítés történik, s így újabb adóztathatósági tényállás keletkezne, az áfatörvény ettől azonban eltekint.
    Közcélú adomány az egyház, a közhasznú szervezet, a kiemelkedően közhasznú szervezet részére, továbbá a közérdekű kötelezettségvállalás teljesítése érdekében juttatott természetbeni adomány, amennyiben azt a társasági adóról és osztalékadóról szóló törvény adóalapot csökkentő tételnek minősíti, vagy annak minősítené akkor, ha az adományozó a társasági adó alanya lenne, függetlenül attól, hogy az adóalap-csökkentés lehetőségét ténylegesen igénybe lehet-e venni. Végeredményét tekintve tehát az adomány akkor tehető meg áfa-kötelezettség nélkül (miközben az áfa-levonási jog érvényesíthető), ha az adóalany rendelkezik az adományozással kapcsolatos igazolással.
    A vállalkozási célból ingyen adott termék (vagy szolgáltatás) olyan térítésmentes átadás, amelynek célja, hogy az árut a potenciális vevők megismerhessék, kipróbálhassák. Ezek a mintapéldányok általában olyan kiszerelésben jutnak el a fogyasztókhoz, amelyek bolti kiskereskedelmi forgalomban nem kaphatók, vagy magának az árumintakénti bemutatásnak a során megsemmisülnek. Termékek esetében a csomagoláson a termék áruminta jellegét is fel kell tüntetni.
    Kis értékű ajándék az a termék, amelyet ingyenesen és alkalmi jelleggel juttatnak. A "kis érték" áfával növelt áron 5000 Ft-os beszerzést, vagy - saját előállítás esetén - 5000 Ft alatti előállítási költséget jelent.
    Nem minősül termékértékesítésnek az sem, ha törvény ellenérték nélküli átadásra kötelezte az adóalanyt, vagy jogszabály alapján sajtótermék kötelespéldányát kell szolgáltatnia.
    Az előbbi esetben az áfatörvény egyértelműen rögzíti, hogy a térítés nélküli átadás kötelezettségét törvénynek kell kimondania ahhoz, hogy ennek kapcsán adóztathatósági tényállás eleve ne merüljön fel. Így ha az ingyenes átadásra kormányhatározat, alapítói döntés, közgyűlési határozat stb. kötelez valakit, az után áfa-fizetési kötelezettség még felmerülhet az átadott terméknek az adóalanyiságot eredményező gazdasági tevékenység köréből való kivonása címén (2.3.2.1. pont). Ha törvény kötelez valakit átadásra, de annak kötelezően ingyenes mivoltát nem mondja ki, az átadás ismét csak adóztatható.
    A sajtótermék kötelespéldányának szolgáltatását, kötelezően ingyenes voltát ugyancsak jogszabály írja elő. Ezért méltánytalan volna további terhekkel sújtani a sajtótermékek kötelező átadását. [A sajtótermékek fogalmát az 1986. évi II. törvény, az ún. sajtótörvény határozza meg. Eszerint ide tartoznak az időszaki lapok egyes számai, a rádió- és televízióműsor, a könyv, a röplap, az egyéb szöveges kiadványok (kivéve a bankjegyet és az értékpapírt), a zenemű, a grafika, a rajzot tartalmazó kiadvány, a térkép, a nyilvános közlésre szánt műsoros filmszalag, videokazetta és -film, hangszalag és hanglemez, továbbá bármely más tájékoztatást vagy műsort tartalmazó, nyilvános közlésre szánt technikai eszköz.]
    Amint érvénybe lép a többcélú kistérségi társulásokról szóló törvény, hatályossá válik az az áfatörvénybeli, az adózás alóli kivételt felsoroló eset, amely nem adóztatja a kistérségi társulás keretén belüli vagyonátadásokat. Nem keletkezik tehát adókötelezettség akkor, ha térítésmentesen biztosítanak vagyont a társulásba, vagy - a társulás felbomlásakor - a vagyontárgyat visszaveszik.
    A fenti esetekben az adó egyáltalán nem realizálódik, hiszen a beszerzést terhelő adó levonható volt, az ingyenes átadás pedig adókötelezettséget nem keletkeztet.
    2.3.2.10. A Közösségen belülről történő termékbeszerzések
    A pénzügyi határok nélküli egységes piacon történő kereskedelem áfa-szabályait a 6. direktívát e vonatkozásban módosító 91/680/EGK tanácsi irányelv tartalmazza, melyeket 1993. január 1-jétől alkalmaznak a tagállamok. A szabályozás az eredeti szándék szerint átmeneti jelleggel jött létre (akkori feltételezések szerint a bevezetést követő 5-8 évre), azonban ezt a tagállamok egyetértése hiányában azóta sem módosították (a mostani becslések szerint is 5-8 év van hátra az átmeneti rendszerből).
    A csatlakozás időpontjáig megszokott magyar szabályozás értelmében a külföldre értékesített termékek után nem kellett áfát fizetni (0%-os kulcs), hiszen az importőr államában ez után az adott állam vonatkozó adómértékével fizetik meg az áfát. Fordított irányú ügylet esetén - magyar importőr esetén - a termék nem viselt áfa-terhet az értékesítés államában, belföldön azonban a vonatkozó belföldi adómértékkel adózik. Egészen a csatlakozásig a külkereskedelmi forgalom utáni áfa-fizetési kötelezettség teljesítésében a vámhatóság szerepe kiemelkedő volt: az uniós tagállamok esetén is a termékexport tényállásának egyik eleme volt, hogy a termék a vámhatóság által igazolt módon (azaz az Egységes Vámárunyilatkozat záradékolt példányával) elhagyja Magyarország területét, import során pedig a vámhatóság ellenőrizte az országba a Közösségből bejövő termékforgalmat, vetette ki az import után az áfát.
    A csatlakozás időpontjától ez megváltozott, mivel a tagállamok között megszűntek a pénzügyi határok, megszűnt a vámhatósági ellenőrzés. A tagállamok közötti kereskedelemre ezután a Közösségen belüli beszerzés, illetve a Közösség másik tagállamába történő értékesítés szabályait kell alkalmazni, az export, illetve az import szabályai csak a Közösség területén kívülre (ún. harmadik országba) értékesített, vagy onnan érkező termékekre vonatkoznak, de az importra vonatkozó szabályok is jelentősen megváltoztak (ez utóbbinak azonban nem közvetlen uniós előírás az oka).
    Mint ahogy az egyik fél termékexportja szükségképpen a másik fél termékimportja lesz, a Közösségen belüli ügyletek esetén is - az áfa-fizetés szempontjából - abban az esetben, ha az ügylet egyik oldalán áfát kell fizetni, az egyúttal azt is jelenti, hogy másik oldalon az ügylet nem adóköteles. Tehát, ha a Közösségen belülről történő beszerzés adóköteles, a Közösségen belüli értékesítés adómentes, és fordítva, ha egy másik tagállamból vásárolt termék után nem keletkezik Közösségen belülről történő beszerzés címén áfa-fizetési kötelezettség, akkor az értékesítés adóköteles ügylet. Mivel a 6. direktíva - ezáltal az áfa-törvény is - azt definiálja, hogy mely esetekben keletkezik adófizetési kötelezettség beszerzés jogcímén, tekintsük át először ezeket az eseteket.
    Mint ahogy a fentiekben már szó esett róla, az Európai Közösség jelenlegi és a Magyarországgal együtt csatlakozó tagállamaiból történő termékimportot a csatlakozást követően a Közösségen belülről történő beszerzés fogalma váltotta fel. Közösségen belülről történő beszerzés esetén a beszerzőnek Magyarországon adófizetési kötelezettsége keletkezik, a termékre vonatkozó belföldi adómértékkel. Ezt nem a vámhatóság veti ki, hiszen a vámhatóság a tagállamok közötti forgalmat a csatlakozást követően nem ellenőrizheti, hanem az adóalanynak kell azt bevallania, megfizetnie.
    Ahhoz, hogy Közösségen belüli beszerzésről beszélhessünk, az alábbi feltételeknek kell együttesen, egyszerre fennállniuk:
    - termékértékesítés (tehát tulajdonosváltozással járó) ügylet legyen (kivéve az építési szerződés esetét, ahol egyébként is az ingatlan fekvése szerinti adózás van);
    - a terméket akár az eladó, akár a vevő, vagy valamelyikőjük megbízásából egy harmadik személy fuvarozza el a feladás helyétől különböző, de ugyancsak tagállamba;
    - a vevő áfa-adóalany, és adóalanyi minőségében jár el az ügylet során, vagy nem adóalany, de jogi személy, bár nem alanyi adómentes, nem kizárólag tárgyi adómentes tevékenységet folytat, és nem is mezőgazdasági különleges jogállású termelő;
    - az eladó a nyilvántartásba vételi helye szerinti tagállamban áfa-adóalany, és nem választott alanyi adómentességet; és
    - maga az ügylet nem fel- vagy összeszerelés tárgyáról szól, vagy nem eleve a feladás helye szerint áll elő az adókötelezettség, továbbá nem jövedéki termékről, és nem is új közlekedési eszköz eladásáról, és nem távolsági értékesítésről van szó.
    Eleve nem minden eset minősül tehát automatikusan Közösségen belülről beszerzésnek, ami a csatlakozást megelőzően termékimport volt, vagyis nem minden, a másik tagállamból történő beszerzés után kell az adót Magyarországon megfizetni. Egyes esetekben ugyanis az eredet (a származás) szerinti adóztatás van érvényben, mely egyrészt függ az értékesített termék jellegétől, a beszerző adójogi státusától, valamint a beszerzések összértékétől. Így speciális szabályozás vonatkozik (1) az új közlekedési eszközökre és a jövedéki termékekre, (2) a kizárólag adólevonásra nem jogosító tevékenységet végző, alanyi adómentes, illetve a mezőgazdasági különleges jogállát választó adóalanyokra, valamint a nem adóalany jogi személyekre, (3) a fel- vagy összeszerelés tárgyául szolgáló termékekre.
    2.3.2.10.1. A főszabály szerinti ügylet
    A főszabály szerint a Közösségen belülről történő beszerzés (adóalanyok közötti ügyletek) adózása a következő:
    Adófizetési kötelezettség keletkezik Közösségen belülről történő beszerzés címén a másik tagállamból történő termékvásárlás esetén (ideértve a terméknek bizományos által történő beszerzését, valamint a zártvégű lízingkonstrukciókat is), amennyiben a fenti feltételek együttesen fennállnak. Tegyük fel, hogy "A" tagállambeli "A" adóalany értékesít "B" tagállambeli "B" adóalanynak (egyik adóalany sem alanyi mentes) elektronikai cikkeket 36 000 euró értékben. Az "A" adóalany az értékesítésre nem számít fel adót, a "B" adóalanynak viszont a honi adómértékkel adófizetési kötelezettsége keletkezik Közösségen belülről történő beszerzés jogcímén "B" tagállamban. Természetesen amennyiben a "B" adóalany teljesíti a levonási jog feltételeit, úgy a Közösségen belülről történő beszerzés után keletkező fizetendő áfáját azonnal levonásba helyezheti, így az adott ügylet vonatkozásában ténylegesen elszámolandó adója nem lesz. Azonban az adott adó-megállapítási időszakról adandó bevallásában mind a fizetendő, mind a levonható soron szerepeltetni kell ezeket a tételeket.
    Nézzük külön-külön a vevő és az eladó adókötelezettségeit (bevallás, befizetés, számlázás stb.) a főszabály szerinti ügyletben:
    "A" eladó Közösségen belüli értékesítést hajt végre. Ez adómentes (adólevonási joggal), ha két feltétel együttesen fennáll:
    1. az eladó rendelkezik a vevő nemzetközi adószámával, és
    2. az eladó hitelt érdemlően igazolni tudja, hogy az értékesített termék elhagyja az eladó tagállamának a területét.
    Ad 1. A nemzetközi adószám azon ország adóhatósága által kibocsátott adószám, ahol a vevőt nyilvántartásba vették. (Az adott országnak az ISO szabvány szerinti betűjelével kezdődik, majd számok sorozata követi, amely országonként eltérő: Magyarország esetében 8 db szám követi a HU betűjelet.) Azt lehet azonban még tudni, hogy a betű és a szám összesen 13 karakternél nem lehet hosszabb. Az eladó a vevő nemzetközi adószámának helyességéről meg is győződhet saját honi adóhatóságánál, és az ügyletet kísérő számlára fel is kell, hogy írja azt. Tehát kibocsát egy számlát az eladó, melyen feltünteti, hogy az ügylet mentes az áfa alól (ezzel együtt őt majd megilleti az áfa-levonási jog is, ha egyébként belföldi ügylet kapcsán is élhetne ezzel), de a vevőnek kell majd rendezni az adókötelezettséget saját tagállamában.
    Ad 2. Az értékesített terméknek el kell hagynia "A" tagállam területét, s ha nem így van, "A" adóalanynak adóhiánya van. A "hitelt érdemlő módon való igazolás" kategóriájába számos bizonylat belefér. A legkézenfekvőbb megoldás a nemzetközi fuvarlevél (CMR) alkalmazása. (Azon ugyanis kitöltendő az áru vevőhöz való megérkezésekor a vevő átvételi nyilatkozata.) Elfogadható természetesen az egyszerű fuvarlevél is, a gyűjtőfuvarnál a költségfelosztás is stb.
    Emellett az eladó rendszeresen ad számot "A" tagállam adóhatóságának az adott időszakon belüli adómentes Közösségen belüli értékesítéseiről (összesítő jelentésben).
    "B" vevő - mivel az eladó adómentesen számláz - önbevallással rendezi adókötelezettségét saját tagállamában, a vásárolt termékre otthon előírt adómértékkel. (A vevőnek ezért mindegy tehát, hogy eleve otthon vásárol-e, vagy másutt, mindenképpen azonos az áfa-terhelés.) Az önbevallással rendezendő adó semmiben sem különbözik az egyszerűen áthárított, előzetesen felszámított adótól: ha a levonási jogot az áfatörvény egyébként nem tiltja, az gyakorolható, méghozzá ugyanabban a bevallásban, amelyben az önbevallott, fizetendő adó is szerepel.
    A főszabály szerinti értékesítés nem alkalmazható akkor, ha a vevő
    • a diplomáciai és konzuli képviseletek vagy azok tagja, ideértve az ezekkel egy tekintet alá eső nemzetközi szervezeteket és azok tagjait, azaz ha ők vásárolnak másik tagállamból (nekik tehát a rendeltetési hely tagállamában nem kell önbevallással rendezni és úgy megfizetni az adót, sőt, az eladó tagállamában is részesülnek adó-visszatérítésben),
    • az Észak-atlanti Szerződés (NATO) tagállamainak és az 1995. évi LXVII. törvényben kihirdetett Békepartnerség más részt vevő államainak Magyarországon tartózkodó fegyveres erői és polgári állománya, a szolgálati járműveinek, légi járműveinek és hajóinak üzemanyag-, olaj- és kenőanyag-ellátása céljából igazoltan végzett termékbeszerzés tekintetében, amennyiben ezek külön jogszabály rendelkezései alapján a közös védelmi erőfeszítéseket szolgálják;
    Ugyancsak nem alkalmazandó a főszabály akkor, ha az ügylet tárgya
    • a túlnyomórészt nemzetközi közlekedésben részt vevő légi jármű, valamint ezen légi jármű üzemeltetéséhez szükséges alkatrész és felszerelés, a légi jármű ellátására szolgáló termék - ideértve az üzemanyagot -, amennyiben a légi járművet kizárólag bevételszerző tevékenység végzéséhez használják,
    • tengeri hajó, tengeri mentőhajó, tengerpart menti halászatra szolgáló hajó, valamint ezek üzemeltetéséhez szükséges alkatrész és felszerelés, az ellátására szolgáló termék - kivéve a mentőhajón és a halászhajó fedélzetén fogyasztásra szánt élelmiszert és italt (fedélzeti ellátmányt) -, amennyiben a hajókat kizárólag bevételszerző tevékenység végzéséhez használják,
    • a hadihajó (vtsz 8901) ellátását közvetlenül szolgáló termék,
    feltéve, hogy a vevő egyébként kizárólag adólevonásra nem jogosító tevékenységet folytató adóalany, vagy mezőgazdasági tevékenységet folytató különleges jogállást választott adóalany, aki (amely) a terméket ezen tevékenységéhez szerezte be, vagy nem adóalany jogi személy, vagy alanyi adómentességet választott adóalany. Ezekben az esetekben az eladó mindig adómentesen számláz (mint termékexporttal egy tekintet alá eső termékértékesítés), de a vevőnek önadózással rendezendő adókötelezettsége nincs.
    2.3.2.10.2. Speciális adóalanyi kör részére történő értékesítés
    Nem a főszabály szerinti termékértékesítés történik továbbá akkor, ha a Közösségen belülről történő beszerzés speciális vevői körnek valósul meg.
    A speciális vevői kör alatt a kizárólag adólevonásra nem jogosító tevékenységet végző adóalanyokat, az alanyi adómentességet választott adóalanyokat, a mezőgazdasági különleges jogállás szerint adózó adóalanyt, valamint a nem adóalany jogi személyeket kell érteni (a későbbiekben is mint speciális vevői körre történik rájuk a visszahivatkozás). Ezen speciális vevő kör esetén csak bizonyos beszerzési értékhatárt meghaladóan beszélhetünk Közösségen belülről történő beszerzésről. Ennek oka, hogy ez egy olyan adóalanyi kör, melynek sem áfa-fizetési kötelezettsége, sem levonási joga nincs, így nincs bevallási, adófizetési kötelezettsége sem. Ezért bizonyos értékhatár alatt nem volt célszerű adófizetési kötelezettséget telepíteni ezen adóalanyokra (az értékhatárt a direktíva állapítja meg, azonban nyilvánvalóan ez egy olyan határ, amelyen belül az államok "eltűrik", hogy a beszerzés utáni adó nem az ő költségvetésükbe folyik be). Nem adóalany jogi személyek esetén pedig szervezeti formájukból kifolyólag elvárható, hogy bizonyos értékhatár felett adófizetési kötelezettséget lehessen rájuk telepíteni. Természetesen abban az esetben, ha ezen speciális vevői kör másik tagállamból történő beszerzése nem adózik belföldön Közösségen belülről történő beszerzés címén, akkor a terméket értékesítő fél számítja fel az értékesítés tagállama vonatkozó adómértékét.
    A speciális adóalanyok különös kezelésének még egy oka van: ők adóalanyok, akiknek áfa-levonási joguk nincs, náluk tehát a beszerzést terhelő áfa valós költség. Magatartásukat tehát racionálisan úgy alakíthatnák, hogy - önmagában az áfa-teher miatt - mindig a legalacsonyabb adókulcsú tagállamban vásárolnának, vagyis a legalacsonyabb adókulcsot alkalmazó ország nekik adóparadicsom volna, torzítva ezzel a versenyt (az eladók szabad versenyét). Ezért meghatározott értékhatárig lehet csak ezeknek a vevőknek a vásárlás helye szerinti adómértékkel kalkulálniuk.
    Tehát Közösségen belülről történő beszerzésnek minősül, vagyis belföldön adófizetési kötelezettséget keletkeztet az is, ha a speciális vevői kör szerez be terméket másik tagállamból és az alábbi feltételek valamelyike fennáll:
    - a másik tagállamból történő beszerzéseinek adó nélküli összesített ellenértéke a tárgyévet megelőző évben a 10 000 eurót meghaladta, és/vagy
    - a másik tagállamból történő beszerzéseinek adó nélküli összesített ellenértéke a tárgyévben a 10 000 eurót meghaladja (az után a beszerzés után kell először belföldön adózni, amellyel a beszerzés a 10 000 eurót meghaladja),
    - a speciális vevői kör tagja - választási jogával élve - azt választja, hogy a "10 000 eurós" értékhatár elérése nélkül a másik tagállamból történő beszerzése után belföldön akar adózni (ezen döntése két naptári évre köti). A választási joggal élni nyilvánvalóan abban az esetben "éri" meg, amennyiben a speciális vevői kör illetősége szerinti tagállamban a többi tagállammal összehasonlítva alacsonyabb adómértékek vannak érvényben.
    A 10 000 eurót forintra átszámítva kell figyelembe venni. Az átszámításnál alkalmazandó árfolyam a Magyar Köztársaság Európai Unióhoz történő csatlakozásáról szóló nemzetközi szerződést kihirdető törvény hatálybalépésének napján (2004. május 1-je) érvényes, a Magyar Nemzeti Bank által közzétett hivatalos devizaárfolyama. Az átszámítás során kapott összeget a matematikai szabályok szerint 100 000 forintra kerekítve kell megállapítani. Ennek összege az előbbi szabályok szerint kiszámított, a 8008/2004. (PK 9.) PM tájékoztatóban közzétettek alapján 2 500 000 forint.
    Tekintettel arra, hogy az új közlekedési eszközökre és a jövedéki termékekre speciális adózás vonatkozik, amennyiben a speciális vevői kör beszerzései között ilyen termékek is találhatóak, azok adó nélküli ellenértékét nem kell figyelembe venni a 10 000 eurós küszöbérték számításánál.
    A 10 000 eurós értékhatár figyelésre átmeneti szabályokat tartalmaz az áfa-törvény. Az átmeneti szabályok értelmében ugyanis 2003-ban és 2004. január 1-je és április 30-a közötti, a másik tagállamból történő beszerzések alatt azt az importot kell érteni, amely az Európai Unió tagállamaiból, illetve a Magyarországgal együtt csatlakozó államokból jött be. Így, ha ezen speciális vevői kör előbb említett országokból történő termékimport-beszerzésének adó nélküli összesített ellenértéke akár 2003-ban, akár 2004. május 1-jéig meghaladta a 10 000 eurónak megfelelő forintértéket, 2004. május 1-jétől Közösségen belülről történő beszerzései után belföldön kell adóznia.
    Példa: Magyarországon adóalanyként nyilvántartásba vett biztosítótársaságnak (a biztosítás tárgyi adómentes tevékenység) 2004-ben az alábbi beszerzései voltak/lesznek adó nélkül számított értéken:
    - márciusban Ausztriából 6000 euró értékben számítástechnikai termék;
    - áprilisban 31 000 euró értékben új közlekedési eszköznek minősülő személygépkocsi Olaszországból;
    - májusban 3000 euró értékben irodaszer Szlovákiából;
    - októberben 2000 euró értékben irodabútor Olaszországból.
    Ha a biztosítótársaság 2003. évben összesen 15 000 euró értékben már importált terméket EU, illetve leendő EU tagállamból, 2004. május 1-jétől az összes, más tagállamból történő beszerzése után belföldön kell adót fizetnie. (Vagyis, hogy a kétszeres adóterhelést elkerülje, nemzetközi adószámot kell kérnie, ezáltal a vásárlás tagállamából adómentesen szerezhet be, de itthon számolnia kell adókötelezettséggel.) Amennyiben pedig a biztosítótársaság 2003. évben nem érte el a 10 000 euró értéket EU, illetve leendő EU tagállamból történő importja után, és nem választotta, hogy a 10 000 eurós értékhatár alatt belföldön adózik, az Ausztriából és az Olaszországból történő autóbeszerzés után az áfát még termékimportként kell megfizetnie. A szlovák beszerzés esetén az értékesítő fél számítja fel a saját tagállama szerinti adómértéket, vagyis az irodaszer a vonatkozó szlovák adómértéket viseli, ezen beszerzés után a biztosítótársaságnak nincs belföldön adófizetési kötelezettsége. A második olasz beszerzés esetében a biztosítótársaságnak, mivel ezen beszerzéssel haladja meg beszerzéseinek összértéke a 10 000 eurót (6000+3000+2000=11 000, a személygépkocsi ellenértékét nem kell figyelembe venni), belföldön adófizetési kötelezettsége keletkezik, a vonatkozó magyar adómértékkel (25%).
    Ha a tárgyév 2005. volna, és a biztosítótársaság 2004. évben összesen 9000 euró értékben szerzett volna be terméket a Közösség más tagállamaiból, és nem választotta, hogy értékhatár alatt a másik tagállamból történő beszerzései után belföldön adózzon, a helyzet a következő: az osztrák és szlovák beszerzés esetén az értékesítő fél számítja fel a saját tagállama szerinti adómértéket, vagyis a számítástechnikai termék a vonatkozó osztrák, az irodaszer a vonatkozó szlovák adómértéket viseli. Ezen beszerzések után a biztosítótársaságnak nincs belföldön adófizetési kötelezettsége. Az olasz bútorvásárlás esetében a biztosítótársaságnak, mivel ezen beszerzéssel haladja meg beszerzéseinek összértéke a 10 000 eurót (6000+3000+2000=11 000) belföldön adófizetési kötelezettsége keletkezik (25%). Az új közlekedési eszköznek minősülő személygépkocsi után a biztosítótársaságnak az adót mindenképpen belföldön kell megfizetni (25%), l. a 2.3.2.10.3. alpontban.
    2.3.2.10.3. Közösségen belülről történő új közlekedési eszköz beszerzés
    Az áfa-szabályok alkalmazásában közlekedési eszköznek kell tekinteni a személy- és vagy teherszállításra szolgáló alábbi járműveket:
    - a beépített erőgéppel hajtott szárazföldi gépjárművet, amelynek hengerűrtartalma meghaladja a 48 cm3 -t, vagy teljesítménye meghaladja a 7,2 kW-ot,
    - 7,5 métert meghaladó hosszúságú vízi járművet (nem tartoznak azonban ide a nyílt tengeri személyszállításban, továbbá a kereskedelmi, ipari és halászati hajózásban, tengeri segítségnyújtásban, vagy mentésben használt vízi járművek), és
    - az 1550 kg-nál nagyobb felszálló tömegű légi járműveket (nem tartoznak ide a nemzetközi kereskedelmi légiforgalomban működő vállalkozások által használt légi járművek).
    Mindezek közül pedig újnak az alábbi közlekedési eszközök minősülnek:
    - szárazföldi közlekedési eszköz esetében az, ami legfeljebb 6000 km-t futott, vagy amelynek első forgalomba helyezésétől legfeljebb 6 hónap telt el,
    - vízi közlekedési eszköznél amely legfeljebb 100 hajózott órát volt használatban, vagy amelynek első forgalomba helyezésétől számítva legfeljebb 3 hónap telt el,
    - légi közlekedési eszköz esetében amely legfeljebb 40 repült órát volt használatban, vagy amelynek első forgalomba helyezésétől számítva legfeljebb 3 hónap telt el.
    Eszerint újnak minősül egy személygépkocsi akkor is, ha pl. 8000 km-t futott, de első forgalomba helyezésétől csak 3 hónap telt, illetve akkor is, ha csak 5000 km-t futott, még ha első forgalomba helyezésétől már 12 hónap el is telt. Használtnak így azáltal minősül a szárazföldi közlekedési eszköz, ha az 6000 km-nél többet futott és 6 hónapnál régebben megtörtént az első forgalomba helyezése is. Ennek az analógiájára vízi és légi közlekedési eszköz is akkor minősül használtnak, ha az üzemóra és a forgalomba helyezés időtartamának tényleges paraméterei együttesen meghaladják a vonatkozó feltételeket.
    Új közlekedési eszköz beszerzése másik tagállamból mindig Közösségen belüli beszerzésnek minősül, mely után az adót a vevő illetősége szerinti tagállamában (illetve ahol a járművet használni kívánja) kell megfizetni, függetlenül attól, hogy a vevő adóalany-e vagy sem. Ebben az esetben tehát az eladó nem számít fel adót a saját tagállamában, hanem a vevő - legyen az adóalany, speciális vevői körbe tartozó személy, vagy bármilyen más nem adóalany - fizeti azt meg az illetősége szerinti tagállamában, az ottani adómérték szerint. Használt közlekedési eszköz esetében, ha azt adóalany, vagy az a speciális vevői kör szerzi be, aki (amely) a beszerzési értékhatár túllépése miatt, vagy választása alapján a Közösségen belülről történő beszerzés után adózik, az adót Közösségen belülről történő beszerzés jogcímén meg kell fizetni. Magánszemély azonban a használt járművet az eladó tagállama szerinti adómértékkel terhelten szerzi be.
    Közösségen belülről történő beszerzés esetén - így új közlekedési eszköz beszerzése esetén is - az adó alapjának meghatározását a belföldi termékértékesítések analógiájára kell elvégezni. Az adó alapja az ellenérték, melyet korrigálni kell az adóalap-növelő, és -csökkentő tényezőkkel, amennyiben azok felmerülnek. Azonban abban az esetben, ha a Közösségen belülről beszerzett termék új közlekedési eszköznek minősülő személygépkocsi, és az ellenérték adó nélküli, az adófizetési kötelezettség időpontjában fennálló forgalmi értékéhez hasonlítva aránytalanul alacsony, akkor az adó alapját az ellenérték helyett a személygépkocsiadó-fizetési kötelezettség keletkezésének időpontjában fennálló forgalmi értéke határozza meg. Ezáltal elkerülhető, hogy a személygépkocsik "alulszámlázása" révén az adóalapot csökkentsék. (A gépjármű forgalmi értéke a nemzetközi autókatalógusok révén - a gépjármű műszaki paraméterei alapján - jól meghatározható.)
    Fontos továbbá azt is tudni, hogy amennyiben valaki a Közösség más tagállamában beszerzett olyan személygépkocsit hoz be belföldre, amelyet kevesebb, mint 6 hónapja helyeztek először forgalomba, az után belföldön mindenképpen Közösségen belülről történő beszerzés címén adófizetési kötelezettség keletkezik. Tehát pl. ha valaki Ausztriában vesz egy új személygépkocsit, ott használja, majd amikor behozza belföldre, és a személygépkocsit csak 5 hónapja helyezték először forgalomba, akkor Magyarországon meg kell fizetni a 25% áfát. Az adófizetési kötelezettség ebben az esetben a regisztrációsadó-fizetési kötelezettséget előíró határozat meghozatalával egyidejűleg keletkezik, az adó alapja pedig a személygépkocsi adó nélküli forgalmi értéke. (Ezt a szabályt a 2004. december 31-éig hazatérő diplomatákra azzal az eltéréssel kell alkalmazni, hogy a 6 hónapba beletartozik a külföldön megrendelt autó megrendelési ideje is. Vagyis ha a diplomata hazatelepülése előtt kevesebb, mint hat hónapig tartotta tulajdonában a járművet, de a megrendeléssel együtt számítottan a hat hónap mégiscsak eltelt a hazaköltözésig, hazai áfát nem kell fizetni. Ezzel biztosítja a szabályozás a korábbi vám- és áfa-mentes beszerzést változatlanul azoknak, akik ebben a tudatban rendelték meg az autót külföldön.)
    Új közlekedési eszköznek minősülő személygépkocsi másik tagállamból történő beszerzése esetén, ideértve azt az esetet is, amikor maga a 6 hónapnál korábban először forgalomba helyezett személygépkocsi belföldre történő behozatalának ténye is adófizetési kötelezettséget keletkeztet, az adót a vámhatóság határozattal állapítja meg és veti ki, amennyiben a beszerző
    • nem adóalany személy, szervezet (ideértve az eva-alanyt is, és az adófizetésre kötelezett nem adóalany jogi személyt is),
    • alanyi adómentes adóalany,
    • kizárólag tárgyi adómentes tevékenységet folytató adóalany, vagy
    • mezőgazdasági tevékenységet folytató különleges jogállást választott adóalany.
    Egyéb (nem személygépkocsi) új közlekedési eszköznek minősülő termék esetében a nem adóalany, de a Közösségen belülről történő beszerzés után adófizetésre kötelezett személy, szervezet az adót önadózással rendezi. (Ez azért van így, mert a regisztrációsadó-köteles személygépkocsi miatt a vámhatóság ilyen esetekben eleve kiveti a regisztrációs adót, s egyszerűbb így az áfát is megállapítani.)
    2.3.2.10.4. A jövedéki termékek, Közösségen belüli beszerzése
    A jövedéki termékekre is különös szabályozás vonatkozik. Közösségen belülről történő beszerzés jogcímén adófizetési kötelezettséget keletkeztet a jövedéki terméknek adóalany, a 10 000 eurós értékhatárt elért, vagy adófizetést választott speciális vevői kör által történő beszerzése. Ezen túlmenően azonban az is Közösségen belülről történő beszerzésnek minősül, ha 10 000 euró adó nélkül számított, a Közösség más tagállamaiból történő összes beszerzést el nem ért speciális vevői körbe tartozó adóalany vagy nem adóalany jogi személy szerez be jövedéki terméket, és a jövedéki adót a jövedéki szabályozás értelmében belföldön kell megfizetni.
    2.3.3. Az ellenérték fejében végzett szolgáltatásnyújtás
    A szolgáltatásnyújtás fogalmát a törvény negatív módon határozza meg: szolgáltatásnyújtás minden olyan tevékenység, amely nem minősül termékértékesítésnek.
    A szolgáltatásnyújtás fogalmának - tipikus esetben - minőségi ismérve, hogy a tevékenységért fizessenek. Ez a meghatározás felveti azt, hogy egy pénzösszeg mikor támogatás (ezáltal nem valamely szolgáltatásért fizetett ellenérték), és mikor konkrét tevékenység ellenértéke, hiszen ez utóbbi esetben adófizetési kötelezettség szolgáltatásnyújtás címén adódhat.
    Az ellenérték a tartozás kiegyenlítésére fordított vagyoni érték (tehát nem csak pénz), ide nem értve a kártérítést. Az ellenérték feltételez tehát egy teljesítést, melyből a tartozás léte egyáltalán levezethető. Így ok-okozati összefüggésnek kell lenni a teljesítés és az ellenérték fizetése között; az fizeti, akinek teljesítenek, és azért fizeti, mert teljesítenek. Abban az esetben, ha az ok-okozati összefüggés a fizetés és a teljesítés között fellelhető, a pénzösszeg ellenértéknek minősül. Tekintettel arra, hogy az adott ügyleteket mindig valós tartalmuk szerint kell megítélni, a pénz folyósításának elnevezése nem meghatározó. Nem lehet továbbá megállapítani egyfajta személyes kivételt sem, vagyis önmagában a pénzforrás jellege sem biztosítja azt, hogy a szóban forgó pénzösszeg biztosan támogatás. (Nem igaz tehát az, hogy a központi költségvetés fejezeti kezelésű előirányzatából, és az elkülönített állami pénzalapból kapott, árat közvetlenül nem befolyásoló pénz biztosan csak támogatás lehet. Ugyanakkor ennek fordítottja sem igaz, tehát pl. a kutatás-fejlesztési célú állami támogatások (OTKA-pénzek) sem mindig megrendelések ellenértékei - pusztán azért, mert OTKA-pénzek.)
    A klasszikus értelemben vett mecénások a juttatott pénzösszeg fejében nem várnak el semmilyen ellenszolgáltatást, így az általuk folyósított pénz valóban támogatás, s utána áfát fizetni nem kell. Gyakran előfordul azonban, hogy a támogató a támogatás fejében saját reklámoztatását igényli, kéri továbbá, hogy pl. maga vagy dolgozói a támogatott eseményen külön díjazás nélkül részt vehessenek stb. s így - legalábbis ezen elvárások forgalmi értékének erejéig - nem támogatást nyújt, hanem az adott tevékenységet rendeli meg, vagyis áfa-köteles bevételt juttat. Ha azonban a támogató ki is köti, hogy pénze teljes egészében a támogatni kívánt cél megvalósítására fordítandó, ettől még nem teszi pénzét megrendelés ellenértékévé. Igaz ez még akkor is, ha a támogatottnak ezt szigorú költségelszámolás keretében kell bizonyítania. (Önmagában a kapott pénzzel való elszámolás tehát nem ellenérték, hiszen a pénzt nem azért adják, hogy elszámoljanak vele, hanem hogy a támogatott cél megvalósulhasson - vagyis az ok-okozati összefüggés nem a pénz odaítélése és elszámolási kötelezettsége között áll fenn.)
    Nem minősül szolgáltatásnyújtásnak ugyanakkor magának az ellenértéknek a megfizetése, ha az pénzzel vagy készpénz-helyettesítő eszközzel történik. (Készpénz-helyettesítő eszköznek a hitelintézeti törvény szerinti készpénz-helyettesítő eszközök, az utalványok, és a multifunkciós telefonkártya minősülnek. Különösen ilyen utalvány a vásárlási, az étkezési, az ajándék- és a könyvutalvány, multifunkciós kártyának pedig a nem csak telekommunikációs szolgáltatás igénybevételére jogosító készpénz-helyettesítő eszköz tekintendő.) Ezekben az esetekben az adóztatható tényállás nem maga a fizetés, ti. pl. az utalvány átadása, hanem az a tranzakció, pl. bolti kiskereskedelmi vásárlás, amely kapcsán az utalvány beváltása megtörténik. Igaz ez akkor is, ha az utalvány kibocsátója kizárólag a saját szolgáltatásnyújtásának (termékértékesítésének) igénybevételéhez ad ki utalványokat.
    A termékértékesítéshez hasonlóan a szolgáltatásnyújtás fogalmánál is közömbös, hogy a tevékenység végzésére jogszabályi rendelkezés, hatósági határozat, árverés, vagy szerződéskötés útján kerül-e sor. Így szolgáltatásnyújtásnak minősül az az eset is, melyben a felek között nem jön létre szerződés, de jogszabály kellő konkrétsággal állapítja meg a köztük lévő szolgáltatás-viszontszolgáltatás kötelezettségét.
    2.3.3.1. Speciális szolgáltatások
    Az áfa-rendszerbeli, az előbbiekben ismertetett szolgáltatás-megfogalmazás a statisztikai, számviteli fogalomtól eltérő, annál jóval tágabb kört ölel fel, illetve a különös adózásbeli elbírálás miatt sajátos kifejezéseket is alkalmaz. Ennek eredményeként néhány különösen fontos szolgáltatás-helyzetről a következőkben lesz szó.
    Az áfatörvény kifejezett rendelkezése értelmében szolgáltatásnyújtásnak minősül a jogok és más immateriális javak ellenérték fejében történő értékesítése is, és szolgáltat az is, aki ellenszolgáltatásért arra vállal kötelezettséget, hogy valamilyen helyzetet, állapotot tűr, valamilyen cselekménytől tartózkodik. Ilyen eset lehet pl. az, amikor valaki pénzért hozzájárul ahhoz, hogy területén mások áthaladhassanak, vagy megengedi, hogy festményéről másolatot, fényképet készítsenek. Hasonló módon passzív szolgáltatás pl. a "lelépési díj" fejében történő, a bérleményből való kiköltözés. Ezekben az esetekben a szolgáltatásnak pl. nincs statisztikai jegyzékszáma, adóztatható tényállás mégiscsak van, hiszen ellenérték az adott tevékenység "végzéséért" (vagy éppen a nem-csinálásért) volt.
    Az értékpapír nem birtokba vehető dolog, így nem termékértékesítési tényállás. A jog-átengedés sajátos eseteként ugyanakkor szolgáltatásnyújtásnak minősül az értékpapír-ügylet. Értékpapírként az áfa-rendszerben azokat az okiratokat kell számításba venni, amelyeket jogszabály értékpapírnak minősít. Sajátosság az áfa-rendszerben azonban, hogy a dolgot helyettesítő okiratok (pl. a hajóraklevél, a közraktári jegy, vagy annak árujegy része) nem szolgáltatásnyújtásokként, hanem az értékpapírban megjelölt dolog feletti tulajdonjog megszerzésével magának a dolognak az értékesítése szerint adóztathatók. (A közraktári ügylet elszámolásáról a 4.1.8. pont részletesebben szól.) Értékpapír ugyanakkor pl. a szövetkezeti üzletrész és a részvény, a kötvény, a kárpótlási jegy, a részjegy, a kincstárjegy, a letéti, a befektetési és a vagyonjegy.
    Folyamatosan teljesített az a szolgáltatásnyújtás, amikor a szolgáltatásnyújtó a tevékenység jellegéből fakadóan, vagy a megrendelővel kötött szerződés alapján állandóan a szolgáltatás igénybevevőjének rendelkezésére áll, és csak a szolgáltatás igénybevevőjének elhatározásán múlik, hogy tényleges szolgáltatásnyújtás történik-e. Ezeket a szolgáltatásokat csak közüzemi és távközlési szerződések keretén belül lehetséges nyújtani. Ennek a fogalomhasználatnak az adófizetési kötelezettség keletkezésének meghatározásakor van különös jelentősége.
    2.3.3.2. Közvetített szolgáltatások
    Ha valaki saját nevében, de más javára rendel meg szolgáltatást, úgy kell tekinteni, mint aki a megrendelt szolgáltatás igénybevevője és nyújtója. Ekkor szolgáltatásközvetítés történik. (A szabályozás ebben az esetben analóg azzal, amely a termékértékesítés bizományosi konstrukciójára vonatkozik.)
    A közvetített szolgáltatás jellemzője, hogy a közvetítő ugyanazon szolgáltatást nyújtja tovább, mint amit igénybe vett. Ezért az alkalmazandó adó mértéke ugyanaz kell, hogy legyen. (Az adó alapja nem feltétlenül azonos, hiszen előfordulhat, hogy a közvetítésért jutalék jár, azaz többért adják tovább a szolgáltatást, mint amennyiért vették.)
    Ilyen körülmények között fontos, de esetleg nehéz elkülöníteni a szolgáltatásközvetítést az alvállalkozói teljesítéstől, hiszen az alvállalkozói teljesítés beépül a fővállalkozói tevékenységbe, és ezért adókötelezettsége a főtevékenységre vonatkozó szabályok szerint alakul.
    A szolgáltatásközvetítés az előbbiek alapján feltételezi, hogy pontosan az igénybe vett szolgáltatást (akár a tényleges fogyasztás arányában több fogyasztónak való megosztással) nyújtsák tovább, a tényleges teljesítésnek megfelelő módon (bár nem feltétlenül ugyanazon az áron). Ettől el kell azonban különíteni az alvállalkozói teljesítéseket, hiszen azok adóügyi megítélése más. Az alvállalkozó teljesítése beleépül a főtevékenységbe, és tipikusan nem a ténylegesen elvégzett munka arányában, hanem fix összeggel. Ha pl. egy csomagküldő szolgálat a tényleges postaköltséget hárítja tovább vásárlóira, a posta szolgáltatását közvetítheti. Ha azonban legfeljebb egy átalányösszeget kérnek a kézbesítés fedezetére (pl. csomagonként 200 Ft-ot a csomag tényleges méreteitől, rendeltetési helyétől, ezáltal kézbesítési költségeitől függetlenül), a postai szolgáltatás önálló adóalapként való elkülönítésére nincs mód, a kézbesített termék adóalapjának részeként adózik a postai szolgáltatás ellenértéke is.
    Az alvállalkozás és a szolgáltatásközvetítés elhatárolásában segítséget nyújthat továbbá a szerződés tartalma is. Ha pl. egy adóalany az ingatlant úgy adja bérbe, hogy a teljesen felszerelt (telefonos, közművesített) ingatlan bérleti díja havi fix összeg, melyben már a "rezsi" mértékét is kalkulálja, bérbeadási tevékenységet folytat, és a közüzemi cégek "alvállalkozók" a komplett szolgáltatás nyújtásában. Amennyiben azonban a bérleti szerződés a bérleti díjat rögzíti, és a bérbevevőnek kell a mindenkori "rezsi", a tényleges fogyasztás költségét fizetni, a "rezsi" tekintetében a bérbeadó szolgáltatást közvetíthet. (Természetesen nincs szó szolgáltatásközvetítésről akkor, ha a bérbevevő közvetlenül áll kapcsolatban a közüzemi szolgáltatóval és a telefontársasággal, és azok a bérbeadó közbeiktatása nélkül a bérbevevőnek számláznak. Ekkor a bérbeadó csak bérbeadási szolgáltatást nyújt, a közüzemi szolgáltatók és a fogyasztó között pedig az adott közüzemi szolgáltatás nyújtása-igénybevétele történik.)
    Hasonlóan a bizományi konstrukcióhoz, itt is meg kell különböztetni a saját néven való szolgáltatásközvetítést a más nevében való közvetítéstől. Ez utóbbi esetben ugyanis a közreműködés önálló, közvetítői szolgáltatásnyújtás, a közvetítő által összehozott ügylet pedig a közvetített szolgáltatás tényleges nyújtása.
    2.3.4. Az ingyenesen nyújtott szolgáltatások
    Ahogyan az áfatörvény a termékértékesítés ingyenes eseteit is adóztathatja, megteszi ezt a szolgáltatások esetében is.
    A főszabálytól eltérően - különös szabályként - adóztathatók az ellenérték nélküli tevékenységek is, ha azokat más részére végzik, hozzá kapcsolódóan levonható adó bármilyen kis részben is, de felmerült, valamint nyújtásuk nem törvényben vagy kormányrendeletben biztosított lehetőségen vagy kötelezettségen alapult, és felfedezhető benne a vállalkozásidegen cél. Önmagában tehát az adóalanyon belüli (telephelyek közötti) be- és átszállítások nem adóztathatók (nem más részére végzik azokat), és ugyancsak nem adóztatható az a tevékenység, amely levonható adóval nem járt, vagy törvény, illetve kormányrendelet rendelkezett úgy, hogy az adózó ingyenesen nyújthat szolgáltatásokat. [Ilyen pl. a 179/1994. (XII. 28.) Korm. rendelet alapján adott, adómentes természetbeni juttatásnak minősülő, fogyasztói árkiegészítést nem tartalmazó közlekedési és postai kedvezmény, és a vasútról szóló 1993. évi XCV. törvény 14. § (3) bekezdése alapján a MÁV-dolgozóknak és hozzátartozóiknak adott utazási és fuvarozási engedmény.] A vállalkozásidegen cél (amely a 7. §-ban a termékértékesítéseknél a "kivonás a gazdálkodás köréből" fordulattal fejezhető ki) annak mérlegelését jelenti, leginkább kinek az érdekében állt a tevékenység elvégzése. Ha pl. a bevásárlóközpont előtt ingyenes parkolási lehetőség van, leginkább az értékesítés körülményeinek könnyítéséről van szó, tehát elsődlegesen a kereskedő érdekében állt ennek biztosítása. (Vagyis a parkoló kialakításának áfája levonásba helyezhető, de az ingyenes parkolások forgalmi értéke után áfa-kötelezettség nem keletkezik.)
    Nevesítetten három további eset is van, amikor ellenérték nincs, de adóztatható szolgáltatásnyújtás van:
    a) a termék más használatába történő ingyenes átadása,
    b) a jogok és más immateriális javak gazdasági társaságba történő apportálása, és
    c) a sajátrezsis beruházás analógiájára a saját vállalkozásban végzett szolgáltatásnyújtás, amennyiben ezt mástól vásárolva levonható adó nem merülne fel (pl. egy saját előállítású szoftver esetében),
    ha ezeket törvény vagy kormányrendelet lehetőségként vagy kötelezettségként nem határozza meg.
    Függetlenül az előzőektől, nem kell ingyenes szolgáltatásnyújtásként adófizetésre számítani
    - a kis értékű ajándékként (tehát áfával növelten 5000 Ft alatti értékben) nyújtott szolgáltatások után,
    - a természetbeni adományok keretében adott szolgáltatásnyújtások után, és
    - a vállalkozási célból ingyen nyújtott, "áruminta" jellegű szolgáltatások után
    sem.
    2.3.5. A jogutódlással való megszűnés esetei
    Az adóalanyiság megszűnésének sajátos formája az egyéni vállalkozó halála esetén az adóalanyiság megszűnése. Mivel az egyéni vállalkozásról szóló törvény lehetőséget ad arra, hogy az elhunyt vállalkozó özvegye vagy örököse a halálesettől számított 3 hónapon belül a kamarának történő bejelentés alapján folytathassa a vállalkozást, ebben az esetben az eredeti vállalkozás - sajátos módon ugyan, de - jogutódlással szűnik meg. Ezért a 2.3.2.6. pontban leírtak ekkor is alkalmazhatók. (Ugyanez a helyzet akkor, ha az egyéni vállalkozó cselekvőképességét veszti el, és a törvényes képviselő dönt az előbbi módon a vállalkozás folytatása mellett.)
    Megfelelő garanciákkal 1997-től a költségvetési szervek átalakulása is adómentesen történhet. Ehhez az kell, hogy a költségvetési szerv teljes vagyonát egyetlen más szervezetnek adja át, és a kedvezményezett szintén áfa-alanyként gazdasági tevékenységet folytasson. Az átvevő az átadó "jogutódjává" válik. Amennyiben az átvevő által levonható adó összege kisebb, mint az átadóé volt, az adókülönbözetet a fizetendő adó növelésével kell elszámolni.
    Mint a 2.3.2.6. pontban már volt szó róla, a gazdasági társaságok átalakulása önmagában az áfatörvény rendelkezései alapján adóztatható (hiszen az átalakulás után a beolvadót vagy szétválás miatt a szétváló szervezetet törlik az adóhatósági, illetve a cégbírósági nyilvántartásból). Az adóztatás alól külön törvények mégiscsak mentesítették az adóalanyokat, legfőbb mentesítőjük, a gazdasági társaságokról szóló törvény vonatkozó rendelkezése azonban 1998-ban hatályát vesztette. Ezért az áfatörvény 1999-től, de 1998. június 16-áig visszamenőleges hatállyal rendszerszerűen és folyamatosan biztosított áfa nélküli átalakulást az alábbi feltételek együttes teljesítése esetén:
    - az adóalany adóalanyiságának megszűnésére átalakulás miatt (ideértve az egyéni cég gazdasági társasággá való átalakulását is) kerül sor,
    - az átalakulás révén olyan jogutód jön létre, amely a jogelődtől kapott vagyon teljes egészét gazdasági (tehát bevételszerző) tevékenységhez használja, és
    - a vagyonátadás után öt évig a jogutód alanyi adómentességet nem választ.
    Megjegyzendő, hogy a jogutódnak nem kötelező pontosan olyan arányban végeznie az adómentes és adóköteles tevékenységet, mint ahogyan az a jogelőd tette. Számolnia kell azonban azzal, hogy az eltérő arányú adóköteles-adómentes tevékenységből fakadó adózásbeli konzekvenciát rendeznie kell (l. még a 8.2. pontot).
    Azzal, hogy az áfatörvény egyetlen helyen (a 9/A. §-ban) szabályozza a megszűnés során bekövetkező vagyonátadások áfa-mentes lehetőségét, kifejezi azt is, hogy - jogutódlással való megszűnés esetén - szolgáltatásokat is át lehet adni a jogutódoknak adófizetés nélkül (egy szoftver felhasználói jogát, a jogelőd bérlő-kijelölési jogát stb.).
    2.4. Termékimport
    A termékimport - akár az utasforgalom, akár a külkereskedelmi áruforgalom keretében zajlik - a törvény tárgyi hatálya alá tartozik. Így adóztatható a termék külföldről való behozatala, vagy egyéb módon való bejuttatása.
    Magyarországnak az Unióhoz történő csatlakozásával azonban az import fogalma gyökeresen megváltozott. Az Unió ugyanis vámunió, vagyis csak a harmadik országokból származó termékek számítanak importnak. Sajátossága azonban az uniós területi hatálynak, hogy az áfa-szempontból vett uniós terület nem esik egybe az uniós vámterülettel, annál részben szűkebb, részben bővebb területet ölel fel. Vannak ugyanis olyan tagállamok, melyek nem teljes területükkel csatlakoztak az unió áfa-szabályaihoz, és van olyan ország is, mely nem tagja a Közösségnek, az áfa szempontjából azonban mégsem külföldnek kell tekinteni.
    Az előbbiek alapján a Közösség területe a tagállamok területének összessége, de a kapcsolódó, az áfatörvény új, 9. számú mellékletében meghatározott területek nem az egyes tagállamok részeiként kezelendők. Ilyen Helgoland és Büsingen területe (Németországban), Ceuta, Melilla, a Kanári szigetek (Spanyolország esetén), Livigno, Campione d'Italia, a Lugano-tó olaszországi vizei (Olaszországban), Franciország tengerentúli megyéi, és a görög Athos-hegy. Ennek következtében pedig ezen területekre nem a belpiaci ügyletekre előírt áfa-rendelkezések vonatkoznak, hanem az onnan történő vásárlások a termékimport kategóriájába tartoznak. Szűkebb ugyanakkor a harmadik országok területe az elvi lehetőségnél, mert a harmadik országok területébe az Európai Közösség területén kívül eső területek tartoznak, de kivétel ez alól a Monacói Hercegség és a Man-sziget. (Esetükben tehát mégis a belső piaci szabályok alkalmazandók.) A szóban forgó területek esetében úgy kell tekinteni az oda irányuló, illetve onnan kiinduló ügyleteket, mintha azok - a Monacói Hercegség esetében - Franciaországból, illetve - a Man-sziget esetében - Nagy-Britannia területéről indulnának, illetve oda irányulnának.
    A fentiek szerinti értelemben vett harmadik ország területéről a Közösség területére való termék-bejuttatás tehát a termékimport. Bármennyire is igaz azonban, hogy termék-bejuttatás van, mindaddig, amíg a termék
    a) az átmeneti megőrzés,
    b) a vámszabad területen, vámszabad-raktárban történő raktározás,
    c) az aktív feldolgozás felfüggesztő eljárás, vámraktározás,
    d) a teljes vámmentességgel járó ideiglenes behozatal
    eljárása alatt áll, úgy kell tekinteni, mintha a termék vámáru jellegét megtartaná.
    Tekintettel arra, hogy az Európai Unió alapvetően vámunió is, a vámfizetés szempontjából (mindegyik tagállamban ugyanannyi vámot kell fizetni a Közösségen kívülről behozott termékek után, míg a tagállamok között nincs vámhatár) teljesen mindegy, hogy a Közösségen kívülről terméket behozó importőr a terméket melyik tagállamban vámkezelteti. Az általános forgalmi adó mértéke viszont nem harmonizált a tagállamok között, ezért annak érdekében, hogy az importőrök ne a legalacsonyabb adómértékű tagállamban vámkezeltessék az importált termékeiket, az import áfa mindig a termék rendeltetési helye szerinti tagállamban esedékes. Ezt a következőképpen biztosítják:
    Amennyiben az importált terméket az importőr abban a tagállamban bocsáttatja szabad forgalomba, amely a termék rendeltetési helye, akkor az áfát is abban a tagállamban kell megfizetni.
    Amennyiben az importőr adóalany az importált terméket egy, a termék rendeltetési helyétől eltérő tagállamban helyezteti vámjogi szabad forgalomba, akkor abban a tagállamban az import adómentes, míg a rendeltetés helye szerinti tagállamban Közösségen belülről történő beszerzés címén (saját termék áthozatal egyik tagállamból a másikba) adófizetési kötelezettsége keletkezik.
    Példa: a megvásárolt termék Távol-Keletről érkezik, és azt a hamburgi kikötőbe, Németországon keresztül hozzák be az Európai Unióba, majd utána közúton Magyarországra. Az importőr a terméket még Németországban szabad forgalomba helyezteti. Ebben az esetben az importőr megfizeti a vámot Németországban, azonban nem keletkezik ott áfa-fizetési kötelezettsége. Ez esetben az importőr Németországban teljesít egy adómentes Közösségen belüli termékértékesítést, és Magyarországon egy adóköteles Közösségen belülről történő termékbeszerzést. Ha az importőr a terméket csak Magyarországon helyezteti szabad forgalomba, akkor az áfát import áfaként eleve Magyarországon kell megfizetnie.
    Nem csak adóalany importálhat Közösségen kívülről. Amennyiben az importot egy nem adóalany, de a Közösségen belülről történő beszerzései után áfa fizetésére kötelezett jogi személy valósítja meg, hasonló rendelkezések vonatkoznak rá. Tekintettel arra, hogy ebben az esetben az importőr nem adóalany, a saját termék mozgatása miatti termékértékesítés konzekvenciái nem vonatkoznak rá. Ezért a törvény külön előírja, hogy amennyiben az importált terméket nem a termék rendeltetési helye szerinti tagállamban helyezték szabad forgalomba, akkor úgy kell tekinteni, mintha a terméket a szabad forgalomba helyezés tagállamában adták volna fel. Ezáltal a Közösségen belülről történő beszerzései után adófizetésre kötelezett nem adóalany jogi személynek Közösségen belülről történő beszerzése utána adófizetési kötelezettsége keletkezik, a vámkezelés tagállamában megfizetett import áfát pedig visszakapja, amennyiben igazolja, hogy az áfát ezen beszerzése után a saját tagállamában megfizette.
    Példa: a 10 000 eurós összes beszerzést meghaladott (Közösségen belülről történő beszerzése után adófizetésre kötelezett) költségvetési szerv importál terméket Norvégiából magyarországi rendeltetéssel. A termék Németországon keresztül jön be a Közösség területére. Az importőr költségvetési szerv szabad forgalomba helyezteti Németországban a terméket. Ez esetben Németországban kivetik rá az import áfát, de a költségvetési szervnek belföldön Közösségen belülről történő beszerzés jogcímén adófizetési kötelezettsége keletkezik. Amennyiben igazolja, hogy belföldön ezután megfizette az áfát, visszatérítik számára a Németországban import címén megfizetett áfát. Ez a rendelkezés is azt szolgálja, hogy az áfát mindig a "tényleges fogyasztás" országában fizessék meg.
    Amennyiben nem adóalany természetes személyek vásárolnak harmadik ország területéről (vagy annak minősülő területről), a szabad forgalomba helyezés tagállamának adómértékét fizetik meg.
    2.5. Termékexport, és az azzal egy tekintet alá eső termékértékesítések, szolgáltatásnyújtások
    A termékértékesítések speciális formája az, amelynek közvetlen következményeként a terméket a vámhatóság - végleges rendeltetéssel - külföldre kilépteti. A termékexportnak az e szerint való fogalom-meghatározásából következik, hogy nem tekinthető az áfa szempontjából exportnak az az ügylet, ahol ugyan külföldi a vevő, s devizában egyenlíti ki az ellenértéket, de a terméket nem viszi ki az országból. Közömbös ugyanakkor a termékexport meghatározása szempontjából a kiléptető személye, vagyis a vámtörvény szerinti kereskedelmi mennyiséget meghaladó árut a külföldi (2004. május 1-jétől harmadik országbeli) utas (magánszemélyként) is kiléptetheti, ha az Egységes Vámárunyilatkozatot kezelteti.
    A "közvetlen következmény" 2003-tól 6 hónapot, 2004-től 3 hónapot jelent, vagyis csak az a termékértékesítés számlázható a megrendelőnek a termékexport szabályai szerint, amelynél a teljesítés hónapját követő hatodik (2004-től harmadik) hónap utolsó napjáig a kiléptetés megtörténik. A teljesítés és a kiléptetés közötti időszakban ugyanakkor a terméket használatba venni, hasznosítani nem lehet. (A 2003. január 1-je előtt vállalt ügyletekre 2003. január 1-jével kellett elkezdeni számolni a 6 hónapot, hasonlóképpen a 2004. január 1-je utáni időszakra a három hónap alkalmazásának kötelezettsége 2004. január 1-jén kezdődött.)
    Az áfa-törvény 2004. május 1-jétől hatályos állapota alapján termékexportnak az a termékértékesítés minősül, melynek közvetlen következményeként a terméket legkésőbb a teljesítés hónapját követő harmadik hónap utolsó napjáig a vámhatóság - végleges rendeltetéssel harmadik ország területére kilépteti. Harmadik ország területének minősül az áfatörvény alkalmazásában az a terület, mely kívül esik az Európai Közösség területén. Harmadik ország területének minősül továbbá a Német Szövetségi Köztársaság területén belül Helgoland szigete és Büsingen területe, a Spanyol Királyságon belül Ceuta, Melilla, Kanári szigetek, az Olasz Köztársaságon belül Livigno, Campione d'Italia, és a Lugano-tó olaszországi vizei, a Francia Köztársaságon belül a tengerentúli megyék, Görögországon belül pedig az Athosz-hegy. Tehát amennyiben a felsorolt területekre történik értékesítés, azt termékexportként kell kezelni. Ugyanakkor a Monacói Hercegséget az áfatörvény alkalmazásában úgy kell tekinteni, mintha a Francia Köztársaság területét, a Man-szigetet pedig mintha Nagy-Britannia és Észak-Írország Egyesült Királyságának területét képezné, vagyis az onnan máshová irányuló ügyleteket nem termékexportnak, hanem Közösségen belüli ügyletnek kell tekinteni. (A szabályozás teljesen analóg a termékimportéval.)
    Termékexport esetében arra kell tekintettel lenni, hogy a termék a Közösség területét nem csak Magyarországon, hanem a Közösség másik tagállamán keresztül is elhagyhatja. Természetesen ez esetben is kell a kiléptető vámhatóság visszaigazolása, hogy a termék elhagyta a Közösség területét. Erre való tekintettel a három hónap nem hosszabbítható meg (relatív módon tehát az uniós csatlakozás után szűkül a kiléptetésre rendelkezésre álló határidő.)
    A régi tagállamokba és a Magyarországgal együtt csatlakozó országokba irányuló termékexport esetében fontos, hogy 2004. május 1-jére, vagyis a vámhatárok megszűnésére tekintettel hogyan kellett "zárni" ezeket az ügyleteket. Az adókról, járulékokról és egyéb költségvetési befizetésekről szóló törvények módosításáról szóló 2003. évi XCI. törvény már tartalmazott átmeneti rendelkezést a termékexport vonatkozásában, mely a termékértékesítés teljesítése és a kiléptetés közötti időszakot csökkentette folyamatosan, annak érdekében, hogy a csatlakozás időpontjáig az export ügyleteket le lehessen zárni. Tehát ha a terméket 2003. október 31-ét követően (az akkor hatályos szabályok szerint 6 hónapon belül kellett kiléptetni, de a 6 hónap már túlnyúlna a csatlakozás időpontján), de 2004. január 1-je előtt, vagy 2004. január 31-jét követően (a három hónapos határidő ekkortól lépné túl a csatlakozás időpontját) értékesítették olyan országbeli vevőnek, aki (amely) azt olyan országba szándékozott kivinni, mely az Európai Unió tagállamát képezi, illetve olyan országba, mely Magyarországgal együtt válik az Európai Unió részévé (Szlovénia, Szlovákia, Csehország, Lengyelország, Észtország, Lettország, Litvánia, Málta, Ciprus), akkor az értékesített terméket a vámhatóságnak legkésőbb 2004. április 30-án ki kellett léptetni Magyarországról, ellenkező esetben ugyanis a terméket exportáló adóalany nem lett jogosult 0%-os adómértékkel értékesíteni (ezt követő időpont esetében a vámhatóság ezekbe az országokba már nem tudott termékeket kiléptetni).
    A csatlakozást megelőzően még elég sok szállítmány indult úgy el a felsorolt országokba, melyeket a csatlakozás az "úton érte", vagyis nem volt biztos, hogy a vámhatóság 2004. május 1-jéig mindent ki is tudott léptetni. Ezek kezelésére vonatkozóan az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény módosításáról szóló 2004. évi IX. törvény 71. § (1) bekezdése tartalmazott rendelkezéseket. Ennek értelmében a 2004. május 1-jén az Európai Unió tagállamát képező országokba irányuló termékexport esetén a kiléptetéssel esett egy tekintet alá az engedélyezett címzett, vagy a külföldi vámhatóság visszaigazolása arról, hogy a kiléptetés szándékával végleges rendeltetéssel külföldre történő szállítás alatt álló termék, melynek kiviteli ellenőrzése megtörtént, de belföldről a vámhatóság által igazolt módon nem lépett ki, a rendeltetési helyére megérkezett.
    Hiába történhetne azonban kiléptetés, mégsem termékexport a termék harmadik ország területére történő kiléptetése, amennyiben az a terméket saját nevében megrendelő adóköteles tevékenységi körén kívüli célt szolgáló közlekedési eszköz, így különösen sportrepülőgép, sporthajó alkatrésze, vagy annak felszerelésére, üzemanyag ellátására szolgáló termék.
    A termékexporttal egy tekintet alá eső termékértékesítés körébe tartoznak azok az ügyletek, amelyeknél a termék kiszállítása kereskedelmi áruforgalomban (az Egységes Vámárunyilatkozat kitöltésével) az áfatörvény alapján ugyan nem külföldre történik, de a vámnyilatkozatok szerint vámkülföldről (vámraktárról, illetve közvámraktárról) van szó. (Nincs szó tehát a termékexporttal egy tekintet alá eső termékértékesítésről akkor, ha pl. a vámszabadterületi társaság működéséhez szükséges felszerelési tárgyak betárolási rendelkezéssel lépnek vámszabad területre. A csatlakozást követően megszűnt azon termékértékesítések adómentessége is, melyet a vámhatóság tranzitterületre léptetett ki.)
    2004. május 1-jétől a termékexporttal egy tekintet alá eső ügyletek a következők:
    a) a megrendelő által rendelkezésre bocsátott anyagon, terméken végzett megmunkálás, feldolgozás - ideértve az összeszerelést, összeállítást is -, ha annak közvetlen következményeként az így előállított terméket a vámhatóság - végleges rendeltetéssel - harmadik ország területére kilépteti. Vagyis a bérmunka hiába vált szolgáltatássá 2004. május 1-jétől, ha a megmunkált terméket harmadik országba szállítják, a bérmunkát a munkavégzés helye szerinti áfa nem terheli (más kérdés, hogy a bérmunka révén előállt termék a megrendelő országában termékimport lesz, vagyis az ott szokásos adóteher nem kerülhető el);
    b) a túlnyomórészt nemzetközi közlekedésben részt vevő légi jármű, valamint ezen légi jármű üzemeltetéséhez szükséges alkatrész és felszerelés értékesítése, bérbeadása, javítása, karbantartása, felújítása, átalakítása, a légi jármű ellátására szolgáló termékek értékesítése - ideértve az üzemanyagot -, a légi jármű üzemeltetéséhez közvetlenül kapcsolódó, valamint közvetlen szükségleteit kielégítő szolgáltatások - ideértve a légiforgalom irányítását és egyéb légiforgalmi szolgálatok ellátását - nyújtása, amennyiben a légi járművet kizárólag bevételszerző tevékenység végzéséhez használják;
    c) tengeri hajó, tengeri mentőhajó, tengerpart menti halászatra szolgáló hajó, valamint ezek üzemeltetéséhez szükséges alkatrész és felszerelés értékesítése, bérbeadása, javítása, karbantartása, felújítása, átalakítása, az ellátására szolgáló termékek értékesítése - kivéve a mentőhajón és a halászhajó fedélzetén fogyasztásra szánt élelmiszert és italt (fedélzeti ellátmányt) -, az ilyen hajóhoz közvetlenül kapcsolódó szolgáltatások nyújtása, amennyiben a hajókat kizárólag bevételszerző tevékenység végzéséhez használják;
    d) a hadihajó (vtsz 8901) ellátását közvetlenül szolgáló termékértékesítés;
    e) az Észak-atlanti Szerződés tagállamainak és az 1995. évi LXVII. törvényben kihirdetett Békepartnerség más részt vevő államainak Magyarországon tartózkodó fegyveres erői és polgári állománya szolgálati járműveinek, légi járműveinek és hajóinak üzemanyag-, olaj- és kenőanyag-ellátása céljából igazoltan végzett termékértékesítés, amennyiben ezek a külön jogszabály rendelkezései alapján a közös védelmi erőfeszítéseket szolgálják;
    f) a NATO Biztonsági Beruházási Program keretében teljesített, a Honvédelmi Minisztérium által igazolt termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás;
    g) arany értékesítése a Központi Bankok (hazánk esetében a Magyar Nemzeti Bank) részére;
    h) tranzit teherközlekedés, amennyiben a teherközlekedés egy másik tagállamban teljesített termékexportot valósít meg, vagy a teherközlekedés költsége a 27. § értelmében része az importált termék adóalapjának;
    i) a vámhatóság által végleges rendeltetéssel harmadik országba kiléptetett termékekhez közvetlenül kapcsolódó szolgáltatások, így különösen a teherközlekedés és az ahhoz járulékosan kapcsolódó szolgáltatások, kivéve a 30. § (1) bekezdése szerinti, tárgyi adómentes szolgáltatásokat;
    j) az a szolgáltatás, amelynek ellenértéke igazoltan beépül annak az importált terméknek az adóalapjába, amelyhez kapcsolódik, kivéve a 30. § (1) bekezdése szerinti tárgyi adómentes szolgáltatást;
    k) a termékexportnak minősülő, valamint az a)-j) pontokban meghatározott tevékenységek közvetítése, ha az más nevében és javára történik, még akkor is, ha az a közvetítő jognyilatkozat-tételi jogosultságával nem jár együtt. Nem tartozik ide az utazási ügynököknek az utas nevében és javára történő közvetítői tevékenysége, ha a közvetített szolgáltatást másik tagállamban teljesítik.
    Mint kitűnik, ezek a jogcímek eléggé nyilvánvalóak, és nem tartalmaznak a már megszokottaktól teljesen eltérő rendező elveket. Felhívom a figyelmet azonban arra, ami kimarad a csatlakozás időpontjától a termékexporttal egy tekintet alá eső ügyletek köréből: még ha a bizományos a megbízás teljesítésével termékexportot valósít is meg, a megbízó egyszerű, belföldi ügyletként adózik a bizományossal kötött ügylete után, és értékesítésére az eddig megszokott 0 kulcsot nem alkalmazhatja. Könnyítés továbbá a nemzetközi árufuvarozóknak, hogy számukra az adómentes szolgáltatásnyújtás feltételei megváltoztak 2005-től: immár nem a termékexportot megvalósító fuvarozás az adómentes, hanem minden olyan áruszállítás, ahol menet közben kiléptetés történik. (Nem kell tehát vizsgálnia a fuvarosnak, hogy az általa szállított áru termékértékesítés következtében vált-e exporttá, elég, ha azt tapasztalja, fuvarozása közben elhagyta a Közösség vámterületét, s máris előáll az adómentes számlázás lehetősége.)
    2.6. A nemzetközi közlekedéshez és a termékek nemzetközi forgalmához közvetlenül kapcsolódó termékértékesítések és szolgáltatásnyújtások
    A nemzetközi közlekedéshez és a termékek nemzetközi forgalmához közvetlenül kapcsolódó termékértékesítések és szolgáltatások között kapott helyett a nemzetközi személyszállítás. Ebben a körben található az alapvetően vámfizetéssel nem járó vámeljárások alatt álló termékek értékesítése is, mely igazodik a Közösségi vámjognak megfelelő vámeljárásokhoz. Így adómentes a termékértékesítés, ha a terméket az értékesítés közvetlen következményeként a vámhatóság közvámraktárba kilépteti, a terméket vámszabad területre, vagy vámszabadraktárba betárolják, illetve, ha a terméket vámraktározási, vagy aktív feldolgozás felfüggesztő eljárás alá vonják. Adómentes továbbá, ha a termék az értékesítés következtében továbbra is a felsorolt vámeljárások valamelyike alatt áll, vagy, ha azt a vámhatóság harmadik ország területére kilépteti, illetve ha az áru a Közösség vámterületéről, de az áfatörvény alkalmazásában harmadik ország területéről érkezik, s emiatt belső árutovábbítási eljárás alatt áll. Adómentes továbbá a külső közösségi árutovábbítási eljárás, vagy teljes vámmentességgel járó ideiglenes behozatal alatt álló termékek értékesítése.
    A szolgáltatások közül adómentes a fentebb felsorolt adómentes termékértékesítéseket megvalósító teherközlekedés, a vámszabad területen, vámszabadraktárban vagy vámraktárban történő raktározás.
    Tekintettel arra, hogy az Európai Unió egységes piacot képez, a Közösség másik tagállamában történő vásárlás esetén, ha a terméket egy másik tagállamba viszik ki, nem jár a külföldi utas számára történő áfa-visszatérítés. Ezért a repülőtereken is csak abban az esetben lehet adómentesen terméket vásárolni, ha azt a terméket az utas (aki nem uniós állampolgár, vagy az unió területén belül állandó lakóhellyel nem rendelkezik) a Közösség területén kívülre viszi ki, melyet a beszállókártyájával, átszállás esetén repülőjegyével tud igazolni. (Uniós állampolgárok csak akkor vásárolhatnak 2005-től a tax free shopokban adómentesen, ha elhagyják a Közösség területét, és az üzletek egyben vámraktárak is.) Ennek ellenére adómentes maradhatott azon, a nemzetközi (Közösségen belüli is) repülő- és hajójáratokon történő termékértékesítés, melyet a fedélzeten fogyasztanak el. Nem adómentes ugyanakkor a reptereken történő helyben fogyasztás.
    Az előbbiek alapján az alábbiak minősülnek a nemzetközi közlekedéshez és a termékek nemzetközi forgalmához közvetlenül kapcsolódó termékértékesítésnek és szolgáltatásnyújtásnak:
    a) a személyszállítás (ideértve a tranzit személyszállítást is), ha az indulás vagy a célállomás helye másik tagállam vagy harmadik ország területe (lényegtelen tehát, hogy a személyszállítás kezdő vagy végső pontja harmadik ország-e, elegendő az adómentességhez, ha a személyszállítás révén az adóalany átlépi az adott tagállam határát. Ezért tehát változatlanul adómentes pl. a Budapest-Bécs közötti autóbusz-, vagy hajójárat teljes viteldíja.)
    b) az a termékértékesítés, amelynek közvetlen következményeként
    ba) a terméket a vámhatóság közvámraktárba kilépteti, vagy
    bb) a terméket vámszabad területre vagy vámszabad-raktárba betárolják, vagy
    bc) a terméket vámraktározási vagy aktív feldolgozás felfüggesztő eljárás alá vonják,
    c) az a termékértékesítés, amelynek közvetlen következményeként a termék továbbra is a c) pontban meghatározott eljárások valamelyike alatt áll, vagy a vámhatóság a terméket harmadik ország területére végleges rendeltetéssel kilépteti;
    d) azon termék értékesítése, amely külső közösségi árutovábbítási eljárás alatt, vagy a teljes vámmenteséggel járó ideiglenes behozatali eljárás alatt áll;
    e) azon termék értékesítése, amely a Közösség vámterületének, de ezen törvény értelmében harmadik ország területének minősülő területről történő behozatal miatt belső közösségi árutovábbítási eljárás alatt áll;
    f) a termékértékesítés, ha egyébként a b)-e) pontokban meghatározott eljárások megszűnése miatt az adófizetési kötelezettség termékimport jogcímén keletkezik;
    g) a teherközlekedés, ha a megbízás teljesítésével az b)-f) pontokban meghatározott termékértékesítés történik;
    h) vámszabad területen, vámszabad-raktárban vagy vámraktárban történő raktározás;
    i) a nemzetközi repülő-, illetve hajójáratokon az utasok által a fedélzeten elfogyasztani rendelt termékek értékesítése;
    j) az a termékértékesítés, amely a nemzetközi közforgalmú repülőtéren a repülésre nyilvántartásba vett induló utasok tartózkodására szolgáló helyen kialakított, kizárólag nem helyben fogyasztásra történő értékesítést végző üzlet által végső úti céllal harmadik országba utazó, nem uniós állampolgárságú, vagy az Unió területén belül állandó lakóhellyel nem rendelkező utasok részére történik, amennyiben az utasok beszállókártyájuk számának dokumentálása alapján - az átszálló utasok esetében továbbá a repülőjegy másolatával - igazolják a Közösség területe elhagyásának tényét.
    3. Az adófizetési kötelezettség
    Az áfatörvény három (területi, személyi és tárgyi) hatálya alá egyidejűleg tartozó ügyletek adóztathatók. Adófizetési kötelezettség tehát csak ott adódhat, ahol az ügylet az áfatörvény területi, személyi és tárgyi hatálya alá esik. Így az egyes hatályokat nem elkülönülten, hanem összefüggéseiben kell vizsgálni.
    3.1. A törvény hatályának összefüggései
    Az áfatörvény 1. §-a értelmében rendelkezéseit Magyarország területén belül kell alkalmazni. Így eleve csak azok az ügyletek adóztathatók, amelyek belföldinek minősülnek. Azt, hogy a termékértékesítések és szolgáltatásnyújtások közül mi tekinthető belföldinek, a teljesítési helyek meghatározása alapján lehet megállapítani. Ha az egyes, konkrét ügyletek teljesítési helye belföldre esik, az adott ügylet belföldön adóztatható. Ugyanakkor a teljesítési hely pontos meghatározása biztosítja a nemzetközi adóharmonizációt, vagyis annak a követelménynek az érvényre jutását, hogy minden ügylet adózzon, de csak egyetlen helyen.
    3.1.1. A teljesítés helye termékértékesítésnél
    Az előbbi elvek érvényre juttatása a termékek esetében, harmadik országos relációban nem okoz különösebb nehézséget, hiszen a termékek határátlépése jól regisztrálható.
    Főszabály szerint a termékértékesítés teljesítési helye az a hely, ahol a termék a feladás vagy a fuvarozás megkezdésének időpontjában található. (2004. május 1-jétől az új értékesítési tényállások közül így kell megállapítani a saját termék Közösségen belüli mozgatásánál is a teljesítés helyét.) Ha ez a hely külföld, csak termékimport címén keletkezhet adófizetési kötelezettség. Ha a termék nem kerül az ország területén belülre, 2004. május 1-jétől az sem Közösségen belüli, sem import ügyletként nem kezelhető, az ügylet kívül van a törvény területi hatályán - még akkor is, ha mind az eladó, mind a vevő Magyarországon bejegyzett adóalany, és számviteli nyilvántartásukban az eladott (vásárolt) termék szerepel(t). Ebben az esetben természetesen nemcsak áfa-fizetési kötelezettség nincs, de az áfatörvény egyéb rendelkezéseit (pl. a számlaadási kötelezettség előírását) sem kell alkalmazni. (Ettől függetlenül a számviteli törvény szerinti, a gazdasági eseményt dokumentáló bizonylat kiállítására szükség van.)
    Mivel termékexport esetén a terméket itthon adják fel (egy harmadik országba szóló rendeltetési hely megjelölésével), a termékexport is belföldön adóztatható. (Ha belföldön nem volna az, akkor az áfatörvény - s így az adómentesség - egyáltalán nem vonatkozhatna rá.) Ugyanez érvényes a termékexporttal egy tekintet alá eső termékértékesítésekre (l. 2.5. pontot) is. Ezért - elvi jelleggel - annak a külföldinek, aki Magyarországon vásárol fel, s innen szállíttat ki harmadik országba termékeket, nyilvántartásba kellene vetetnie magát itthon, hiszen az áruk feladásának helye belföld. (Vagyis a külföldi - ha rendszeresen előfordul ez - rendszeresen folytat bevételszerző tevékenységet Magyarországon.) Mivel azonban adóhiánya nem keletkezik (értékesítése úgyis adómentes volna), a bejelentkezés elmulasztása legfeljebb mulasztási bírsággal szankcionálható.
    Ha a termék fel- vagy összeszerelés tárgya, a teljesítés helyét a tényleges munkavégzés határozza meg.
    Amennyiben gáz- vagy elektromos vezetéken keresztül történik a gáz és a villanyáram beszerzése úgy, hogy a vevő azt továbbértékesítési céllal vette, a teljesítés helye a vevő (megrendelő) székhelye, telephelye.
    Ha a termék értékesítése olyan vasúti, vízi vagy légi személyszállítás során történik, amelynek indulási és érkezési állomása egyaránt a Közösség területén található, és amely nem tartalmaz megállást harmadik ország területén, a teljesítés helyének azt a helyet kell tekinteni, ahol a személyszállítás megkezdődik. Oda-vissza út esetén a visszautat külön útként kell kezelni. (Indulási állomás az az első hely a Közösség területén, ahol az utas a közlekedési eszközbe beszállhat. Érkezési állomás az az utolsó hely a Közösség területén, ahol az utas a közlekedési eszközt elhagyhatja.) Ezen pont alkalmazása szempontjából az érdemel kiemelést, hogy közömbös, van-e a személyszállítás közösségi végpontjai között harmadik országbeli terület - ha nincs ott megállás.
    A más tagállam területén lévő vevői készletből történő értékesítés teljesítési helye a feladás vagy fuvarozás megkezdésének helye. Ezért terheli a vevőt (a raktárból kitárolót) adókötelezettség.
    A termékértékesítés főszabály szerinti egyéb eseteiben a teljesítési helyet az határozza meg, hogy az adófizetési kötelezettség keletkezésének időpontjában a termék ténylegesen hol van. Így pl. ingatlanértékesítésnél az ingatlan fekvése a meghatározó. Az előbbi példa analógiájára az országhatáron kívüli ingatlanok eladása Magyarországon még akkor sem adóztatható, ha az ügyletet két hazai adóalany köti egymással.
    Ebből adódik az is, hogy ha egy Magyarországon lévő terméket zárt végű bérleti szerződéssel adnak el, az ügylet belföldön adóztatható. (Ezért válik bejegyzett adóalannyá az a külföldi is, aki Magyarországon ilyen tevékenységet folytat - még akkor is, ha egyébként belföldön telephelye, székhelye nincs, s a lízingbe adott termék sem minősül annak.)
    3.1.1.1. A Közösségen belüli termékértékesítés teljesítési helye (távértékesítés)
    Függetlenül a főszabálytól, különös teljesítési hely szabályokat kell alkalmazni egyes, Közösségen belüli termékértékesítéseknél. Ez csak akkor van így, ha a Közösségen belüli termékértékesítés - kivéve az új közlekedési eszközt és a fel- vagy összeszerelés tárgyául szolgáló terméket - átadója (vagy megbízásából harmadik személy) más tagállamba szállítja, szállíttatja el a terméket, és átvevője speciális jogállású adóalany, vagy nem adóalany jogi személy, akinek (amelynek) másik tagállamból történő beszerzései nem haladták meg a 10 ezer eurós értékhatárt, vagy bármely más nem adóalany személy a beszerző. (Ha a 10 ezer eurós szabályt alkalmazni kellene, már adóalanyok egymás közti Közösségen belüli ügyletéről volna szó.)
    Ezekben az esetekben főleg a csomagküldő szolgáltatásokra kell gondolni, mely esetben a vevő telefonon, interneten, faxon rendel meg termékeket.
    A távértékesítésre vonatkozó szabályokat abban az esetben kell és lehet alkalmazni tehát, ha az alábbi feltételek együttesen fennállnak:
    - a terméket az eladó, vagy az ő megbízásából harmadik személy fuvarozza el a feladási helyről a rendeltetési helyre (nem alkalmazandóak a távértékesítés szabályai arra az esetre, ha a vevő maga, vagy az ő megbízásából harmadik személy fuvarozta el a terméket)
    - az értékesítés olyan vevői kör részére történik, mely a más tagállamból történő beszerzése után adófizetésre nem kötelezett (tehát magánszemély, olyan nem adóalany jogi személy, vagy kizárólag adólevonásra nem jogosító tevékenységet végző adóalany, alanyi adómentes adóalany, mezőgazdasági tevékenységet végző adóalany, akinek (amelynek) a másik tagállamból történő vásárlásainak adó nélküli összesített ellenértéke sem a tárgyévet megelőző évben, sem a tárgyévben nem haladta meg a 10 000 eurót, és nem is élt választási lehetőségével, hogy ezen értékhatár alatt a Közösség más tagállamából történő beszerzései után adózzon)
    - az értékesített termék nem új közlekedési eszköz, és nem fel- vagy összeszerelés tárgyául szolgáló termék.
    Továbbá a távértékesítés és a különbözet szerinti adózás szabályai egymást kizárják, vagyis amennyiben az adott termékre a különbözet szerinti értékesítés szabályait alkalmazzák, azokra a távértékesítés szabályait nem lehet alkalmazni.
    Amíg a vámhatárok fennálltak, ilyen típusú ügyletek után a vámhatóság kivetette az áfát. A határok lebontása után ez esetben is másképpen kellett megoldani az adófizetést, anélkül, hogy akár az értékesítői, akár a vevői körre túlzott adminisztratív terheket rónának, az adóbevételeket azonban biztosítsák. Így amennyiben az értékesítő fél meghatározott tagállamba történő, a fent meghatározott vevői kör részére történő értékesítéseinek adó nélküli összértéke a 100 000 eurót a tárgyévet megelőző évben nem haladta meg, és tárgyévben nem haladja meg, az adót abban a tagállamban kell megfizetni, ahonnan az értékesítés történik (a terméket elfuvarozzák), természetesen a szóban forgó tagállamban érvényes adómértékkel. Amennyiben a tárgyévet megelőző évben a távértékesítés kategóriájába tartozó termékértékesítések adó nélküli összesített értéke a 100 000 eurót meghaladta, a tárgyévben az adót a vevő tagállamában (a termék rendeltetési helyén), az ott érvényes adómértékkel kell megfizetni. Szintén a vevő tagállamában (a termék rendeltetési helyén) esedékes az adó azon értékesítés után, mellyel az értékesítő fél a tárgyévben a 100 000 eurós értékhatárt meghaladja. Az irányadó szabályok szerint az egyes tagállamok a 100 000 eurós értékhatárt 35 000 euróra csökkenthetik, mely lehetőséggel számos tagállam, köztük Magyarország is élt. Ezen túlmenően az értékesítő adóalany választhatja, hogy az adott tagállam által meghatározott értékhatár alatt is a vevő (a termék rendeltetési helye szerinti) tagállamában adózik. Ezen választása azonban két évig köti.
    A magyarországi rendeltetési helyű távértékesítések esetén a 35 000 eurót forintra átszámítva kell figyelembe venni. Az átszámításnál alkalmazandó árfolyam a Magyar Köztársaság Európai Unióhoz történő csatlakozásáról szóló nemzetközi szerződést kihirdető törvény hatálybalépésének napján (2004. május 1-je) érvényes, a Magyar Nemzeti Bank által közzétett hivatalos devizaárfolyama. Az átszámítás során kapott összeget a matematikai szabályok szerint 100 000 forintra kerekítve kell megállapítani. Az ezen metódussal kiszámított értékhatár - a 8004/2004. (PK. 4.) PM tájékoztató szerint - 8 800 000 forint.
    A távértékesítés esetén is speciális szabályok vonatkoznak a jövedéki termékekre. Ezek "távértékesítése" esetén ugyanis az adófizetési kötelezettség minden esetben - tehát tekintet nélkül az értékhatárra - a termék rendeltetési helye szerinti (a vevő) tagállamában keletkezik.
    Ha pl. egy cseh vállalkozás könyveket, folyóiratokat, CD-ket értékesít, melyeket magyarországi rendeltetési címekre természetes személyeknek, (közösségi adószámmal nem rendelkező) nem adóalany jogi személyeknek szállíttat le, és mondjuk ezen értékesítéseinek összesített értéke 2005 novemberében 34 910 euró, ezen értékesítések után - mivel nem választotta, hogy Magyarországon adózzon - a vonatkozó cseh adómértéket számítja fel, melyet otthon vall be és fizet meg. A következő Magyarországra irányuló, nem adóalany számára történő értékesítése egy 120 eurós összegű tétel (adó nélkül). Tekintettel arra, hogy ezzel az értékesítésével átlépte a 35 000 eurós értékhatárt, ezen ügylet után már belföldön köteles adót fizetni, a vonatkozó magyar adómértékkel (könyv - 5%, folyóirat - 15%, CD - 25%). Ezen túlmenően 2005. év hátralévő részében, és a 2006. évben az összes belföldi rendeltetésű, nem adóalany, vagy speciális vevői kör ("10 000" eurós beszerzés alatti kör) részére történő értékesítése után belföldön kell adóznia.
    Ha azonban egy portugál vállalkozás értékesít és fuvaroztat egy karton vörös bort belföldi rendeltetéssel magánszemély részére, és az adott évben nem volt még magyarországi rendeltetésű értékesítése, a bor után (mivel az jövedéki termék) az áfát a vállalkozásnak Magyarországon kell megfizetnie (25%).
    Ezen túlmenően ha a feladás vagy fuvarozás megkezdésének az időpontjában a termék harmadik ország területén található, és a terméket az értékesítő adóalany a termék rendeltetési helyétől eltérő tagállamba importálja (import tagállam), úgy kell tekinteni, mintha a terméket az import tagállamában adták volna fel vagy fuvarozták volna el. Ez a rendelkezés hivatott biztosítani, hogy amennyiben az értékesített terméket a Közösség területén kívülről hozzák be (pl. mert ott található az értékesítő raktára), arra akkor is a távértékesítés szabályait kell alkalmazni.
    3.1.1.2. A Közösség területén belülről történő termékbeszerzés
    teljesítési helye
    Közösségen belülről történő termékbeszerzés esetén a teljesítés helyének a termék feladásának vagy a fuvarozásának rendeltetési helyét kell tekinteni. Ha azonban az átvevő a feladás vagy fuvarozás rendeltetési helyének tagállamától különböző tagállamban nyilvántartásba vett adóalany, a teljesítés helyének azt a tagállamot kell tekinteni, ahol a vevőt nyilvántartásba vették, amennyiben nem igazolja, hogy ezen beszerzése tekintetében az előbbi teljesítési hely szerinti tagállamban az adókötelezettség már teljesítettnek tekintendő. Az adókötelezettség akkor tekinthető teljesítettnek, ha a Közösségen belülről történő termékbeszerzés
    a) olyan termékértékesítés érdekében történik, amelynél a beszerző az adó fizetésére kötelezett személy, és
    b) a vevő adóalany teljesíti az adózás rendjéről szóló törvény szerinti összesítő jelentéshez kapcsolódó kötelezettségeket.
    3.1.1.3. A teljesítés helye termékimportnál
    Termékimport esetén főszabályként a teljesítés helyének azon tagállam területét kell tekinteni, amelybe az importált terméket a Közösség területére behozzák. Amennyiben azonban a termék harmadik ország területéről a Közösség területére történő közvetlen belépést követően folyamatosan
    a) vámszabad területen vagy vámszabad-raktárban történő raktározás,
    b) vámraktározás vagy aktív feldolgozás felfüggesztő eljárás,
    c) teljes vámmenteséggel járó ideiglenes behozatal,
    d) külső közösségi árutovábbítási eljárás
    valamelyike alatt áll, a termékimport teljesítési helyének azt a helyet kell tekinteni, ahol a terméket vámjogi szabadforgalomba helyezik, vagy vámjogi szabadforgalomba helyezettnek kell tekinteni.
    Amennyiben az áfa szempontból harmadik országnak minősülő, de az Unió vámterületének tekintendő területről történik a feladás vagy fuvarozás, és úgy valósul meg a Közösség területén belülre történő behozatal, a termékimport a rendeltetési hely tagállamában minősül teljesítettnek.
    3.1.2. A teljesítés helye szolgáltatásnyújtásnál
    A szolgáltatásnyújtás teljesítési helyének meghatározása jóval összetettebb és bonyolultabb szabályozást igényel, hiszen a szolgáltatások rendkívül sokfélék, ráadásul "határátlépésük" sem regisztrálható a vámeljárásban. A csatlakozás után továbbá - harmonizációs rendelkezésként - egyes, Közösségen belül végzett szolgáltatásoknak különös teljesítési helye van.
    Az áfatörvény - a termékértékesítéshez hasonlóan - fikcióként rögzít minden egyes szolgáltatásnál egy fix pontot, melyet a szolgáltatás teljesítési helyének tekint. Ha ez a pont az ország határán (vagy a Közösség területén) kívül van, az a törvény alapján a magyar áfa-rendszer hatályán is kívül van; ha a teljesítési hely Magyarországra esik, minden egyéb körülmény mérlegelése nélkül a szolgáltatásnyújtás belföldön adóztatható. (A fikcióval megállapított teljesítési hely általában nem azonos a szolgáltatásnyújtás tényleges végzésének helyszínével.) Ha pedig a szolgáltatás megfelel a Közösségen belüli szolgáltatásokra vonatkozó különös szabálynak, úgy a teljesítés helyét aszerint kell megállapítani. (Ezáltal a szolgáltatásnyújtás teljesítési helyének megállapítása sok esetben megkettőződött: van egy főszabály a hazai és a harmadik országos szolgáltatásokra, és elképzelhető, hogy külön szabály él a Közösségen belüli szolgáltatásokra. Az alábbiak a szolgáltatáscsoportok szerint rögzítik a teljesítés helyét.)
    A teljesítési hely pontos meghatározásához a törvény további segítséget nyújt: ha a nyújtónak vagy a megrendelőnek több telephelye vagy székhelye van, a teljesítési hely meghatározásakor azt kell irányadónak tekinteni, amelyik az adott szolgáltatással a legközvetlenebbül érintett. (Ezért van jelentősége a kereskedelmi képviseletek állandó telephellyé minősítésének is.) A Közösségen belüli szolgáltatások esetében ez a szabály úgy szól, hogy amennyiben a teljesítés helyét a saját nevében igénybe vevő személyt, szervezetet adóalanyként nyilvántartásba vett tagállam területe határozza meg, és a szolgáltatást megrendelő személy, szervezet egyszerre több tagállamban is adóalany, a teljesítés helyének azt a tagállamot kell tekinteni, amelyik tagállam adóhatósága által kiadott adószám alatt a szóban forgó szolgáltatást igénybe vette. Az adóalany 2005-től azonban ilyenkor köteles azt az adószámát használnia, mely legszorosabban összefügg a vásárolt szolgáltatással. (Ha tehát valaki német telephelye számára rendelt meg egy szakértést egy hazai cégtől, úgy a Németországban kapott adószámát kell megadnia a teljesítési hely meghatározásához.)
    Az egyes szolgáltatások teljesítési helyét az áfatörvény az alábbiak szerint határozza meg:
    A főszabály szerint a szolgáltatásoknál a teljesítési helyet a nyújtó székhelye, telephelye stb. határozza meg, vagyis ha az külföldön van, a szolgáltatás eleve nem adóztatható. Ha viszont a nyújtó belföldi székhelyű, szolgáltatásnyújtása belföldön adóztatható. Tipikusan a főszabály alapján kell meghatározni a szolgáltatás teljesítési helyét pl. az ügynöki tevékenység esetén. Ezért a belföldi székhelyű ügynök szolgáltatásnyújtása mindenképpen belföldön adózik, még akkor is, ha az ügynök külföldi megbízásából látja el feladatát, vagy egy külföldön lévő ingóság adásvételében működik közre stb. (Figyelem! Ha az ügynök ingatlaneladásban vesz részt, akkor az ingatlan fekvése a mérvadó a teljesítési hely meghatározásában.) Ennek tükörképeként a külföldi székhelyű ügynök közvetítői tevékenysége Magyarországon még akkor sem adóztatható, ha a külföldi ügynök két magyar adóalany között egy hazai termékértékesítés (nem hazai ingatlaneladás!) megvalósítása érdekében jár közben. Ehhez képest a Közösségen belüli ügynök tevékenysége az általa közvetített ügylet szerinti teljesítési helyen minősül teljesítettnek. Ha azonban az ügynök tevékenységét olyan adóalany vette igénybe, aki ettől eltérő tagállamban van nyilvántartásba véve, úgy annak tagállama a teljesítés helye. (Így pl. ha a hazai ügynök egy japán és egy amerikai adóalany között közvetít, jutaléka itthon esik áfa-kötelezettség alá. Ha azonban egy francia és egy német között ügynökösködik, meg kell állapítani a közvetített ügylet teljesítési helyét, s ezzel azonos az ügynöki jutalék adózásának helyszíne is. Amennyiben azonban a megrendelő ettől eltérő tagállami illetőségű, úgy a megrendelő fogja önbevallással rendezni a jutalék adókötelezettségét saját tagállamában.)
    Ugyancsak a főszabály szerint kell a teljesítés helyét meghatározni a képviseleti tevékenység, az idegenforgalmi szolgáltatás, és az átalányösszegben számlázott "költségtérítés" (pl. hozzájárulás az igénybe vett alvállalkozók teljesítéseihez, a felmerült munkabérekhez, közműdíjakhoz) esetén.
    A főszabály alóli kivételek négy csoportba sorolhatók:
    a) A meglévő vagy konkrétan létesítendő ingatlanhoz kapcsolódó szolgáltatásoknál (ideértve az ingatlanügynöki, -szakértői, a beruházás-ellenőrzési, koordináló és az építész tevékenységet is) az ingatlan fekvése a döntő. Ugyanígy kell meghatározni a teljesítés helyét az ingatlan bérbeadása, az építőmesteri munkák, az ingatlan minőségellenőrzése, az ingatlanőrzés, az ügynökként való ingatlanközvetítés, az ingatlan értékbecslése esetén, valamint az olyan építészeti tervezésnél, ahol a tervezés konkrét ingatlanhoz kapcsolódik. (A vámszabad területen lévő ingatlan belföldi fekvésű az áfatörvény alkalmazásában, így 2003-tól ugyanúgy adóztatható, mintha az ingatlan vámbelföldön állna.)
    b) A személyszállítási és teherközlekedési szolgáltatásoknál a teljesítési hely a ténylegesen megtett útvonallal azonos. [Teherközlekedés alatt a fuvarozás, ideértve a külön törvényben szabályozott postai szolgáltatást függetlenül a küldemény jellegétől, de ide nem értve a 2. számú melléklet 5. pontjában meghatározott postai szolgáltatásokat (vagyis a futárposta-szolgálat), és a szállítmányozás értendő.] A Közösségen belüli teherközlekedés azonban külön szabállyal adózik.
    Ez a megfogalmazás azzal is jár, hogy főszabályként a külföldről vagy külföldre történő szolgáltatásnyújtás ilyenkor kettéválik egy belföldi és egy külföldi útszakaszra (kiindulási hely - országhatár, országhatár - rendeltetési hely). A külföldi útszakasz - a törvény területi hatályára tekintettel - Magyarországon nem adóztatható, adófizetési kötelezettség csak a belföldi szakaszra merülhet fel. (A termékexport és a termékimport adóalapjával foglalkozó rész rögzíti az adómentes útszakaszokat.)
    A Közösségen belüli teherközlekedés esetén azonban különös szabály alkalmazandó. Ide tartozik az a teherközlekedés, amelynek indulási és érkezési helye két különböző tagállam területén van. (Jegyezzük meg, közömbös, hogy van-e esetleg a két végpont között Közösségen kívüli terület. Közösségi teherközlekedés ezért pl. a Németországból Olaszországba menő fuvar még akkor is, ha a ténylegesen megtett útvonal Ausztria helyett Svájcon megy keresztül.) Emellett Közösségen belüli teherközlekedésként kell kezelni azt a teherközlekedést, amelynek indulási és érkezési helye egyaránt belföldre esik, de közvetlenül kapcsolódik egy közösségi teherközlekedéshez. (Vagyis az a belföldi fuvarozás is közösségi teherfuvarozással azonos elbírálású, amely közvetlen folytatása, vagy közvetlen előzménye egy Közösségen belüli fuvarnak.) A teljesítés helyét ilyenkor - a közösségi ügyletekre vonatkozó főszabály szerint - az indulási hely határozza meg. Amennyiben azonban a Közösségen belüli teherközlekedést saját nevében megrendelő az indulási helytől eltérő tagállamban nyilvántartásba vett adóalany, a teherközlekedés teljesítési helyének azon tagállam területét kell tekinteni, amelyben a megrendelőt adóalanyként nyilvántartásba vették. Ha tehát "A" tagállambeli "A" fuvarozó "B" tagállambeli "B" megrendelő kérésére valamint "A" tagállamból "B" tagállamba szállít, az indulás helye "A" tagállam, de mivel "B" attól eltérő tagállamban nyilvántartásba vett adóalany, a fuvar "B" tagállami teljesítési hellyel bír. Ugyancsak "B" tagállam a teljesítés helye akkor, ha a megrendelés szerint a fuvar érkezési helye "C" tagállam. (Mivel "A" tagállamból "C" tagállamba megy a fuvar, alkalmazni kell a Közösségen belüli teherközlekedés különös teljesítési hely megállapítási szabályait. Ha azonban "C" harmadik ország volna, már a ténylegesen megtett útvonal szabályai volnának irányadóak.)
    A Közösségen belüli teherközlekedéshez járulékosan kapcsolódó szolgáltatás (rakodás, raktározás, a közlekedési eszközök őrzése, és más, ezekhez hasonló szolgáltatások) esetén a teljesítési helyét szintén több szabály határozza meg. Amennyiben a tényleges teljesítés helyétől eltérő tagállamban van nyilvántartva a szolgáltatást megrendelő adóalany, akkor a nyilvántartás szerinti tagállamban van a teljesítési hely, ellenkező esetben a teljesítési hely a tényleges teljesítés helyszínével egyezik meg. Hasonló kettősség érvényesül a Közösségen belüli teherközlekedés közvetítése esetén: főszabály szerint a teljesítés helyének a teherközlekedés indulási helye minősül. Ugyanakkor, ha a szolgáltatást igénybe vevő adóalany a teherközlekedés indulási helye szerinti tagállamtól eltérő tagállamban nyilvántartásba vett adóalany, a teljesítés helyének ezen szolgáltatást igénybe vevőt adóalanyként nyilvántartásba vett tagállam minősül. A tényleges teljesítés határozza meg az adófizetési kötelezettség helyét a Közösségen belüli teherközlekedéshez járulékosan kapcsolódó szolgáltatás közvetítése esetén, ha az más nevében és javára történik. Amennyiben a szolgáltatást igénybe vevő adóalany másik tagállamban van nyilvántartásba véve, akkor a teljesítés helyének ezen szolgáltatást igénybe vevőt adóalanyként nyilvántartásba vett tagállam minősül.
    c) A tényleges munkavégzési hely a mérvadó:
    - a kulturális, művészeti, tudományos, oktatási, szórakoztatási és sportszolgáltatásoknál (pl. cirkusz, színház, varieté, vidámparkok, állatkertek, konferenciák), ideértve az ezek szervezését, és az ezek teljesítéséhez járulékosan kapcsolódó szolgáltatásokat,
    - a teherközlekedéshez járulékosan kapcsolódó szolgáltatásoknál, mint például a raktározásnál vagy a közlekedési eszközök őrzésénél (ezek Közösségen belüli nyújtásánál a b) pontban leírtak az irányadók!),
    - az ingatlan kivételével a termék szereléséhez, javításához, karbantartásához, felújításához, átalakításához, megmunkálásához és közvetlenül a termékekhez kapcsolódó szakértői tevékenységnél. Ide tartozik továbbá az átalánydíjas javítás keretében végzett szolgáltatásnyújtás is, de szintén így kell eljárni a termék bevizsgálásakor, minőségellenőrzésekor. Viszont, ha ezen szolgáltatások teljesítésének helye szerinti tagállamtól eltérő tagállamban nyilvántartásba vett adóalany rendelte meg a szolgáltatásokat (vagyis Közösségen belüli szolgáltatásnyújtásról van szó), akkor a teljesítés helyének azon tagállam területét kell tekinteni, amelyben a szolgáltatást megrendelőt adóalanyként nyilvántartásba vették. Ez a rendelkezés azonban csak akkor alkalmazható, ha a termék el is hagyta a munkavégzés helye szerinti tagállam területét. (Pl. magyarországi bérmunka esetén a teljesítés helye a tényleges munkavégzés helyszíne. Ha azonban a megrendelő egy másik tagállamban nyilvántartásba vett adóalany, a munkadíj utáni áfát önbevallással ő rendezi. Hasonlóképpen, ha egy magyar adóalany Szlovákiában bérmunkáltat, ha nincs ott nyilvántartásba véve, itthon rendezi a bérmunka utáni áfa-kötelezettséget. Mindkét példában feltételezzük, a megmunkált termék elhagyja a munkavégzés országát.)
    d) A szolgáltatást saját nevében megrendelőnek az adott szolgáltatáshoz legközvetlenebbül kapcsolódó székhelye, telephelye, ezek hiányában állandó lakóhelye vagy szokásos tartózkodási helye határozza meg a teljesítési helyet
    - a termék - kivéve ingatlant, bármely közlekedési eszközt, járművet - bérbeadásánál [ha a bérbeadás az áfatörvény 6. § (2) bekezdés a) pontja szerinti feltételekkel történik, akkor a termékértékesítés teljesítési helye az irányadó!];
    - a szerzői alkotáshoz, találmányhoz, szabadalomhoz, védjegyhez, ipari mintához és kereskedői névhez fűződő jogok, továbbá más, ezekhez hasonló jogok átengedésénél;
    - a reklám- és propaganda-szolgáltatásoknál, hirdetésnél, public relation tevékenységnél;
    - a (termékhez, ingatlanhoz nem kapcsolódó) mérnöki tevékenységnél, a fordításnál, tolmácsolásnál, az ügyvédi, számviteli és adóügyi szolgáltatásoknál, a számítástechnikai továbbá más, ezekhez hasonló szaktanácsadásoknál (pl. a könyvvizsgálói tevékenységeknél, jogi képviseletnél, üzletviteli vagy jogi tanácsadásnál, felügyelőbizottsági tagságnál);
    - az adatok és információk feldolgozásánál és közlésénél (pl. kapott adatbázison végzett műveletek, az adatállomány újabb csoportosítása, más szempontok szerinti rendszerezése, hírügynökségi tevékenység stb.);
    - a banki, biztosítási, viszontbiztosítási és egyéb pénzügyi szolgáltatásoknál, banki garanciavállalásnál, kivéve a széfügyletet (az ugyanis bérbeadás);
    - a személyzet átadásánál, munkaerő kölcsönzésénél;
    - a távközlési törvény szerinti távközlésnél, ideértve a sugárzási, adási és vételi kapacitások használatához való jogok átengedését, és a globális információs hálózatokhoz való kapcsolódás biztosítását. Ha pedig a szolgáltatást nyújtó harmadik országban nyilvántartott adóalany, megrendelői pedig belföldi nem adóalanyok, és a szolgáltatás tényleges élvezete, használata belföldön történik, a teljesítés helye mindig belföld;
    - a rádiós és televíziós műsorszolgáltatásnál (vagyis a nyilvánosság számára vételre szánt, megszerkesztett rádió-, illetve televízió-műsornak a műsorszolgáltatásra jogosult általi előállításánál, elektronikus jelek formájában történő megjelenítésénél és a felhasználó vevőkészülékéhez történő továbbításánál, vagy továbbjuttatásánál).
    - az elektronikusan nyújtott szolgáltatásoknál (vagyis interneten keresztül való webhely értékesítésnél, honlap-tárolásnál, -üzemeltetésnél, programok és felszerelés távfelügyeletekor és karbantartásakor, szoftver-értékesítésnél és annak frissítésénél, képek, szövegek és információ értékesítésénél, adatbázisok elérhetővé tételénél, zene, filmek és játékok (beleértve a szerencsejátékokat is), politikai, kulturális, művészeti, sport, tudományos és szórakoztató jellegű adatok és események közvetítésénél, illetve elérésük biztosításánál, valamint távtanításnál), de figyelem, önmagában nem minősül elektronikusan teljesített szolgáltatásnak, ha elektronikus formában kizárólag a termék, szolgáltatás megrendelése történik.
    - a gáz- és villamosenergia-hálózatoknál a hozzáférés biztosítása, a gáz- és energia átvitele és más, ezekhez hasonló szolgáltatások esetén;
    - az előbbi pontokban felsorolt szolgáltatásnyújtások teljesítésében való közreműködésnél (közvetítésnél), ha az más nevében és javára történik (függetlenül attól, hogy a közvetítő megbízója helyett képes-e szerződést kötni);
    - valamely üzleti tevékenységtől, vagy az előbbi felsorolásban szereplő szolgáltatások végzésétől, jogok gyakorlásától való tartózkodásánál.
    Amennyiben a gáz- és villanyáram-értékesítés szolgáltatásnyújtásnak minősül (vagyis nem a közvetlen termelő és vásárló, valamint a továbbértékesítési céllal forgalmazó közötti ügyletről van szó), úgy a teljesítés helye a fogyasztás helye szerint adódik. Az általa megvett, de fel nem használt gáz és villanyáram esetén az igénybevevő székhelye, telephelye, ezek hiányában állandó lakóhelye szerint történik az adózás.
    Ha az előzőek szerint meghatározott teljesítési hely külföld, a szolgáltatásnyújtás a törvény területi hatályán kívül van, így a szolgáltatás nyújtóját nem terheli áfa-fizetési kötelezettség. Például: ha "A" magyar építési vállalkozó "B" cégnek Ausztriában felújít egy irodaházat, "A"-nak magyar áfát fizetnie nem kell - mivel a teljesítési helyet az ingatlan fekvése határozza meg. Ugyancsak nincs hazai áfa-fizetési kötelezettség pl. a külföldi tanulmányúton igénybe vett szálloda számlája alapján, a külföldi konferencián való részvétel miatt.
    A kizárólag termék fuvarozására szolgáló közlekedési eszközök és vasúti kocsik bérbeadásánál is a távközlési szolgáltatásoknál már részletezett, a tényleges használat, élvezet elve alapján történik az adózás, ha a főszabály egyébként harmadik országot adna végeredményül, de belföldi a tényleges használat, élvezet, és harmadik országos a teljesítés helye, ha a tényleges használat és élvezet harmadik országba esik, miközben a főszabály szerint belföldön kellene adózni. Mégsem alkalmazandó azonban ez a szabály akkor, ha ez kettős adózáshoz vagy az adózás elkerüléséhez vezetne (vagyis ha az ügylet kétszer vagy egyszer sem adózna).
    A szolgáltatásoknak az egyes típusokba való besorolását mindig az adott konkrét ügyletre kell elvégezni.
    4. Az adófizetési kötelezettség keletkezése
    Az adófizetési kötelezettség keletkezésének napja az a nap, amellyel az ügylet után fizetendő adó követelhetővé válik. (Az adóhatósággal ugyanakkor nem ügyletenként kell elszámolni, hanem adóbevallási időszakonként, az adóbevallási időszakban történt gazdasági eseményekről.)
    4.1. Az adófizetési kötelezettség keletkezése termékértékesítésnél és szolgáltatásnyújtásnál
    Az adófizetési kötelezettség keletkezésénél az áfatörvény szabályai több szempontból adnak speciális rendelkezéseket: másként kell kezelni az importot, mint a többi belföldi ügyletet, másként alakul az adókötelezettség az ingyenes átadásoknál, illetve az adóztatható ügylet jellege (folyamatos teljesítésű-e, bizományi ügylet-e stb.) is befolyásolja az adókötelezettség keletkezésének időpontját.
    4.1.1. A főszabály szerinti adófizetés
    A főszabály szerint minden adózó számára az adófizetési kötelezettség a teljesítés (ideértve a részteljesítést is) időpontjában keletkezik. Ez alatt a Ptk. rendelkezései szerinti szerződésben meghatározott teljesítési időpontot kell érteni. Tekintettel a szerződéses szabadságra, a felek meglehetősen szabadon állapíthatják meg ezt az időpontot.
    Ha pl. egy fővállalkozásban épülő beruházás során a fővállalkozó (kivitelező) a megrendelővel részteljesítésben nem állapodik meg, adóztatható tényleges teljesítés csak az építkezés befejezésekor van. (Addig a fizetési ütemterv alapján folyósított összegek előlegfizetés címén adóztathatók.) Amennyiben azonban az építési-szerelési szerződés alapján a kivitelező a részteljesítésekről számlát nyújthat be, az adófizetési kötelezettség a részteljesítések teljesítési időpontja szerint áll fenn.
    Érdemes megemlíteni a külföldi székhelyű, Magyarországon telephellyel rendelkező vállalkozó áfa-fizetési kötelezettségének keletkezési időpontját is. Így például: a külföldi székhelyű, de Magyarországon építőipari tevékenysége miatt áfa-fizetésére kötelezett vállalkozó kötelezettségének aszerint tesz eleget, amilyen nyilvántartást a székhelyén vezet. Bár a számviteli törvény hatálya a külföldi vállalkozóra nem terjed ki, ha a külföldi saját székhelyének jogszabályi előírásai szerint teljesítményszemléletű kettős könyvvitelt vezet, belföldön létesített telephelye is ennek megfelelően tesz eleget áfa-fizetési kötelezettségének.
    A főszabály - jellegéből fakadóan - teljesen általánosan érvényesül az áfatörvényben. Olyannyira, hogy a szerződés szerinti teljesítés időpontjában keletkezik az áfa-fizetési kötelezettsége a pénzforgalmi szemléletű nyilvántartást vezető adóalanynak, vagy a külföldről vagy külfölditől származó, de Magyarországon adóztatható ("importált") szolgáltatást igénybe vevő adóalanynak is. Más kérdés, hogy a könyvvezetés sajátossága, illetve a nemzetközi elszámolási rend figyelembevétele miatt az adófizetési kötelezettség tényleges teljesítése alól ezekben az esetekben a halasztás jár.
    4.1.2. Folyamatosan teljesített termékértékesítés, folyamatosan nyújtott szolgáltatás és a rendszeresen ismétlődő ügyletek
    A folyamatos teljesítés (a közüzemi díjak és a telefonszámla) esetén az adófizetési kötelezettség a részkifizetések esedékességekor keletkezik. Noha nem folyamatos teljesítésű, mégis így adódik az adókötelezettség a bérbeadás, újság-előfizetés esetén is. Így pl. a számlálóleolvasás napja, vagy a tényleges fogyasztás időszaka az adófizetési kötelezettségre nincs befolyással.
    A valóban állandó rendelkezésre állással bíró, egyedi teljesítéssel nem mérhető ügyletek nem keverhetők össze az ugyanazon adóalanyok között rendszeresen előforduló, vagyis rendszeresen ismétlődő teljesítések fogalmával. Ez utóbbiakra az áfatörvény 16. § (11) bekezdése különös adófizetési kötelezettség-keletkezési időpontot rögzít:
    Amennyiben a felek által kötött szerződés szerint az ügylet ugyan teljesített, de arról nem teljesítésenként, hanem attól eltérően, időszakonként számolnak el, az adókötelezettség az elszámolási időszak utolsó napján keletkezik. Ha azonban elszámolási időszakot nem állapítanak meg, akkor a teljesítésre kötelezett adóalany áfa-elszámolási időszakának utolsó napján, vagy - ha a felek mégsem számolnak el, úgy - az elszámolás esedékességének adó-megállapítási időszakának utolsó napján áll be az adókötelezettség (az tehát nem halasztható tovább). Az ezen szabállyal kapcsolatos gócpontok a következők:
    a) a szerződés szerint kell lennie teljesített ügyletnek. Azt, hogy az ügylet mikor minősül olyannak, a felek által kötött szerződésből meg kell tudni állapítani. Amennyiben ez egyértelműen kitűnik, úgy szóba jöhet annak mérlegelése, ehhez képest eltérő elszámolási időszakot állapítottak-e meg a felek.
    aa) A felek - szerződéses szabadságukból kifolyólag - nagy szabadságfokkal bírnak a teljesítés időpontjának megállapításában. Ha magát ezt az időpontot egyúttal az elszámolás időpontjának is tekintik, a teljesítés időpontja az adókötelezettség keletkezésének, a teljesítésnek az időpontjával egybeesik. (Vagyis ha a felek a szállítási szerződést a díj esedékességekor tekintik teljesítettnek, az adókötelezettséget is eszerint kell teljesíteni.)
    ab) Amennyiben a teljesítés időpontját a szerződés nem tartalmazza, kétséges, hogy az ügylet egyáltalán teljesített-e, vagyis egyáltalán alkalmazható-e rá a következő lépcső, az ettől eltérő elszámolási időszak figyelembevétele. (Mivel a szerződést - kevés kivétellel - nem feltétlenül kell írásban megkötni, elképzelhető, hogy a felek által tanúsított magatartásból a teljesítés mégiscsak kitűnik: pl. az eladó árbevételként számolja el az átvett pénzt, nem pedig előlegként, és ezért a számlán szerepeltet egy meghatározott teljesítési napot, mely ellen a vevő nem szólamol fel). A szerződés szerinti teljesítés meghatározásának hiányában tehát nemcsak a számviteli elszámolás hitelessége válik kétségessé, de az áfa-kötelezettség teljesítése is vitatható (és ez már bírságban, késedelmi kamatban is számszerűsíthető gond).
    ac) Ha a teljesítés ténye és időpontja a szerződésből egyértelműen kitűnik, megállapítható, hogy ehhez képest eltérő elszámolási időszakot is rögzítettek-e. Ha igen, az áfa-kötelezettséget elég csak az elszámolási időszak utolsó napján teljesíteni, de adó-megállapítási időszakonként legkésőbb az utolsó nappal teljesíteni kell. Pl. ha egy raktárból a negyedéves bevalló vevő naponta kiszállíthat, vagyis szerződés szerint naponta van teljesítés, de hetente csak egyszer számolnak el az kitárolt mennyiséggel, elégséges hetente kibocsátani a teljesítéseket dokumentáló áfás számlát, de legkésőbb a negyedév utolsó napjával az adókötelezettséget teljesíteni kell (az akkorra megállapított ellenértékkel).
    b) Az adó-megállapítási időszak hossza lehet egy év, egy negyedév vagy egy hónap.
    c) Ha a teljesítésre kötelezett nem belföldön nyilvántartásba vett adóalany, úgy kell tekinteni, mintha havi bevalló volna (adó-megállapítási időszakának utolsó napja tehát a hónap utolsó napja lenne).
    4.1.3. "Lízing" részletvétel
    A termékek részletre értékesítése, illetve zárt végű bérleti szerződés keretében történő eladása során az adófizetési kötelezettség 1996. december 31-éig nem a ténylegesen fizetett összeg erejéig, hanem az egyes részkifizetések esedékességének napján, az esedékes összeggel keletkezett. Ezzel a hitelre történő értékesítések esetén az adókötelezettség keletkezésének időpontja aszerint különbözhetett, hogy a fizetéskönnyítést milyen feltételek mellett fogalmazták meg.
    Annak érdekében, hogy a szabályozás semleges legyen, az egymással szoros helyettesítési viszonyban lévő szerződésformák között az adóügyi elbírálásban különbség ne forduljon elő, 1997-től valamennyi termékértékesítés adókötelezettsége egyetlen egyszer adódik. Ez - a főszabály szerint - a szerződés szerinti teljesítés időpontját jelenti ugyan, de a részletvétel és a zárt végű bérleti szerződés esetén - különös szabályként - az adófizetési kötelezettség a termék tulajdonba-, vagy ha az előbb történik, birtokbaadásakor keletkezik.
    A számviteli törvény és az áfatörvény közötti eltérő szemléletmód miatt külön kell szólni a "pénzügyi lízing" áfa-fizetési kötelezettségéről. A számviteli törvény - a hitelintézeti törvény fogalom-meghatározása alapján - a pénzügyi lízing körében bevezeti a gazdasági tulajdonlást, azaz olyan nyilvántartási szabályt állít fel, amely szerint a lízingbeadó kivezeti könyveiből a lízingtárgyat, a lízingbevevő pedig beteszi azt (ezzel az amortizációs és a működéssel kapcsolatos egyéb költségek a lízingbevevőnél jelentkeznek, habár jogi értelemben még nem tulajdonos). A számvitel tehát egyetlen könyvelési bizonylatot kíván meg minden pénzügyi lízing esetén, ez azonban nem feltétlenül azonos az áfatörvényben előírt számlaadási kötelezettséggel.
    Az áfatörvény ugyanis a hitelintézeti törvényben definiált pénzügyi lízing közül csak azokra az esetekre ad különös szabályt, melyeknél a lízing tárgya dolog, és a lízingszerződés eleve rendelkezik arról, hogy a futamidő végén a lízingbevevő tulajdonjogot szerez. Ekkor az áfatörvény is csak egyetlen számlát kíván meg, melynek alapján az áfa-fizetési kötelezettség a lízingtárgynak a birtokbaadásakor keletkezik. Minden egyéb esetben az áfatörvény annyi áfa-fizetési és számlaadási kötelezettséget ír elő, ahány lízingdíj esedékes. Ha tehát a pénzügyi lízing nem dologra (hanem pl. vagyoni értékű jogra) irányul, vagy a szerződés nem rendelkezik a lízingbevevő biztos tulajdonszerzéséről, a számviteli könyvelési bizonylat és az áfás számlaadási kötelezettség nem egyezik meg.
    4.1.4. Bizományi konstrukció és szolgáltatásközvetítés
    A bizományos és a szolgáltatást saját nevében közvetítő lényegében az áfa-rendszerben csak annyiban különbözik egymástól, hogy az előbbi a termékeladást közvetíti, az utóbbi a szolgáltatásnyújtást. Ezért az adófizetési kötelezettség is hasonlóképpen alakul.
    A bizományos adófizetési kötelezettsége a harmadik személy felé történő továbbértékesítéskor az általános szabályok szerint adódik. A megbízó és a bizományos közötti termékértékesítés adófizetési kötelezettsége azonban azon a napon keletkezik, amikor - a megbízástól függően - a bizományos megszerzi a termék feletti rendelkezési jogot (vételi megbízásnál), illetve saját nevében eladja a terméket (eladási megbízásnál).
    A bizományos által végrehajtott termékimportnál (vagyis ha a 2.2.7. pontban meghatározottak szerint importálónak a bizományos minősül) a belföldi felé történő termékértékesítés teljesítési időpontja megegyezik azzal a nappal, amikor a termékimport utáni adófizetési kötelezettség keletkezik.
    A szolgáltatásközvetítés különös formája 2000-től nevesítetten a közös jogkezelés körébe tartozó tevékenység. Tekintettel arra, hogy - jellemzően a szerzői jogdíjak esetén - ha a szolgáltatás (a felhasználói jog átengedésének) ellenértékét törvényi felhatalmazás alapján hozott felosztási szabályzat állapítja meg, s így a közvetítő jogkezelő hamarabb tudja az adóalap meghatározásához szükséges adatokat, mint maga a szerző vagy a szerzői jog jogosultja (akinek a szolgáltatását közvetítik), indokolatlan az objektív okokból fennálló ismerethiány adójogi következményét a szerzőre, illetve a szerzői jog jogosultjára áthárítani. Ezért ilyen esetekben az adófizetési kötelezettség az adóalap meghatározásához szükséges adatok kézhezvételekor (ismertté válásakor) keletkezik (hasonlóan a 4.1.6. pontban szereplő minősítéshez). Lényegében ugyanez a helyzet a vagyoni értékű jogok átengedése esetén is: ha a jog átengedésekor annak ellenértékét nem határozhatták meg egyértelműen (az pl. a jövőbeni forgalomtól függ), akkor az egyes részkifizetések (elszámolások) esedékességekor keletkezik az áfa-kötelezettség is. (Akkorra már biztosan ismert az éppen esedékes részlet összege.) Egyéb esetekben a jog átengedésekor keletkezik az adókötelezettség. Amennyiben pedig közös jogkezelő értékesíti a vagyoni értékű jogot, az adókötelezettség a szolgáltatást igénybe vevő által fizetett ellenérték átvételének (jóváírásának) napján keletkezik.
    4.1.5. A bérmunka utáni adófizetési kötelezettség keletkezése
    A bérmunka esetén a bérmunkát végző a megrendelő által biztosított anyagokon végez el a szerződés szerinti tartalommal munkálatokat. A kapott anyagok felett tulajdonosként nem rendelkezhet, így annak átvételekor adófizetési kötelezettség sem keletkezik. Akkor azonban, mikor a bérmunkát elvégezte, és visszaadja a megrendelőnek, a megrendelő "értékesebb" termék tulajdonosává válik. Ezért az elkészült munka átadása (a termék visszaadása) a hozzáadott, beépített munka erejéig a bérmunkaszerződés szerinti teljesítési időpontban von maga után adókötelezettséget.
    Bérmunka esetén, ha a megbízó a vállalkozási szerződésben foglaltak alapján szolgáltatásokat is nyújt (föld bérbeadása, talajművelés, vetés, növényvédelem stb.), melyek ellenértékét a termékértékesítéskor a felvásárlási árból vonja le, a megbízónak ezeket a szolgáltatásokat a teljesítés időpontjában adóval terhelten le kell számláznia a termelő (megbízott) felé. E szolgáltatások után a megbízónak a teljesítés időpontjában adófizetési kötelezettsége keletkezik, függetlenül attól, hogy az ellenérték a termelőtől (megbízótól) csak a termék betakarítását követően folyik be, illetve akkor vonják le a felvásárlási árból.
    4.1.6. Minősítés, hatósági jóváhagyás esetén
    Ha az adó alapjának meghatározásához jogszabály minősítést ír elő, vagy a szolgáltatás ellenértékét hatóság, bíróság határozattal állapítja meg, az adófizetési kötelezettség szempontjából a teljesítés időpontjának a minősítést tanúsító okirat átvételének, illetve a határozat jogerőre emelkedésének napja tekintendő. Ekkor válik ugyanis ismertté az adóalap nagysága. (Ilyen fordulhat elő tipikusan a mezőgazdasági eredetű termékek feldolgozó által történő felvásárlásakor.)
    4.1.7. Az adófizetési kötelezettség keletkezése előleg-nyújtás esetén
    A teljesítés megtörténte előtt előleget is lehet fizetni az eladó és a vevő megállapodása alapján. Ha a termékértékesítés vagy szolgáltatásnyújtás teljesítése előtt bármilyen címen is pénzt adnak át, mely a teljesítésért járó ellenértékbe beszámítható lesz, az átadott (jóváírt) pénz után, annak kézhezvételekor áfa-fizetési kötelezettség keletkezik. (A kézhezvétel, vagy a bankszámlán való jóváírás napja a teljesítés időpontja, s így az adólevonási jog is ezen a napon nyílik meg az előleget nyújtónál.)
    Az előleg fogalmának 1995-től hatályos jelentős fogalombővülése a kauciót, letétet is adóztathatóvá teszi, hiszen ha az potenciálisan alkalmas arra, hogy az ellenértékbe hozzászámítható legyen (tehát a felek megegyeznek abban, hogy az eladó, szolgáltatásnyújtó ebből az ellenértéket "lehívhatja"), ez után adózni kell már a kaució és a letét befizetésekor. Természetesen amennyiben a letett pénz nem a teljesítés ellenértékének biztosítéka, hanem egy esetleges jövőbeni kár kiegyenlítésének fedezetéül szolgál, előleg címén adófizetési kötelezettség nem keletkezik.
    Az előleg csak abban az esetben áfa-köteles, ha konkrét egyedi teljesítéshez kapcsolható. Abban az esetben, ha a vevő az adózó számlájára pénzösszeget utal az átutaláskor még szerződéssel nem konkretizált teljesítéshez (teljesítésekhez), akkor ez az előleg nem minősül fizetési céllal adott előlegnek, és így nem keletkeztet áfa-fizetési kötelezettséget.
    Leggyakoribb esetben az előleget készpénzben, vagy banki átutalással teljesítik. Ilyenkor az adófizetési kötelezettség a pénznek az eladónál történő jóváírásának napján, készpénzfizetés esetén a pénz átvételekor keletkezik.
    Lényeges tudnivaló, hogy az előlegfizetés ezen szabálya csak a pénzzel történő fizetésre helytálló. Ha az előleget valaki nem pénzben kapja, hanem váltó formájában, vagy értékpapírban stb., előleg címén adófizetési kötelezettsége nem keletkezik.
    A közraktárak az elhelyezés és kezelés végett elfogadott árura az érték kétharmad részének erejéig előlegeket adhatnak. Az így folyósított előleg nem jár áfa-fizetési kötelezettséggel, minthogy azt a közraktárat üzemeltető társaság fizeti a terméket letevőnek, s a letevés még nem jelent termékértékesítést.
    Az importhoz kapcsolódó előleg nem jelent speciális elbírálást, de import jellege miatt rendelkezik némi sajátossággal. A külföldi eladónak utalt előleg után az azt kapó - tehát külföldi félnek - kellene adókötelezettséget teljesíteni. A külföldi azonban az áfatörvény alkalmazásában erre nem kötelezhető, és indokolatlan is, mert kétszeres adózást eredményezne. (Az importőr a termékimport utáni adókötelezettséget külön szabály szerint rendezi, melynél az adó alapjába az "előleg" is beletartozik.) A külföldinek kiutalt előleg után tehát adókötelezettség nem keletkezik. A megbízótól kapott importfedezeti előleg azonban adóztatható abban az esetben, ha a bizományos az importáló, és ezzel az általa végrehajtott termékértékesítés teljesítési helye belföld.
    Sajátos azonban az előleg esete akkor, ha a külföldi közösségi adóalany, s ezáltal Közösségen belülről történő beszerzéshez kapcsolódik az előleg nyújtása. Az igaz, hogy a külföldön nyilvántartásba vett adóalany ilyenkor sem kötelezhető itthon az átvett előleg után adófizetésre. Ezt az adókötelezettséget azonban a vevő önbevallással rendezi (az adófizetési kötelezettség tehát a fordított adózás szabályai szerint adódik), felmerül tehát a kérdés: mi van a közösségi beszerzéshez kapcsolódó előleggel? Nos, ez is adóköteles (hiszen az adó fizetésére a belföldi illetőségű vevő a kötelezett), azonban az ez utáni adókötelezettség nem az előleg kézhezvételekor, hanem feladásakor keletkezik. (Az alkalmazandó adó mértéke megegyezik azon ügylet adómértékével, melyhez az előleg tapad, bár az átutalt összegben az adó nincs benne, azt rá kell számolni a kiutalt összegre mint adóalapra.)
    Az export minőségi ismérve, hogy a terméket a vámhatóság végleges rendeltetéssel harmadik országba kilépteti. Mivel az előleg folyósításakor a kiléptetés még nem történik meg (hiszen akkor már teljesítés is volna), az adóalany eladó csak saját kockázatára, az általa kötött szerződésben foglaltak miatt valóban indokolt módon tekintheti úgy a kapott előleget, hogy - mivel exporthoz kapcsolódik - nem adózik utána. Amennyiben azonban a teljesítéskor a termék mégsem hagyja el a Közösség területét, az adóalanynak már az előleg jóváírásának napjáig visszamenőlegesen keletkezik az adóhiánya amiatt, hogy az előleg után nem adózott.
    4.1.8. A közraktári ügylet esete
    A közraktári ügyletben - a közraktározásról szóló 1996. évi XLVIII. törvény értelmében - a közraktár a nála letett árut köteles megőrizni, arról közraktári jegyet kiállítani, a letevő pedig közraktári díjat fizetni. (A közraktári jegy olyan, a letétbe átvett áruról kiállított, rendeletre szóló értékpapír, amely a közraktár részéről az áru átvételének elismerését jelenti, és a közraktárnak az áru kiszolgáltatására vonatkozó kötelezettségét bizonyítja. A letett áru értékének meghatározott hányadára hitelt lehet felvenni, ezért a közraktári jegy két részből áll: a zálogjegyből, melyet először a hitelnyújtó vált magához, és az árujegyből, mely először az áru letevőjét illeti. Mindkét rész önállóan képezheti értékpapír-forgatás tárgyát.) A közraktár köteles annak kiszolgáltatni az árut, aki a közraktári jegyet neki visszaadja, vagy aki az árujegyet visszaadja, és a zálogjegyen feltüntetett követelés összegét nála letétbe helyezi.
    Az 1999. január 1-jétől hatályos szabályozás szerint az árujegy és a közraktári jegy mint dolgot helyettesítő értékpapír forgatása termékértékesítés címén keletkezteti az áfa-fizetési kötelezettséget. (Az áru letevése és kitároltatása az áfa-fizetési kötelezettség szempontjából tehát nem mérvadó.) Az adó alapja az az összeg, melyért az árujegy, illetve a közraktári jegy gazdát cserél, az adó mértéke az értékpapír mögött álló termékre előírt adókulcs.
    4.1.9. Az adójeggyel ellátott dohánygyártmány értékesítésekor keletkező adókötelezettség
    A fogyasztásiadó-rendszer EU-harmonizációja során a fogyasztási adóztatás kettévált: egyrészt nemzeti fogyasztási adóként fennmaradt a regisztrációs adó a személygépkocsin, másrészt az EU-ban alkalmazott gyakorlat működik az üzemanyagok, a dohánygyártmányok és az alkoholtermékek esetében.
    A dohánytermékeknél ez azt jelenti, hogy 1998. szeptember 1-jétől adóbélyegben kell leróni az ezen termékek után fizetendő jövedéki adó és áfa összegét. (A dohánygyártmányok termékleírását a jövedékiadó-törvény tartalmazza, melynek alapján dohánygyártmány a cigaretta, a szivar, a szivarka és a fogyasztási dohány.) Az adóbélyegnek a termékre való felragasztásával a termelő vagy a dohánygyártmányt importáló megváltja valamennyi további értékesítési-forgalmazási fázis adókötelezettségét is, s így az áfa is egyfázisú adóvá válik ebben a termékkörben. Ezért a forgalmazóknak közvetlenül az adójeggyel ellátott dohánygyártmányok továbbértékesítése után külön áfa-fizetési kötelezettsége már nem keletkezik.
    Az áfa-rendszerben ez azonban további különös szabályok alkalmazását indokolja. A jövedékiadó-törvény 67. §-a alapján ez a következőkben foglalható össze:
    • az áfa-adóalany alanyi adómentességet (és - ha erre elviekben bármikor is mód nyílna - tételes átalányadózást) nem választhat az adójeggyel ellátott dohánygyártmányok értékesítése tekintetében,
    • sem a termelő, sem pedig a forgalmazók szabályszerű, az áfát (összeget és/vagy adókulcsot) elkülönülten tartalmazó számlát, számlát helyettesítő okmányt, felülről számított áfa-mértéket feltüntető egyszerűsített áfás számlát nem bocsáthat ki. (Ezzel senkinek sincs az előzetesen felszámított áfa levonására alkalmas bizonylata.) A nem jövedéki engedélyes forgalmazó kivételével ugyanakkor a számlán tájékoztató adatként szerepeltetni kell a dohánygyártmány adójegyén szereplő kiskereskedelmi eladási árat is.
    • az adójeggyel ellátott dohánygyártmányok esetében az előbbi adólevonási jog-tiltás csak a közvetlen termékbeszerzésre vonatkozik, s nem terjed ki a forgalmazás mint adóköteles tevékenység egyéb input-beszerzéseinek előzetesen felszámított áfájára. (Ha tehát a forgalmazó pl. bérli az üzlethelyiséget, ahol a forgalmazási tevékenységet folytatja, a bérleti díj áfája levonásba helyezhető.)
    • az az adóalany, aki áfa-fizetési kötelezettségének a bolti kiskereskedelmi különleges adózás szerint tesz eleget, az áfatörvény alapján megállapított áfa-kötelezettségét - az adójeggyel ellátott dohánygyártmányoknak az összes beszerzésben elfoglalt részarányának megfelelő hányadban, a dohánygyártmányokra előírt, felülről számított áfa-kulccsal szorozva - csökkentheti. (Erről bővebben a bolti kiskereskedelmi különleges szabályok ismertetésénél, a 14.3. pontban van szó.)
    • ha az adóalany az általános szabályok szerint teljesíti adókötelezettségét, önmagában az adójeggyel ellátott dohánygyártmányok értékesítése miatt nem kötelezett a bolti kiskereskedelmi különleges eljárás alkalmazására. Tudnia kell azonban, hogy áfa-bevallásában az áfa-alap és a fizetendő áfa összege között nincs számszaki összefüggés abból fakadóan, hogy az adójeggyel ellátott dohánygyártmány értékesítése után fizetendő áfája nincs.
    4.1.10. Ingyenes termékértékesítésnél, szolgáltatásnyújtásnál
    Az ingyenes termékértékesítések, szolgáltatásnyújtások utáni áfa-fizetési kötelezettség azok konkrét megvalósításának napján, a saját vállalkozásban végzett beruházás esetén az elkészült tárgyi eszköz rendeltetésszerű használatbavételének időpontjában (az aktiváláskor), megszűnésnél a megszűnésről adott záró adóbevallás benyújtására előírt időpontban keletkezik. (Figyelem! A megszűnés csak feltételesen adóztatható tényállás, így értelemszerűen nem minden megszűnéskor keletkezik adókötelezettség, l. a 2.3.2.6. pontot.)
    4.1.11. Apportálásnál, zálogtárgy-értékesítésnél
    Attól, hogy az apport 2004. május 1-jétől ellenérték fejében történő termékértékesítéssé vált, az az utáni adófizetési kötelezettség keletkezése még nem változott. Az adót az apportálás tényleges megvalósításának - azaz az apport átengedésének - időpontjában kell megfizetni. Ez az időpont tehát független attól, hogy a cégbíróság a bejegyzést mikor hajtja végre, tehát az adófizetési kötelezettség (ezáltal az apportot befogadónál az áfa-levonási jog) keletkezésének nem feltétele a cégbírósági bejegyzés igazolása.
    A zálogjog alapítása az adóalany zálogtárgy-tulajdonos és a zálogjogosult között 2004. május 1-jétől nevesítetten is önállóan adóztatható tényállás. Ez azonban érdemi változást nem eredményez: ezután sem önmagában a zálogjog-alapítás keletkezteti az adókötelezettséget. Annak időpontja a zálogtárgy-értékesítés időpontjával egyezik meg. (A szabályozás ennyiben is megtartja a hasonlóságot a bizományi értékesítés adókötelezettségével.)
    4.1.12. Egyes Közösségen belüli ügyletek utáni adókötelezettség
    A Közösség tagállamai közötti, saját tulajdonú termékek mozgatása, és egyéb, a Közösségen belüli, ingyenes ügyletek utáni adókötelezettség a termék feladásának, vagy elfuvarozásának napján keletkezik.
    Egyebekben az a főszabály, hogy a Közösségen belülről történő beszerzés utáni teljesítési időpont ugyanúgy adódik, mint az azzal azonos, belföldi ügyleté, az adókötelezettség pedig a termékértékesítésről szóló bizonylat kibocsátásakor, de legkésőbb a teljesítést magában foglaló hónapot követő hónap 15. napján keletkezik. Nem kell tehát önellenőrizni sem az áfa-bevallást, sem az összesítő nyilatkozatot önmagában azért, mert valaki a teljesítést követő hónap 20. napja után vett kézhez egy, a teljesítés időpontját követően haladéktalanul kibocsátott bizonylatot, s ezért korábbi bevallásában ezt nem szerepeltethette. (Míg a 2004-ben hatályos szabályok szerint az adókötelezettség a bizonylat kibocsátása szerinti adó-megállapítási időszakban keletkezett főszabály szerint, s ezáltal a bevallás benyújtása után kézhez vett, de a bevallásban elvileg szerepeltetendő bizonylat hibás bevallást eredményezhetett, az adókötelezettségnek a teljesítést követő hónap 15. napjában való megállapítása mint főszabály elejét veheti a tényleges adóhiányt egyébként nem eredményező önellenőrzéseknek.)
    A Közösség más tagállamában beszerzett, de Magyarországon forgalomba helyezendő személygépkocsi utáni áfa-kötelezettség a regisztrációsadó-fizetési kötelezettséget előíró határozat meghozatalával egyidejűleg keletkezik.
    4.1.13. Termékimport és egyéb jövedéki termék esetén
    Termékimport esetén a vámjogi szabadforgalomba bocsátásról szóló határozat közlésekor, illetve - ha a vámkezelést a vámhatóság kezdeményezi (pl. a csempészárunál) - az intézkedésre okot adó körülmény keletkezésének időpontjában keletkezik az adófizetési kötelezettség.
    Mivel a jövedéki termék (az adójegyes dohánygyártmány kivételével) értékesítése utáni adókötelezettség akkor és abban a tagállamban keletkezik, amikor és ahol a jövedéki terméket szabad forgalomba helyezik, az áfa-kötelezettség a szabad forgalomba helyezés napján adódik.
    4.2. Az adófizetési kötelezettség halasztása
    Az adófizetési kötelezettség keletkezése és az adó megfizetésének esedékessége között mindig van időbeni eltérés, hiszen az egyes ügyletek utáni adófizetési kötelezettségnek nem azonnal, hanem elszámolási időszakonként kell eleget tenni. Ennek végén azokról az ügyletekről kell bevallást adni, amelyeknél az adófizetési kötelezettség az elszámolási időszakon belülre esett. Az alábbi pontok a kivételeket foglalják össze.
    4.2.1. Önbevallással rendezendő adókötelezettség
    A versenysemleges adózás érdekében az "importált" szolgáltatások és a belföldi ügyletek után keletkező adófizetési kötelezettség ugyanaz kell, hogy legyen - ez pedig a szerződés szerinti teljesítés időpontja. Abban az esetben azonban, ha a szolgáltatást saját nevében megrendelő adóalany kötelezett az adó megfizetésére (tehát külföldről vagy külfölditől igénybe vett olyan szolgáltatást, amely az adott szolgáltatásra vonatkozóan megállapított teljesítési hely szerint belföldön adóztatható), adókötelezettségének teljesítésére a törvény - lényegében technikai okokból - halasztást biztosít mindaddig, amíg az adóalany az adó alapjának megállapításához szükséges bizonylatot (a külföldi számláját) kézhez kapja, vagy - ha az korábban történik - az igénybe vett szolgáltatás ellenértékét megfizeti.
    Az 1997. január 1-jétől hatályos szabályozás szerint az "importált szolgáltatás" után önbevallással rendezendő adókötelezettséget azonnal esedékessé teszi az is, ha az adóalanynak a külföldivel szemben fennálló adótartozását más átvállalja. (Az adókötelezettség az átvállalás napján érvényes, az ügylet elszámolása szerinti deviza- vagy valutaárfolyamon rögzül. Részletesebben l. az 5.2. pontot.)
    Ugyancsak lejáratja az önbevallással rendezendő adókötelezettség teljesítése alól adott halasztást az, ha az adóalany adóalanyisága megszűnik, vagy adórendszerbeli státuszát megváltoztatja úgy, hogy azután adó tőle már nem követelhető. Az utóbbira példa lehet az, ha az adóalany az áfa-adózói körből kompenzációs felárra jogosító különleges jogállásúvá változik. Ekkor a halasztás az átjelentkezés napjával jár le, ezért az aznap érvényes árfolyamon kell az adó alapját kiszámítani. (Az alanyi adómentességet választó adóalanynak ezen a címen adókötelezettségét teljesítenie kell.)
    Figyelem! Az előbbiekhez képest különös, tehát erősebb szabály a Közösségen belülről történő beszerzésre vonatkozó adókötelezettség-keletkezési szabály, l. a 4.1.12. pontot. Ezért ez a jogszabályhely tulajdonképpen leginkább a harmadik országokból igénybe vett "szolgáltatásimportra" alkalmazandó.
    4.2.2. A pénzforgalmi szemléletű könyvvezetők adófizetési kötelezettsége
    Azon adóalanyok számára, akik könyvvezetésüket sajátos módon, pénzforgalmi szemléletben vezetik, adókötelezettségüket sajátos módon teljesíthetik. [Ide tartoznak a költségvetés alapján gazdálkodó szervezetek, vagyis - az 54/1996. (IV. 12.) Korm. rendelet módosítása után korszerűen szólva - a módosított teljesítés szemléletben könyvelők, és az szja-törvény szerint nyilvántartók.]
    Mint minden adóalanyra, rájuk is vonatkozik, hogy az adófizetési kötelezettség a főszabály szerint, a szerződés szerinti teljesítéskor keletkezik. Ennek rendezése alól azonban halasztásban részesülnek. A halasztás legkésőbb addig az időpontig tart, ameddig az ellenértéket részükre megfizetik. Ha az ellenértéknek csak egy részét fizették meg, akkor a ténylegesen fizetett összegben foglalt áfa erejéig jár le a halasztás.
    A halasztás az előzőektől függetlenül akkor is lejár, ha az alábbi feltételek közül bármelyik bekövetkezik.
    a) Ha az adóalany követelését engedményezi, a halasztás azon a napon jár le, amikortól már az engedményes követelheti a kötelezettől annak tartozását (a halasztás tehát nem akkor jár le, amikor az engedményes a követelésért járó esetleges ellenértéket az engedményezőnek ténylegesen megfizeti).
    b) Ha az adóalany adóalanyisága megszűnik, a halasztás szintén lejár. Az adókötelezettséget a záró adóbevallásnak tehát tükröznie kell. Ugyanezen analógia alapján az evázni kívánó adóalanyok halasztása is lejár az eva választásának adóéve végén, hiszen az evás megszűnik áfa-alany lenni.
    c) Lejár a halasztás akkor is, ha az ellenértéket részben vagy egészben az adófizetési kötelezettség keletkezésének időpontját követő
    - 60 napon belül nem fizették meg (a költségvetési szervek esetében),
    - 30 napon belül nem fizették meg (egyébként, vagyis az egyéni vállalkozóknál).
    Ebben az esetben a halasztás a meg nem fizetett ellenérték erejéig jár le. Ilyenkor a teljesítés napját be nem számítva az azt követő 61. (illetve 31.) napon kell az adófizetési kötelezettséget számításba venni. Így pl. a 2003. január 1-jén teljesített értékesítés után költségvetési szerveknél legkésőbb 2003. március 3-án (30+28+3 nap), egyéb esetekben 2003. február 1-jén jár le a halasztás.
    Az 1997. január 1-jétől hatályos rendelkezések szerint az adóalanyi státusz megváltoztatása is azt eredményezi, hogy a halasztás lejár, feltéve, hogy a változtatás révén az adó összege az adóalanytól már nem volna követelhető. Ha tehát pl. egy, az általános szabályok szerinti adózást választó mezőgazdasági tevékenységet folytató adóalany a kompenzációs felár-rendszerre kíván áttérni, az átjelentkezéssel egyidejűleg lejár a halasztás az általános szabályok szerinti adózás időszakában történt adóztatható ügyletei után keletkező adófizetési kötelezettség tekintetében (függetlenül attól, hogy az ellenértéket megkapta-e az átjelentkezés időpontjáig).
    Az áfa-fizetési kötelezettséget az arról a tárgyidőszakról készült bevallásban kell szerepeltetni, amely tárgyidőszakban a halasztás lejárt (negyedéves áfa-bevallásra kötelezett pénzforgalmi szemléletű adóalany március 5-én teljesített, részére április 19-én megfizetett értékesítésének az áfáját a II. negyedévről készült, július 20-áig beadandó bevallásában köteles feltüntetni). Látható tehát, hogy a 60, illetve 30 napos halasztás minimumot jelent, gyakorlatilag mindig legalább 20 nappal, az adó-megállapítási időszak utolsó napja után a bevallás benyújtására, a befizetés teljesítésére adott határidővel mindig több.
    A pénzforgalmi szemléletű nyilvántartást vezető adóalanynak biztosított halasztás erősebb szabály annál, mint ami a többi adóalanyra vonatkozó, az előzőekben ismertetett adófizetési kötelezettség időpontjaként egyébként adódik. Így pl. annak a pénzforgalmi szemléletű nyilvántartást vezető adóalanynak, aki közüzemi (tehát folyamatos teljesítésű) ügyletet számláz tovább, a főszabály szerint adókötelezettségét a közüzemi díj esedékességének adó-megállapítási időszakában kellene rendeznie. Mivel azonban pénzforgalmi nyilvántartást vezet, a díj befolyásának időszakában szerepeltetheti ezt az adóbevallásában. (Feltételezve, hogy az adókötelezettség teljesítésére adott halasztás nem járt le hamarabb, mint a továbbszámlázott közüzemi díj kiegyenlítése. Ha ugyanis pl. az igénybevevő 60 (vagy 30) napon belül nem fizeti meg az esedékes bérleti díjat, a halasztás a 60. (a 30.) napon lejár. Ugyanez történik akkor is, ha pl. a továbbszámlázó a díj esedékessé válásának másnapján alanyi adómentes körbe jelentkezik át. Ilyenkor az adókötelezettséget nem a díj esedékességének, de nem is az ellenérték megfizetésének napját tartalmazó bevallásában kell szerepeltetnie, hanem abban a megállapítási időszakban, melyben az átjelentkezés megtörtént.)
    Az adókötelezettséget felsoroló paragrafusok sorrendjéből következik azonban, hogy a Közösségen belüli ügyletek speciális adókötelezettsége a pénzforgalmi adózó, az adókötelezettséget halasztó adóalanyok adókötelezettségét "felülírja". Vagyis az érintett adózók Közösségen belüli beszerzéseik után nem pénzforgalmi szemléletben tesznek eleget adókötelezettségüknek, hanem a teljesítésről szóló dokumentum kibocsátásakor, de legkésőbb a teljesítés hónapját követő hónap 15. napján.
    Nem halasztható az áfa-fizetési kötelezettség az olyan ügyletekben sem, amelyekben az ellenértéket nem pénzben fejezték ki.
    Nem halasztható az ingyenes termékértékesítések után teljesítendő adókötelezettség sem. Így például ellenérték nélküli átadásnál a termék átadásakor, a saját vállalkozásban végzett beruházás esetén a tárgyi eszköz rendeltetésszerű használatbavételekor keletkezik az - el nem halasztható - áfa-fizetési kötelezettség.
    Értelemszerűen nem halaszthatja el a pénzforgalmi szemléletű nyilvántartást vezető adóalany az előleg átvétele utáni áfa-fizetési kötelezettségét sem. (Az előleg ugyanis tényleges pénzmozgást jelent, tehát biztosan befolyt a kért összeg.)
    Amennyiben a pénzforgalmi szemléletű nyilvántartást vezető adóalany a kettős könyvvitel szabályaira tér át, a nyitómérleg fordulónapján lejár a halasztása azon értékesítései után, amelyeket a fordulónap előtt teljesített, de amelynél az ellenértéket addig az időpontig egészben vagy részben nem kapta meg.
    Ha a kettős könyvvitelt vezető adóalany tér át pénzforgalmi szemléletű nyilvántartásra, értelemszerűen nem keletkezik újabb adófizetési kötelezettsége azon értékesítései után, amelyeket a mérleg fordulónapja előtt teljesített, de amelyek ellenértékét addig egészben vagy részben nem fizették meg számára.
    Az evára való áttérés szabályai az evával foglalkozó részben szerepelnek.
    4.2.3. A támogatásra mint adóalapra jutó áfa fizetésének kötelezettsége
    A támogatásra jutó áfa fizetésének kötelezettsége általában nem a támogatás folyósításakor esedékes. Mivel a támogatás ahhoz az adóztatható ügylethez kapcsolódik, amelynél az ellenérték nagyságát befolyásolja, az ez utáni adófizetési kötelezettség is az adóztatható ügylet utáni adófizetési kötelezettség napján keletkezik. Természetesen annál a pénzforgalmi szemléletű könyvvezetést alkalmazó adóalanynál, aki az adófizetési kötelezettség halasztására jogosult, az ellenérték (részbeni) befolyásának minősül a támogatásnak (mint az ellenérték részét képező pénzösszegnek) a folyósítása is.
    A személyszállításban az időskorúak, a sorkatonák és az országgyűlési képviselők ingyenes utazásához, a lakossági víz- és csatornamű-szolgáltatásokhoz (mint folyamatosan nyújtott szolgáltatásokhoz) adott fogyasztói árkiegészítés és az önkormányzaton keresztül juttatott költségvetési támogatás, valamint a gázár-kompenzáció és a gyógyszerárak támogatására adott tb-támogatás utáni adófizetési kötelezettség szintén a támogatás folyósításakor keletkezik.
    5. Az adó alapja
    A fizetendő adó összegét kétféleképpen lehet megállapítani. A törvény - fő-szabályként - az adó nélküli ár százalékában határozza meg az adó mértékét, és azok szorzata adja a fizetendő adó összegét. Több esetben azonban az adó összege "felülről", az adóval növelt árból mint adóalapból való visszaszámítással adódik. Mindkét helyzetben azonban az áfa az ár szerves része. A bírói gyakorlat szerint ezért amennyiben a felek csak az árat rögzítik anélkül, hogy az áfáról rendelkeznének, úgy kell tekinteni a megállapodást, hogy a kikötött árban az áfa összege is benne van. (BH 1993/5/328., BH 1994/5/283.) Ugyanezen rendezőelv alapján a forgalmi érték, illetve a piaci ár is olyan összeg, amely az áfát magában foglalja.
    5.1. Az adó alapja termékértékesítésnél
    és szolgáltatásnyújtásnál
    Az adó alapja - főszabályként - a teljesítésért járó ellenérték, amelybe beleszámít gyakorlatilag minden fizetendő összeg, kivéve magát az áfát. Különösen növeli az adó alapját a jövedéki adó, és egyéb kötelező jellegű befizetés (környezetvédelmi termékdíj, kulturális járulék stb.). Nem csökkenti az adó alapját 1996. január 1-je óta az árat közvetlenül befolyásoló támogatás sem.
    5.1.1. A "támogatás" mint adóalap
    Az adóztathatóság mindig tényleges történésen kell, hogy alapuljon. E tekintetben közömbös az ügyletben alkalmazott elnevezés is. Ezért a "támogatás" - amennyiben konkrét megrendelés ellenértéke - szintén lehet adóalap.
    Amennyiben ugyanis a felek között olyan értelmű szerződés jön létre, melyben konkrét követelményeket támasztanak a "támogatás" címzettje felé, amelyet a "támogató" felé teljesíteni kell, úgy a kapott pénz tartalmában megrendelés ellenértéke, és ezáltal az általános szabályok szerint adóztatható. (Természetesen ha a támogatást önzetlenül adják, de kikötik, hogy a támogatás felhasználásáról el kell számolni, ez a kötelezettség nem konkrét megrendelés ellenértéke. Nyilvánvaló ugyanis, hogy nem azért adják a pénzösszeget, hogy azzal el kelljen számolni. L. még a 2.3.3. pontot.)
    A támogatás nemcsak megrendelés ellenértékeként (pl. közbeszerzési eljárásban), hanem árat közvetlenül befolyásoló pénzösszegként is képezheti az adó alapját. Az áfatörvény ezek közül a támogatások közül az államháztartási támogatásokat külön is nevesíti. (Államháztartási támogatásnak minősülnek a központi költségvetési, az önkormányzati, a társadalombiztosítási, illetve az elkülönített állami pénzalapokból folyósított támogatások.) Ezeknek két legáltalánosabb csoportja a fogyasztói árkiegészítés, és az Országos Egészségbiztosítási Pénztár (OEP) által a gyógyszerek, gyógyászati segédeszközök térítési díjának alacsonyan tartására adott tb-támogatás, de ilyen támogatásnak minősül a lakossági víz- és csatornaszolgáltatás díjához való hozzájárulás is.
    Értelemszerűen nem az árat befolyásolja, így a konkrét ügylet ellenértékébe sem számítható bele, azaz a szóban forgó ügylet áfa-alapjának nem képezi részét az a jövedelem-kiegészítő támogatás, amely a személyi jövedelemadó-rendszerben a támogatott személy jövedelmének minősül. (Ilyen támogatás lehet pl. a tüzelőolaj-felhasználáshoz adott támogatás. Ez a tüzelőolaj árát nem befolyásolja, éppen ellenkezőleg, a gázolajjal egy szintre hozott magasabb ár megfizetéséhez nyújt jövedelem-kiegészítést.)
    Ugyancsak nem befolyásolják az árat azok a (költségvetési, önkormányzati stb.) támogatások, amelyeket egy intézmény működőképességének fenntartásához utalnak anélkül, hogy az intézmény által nyújtott szolgáltatások, termékek árát közvetlenül meghatároznák. Ilyen támogatás pl. a költségvetési szerveknek juttatott "intézményfinanszírozás", a közlekedési vállalatoknak, konyháknak stb. a működtetéshez, fejlesztéshez adott önkormányzati támogatás - feltéve természetesen tehát, hogy a támogatásoknak az árakkal, tényleges, konkrét teljesítésekkel kapcsolatuk nincs. Közvetlenül befolyásolja azonban az árakat az, ha a támogató vagy a támogatott olyan képviselő-testületi, vezetői stb. határozatot hoz, amely szerint a támogatást (vagy annak egy részét) a támogatott által nyújtott szolgáltatások, termékek árainak kiegészítésére kell fordítani, hogy a tényleges igénybevevők közvetlenül ennyivel csökkentett árért juthassanak a szolgáltatásokhoz, illetve termékekhez. (Ezért képez adóalapot a fogyasztói árkiegészítés.)
    Nem az árat közvetlenül befolyásoló támogatások azok a - klasszikus értelemben vett mecénások, alapítványok által, vagy pl. elkülönült állami pénzalapokból stb. nyújtott - támogatások sem, amelyek egyáltalán egy könyv, film, színházi produkció, rendezvény létrejöttét, megjelenését teszik lehetővé anélkül, hogy a majdani árakat valamilyen formában is megkötnék. Ugyanez az állami címzett és céltámogatások összegéről is elmondható, hiszen azok sem a támogatással létrejött intézmények által nyújtott termékértékesítések és szolgáltatásnyújtások árát befolyásolják, hanem az intézmények létrejöttét, felújítását stb. segítik elő. (Ettől függetlenül a támogató ekkor is kikötheti, hogy a folyósított támogatással el kell számolni, a megvalósulás érdekében való elköltését igazolni kell.)
    Azok a támogatások sem minősülnek közvetlenül az árakat befolyásolóknak, amelyeknek célja nem az ártámogatás, a felek által alkalmazott vagy alkalmazandó ellenértéknek egy meghatározott összegű közvetlen kiegészítése, hanem az árszabályozás. Ugyancsak nincs közük az ügyletekben alkalmazandó konkrét ellenértékhez a különböző állami pénzalapokból a gazdaság szerkezetátalakítására, befektetés-ösztönzésre, kereskedelemfejlesztésre stb. kapott támogatásoknak.
    Az állami támogatások arányosításkor való számításáról bővebben a 8.2. pontban van szó.
    5.1.2. Az adó alapját növelő tételek
    Beletartoznak az adó alapjába az ügylethez járulékosan kapcsolódó (pl. ügynöki, bizományi, biztosítási, közlekedési) költségek, még akkor is, ha - ugyanazon adóalanyok között - külön megállapodás alapján fizetendők. (A Csongrád Megyei Bíróság 3. Pf. 20.830/1995/3. sz. döntése megerősítette, hogy a termékértékesítéshez járulékosan kapcsolódva, a terméknek a házhoz szállítása során a szállításra mint mellékszolgáltatásra a termékre vonatkozó adómértéket kell alkalmazni.)
    Annak mérlegeléséhez, hogy mi mikor kapcsolódik járulékosan a fő tevékenységhez, az alábbi mérlegelési szempontok adhatók:
    - a melléktevékenység értéke a fő tevékenységhez hasonlítva általában kisebb nagyságrendet képvisel,
    - a melléktevékenység kiegészíti, elősegíti a fő tevékenység megvalósulását,
    - a melléktevékenység egyidejű a fő tevékenységgel (a fő tevékenység csak ezzel együtt minősül teljesítettnek), illetve
    - a melléktevékenység a fő tevékenység vállalásának és megvalósulásának következményeként szokásosan fordul elő.
    Fő tevékenység alatt - értelemszerűen - azt a tevékenységet kell érteni, amelyre a felek közti jogviszony elsődlegesen irányul.
    Némiképpen eltérően érvényesül ez a rendezőelv a termékimporthoz járulékosan kapcsolódó egyes melléktevékenységeknél. A termékimport esetén követendő eljárás ugyanis lényegében a vámrendelkezésekből fakad, így a vámértéket is annak megfelelően kell kiszámítani. Ha annak nem része minden járulékos költség (pl. azok, amelyek nem a határig, hanem a határátlépés után merülnek fel), a termékimportra jutó áfát a termék beszerzésének költségeként, s a járulékos költségeket egyéb költségként/ráfordításként kell számításba venni.
    A saját nevében, de más javára megrendelt (közvetített) szolgáltatások esetén az adóalany közreműködéséért járó díj csak a szolgáltatásnyújtóként való továbbszámlázáskor képezi az adó alapját.
    5.1.3. Az adó alapjába nem tartozó vagy azt csökkentő tételek
    A más javára és más nevében beszedett, elszámolási kötelezettségként nyilvántartott összeg eleve nem képezi az adó alapját. Ilyen lehet pl. a bérfőzőnél a bérfőzési szeszadó. Ezt ugyanis a főzetőtől, a bérfőzési szeszadó alanyától neki kell ugyan beszednie, de azt tovább is kell utalnia a vámhatóság felé.
    Az árleszállítás és -engedmény az adó alapját kétféleképpen befolyásolhatja: az adó alapjába nem tartozik bele, vagy az adó alapját csökkenti. Hogy az egyes esetekben melyikről van szó, az dönti el, hogy az engedmény az adófizetési kötelezettség keletkezésekor már jár-e, vagy csak utólag illeti meg a vevőt.
    Az árleszállítás, -engedmény igen nagy hányadának konkrét mértéke már az adófizetési kötelezettség keletkezésekor érvényesíthető. (Ilyen pl. a szezonvégi kiárusítás, a sérült, vagy minőségi hiba miatt a termékre eleve adott árcsökkentés.) Ezekben az esetekben az árleszállítás, -engedmény mértéke az adófizetési kötelezettség keletkezésekor már ismert módon megilleti a vásárlót, s így nem képezi a fizetendő adó alapját.
    Egyes árengedmény-típusok azonban feltételhez kötöttek, melyeknél az értékesítéskor (az adófizetési kötelezettség keletkezésekor) még nem ismert, hogy az árengedményre jogosító feltétel bekövetkezik-e. (Erre példa lehet az utólagos minőségi kifogás, vagy az az eset, amikor pl. ha a vevő nyolc napon belül fizet, 1,5% engedményt kap. Ilyen eset továbbá a kereskedelemben szokásos premizálási rendszer is: ha a vevő az eladótól az adott évben összesítetten 1 millió Ft felett vásárol, vásárlásai után 3% engedményt kap.) Tekintettel arra, hogy az adófizetési kötelezettség keletkezésekor ez az árengedmény-típus még nem érvényesíthető, akkor az adóalapra még nincs befolyással. Ha az árengedmény érvényesítésére jogosító feltétel bekövetkezik, az az adó alapját utólag módosíthatja.
    Az adóalap módosításának eszköze az árengedménnyel érintett számlák helyesbítése. Amennyiben az árengedmény konkrét számlákhoz nem rendelhető (a számviteli törvény módosításával 1997. január 1-jétől erre mód van anélkül, hogy végleges vagyonátadásnak minősülne az így visszautalt pénz), sem számlázás, sem számlahelyesbítés nem történhet, és nem érvényesülhet az áfa alapjának utólagos csökkentése sem.
    Abban az esetben, ha az adóalany (pl. kereskedő) kötelezettséget vállal arra, hogy mindig az eladó termékeit fogja árusítani (vagy legalább mindig tartja az eladó termékeit a polcon), s ennek fejében illeti meg a forgalomtól függően eltérő mértékű árengedmény, a kereskedő adóalany ellenérték fejében szolgáltat partnere felé azzal, hogy a konkurencia termékeit nem árusítja, vagy legalábbis partnere termékeit állandóan a polcokon tartja. Ilyenkor a vevő az, akinek az év végén megállapított árengedmény erejéig számlaadási kötelezettsége van az eladó felé, hiszen az árengedmény összege minősül szolgáltatása ellenértékének. Ha a kereskedőnek ilyen kötelezettségvállalása nem volt, s csak az eladó által egyoldalúan felkínált árengedmény érvényesítése történik (mert az árengedményre jogosító feltétel bekövetkezett), az eladónak kell a számlákat helyesbítenie, vagy (ha erre nem képes) számlahelyesítés nélkül az áfa-alap csökkentését elérni nem tudja.
    Sajátos árengedményi forma, ezért az adóalanyok körében bizonytalanságot is okoz annak megítélése, hogy "viselkedik" a valamely termék megvásárlásához adott ajándék. (Tipikusan ilyen a "kettőt fizet, hármat kap" akció.) Ezek az esetek természetben nyújtott árengedmények, nem pedig ajándékok. Ezért az ajándékokra vonatkozó előírásokat (a beszerzést terhelő adó levonásának tilalmát, vagy az ajándék forgalmi értéke utáni adófizetési kötelezettséget) alkalmazni nem kell. Az ajándék természetéből fakad, hogy azt feltétel, közvetlen elvárások nélkül adják. A most említett ajándék azonban feltételhez kötött (a vevő nem kérheti pusztán a harmadik terméket, ahhoz csak akkor juthat hozzá, ha az első kettő árut megvette), így az nem tekinthető ajándéknak. Természetesen ilyenkor számlázni nemcsak a két terméket, hanem mind a hármat kell, más kérdés, hogy a fizetendő ár csak a két termék ára.
    Még ennél is sajátosabb az ún. pontakció esete. Ilyenkor ugyanis az előbbi helyzet annyiban bonyolódik, amennyiben a termék (szolgáltatás) megvásárlásához kapható ajándék térben és időben elválhat attól az ügylettől, melyhez végül is az ajándék kapcsolódik. Az éles piaci versenyben gyakori, hogy a vevőket egy későbbi vásárláskor érvényesíthető kedvezménnyel ösztönöznek vásárlásokra, további befektetésekre stb. Az ügyletek közös jellemzője, hogy
    - az ellenértékért megvalósuló ügylet teljes értéke áfa-alapot képez, függetlenül attól, hogy ugyanebből a vásárlásból "hűségpontok", "vásárlói pontok", és egyéb elnevezésekkel egy későbbi vásárlás során előnyök származhatnak;
    - azon későbbi ügylet esetében, melyben az előny beváltása megtörténik, a pontok adóalapot csökkentenek;
    - amennyiben a kedvezmény beváltása azt eredményezi, hogy adóalap a későbbi ügyletben már nincs (pl. annyi pont gyűlt össze, hogy kizárólag azzal "fizet" a vevő), térítésmentes átadás címén adókötelezettség nem keletkezhet. (Az átadás ugyanis nem térítésmentes, hanem a korábbi vásárlások összes kedvezménye eredményez 0 adóalapot.)
    Ahhoz, hogy ingyenes termékértékesítésről ne lehessen szó, két együttes feltétel valósítandó meg: 1. a kedvezmények gyűjtésének feltételei előre ismertek legyenek, illetve 2. a kedvezményekért kapható jószág forgalmi értéke alatta maradjon azok jószág forgalmi értékének, melynek ellenértékért való megvásárlásából a kedvezmény származott.
    Az árengedmények, -leszállítások valamennyi típusára alkalmazhatók az előbbi rendelkezések - egy kivétellel. Semmilyen formában nem hathatnak ugyanis az adó alapjára az olyan árleszállítások, -engedmények, amelyeket személyileg vagy gazdaságilag szoros kapcsolatban álló felek között alkalmaznak, és olyan mértékűek, hogy az ellenértéket a piaci értéknél aránytalanul alacsonyabb értékre csökkentik. (A személyileg vagy gazdaságilag összefonódott felek körét az 5.4. pont tartalmazza.) Kivételt képez ez alól a korrekció alól az az eset, ha kormányrendelet vagy törvény kötelezően előírja az összefonódott felek közti ügylet értékét, s emiatt kerül sor a forgalmi értéknél lényegesen alacsonyabb ügyletérték alkalmazására. (Erre kerülhet sor pl. a bejáró, tehát helyközi bérlettel utazó dolgozóktól elkért 20%-os bérlettérítés esetén. A munkáltató nevére szóló számla, egyszerűsített számla alapján a helyközi bérlet áfája 100%-ban levonható, de fizetni csak a munkavállalótól beszedett 20%-os részben lévő áfa után kell.)
    Az adó alapját a visszavett göngyöleg (tehát a betétdíj áfa nélküli értéke) csökkenti, mintha az visszáru lenne. Ugyanakkor a termékbeszerzéskor költségként elszámolt összeget a visszaadott göngyöleg értékével szintén csökkenteni kell.
    5.1.4. Bizományi és zálogtárgy-értékesítés, valamint szolgáltatásközvetítés esetén az adó alapja
    A bizományi értékesítés esetén a bizományos és a harmadik személy között létrejött ügyletben a bizományi jutalék eladási megbízásnál képezi az adó alapját. Vételi megbízásnál a harmadik személytől történő vásárláskor az adó alapjának nem képezi részét a bizományi jutalék.
    A megbízó és a bizományos közti termékértékesítés adóalapja ennek tükörképe: eladási megbízásnál nem foglalja magában az adó alapja a bizományi jutalékot, vételi megbízásnál azonban igen.
    Az előbbi szabályok minden bizományi konstrukcióra érvényesek, ezért már 1991 óta - az importbizomány kivételével - biztosan hibás az a bizományi elszámolási mód, melyben adóalapként csak a bizományi jutalék jelenik meg. Az importbizomány esetén 1995-től nincs mód csak a bizományi jutalék után adózni. (A bizományi jutalék gyakorlatilag ugyanúgy adózik, mint a saját számlás ügyletben az árrés: az sem önállóan képez adóalapot.)
    Hasonlóképpen alakul a szolgáltatásközvetítés esetén is az adóalap meghatározása. Ha a megbízó a közvetítővel arra szerződik, hogy az adja tovább az általa nyújtott szolgáltatást, a megbízó és a közreműködő közti ügyletben a közreműködésért járó díj nem része az adó alapjának (az a közreműködő és a szolgáltatást ténylegesen igénybe vevő közötti ügyletben képezi az adó alapját). Amennyiben azonban a szolgáltatásközvetítés során a közvetítő a megbízó kérésére vesz igénybe szolgáltatást, a közreműködésért járó díja a megbízóval történő elszámolás során része az adó alapjának.
    A zálogtárgy-értékesítés esetén általában két termékértékesítés történik: egy a zálogtárgy-tulajdonos és a zálogjogosult, egy pedig a zálogjogosult és a harmadik személy vevő között. (Értelemszerűen ha a zálogjogosult maga veszi át a zálogtárgyat, csak egy értékesítés lesz.) A zálogjogosult és a harmadik személy közti ügylet adóalapja az ügylet értéke, vagyis a főszabály szerint adódik. A zálogtárgy-tulajdonosnak a zálogjogosult felé történő értékesítése ugyanekkor valósul meg, az adó alapja pedig a zálogjogosultnak a zálogkötelezettel szemben fennálló - zálogjoggal biztosított - követelésének összege, melyet növel az az összeg, amelyet külön jogszabályon alapuló elszámolási kötelezettsége alapján a zálogjogosult köteles kiadni a zálogkötelezettnek. A követelés összegét és az elszámolási kötelezettség alá eső összeget úgy kell tekinteni, mint amely az adó összegét is tartalmazza. (Vagyis az adó összege az adóalapnak a felülről számított áfa-kulccsal való szorzásával adódik.) Nem redukálható le tehát az áfa alapja ebben az esetben 2004. május 1-jétől a kielégítés után fennmaradt, a zálogtárgy-tulajdonosnak még járó összegre.
    5.2. A külföldi fizetőeszközben kifejezett ellenérték esetén számítandó adóalap
    Ha a felek az ügylet ellenértékét külföldi fizetőeszközben határozzák meg, az adó alapját a következők szerint kell megállapítani:
    A főszabály szerint az adófizetési kötelezettség keletkezésének napján a szóban forgó valutára, devizára érvényes MNB deviza- vagy valutaárfolyamon kell a fizetendő ellenérték után az adót forintban meghatározni.
    Az előbbi szabályból következik az is, hogy az árfolyam az adófizetési kötelezettség napján "rögzül". Az adókötelezettség teljesítésére ezért már nincs befolyással az az árfolyam-különbözet, amely addigra keletkezik, mire az adóalany bevallását beadja, és pénzügyileg azt rendezi. Ugyancsak nem hat az adókötelezettségre az az eset, ha az adófizetési kötelezettség keletkezéséhez képest a vevő máskor, már más árfolyamon fizet. Emiatt utólagos korrekciót az adó alapjában elszámolni nem lehet.
    A folyamatos termékértékesítések és szolgáltatásnyújtások esetén, valamint az ugyanazon adóalanyok között rendszeresen ismétlődő, elszámolási időszakhoz igazodó adókötelezettségnél, továbbá bérbeadásnál és újság-előfizetésnél a bizonylat kibocsátása megelőzheti az adófizetési kötelezettség keletkezésének napját. (Az adókötelezettséget ugyanis a számla esedékessége szerint kell teljesíteni.) Annak érdekében, hogy ez ne okozzon problémát, a számla kibocsátásának napján érvényes árfolyamot kell alkalmazni. Ugyancsak külön szabályként rendezi a szóban forgó jogszabályhely az önbevallással rendezendő "szolgáltatásimport" esetén a teendőket: akkor a halasztás lejártának napján esedékes MNB-árfolyamot kell irányadónak tekinteni. (A pénzforgalmi szemléletű adóalanyoknak is "jár" halasztás; esetükben azonban az árfolyamot nem lehet az általánostól eltérően megállapítani. Ők ugyanis másokat - köztük más pénzforgalmi szemléletben adózókat is - úgy jogosítanak adólevonásra, ahogyan a bizonylataikat kibocsátották. Ezért nem lehet nekik sem a halasztás lejártakor érvényes árfolyamot használniuk.)
    Ha a felek által alkalmazni kívánt deviza árfolyamát az MNB nem jegyzi, akkor az adott devizára az MNB által az adókötelezettség keletkezését megelőző negyedévre vonatkozó, euróban megadott árfolyamán keresztül kell az adó összegét forintban kifejezni.
    Az előbbiektől eltérő azonban az az eset, amikor az ügylet ellenértékében viszonyítási alapként alkalmazzák a külföldi fizetőeszközt. Ha pl. az irodahelyiség bérletének díja minden hónapban 40 eurónak megfelelő forintösszeg, az árfolyamváltozás természetesen hat az adó alapjára, hiszen az árfolyamváltozás hatására a forintban kifejezett ellenérték folyamatosan emelkedik. Ez azonban automatikusan, és csak közvetetten hat az adó alapjára. Magában az ügyletben nem is devizában határozzák meg az ellenértéket, csak viszonyítási alapként jelölik meg a külföldi pénznemet.
    5.3. Az adó alapja az ingyenes vagy csereügyletekben
    Mivel ingyenes átadásoknál ellenérték eleve nincs, cserénél pedig azt nem fejezik ki pénzben, az adó alapjaként nem az ellenértéket, hanem az ingyenesen átadott vagy a csereként elfogadott termék vagy szolgáltatás adó nélküli forgalmi értékét kell meghatározni.
    Forgalmi érték alatt azt az értéket kell érteni, amelyért az elcserélt vagy ingyen átadott terméket, szolgáltatást normális piaci viszonyok keretein belül független felek között el lehet adni. Azt az értéket kell tehát meghatározni, amelyért az átadás vagy csere időpontjában, az akkor meglévő állapotában az adott termék vagy szolgáltatás független személynek eladható volna. (Nem az számít tehát, hogy az átadott terméket vagy szolgáltatást mennyiért szerezték be annak idején, vagy pl. az adott jószágnak mennyi a könyv szerinti értéke az ingyenes átadás vagy a csere pillanatában.)
    Természetesen a forgalmi érték nem egzakt szám, hiszen egy termék árát a piaci viszonyok között is számtalan tényező befolyásolja. (Pl. egy áru ára magasabb a városközpontokban, vagy az éppen divatos színekben.) Ezért valahányszor az adóalanyoknak a forgalmi értékkel kell meghatározniuk a fizetendő adó összegét, tulajdonképpen és általában meglehetősen nagy szabadságfokkal bírnak az adó alapjának meghatározásában. (Kivétel ez alól a rögzített áras kör, hiszen pl. egy havi buszbérlet forgalmi értéke hatóságilag rögzített, megragadható szám.) Nyilvánvalóan nagyságrendi tévedés azonban nem következhet be, hiszen egy adott termék vagy szolgáltatás helyben szokásos forgalmi értéke sem tér el látványos mértékben a piaci viszonyok hatására. (Ha pl. valamely gazdálkodó szervezet vidéki üzlethelyiségének bérleti jogát kívánja apportba adni, értelemszerűen a forgalmi érték meghatározásakor nem a fővárosi-belvárosi üzlethelyiségek bérleti jogának árát kell, hogy irányadónak tekintse. Nem tekintheti irányadónak azonban a távolibb vidék bérleti jogának árát sem, pusztán azért, mert az olcsóbb.)
    Ha valamilyen okból kifolyólag a terméknek, szolgáltatásnak jelenlegi állapotában forgalmi értéke nincs (mert pl. olyan egyedi, hogy használati értékben hozzá hasonló sem található), a forgalmi érték helyett előállítási költségét kell adóalapként számba venni. Ekkor is az ingyenes átadás vagy a csere miatt adódó adófizetési kötelezettség keletkezésekori előállítási költséggel, nem pedig beszerzéskori értékkel kell számolni.
    Cserénél és más olyan termékértékesítésnél és szolgáltatásnyújtásnál, amelynél az ellenérték nem pénzben kifejezett, egyebekben az adó alapja az ellenértékül szolgáló termék és szolgáltatás - a csere alapjául szolgáló értékesített termék, nyújtott szolgáltatás adót is tartalmazó forgalmi értékével megegyező - adót is tartalmazó forgalmi értékéből a felülről számított százalékérték figyelembevételével meghatározott adóalap. Amennyiben az ellenértékül szolgáló termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás tárgyi adómentes tevékenységnek minősül, az adó alapja az ellenértékül szolgáló tárgyi adómentes termékértékesítések, szolgáltatások - a csere alapjául szolgáló értékesített termék, nyújtott szolgáltatás adót is tartalmazó forgalmi értékével megegyező - forgalmi értékéből a felülről számított, az értékesített termékre és nyújtott szolgáltatásra egyébként irányadó százalékérték figyelembevételével meghatározott adóalap.
    Az olyan cserék esetén, ahol a felek az ellenértéket részben pénzben fejezik ki, a fennmaradó hányad adó nélküli forgalmi értékének és a pénzbeni résznek az összege képezi az adó alapját.
    A saját vállalkozásban végzett beruházás esetén a fizetendő adó alapja a tárgyi eszköz aktiválásakor, rendeltetésszerű használatbavételekor meghatározott előállítási költsége.
    Saját teljesítményértékként lehet elszámolni, ily módon a saját vállalkozásban végzett beruházás során előállított tárgyi eszköz aktivált értékébe tartozónak kell tekinteni a saját vagy bérelt munkaeszközzel, saját munkavállalóval végzett munkák önköltségét, a készen vásárolt anyagok, alkatrészek, tartozékok, és ezek saját dolgozóval való összeszerelésének értékét, a szükséges megrendelői szolgáltatásokat (szállítás, rakodás, alapozás stb.), ha idegen kivitelező is közreműködik, úgy annak munkadíját, valamint a neki átadott anyagok, eszközök értékét. Így a saját vállalkozásban végzett beruházásnak része a beruházásban közreműködő idegen vállalkozó által leszámlázott teljesítményérték is.
    Az idegen kivitelezővel végeztetett beruházás esetén a kivitelező (fővállalkozó) által kibocsátott részszámlák a tárgyi eszköz beszerzésének részét képezik, mivel a teljes, üzembe helyezhető eszköz az esetek többségében egyetlen aktussal nem tud megvalósulni. A részteljesítéseket a beruházás költségei között - tehát tárgyi eszközként - kell elszámolni.
    Önmagában az is adóztatható tényállás 2004. május 1-jétől, ha valaki jövedéki terméket adóraktárban vásárol meg, majd később úgy tárol ki, hogy áfa nem válna esedékessé (pl. újabb értékesítés a kitárolás során nem történne, csak valaki saját áruját venné ki). Mivel az adóraktárban való vásárláskor jövedéki adó még nem esedékes (ha az áru a raktárban marad), a kitároláskor azonban áfa-kötelezettség nincs, elmaradhatna a jövedéki adó áfa-alapot képező "tulajdonsága", ami nyilván visszaélésekhez is vezethetne. Ezért ilyen esetekben 2004. május 1-jétől pusztán a jövedéki raktárból való kitároláskor is keletkezik áfa-kötelezettség, az adó alapja azonban csak a korábban elmaradt jövedéki adó összege.
    A távmunkást foglalkoztató adóalanynak - külön rendelkezés hiányában - a távmunkás részére ingyen odaadott, a távmunka során használt terméke után a forgalmi értékkel, illetve előállítási költséggel mint áfa-alappal keletkezne adókötelezettsége, miközben a munkáltató adólevonási joggal a szóban forgó eszköz beszerzése során csak olyan arányban élhetett, amilyen arányban a munkavégzés költségeit átvállalta. Ez adóhalmozódáshoz vezethetne, ezért a munkáltató által a vele munkaviszonyban álló távmunkavállaló magánszemély részére ellenérték nélkül átadott terméke esetén az adó alapja a terméknek az adófizetési kötelezettség keletkezése időpontjában fennálló, adó nélküli forgalmi értékének a munkáltató által a távmunkavállaló magánszemély munkavégzéssel kapcsolatosan átvállalt költségeivel arányos része lesz csak. (Ha tehát pl. az otthoni munkavégzés miatt a munkáltató a távmunkás lakásrezsijének 30%-át állja, az otthoni munkavégzéshez a munkáltató által vásárolt eszközök áfája is 30%-ban vonható le. Emiatt, ha a távmunkáltató a munkaeszközt végül térítésmentesen átadja a távmunkásnak, fizetendő adója is csak a munkaeszköz átadáskori forgalmi értékének 30%-a után adódik.) Ilyenkor egyébként nem kell alkalmazni a személyi összefonódás esetére előírt bizonyos áfa-alap korrekciót.
    5.4. Személyi összefonódás, szoros gazdasági kapcsolat esetén számított adóalap
    Az áfatörvény a felek által alkalmazott ellenérték nagyságára nézve semmilyen előírást nem tartalmaz, hiszen egymástól független piaci szereplők normális piaci viszonyok között egyébként is törekszenek annak megfelelő meghatározására. (Nyilvánvalóan az eladó minél magasabb, a vevő minél alacsonyabb ár meghatározásában érdekelt, s ha egyenrangú, független felek, árvitájuk eredményeként a piaci érték jön létre.) Az egymástól nem független piaci szereplők azonban a piaci értéktől lényegesen eltéríthetik az általuk alkalmazni kívánt ellenértéket. Ezáltal a költségvetés számára realizálható adó nagyságát is befolyásolják.
    Ezért az áfatörvény 1996. január 1-jétől ebben a körben nem fogadja el a felek által alkalmazott ellenértéket a fizetendő adó alapjául akkor, ha az ellenérték az ügylet piaci értékéhez képest aránytalanul alacsony. (Ugyanezen okból nem fogadja el a köztük lévő olyan mértékű árengedményt, -leszállítást sem adóalapot befolyásoló tényezőként, mellyel ugyanez a végeredmény - ti. a piaci értékhez képest aránytalanul alacsony ellenérték - adódik.)
    A főszabálytól eltérő adóalap számítására tehát akkor kerül sor, ha az alábbi két feltétel együttesen teljesül:
    a) a felek személyileg vagy gazdaságilag nem függetlenek egymástól, és
    b) az általuk alkalmazni kívánt ellenérték a piaci értéknél lényegesen alacsonyabb.
    Személyileg összefonódott kör (vagyis gazdaságilag nem független fél) az adóalany, valamint jelenlegi és volt tulajdonosa, az adóalannyal munkaviszonyban, vagy munkavégzésre irányuló jogviszonyban álló fél, vagy az adóalany vezető tisztségviselője, felügyelőbizottsági tagja, könyvvizsgálója, illetve az adóalany vagy az előbb felsorolt személyek közeli hozzátartozója.
    Szoros gazdasági kapcsolat van azok között, akik a számviteli törvény rendelkezései szerint anyavállalatnak, leányvállalatnak, illetve társult vállalkozásnak minősülnek, vagy minősülnének akkor, ha a számviteli törvény hatálya alá tartoznának.
    Az adó alapjának megállapításához a feltételek teljesülése esetén meghatározandó az adó nélküli forgalmi érték. Ez a helyben szokásos piaci árat jelenti. (Meg kell tehát határozni, hogy a kérdéses, a nem független felek között létrejött szerződéshez leghasonlóbb feltételek mellett kialakult ár mennyi, és ehhez képest nagyságrenddel alacsonyabb-e az alkalmazni kívánt ellenérték.) Ha ilyen ár nincs, mert pl. egyedi helyzetről van szó, segítséget nyújthatnak pl. a társaságiadó-rendszerben alkalmazott további módszerek: a viszonteladási ár meghatározása (mennyiért lehet továbbadni a kapott jószágot), illetve a költség és jövedelem módszere (utókalkuláció módjára hogyan volna az ár felépíthető).
    Lényeges tudnivaló még, hogy ez a szabály csak az adózási kapcsolatban, az adóalany és az adóhatóság között érvényesül. A nem független felek között tehát - a magánjogi szerződés alapján - létrejöhet jelképesen alacsony áron az ügylet, az eladó adóalanynak számolnia kell azonban azzal, hogy áfa-bevallásában adóalapként nem ezt az értéket, hanem az adó nélküli piaci árat kell szerepeltetnie. Mivel így a ténylegesen fizetendő adója lényegesen eltérhet attól az összegtől, melyet neki a jelképesen alacsony árban megtérítenek, neki kell kigazdálkodnia a két érték közötti különbözetet. (Mint már szó volt róla, a korrekciót nem kell elvégezni akkor, ha kormányrendelet vagy törvény kötelező jelleggel írta elő a forgalmi értéknél lényegesen alacsonyabb ügylet-érték alkalmazását.)
    5.5. Az adó alapja a pénzügyi lízing esetében
    Az 1997. évi XVII. törvény 1997. január 1-jéig visszamenőleges hatállyal úgy módosította az áfatörvényt, hogy a pénzügyi lízing megítélését kettős elbírálás alá helyezte: a tőkerész erejéig adóköteles, a kamathányad tekintetében adómentes az ügylet. Ebből fakad, hogy pénzügyi lízing esetén a fizetendő áfa alapja csak a tőkerész. A kiegészítő előírás alapján ha a tőkerész, saját előállítás esetén az előállítási költség nem haladja meg a lízing tárgyának beszerzési értékét, illetve előállítási költségét, úgy az adó alapját ez utóbbi értékekre kell kiegészíteni. (Vagyis a lízingtárgy beszerzését terhelő, az általános szabályok szerint levonható adó soha sem lehet nagyobb, mint a pénzügyi lízing tőkerésze után fizetendő adó.)
    5.6. Az adó alapja Közösségen belüli ügyleteknél
    A versenytorzítás elkerülésére Közösségen belüli ügyletekben az adó alapját ugyanúgy kell meghatározni, mint az azokkal azonos, belföldi ügyletekét. Érvényesíthető tehát olyankor is pl. az árengedmény adóalap-csökkentése is, és növeli az áfa alapját pl. a felár is.
    Az új közlekedési eszköznek minősülő személygépkocsi Közösségen belülről történő beszerzése esetén az adó alapja az ellenérték helyett a szóban forgó gépjármű forgalmi értéke akkor, ha az ellenérték az adó nélküli, az adófizetési kötelezettség keletkezésének időpontjában fennálló forgalmi értékhez hasonlítva aránytalanul alacsony. Ez kívánja elejét venni a szándékos alulszámlázásnak, hiszen az autók nemzetközi katalógusokban meghatározott árai forgalmi értékként megragadhatók. Itt is érvényes az az általános szabály, hogy a forgalmi értéktől (katalógusártól) lefelé való 30-40%-os eltérés a forgalmi értékhez képest aránytalanul alacsony árat jelent.
    Közösségen belüli, saját tulajdonú termék mozgatása (egyik tagállamból a másikba való átszállítása) esetén az adó alapja a beszerzési ár, ennek hiányában az előállítási költség, korrigálva az adóalapot növelő és csökkentő tételekkel (ha esetleg felmerültek).
    Jövedéki termék esetében a más tagállamban esedékes jövedéki adó először áfa-alapot képez (a magyar jövedéki adóval együtt, ha egyébként az is felmerül a szóban forgó beszerzés kapcsán). Amikor a másik tagállamban megfizetett jövedéki adót visszatérítik, az áfa alapja is csökkenthető a visszatérített összeggel.
    Ha az adóalany a Közösségen belülről történő termékbeszerzés után önbevallással is kell, hogy rendezze adókötelezettségét, miközben az eladó tagállamában is felmerült már az adókötelezettség, a beszerző adóalany az önbevallással rendezendő adókötelezettség alapját csökkenti az ezen beszerzés adóalapjának megfelelő összeg.
    5.7. Az adó alapja termékimportnál
    A termékimport esetén az adót a vámhatóság kivetéssel állapítja meg akkor, ha az importáló nem az általános szabályok szerint adózó adóalany (vagyis hazai adószámának az áfa-pozíciót jelző száma nem "2"), vagy eleve nem adóalany. Ezekben az esetekben az adó alapját is maga a vámhatóság közli. Ekkor a vámértéket növelni kell a termékimporthoz kapcsolódóan kivetett vámmal, egyéb adókkal, kötelező jellegű befizetésekkel (pl. a befizetendő regisztrációs adóval, a környezetvédelmi termékdíjjal), és az első közösségi rendeltetési helyig felmerült járulékos (pl. biztosítási, közlekedési) költségekkel, sőt, ha további rendeltetési hely is ismert (az importálás helyének tagállamából még továbbszállítják a terméket), úgy az addig felmerülő járulékos költségek is növelik az adó alapját. Ha a vámáru adathordozó, és a külföldinek fizetendő vagyoni értékű jog nem képezte a vámáru vámértékének részét, úgy a vámhatóságnak kell a termékimport áfa-alapjának növelő tényezőjeként azt figyelembe vennie. (Amennyiben pl. egy adóalany szoftvert úgy importál, hogy az CD-lemezen érkezik az országba, a vámhatóságnak a vám- és áfa-kiszabáskor nemcsak a CD-lemez forgalmi értékét, hanem a program árát is figyelembe kell vennie.)
    Csökkenti viszont az adó alapját az, ha a termékimportra jogszabály szerint értékösszegben meghatározott vámmentesség vonatkozik. Ekkor az adó alapját a vámmentes összeggel mérsékelni kell.
    Nem tartozik bele továbbá az import termék adóalapjába az árengedmény és a visszatérítés (önmagában ezért tehát később, az árengedmény ismertté válásakor, vagy a visszatérítéskor nem kell a vámhatósági határozatot helyesbíttetni).
    A "2" adószámmal rendelkező áfa-adóalanyokra ugyanezen szabályok vonatkoznak azzal az eltéréssel, hogy önadózással maguk állapítják meg az áfa-alapot.
    6. Az adó mértéke
    Az áfatörvény a termékeket és a szolgáltatásokat - lényegében - két adókulcs alá sorolja. Az általános adókulcs (normál kulcs) mértéke az adó alapjának 25%-a, a kedvezményes adókulcs pedig 15%. (Kivételesen a humán gyógyászatban használt gyógyszertermékekre, tápszerekre, maximum 20 literes kiszerelésű egészségügyi oxigénre, a könyvekre, egyes, fogyatékosoknak készült segédeszközökre az 5%-os adómérték alkalmazandó.)
    A besorolás tekintetében a törvény jórészt az Európai Unió normáit követi. Így kedvezményes, 15%-os adóterhet viselnek az élelmiszerek, a propolisz, a háztartási energiafélék (a villamos energia kivételével), a természetes alapanyagú gyógyhatású készítmények, és a gyógyászati segédeszközök, a kommunális szolgáltatások, az újságok és folyóiratok, a kulturális és művészeti szolgáltatások.
    Általános (normál mértékű) adókulcs érvényes többek között az iparcikkek döntő hányadára, egységesen (a vezetékes víz, a zacskóba kiszerelt vagy lajtos kocsival biztosított ivóvíz, és a szikvíz kivételével) az italokra (ideértve minden szörpöt is), az üzemanyagokra, az ún. nem alapvető lakossági szolgáltatásokra (2003-tól ideértendő a mosás, vegytisztítás, textilfestés is), a távközlési és hírügynökségi szolgáltatásokra, a személyszállítás kivételével a szállításra, szállítmányozásra (ez tartalmazza a parkolási és úthasználatai díjat is), az építőanyagokra, az építőipari szolgáltatásokra, a közszolgálati műsorok készítésére, valamint az építési telkekre, az építményekre, ezen belül a befejezetlen lakás építésére és a készlakás építést követő első értékesítésére is.
    Az általános adókulcs alkalmazását az áfatörvény főszabályként írja elő. Ez abban nyilvánul meg, hogy csak az ettől való eltéréseket közli. A besorolások itt bírnak nagy jelentőséggel, hiszen a kivételek körét a jogszabály általában a statisztikai nómenklatúrával és a vámtarifaszámra való hivatkozással állapítja meg. Az adózóknak maguknak kell(ett) termékeiket, szolgáltatásaikat a vámtarifában, illetve az Építményjegyzékben és a Szolgáltatások Jegyzékében elhelyezniük. Az adóalanyok és az adóhatóság közti vita eldöntésében a Szolgáltatások Jegyzéke és az Építményjegyzék tekintetében a Központi Statisztikai Hivatal, vámtarifaszámmal történő meghatározáskor a Vám- és Pénzügyőrség az illetékes.
    Annak érdekében, hogy a termékazonosító rendszerekben egyébként indokolt változtatások az Országgyűlés által jóváhagyott adómértékekre ne lehessenek kihatással, az adózás rendjéről szóló törvény rögzíti azt, hogy az adómértékeket a szolgáltatásoknál (SZJ) a jegyzék 2002. szeptember 30-ai, az építményeknél (ÉJ) és a vámtarifára történő hivatkozásoknál a vámtarifa 2002. július 31-ei állapotában kell meghatározni. A jegyzékek ezt követő változtatása az áfa-fizetési kötelezettséget nem befolyásolja.
    Az import ügyletek adómértékéről a törvény külön nem rendelkezik. A versenysemlegesség követelményének megfelelően azonban a külföldi eredetű ügyletre ugyanaz az adómérték vonatkozik, mint a vele azonos vagy hasonló, de belföldi eredetűre.
    A már említettek kivételével nem besorolási kategóriaként, hanem a forgalmiadó-teher alóli teljes mentesítés eszközeként használja a törvény a valódi adómentességet (fizetendő adó nincs, levonható adó viszont jár), vagyis a burkoltan 0%-os mértéket, amelyet a következő ügyletekben kell alkalmazni:
    - termékexportnál,
    - a termékexporttal egy tekintet alá eső termékértékesítéseknél,
    - a nemzetközi közlekedéshez és az áruk nemzetközi forgalmához közvetlenül kapcsolódó termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás esetében, és
    - egyes Közösségen belüli termékértékesítéseknél.
    A szolgáltatásközvetítés szabályai szerint a szolgáltatást közvetítő ugyanazon szolgáltatás igénybevevőjének és nyújtójának minősül. Ebből következik az, hogy az igénybe vett szolgáltatás adómértékével adózik a továbbadott szolgáltatás is. Ez alól kivételt képezhet, ha a közvetítő személye a törvény alkalmazásában más jogállással bír, mint a szolgáltatás nyújtója. Ha a szolgáltatás nyújtója például alanyi adómentességet választott, ez a személyére szóló "státusa" nem hárul át automatikusan az adó tárgyára, a közvetített szolgáltatásra. Így elképzelhető, hogy a közvetítő személye a közvetített szolgáltatás megítélését mégiscsak megváltoztatja azzal, hogy például ő nem alanyi adómentes adóalany.
    7. Az adómentességek
    Az áfa-rendszerben a "mentesség" meglehetősen megtévesztő kifejezés a más adótörvényekben alkalmazottakhoz képest. Adózás szempontjából "mentesnek lenni" ugyanis előnyös (és valószínűleg mindenki számára kívánatos) dolog - kivéve talán az áfát. Az áfa-rendszerbeli mentesség ugyanis kétféle lehet: valódi és nem valódi mentesség.
    Valódi a mentesség akkor, ha fizetendő adó nincs, de az ügylethez tapadó beszerzéseket terhelő adó is visszakérhető. (Ez felér a csatlakozás előtti szabályok szerinti 0%-os áfa-kulccsal való adózással.) Nem valódi a mentesség, ha fizetendő adó ugyan nincs, de a beszerzéseket terhelő előzetesen felszámított adó sem igényelhető vissza. Speciális szabályú a termékimportnál adott mentesség, mely a valódi mentesség kategóriájába tartozik: az adóteher valóságosan nem merül fel. Az adómentes státuszban lévők (alanyi adómentesek) is a nem valódi mentességet élvezik: igaz, hogy adót nem fizetnek értékesítéseik, szolgáltatásnyújtásaik után, de el kell tűrniük, hogy beszerzéseikben az ár részeként az áfa összegét is ki kell fizetniük, és azt nem kérhetik vissza.
    7.1. Tárgyi adómentesség termékértékesítésnél és szolgáltatásnyújtásnál
    A tárgyi adómentesség létét a termékértékesítésnél és szolgáltatásnyújtásnál alapvetően három szempont indokolja:
    - a tevékenység végső fogyasztója maga a társadalom (pl. közigazgatás, közbiztonság, honvédelem);
    - a tevékenység finanszírozása olyan, hogy az utolsó értékesítési fázisban nem keletkezne fizetendő adó, mert a belföldi végső fogyasztó jellemzően ingyen jut a szolgáltatáshoz (pl. oktatás, egészségügy, szociális ellátás); illetve
    - a tevékenység forgalmiadó-rendszerbeli integrálása technikailag nem, vagy csak aránytalanul nehezen oldható meg (pl. banki és biztosítási tevékenység, hagyományos postai szolgáltatás).
    A törvény a tárgyi adómentesség alá eső termékértékesítések és szolgáltatásnyújtások körét taxatív felsorolással, általában a besorolási számra való hivatkozással adja meg. Az is fontos rendelkezés azonban, hogy amennyiben a besorolás függ attól, hogy pl. a tevékenységet milyen szervezeti formában végzik, az adótörvény ezt az elhatárolást feloldja, s a tevékenységet ettől függetlenül sorolja a tárgyi adómentes körbe.
    A tárgyi adómentesség a törvény erejénél fogva általában kötelező, független a tevékenység folytatásának személyes és egyéb körülményeitől.
    A tárgyi adómentes termékértékesítések és szolgáltatásnyújtások eseteit a törvény tételesen felsorolja. Kiemelendő még, hogy az ezen ügyletekben való közvetítés is tárgyi adómentes (áfatörvény 2. sz. melléklet 30. pont), ha valaki ún. egyszerű megbízás alapján - más nevében és javára - folytat ügynöki tevékenységet. (A megbízási szerződés önmagában jognyilatkozat tételére biztosító képviseleti jogot nem teremt, a megbízási szerződéshez nem feltétlenül tartozik hozzá, hogy a megbízott szerződést kössön, vagy más jognyilatkozatot tegyen.)
    A tárgyi adómentes tevékenységek felsorolásában az egyik pont az adóalanyok körében sok bizonytalanságot okoz. Ez a lakóingatlanok bármilyen célra történő bérbeadása, vagy egyéb módon való hasznosítása. A lakóingatlan fogalmát a törvény külön meghatározza. A fogalmi definíció szerint az ingatlan-nyilvántartásban ekként nyilvántartott, vagy ilyen módon nyilvántartásra váró ingatlanok minősülnek lakóingatlannak. (Semmilyen esetben sem lehet figyelembe venni ugyanakkor a lakóingatlan részeként a nem lakás céljára szolgáló létesítményeket, pl. a garázst és a gazdasági épületeket - még akkor sem, ha azok műszakilag egybeépültek a lakással.) A lakóingatlanok bármilyen célra történő bérbe-, haszonbérbe adása stb. adómentes, függetlenül attól, hogy a tényleges hasznosítás lakhatás céljára történik-e. Ez alól egyetlen kivétel van: a fizetővendéglátás. Ha tehát valaki lakását fizetővendéglátó-engedély birtokában adja bérbe, tevékenysége 2001-től újra adóköteles lett. (Előtte 1996-ig kellett adót fizetni.)
    A külföldi utas számára adó-visszatérítést eszközlő kereskedő ezzel kapcsolatos jutaléka 2003-tól ugyancsak adómentes. A kedvezményes kulcsból az adómentesek közé került a zsűrizett népi iparművészeti, népművészeti és iparművészeti termékek köre (feltéve, hogy azok nem ipari méretekben sokszorosítottak).
    Az oktatásnál csak az a tevékenység adómentes, amely
    - iskolarendszerű képzés,
    - az Országos Képzési Jegyzékben szereplő foglalkozás elsajátítására irányuló képzés,
    - a felnőttképzési vagy más jogszabályban kötelező jelleggel megfogalmazott képzés, továbbképzés, szakvizsgára történő felkészítés (így pl. a jogosítvány megszerzése, a könyvvizsgálók, a veszélyes anyagokat szállító fuvarozók kötelező továbbképzése stb.),
    - akkreditált idegen nyelvi képzés,
    - pedagógus továbbképzés szervezése, oktatási pedagógiai szakértés, szaktanácsadás, pedagógiai tájékoztatás, tanulmányi és tehetséggondozó versenyek szervezése,
    - külföldi kulturális intézetek oktatási tevékenysége,
    - főiskolai, egyetemi magántanárok oktatói tevékenysége, valamint
    - olyan "alvállalkozói" teljesítések (óraadás, vizsgáztatás, korrepetálás), melyek maguk is tárgyi adómentes oktatáshoz kapcsolódnak.
    Az állam által el nem ismert vagy államilag minőségi garanciával nem bíró tanfolyamok, továbbképzések stb. adómentessége tehát 2003 nyarától megszűnt.
    Az ingatlanok vonatkozásában két nagyobb változást tartalmaz az áfatörvény módosítása 2004. január 1-jétől:
    a) főszabályként az ingatlan bérbe-, illetve haszonbérbe adásának tárgyi adómentesítését. Az adóalanyokat ugyanakkor a törvénymódosítás értelmében az utóbbi tevékenység tekintetében megilleti az általános szabályok szerinti adózás választásának joga, kivéve a lakóingatlan bérbe-, haszonbérbeadását, valamint
    b) a beépítésre szánt terület és az építési telek normál adómértékkel történő adóztatását (amellyel egyúttal a lakóingatlan befejezés előtti, és befejezést követő első értékesítésénél a telek osztja az adóköteles felépítmény 25%-os adómértékét).
    Ad a) Főszabály szerint az ingatlanok bérbeadása, haszonbérbeadása tárgyi adómentes. Ezért nem volt szükséges a továbbiakban fenntartani az oktatást szolgáló ingatlanok (2. számú melléklet régi 3. pont), sportcélú létesítmények (2. számú melléklet régi 10. pont) és művelődési házak (2. számú melléklet régi 12. pont) rendeltetésüknek megfelelő bérbeadásának nevesítését, hiszen ezen ingatlanok hasznosítása főszabály szerint is tárgyi adómentes lett.
    A főszabály mellett azonban az adóalanynak joga van arra, hogy - a lakóingatlan és a földterület bérbeadásának kivételével - ingatlan-bérbeadási tevékenységére az adózást válassza. Ehhez az kell, hogy az erről szóló jognyilatkozatát az adóévet megelőző év utolsó napjáig az adóhatósághoz eljuttassa. Figyelem! Bejelenteni tehát az adózás választását kell. A választás adóévre szól, de a változás-bejelentés szabályai szerint működik. Vagyis: ha valaki 2003. év végéig az adózás választásáról nyilatkozott, legközelebb csak akkor kell jeleznie, ha ettől el kíván térni. Ha pedig valaki elmulasztott az adózásról 2004-re jognyilatkozatot tenni, legközelebb csak 2005-től adózhat a bérbeadási tevékenysége után. (Ez alól értelemszerűen kivétel az új adóalany, vagy aki bérbeadási tevékenységét év közben kezdi. Ilyenkor a kezdéskor kell nyilatkozni arról, hogy az adóalany el kíván-e térni a jogszabályban foglalt tárgyi adómentességtől.)
    Nyilatkozni a bérbeadási tevékenység egészére, nem pedig ingatlanonként külön-külön lehet. Az tehát nem fordulhat elő, hogy az adóalany az egyik üzlethelyisége után adózni akar, a másik után pedig nem. (Természetesen ha lakóingatlana is van, melyre a választás nem lehetséges, mégiscsak előfordulhat, hogy van adóköteles és van adómentes ingatlan-bérbeadási tevékenysége is.)
    Ha a bérbeadó az adózást választotta, főszabályként normál kulccsal teljesíti kötelezettségét. Ez alól a sport célú létesítmények sport célú hasznosítása, bérbeadása kivétel, az ugyanis kedvezményes adómértékkel jár (természetesen csak az adózás választása esetén).
    Ad b) Azon rendelkezéssel, hogy a lakóingatlan fogalmába 2004. január 1-jétől a földterület nem tartozik bele, következetesen érvényesül az a szabály, miszerint az a földterület, amelyen lakóingatlant építettek, osztja a felépítmény sorsát, vagyis azonos adófizetési kötelezettség vonatkozik rá. Így a földterület is áfa-fizetési kötelezettség alá esik az építés befejezése előtti, valamint az építés befejezését követő első értékesítések során még abban az esetben is, ha ez valamilyen oknál fogva nem építési telek. [A földterület - ha beépített - járulékos költségként osztja a felépítmény sorsát a 22. § (3) bekezdése szerint.]
    7.2. Tárgyi adómentesség termékimportnál
    A termékértékesítésre és szolgáltatásnyújtásra kimondott mentességtől eltérően a termékimportra alkalmazott tárgyi adómentesség valóságos anyagi kedvezményt jelent. Az adóhatósági feladatkört betöltő vámhivatal ugyanis ez esetben eleve nem szab ki forgalmi adót, így az importálónak a külföldi eredetű beszerzések után sem időlegesen, sem véglegesen nem kell adóterhet viselnie.
    Ez az adómentesség a vámmentességhez tapad. A főszabály szerint a vámmentesség áfa-mentességet is jelent, vagyis, ha törvénnyel, kormányrendelettel kihirdetett, vagy a Magyar Közlönyben közzétett nemzetközi szerződés vámmentességet biztosított, ahhoz áfa-mentesség is jár. Ettől eltérő kezelésű a Lake Success-i megállapodás, amelyhez ugyan van vámmentesség, áfa-mentesség azonban nincs.
    Mentes az adó alól ugyanakkor
    - a termékexportot teljesítő adóalany részére változatlan állapotban visszaküldött áru (tértiáru), amennyiben arra vámmentesség vonatkozik;
    - a Nemzeti Bank által importált arany;
    - a tengeri halászati vállalkozások által kifogott és az ország kikötőjébe behozott tengeri zsákmány, feltéve, hogy az feldolgozatlan állapotban van, vagy legfeljebb az értékesítése előtt tartósították (mivel elvileg elképzelhető, hogy egy ilyen hajó a csepeli szabadkikötőig is felúszik, a rendelkezés nem feltétlenül üres halmaz);
    - a Tanács vámmentességek közösségi rendszerének létrehozásáról szóló 1983. március 28-i 918/83/EGK rendeletén alapuló vámmentes termékimport, kivéve
    1. az öröklés útján szerzett személyes vagyontárgyak részére biztosított vámmentes import, ha a termék üzemanyag;
    2. a második lakás, háztartás felszereléséhez behozott termékek részére biztosított vámmentes import és az egyéb, iskolával összefüggő számítógép, illetve annak rendeltetésszerű használatához szükséges tartozék (ez fordulhat elő pl. akkor, ha valaki munkavállalási engedéllyel Magyarországon tartózkodik, és családja, valamint maga számára bútorokat, illetve gyerekei számára az iskolához szükséges számítógépet, és azok tartozékait hozza be, ilyenkor tehát ez után áfát kell fizetnie);
    3. az üzleti tevékenységnek harmadik országból a Közösségbe való áthelyezésekor importált tárgyi eszközök és egyéb berendezések részére biztosított vámmentes import, ha ezen termék belföldi beszerzése esetén az adóalany az előzetesen felszámított adót nem, vagy csak részben helyezhetné levonásba (ha pl. egy gyár települ át a Közösség területén kívülről Magyarországra, és ennek keretében személygépkocsijait, azok üzemanyagát hozza be az országba, ezt csak adóval terhelte teheti);
    4. az oktatási, tudományos és kulturális anyagok, tudományos műszerek és készülékek részére biztosított vámmentes import;
    5. az ékszereknek a rendelet 47. cikke szerinti vámmentes importja;
    6. a fogyatékos személyek számára biztosított vámmentes import, ha a terméket a fogyatékos személy saját maga importálja;
    - 500 gramm kávé vagy 200 gramm kávékivonat - és eszencia, illetve 100 gramm tea vagy 40 gramm teakivonat - és eszencia importja;
    - a harmadik országban elhelyezkedő ingatlanon közösségi mezőgazdasági termelők által megszerzett termékek importján túl, a legfeljebb hat hónapos telivér lovak importja, ha azok harmadik országban egy olyan állattól születtek, amelyet belföldön termékenyítettek meg, és ezután ideiglenesen ellés céljából szállítottak ki;
    - adómentes a rendelet 46. cikkében felsorolt feltételek mellett, az ott felsorolt termékek importján túl, 500 gramm kávé vagy 200 gramm kávékivonat és - eszencia, illetve 100 gramm tea vagy 40 gramm teakivonat és - eszencia importja;
    - a rendelet 50. és 51. cikke szerinti vámmentes import esetén az adómentesség a rendelet I. és II. számú mellékleteinek B) pontjában felsorolt termékekre korlátozódik. Oktatási, tudományos vagy kulturális jellegű gyűjteményi tárgyak és műtárgyak esetén az adómentes import további feltétele, hogy a termékimport ellenérték nélküli legyen, vagy, amennyiben a terméket ellenérték fejében importálták, a termékértékesítést teljesítő fél ne rendelkezzen adóalanyisággal;
    - térítés nélkül kapott, laboratóriumi célra előkészített állatok importja;
    - az alapvető szükségleti cikkek rászorulók közötti ingyenes szétosztás céljára behozott termékek;
    - a rendelet 110. cikke alapján vámmentesen importált termékek adómentességének feltétele, hogy azok értéke a 27. § alapján adóalapot képezzen;
    - azon termék importja, amelynél az import közvetlen következményeként Közösségen belüli termékértékesítés történik;
    - adómentes a földgáz és a villanyáram importja (ellenkező esetben kétszeres adózás következne be: egyrészt a teljesítési hely okán, másrészt az import miatt);
    - adómentesség érvényesíthető arra az ügyletre is, melynél a terméket a harmadik országból közvetlenül adóraktárba tárolják be;
    - természetesen adómentes az a termékimport is, melynél a belföldi értékesítésre is adómentesség vonatkozna.
    7.3. Adómentes Közösségen belüli ügyletek
    Közösségen belüli ügyleteknél az export helyébe a másik tagállamába történő értékesítés lép a csatlakozás napjától. Nem állítható azonban, hogy minden eddigi, a Közösség tagállamaiba irányult termékexport automatikusan adólevonási joggal együtt járó adómentességgé (burkolt 0 kulccsal való adózássá) vált. Csak az a Közösség másik tagállamába irányuló értékesítés lesz ugyanis adómentes, mely után Közösségen belülről történő beszerzés jogcímén a másik tagállamban az adót megfizetik. Ezek a következők:
    - olyan termékértékesítés, melyet egy másik tagállambeli adóalanynak, vagy olyan jogi személynek értékesítenek, aki (amely) ezen beszerzése után adófizetésre kötelezett, és a termék az értékesítés közvetlen következményeként, bizonyíthatóan elhagyja azt a tagállamot, ahonnan értékesítették. Nem lehet adómentes azonban az a termékértékesítés, melyet alanyi adómentes adóalany eszközöl (hasonlóképpen nem is társul majd hozzá adólevonási jog), és az sem adómentes, amit speciális jogállású adóalanynak (alanyi adómentes vevőnek, kizárólag tárgyi adómentes tevékenységet folytató adóalanynak, mezőgazdasági különleges jogállású adóalanynak, illetve nem adóalany jogi személynek) teljesítenek, feltéve, hogy ezek sem választásuk, sem pedig a 10 ezer eurós értékhatár túllépése miatt nem váltak adókötelezettekké Közösségen belüli beszerzéseik után.
    - új közlekedési eszköz értékesítése bárkinek, ha az értékesítés közvetlen következményeként a közlekedési eszköz az értékesítés tagállamától eltérő tagállamba kerül;
    - a jövedéki termékek jövedéki szabályokkal összhangban történő értékesítése, ha annak közvetlen következményeként a termék az értékesítés tagállamától eltérő tagállamba kerül, és a jövedéki terméket azon speciális vevői kör részére értékesítik, melynek a másik tagállamból történő beszerzéseinek adó nélküli összértéke a 10 000 eurót nem haladta meg, és nem is választott adófizetési kötelezettséget. Nem tartozik ide az alanyi adómentességet választott adóalany által teljesített termékértékesítés;
    - a saját tulajdonú eszköz másik tagállamba történő átszállítása, ha a fuvarozás rendeltetési helye szerinti tagállamban ez után Közösségen belülről történő beszerzés jogcímén adófizetési kötelezettség keletkezik;
    - a más tagállam területén lévő vevői készletből történő termékértékesítés, amelyet Magyarországtól eltérő tagállamban nyilvántartásba vett adóalany, vagy a Közösségen belülről történő termékbeszerzés után adófizetésre kötelezett nem adóalany jogi személy számára teljesítenek,
    - a más országokból hazánkba akkreditált diplomáciai testületek és tagjaik számára történt termékértékesítések, amennyiben a vevő külön formanyomtatvánnyal rendelkezik annak igazolására, hogy ezek hivatalos beszerzések, feltéve, hogy a termékek elhagyják Magyarország területét.
    Szorosan összefügg tehát az eladó adómentessége a vevő más tagállamban keletkező adókötelezettségével, vagyis azzal, a vevő a másik tagállamban milyen megítélés alá esik. A vevő adójogi státusáról a Közösségen belüli ügyletekben az úgynevezett áfa-azonosító szám (nemzetközi vagy közösségi adószám) ad felvilágosítást. Amennyiben az adott ügyletre vonatkozóan a vevő rendelkezik közösségi adószámmal, úgy a saját tagállamában ez után az ügylet után Közösségen belülről történő beszerzés címén adófizetésre kötelezett. (Új közlekedési eszköz másik tagállamba történő értékesítésekor az adót mindig a vevő tagállamában kell megfizetni, ezért ebben az esetben nem feltétlenül kell közösségi adószámot elvárni a nem adóalany vevőtől, ugyanis nem minden tagállam ad ki a magánszemélynek ezen ügylet lebonyolításához közösségi adószámot.)
    Speciális adómentesség és egyszerűsítés jelenik meg az ún. háromszög-ügyletekben. Ilyenről akkor van szó, ha ugyanazon terméknek két egymást követő értékesítése három különböző tagállambeli adóalany között történik, illetve a második ügyletben a vevő lehet adóalany, vagy nem adóalany adófizetésre kötelezett jogi személy is, és a termék elfuvarozása során az első értékesítőtől közvetlenül az utolsó vevőhöz kerül, mintegy háromszöget alkotva ezáltal. Ilyen lehet például, amikor a vevő ("C") egy másik tagállambeli adóalanyt ("B") bíz meg egy termék beszerzésével, melyet közvetlenül szállítanak le a harmadik tagállamból ("A"-tól) számára. A Közösségen belülről történő beszerzés szabályai szerint a Közösségen belüli beszerzés esetén a teljesítés helye, vagyis ahol az adófizetési kötelezettséget teljesíteni kell, a termék elfuvarozásának rendeltetési helye, vagyis "C" tagállama. A háromszögügylet esetében ez azt eredményezi, hogy "A"-nak egyszerű közösségi értékesítése van "B" felé, "B" Közösségen belüli beszerzése miatt adózna, egyúttal azonban "B"-nek nyilvántartásba kellene vetetnie magát "C" tagállamban, mert ott belföldinek minősülő értékesítése van. Annak érdekében, hogy csökkentsék ezen típusú ügyletekből az adózókra háruló adminisztratív terhet, lehetőség van arra, hogy háromszögügylet esetén "B" Közösségen belülről történő beszerzése adómentes legyen, valamint a "C"-beli értékesítése után az adófizetési kötelezettség ne őt, hanem a vevőt terhelje. Ezzel "B" mentesül "C"-beli bejelentkezése alól is. Változás a jogszabályban ugyanakkor, hogy 2005-től nem alkalmazható a háromszög-ügyletre vonatkozó rendelkezés akkor, ha "B" - más okból kifolyólag - már nyilvántartásba vetette magát "C" tagállamban. [Ekkor ugyanis az egyszerűsítésnek már nincs értelme ("B" enélkül is adóalany "C"-ben), a konstrukció választása csak "C" likviditási pozíciójának javítása érdekében történhetne.]
    Ezen túlmenően adómentes a Közösségen belülről történő beszerzés, ha a beszerzett terméket az adóalany közvetlenül olyan adómentes tevékenységéhez, vagy külföldön teljesített szolgáltatásához használja fel, amelynek belföldi beszerzése esetén az adót teljes egészében levonhatná. (Ez történhet pl. akkor, ha valamely adóalany Közösségen belülről történt termékbeszerzését közvetlenül követi annak harmadik országba való értékesítése, termékexportja.) Adómentes továbbá az a Közösségen belülről történő beszerzés is, melyben a másik tagállamban, vagy harmadik országban nyilvántartásba vett adóalany az adó teljes visszatérítésére lenne jogosult, ha a Közösségen belülről történő beszerzés adóköteles lenne.
    A Közösségen belülről történő termékbeszerzés akkor is adómentes, ha - termékimportként - adómentes lenne. (Ez biztosítja a közösségi termékek versenysemlegességét harmadik országból származó termékekkel szemben.)
    A szolgáltatások közül adómentes az a Közösségen belüli teherfuvarozás, amely az Azori-szigetekre, vagy Madeira területére irányul, illetve onnan indul. Nem kell adót fizetni továbbá azon termékek után, melyek tárgyi adómentes szolgáltatást - így különösen postai szolgáltatást, értékpapírügyletet - testesítenek meg, illetve amelynek tárgya névértéken elfogadott pénz (az ugyanis akkor nem minősül szolgáltatásnak sem).
    Az adómentes Közösségen belüli értékesítés és a különbözet szerinti adózás egymást kizáró szabályok, ezért a különbözet szerinti adózás alapján értékesített termékekre az adómentes Közösségen belüli értékesítés szabályait nem lehet alkalmazni.
    7.4. Kérelemre adott mentesség
    A törvényben kapott felhatalmazás alapján a pénzügyminiszter jogosult arra, hogy a külügyminiszterrel egyetértésben adófizetés alóli mentességet engedélyezzen az olyan közérdekű tevékenységet ellátó nemzetközi szervezet részére, amely nemzetközi szerződés vagy más államok joggyakorlata alapján azonos vagy hasonló kedvezményt élvez. Fontos tudnivaló, hogy ez a kedvezmény nem a beszerzést terhelő, előzetesen felszámított adó visszaigénylésére vagy meg nem fizetésére vonatkozik, hanem arra az adóra, amely az adóhatósággal, illetve - termékimport esetén - a vámhatósággal szemben jelent fizetési kötelezettséget. (Ilyen státuszba kerülhetnek pl. az ENSZ szervezetei, ha képeslapokat értékesítenek Magyarországon jótékonysági céllal.)
    A területileg illetékes elsőfokú vámhatóság adófizetés alóli mentességet engedélyezhet az állampolgárok széles körét érintő közösségi feladatok ellátását szolgáló, ellenszolgáltatás nélkül az országba beérkező termékimportra. A felhatalmazás azonban korlátként írja elő, hogy a kérelmet benyújtó importáló e tekintetben nem rendelkezhet adólevonási jogosultsággal, továbbá az importált termék kizárólag természetbeni adományként, ajándékként érkezhet az országba.
    A belföldi ügyletek vonatkozásában az adóhatóságnak van lehetősége adómentesítésre az adó utólagos visszatérítésének formájában. Erről azonban a kérelemre adott visszatérítéseket ismertető 15. pont szól.
    8. Az adó levonása
    Az adólevonási jog az adóhalmozódás kiküszöbölésének intézményes eszköze, a nettó módon való adózás nélkülözhetetlen kelléke. Azt a célt szolgálja, hogy az értékesített termék árába és a nyújtott szolgáltatás díjába a korábbi fázis során felszámított forgalmi adó se közvetlen, se közvetett módon ne épüljön be.
    8.1. Az adólevonási jog tartalma és mértéke
    Mivel az adólevonás az adóhalmozódás kiszűrésének eszköze, alkalmazására csak akkor és annyiban kerülhet sor, ahogyan és amilyen mértékben ennek hiányában az adóalanynál adóhalmozódás felmerülhetne. Ezért az adólevonási jog legfeljebb olyan összegre alapítható, amennyi a konkrét beszerzés során az adóalany felé továbbhárított, vagy az adóalanyra kivetett adó összege volt. Ezt a törvény úgy fejezi ki, hogy előírja az adólevonási jog mértékét. Az adóalany eleve csak azt az adóösszeget vonhatja le, amelyet
    - a számla, egyszerűsített számla, illetve számlát helyettesítő okmány alapján egy másik adóalany, vagy evás adózó rá áthárított;
    - az adó összegének meghatározásához szükséges egyéb okiratok, bizonylatok alapján az adóalany saját vállalkozásában megvalósított beruházás után, vagy mint a szolgáltatást saját nevében megrendelőként ("szolgáltatásimportálóként"), vagy
    - a Közösségen belülről történő beszerzése után, továbbá a jövedéki terméknek az adóraktárból szabad forgalomba történő kitárolásakor, valamint minden olyan esetben, amikor az adót termékértékesítés, beszerzés után az adóalanynak saját nevében kell megfizetnie, és az önbevallás szabályai szerint vallott be és fizetett meg.
    Az adóalanyt az adólevonási jog a törvény területi hatályán kívüli értékesítései és szolgáltatásnyújtásai tekintetében is megilleti ugyanolyan módon, mint ahogyan az az ugyanolyan, belföldön teljesített vagy belföldön teljesítettnek minősülő értékesítései és szolgáltatásnyújtásai esetén megilletné. Ez alól egy kivétel van: jár az adólevonási jog akkor is, ha a pénzügyi-biztosítási szolgáltatásokat harmadik ország területén székhellyel, lakóhellyel rendelkező megrendelő részére nyújtják, vagy a szolgáltatás közvetlenül exportált termékhez kapcsolódik. Ha tehát egy hazai pénzintézet amerikai ügyfele számára rendelt meg Magyarországon pénzügyi vagy jogi tanácsadást, ingatlan-szakértést (mely például egy hitelnyújtáshoz kellett), az áfa levonható. Újdonság a csatlakozás időpontjától, hogy azt az adóalanyt is megilleti a levonási jog, aki csak új közlekedési eszköz másik tagállamba történő értékesítése miatt válik adóalannyá. Azonban a levonásba helyezhető adója sohasem haladhatja meg azt az adóösszeget, amely akkor keletkezne, ha a járművet belföldön értékesítené.
    Az áfa fogyasztási adó jellegét az valósítja meg, hogy az előbbiek szerint elvileg maximálisan levonható adó összegéből egyes tételek mégsem vonhatók le. Egyrészt azért nem, mert a közös fogyasztás keretében történt fogyasztáson is realizálódnia kell az adónak (ezt jelöli ki ezen tevékenységeknek a tárgyi adómentes körbe való besorolása is), másrészt azért nem, mert a költségvetés egyes termékeken adót mindenképpen realizálni kíván (pusztán költségvetési bevételi szempontokból), harmadrészt pedig az esetleges visszaéléseket kívánja megakadályozni az adólevonási jog szigorú feltételeinek megállapításával.
    Ezért az áfatörvény az adóalanyra nézve adó levonását tiltó rendelkezéseket is tartalmaz. Ezek az esetek a következők:
    - az adóalany a beszerzett terméket, igénybe vett szolgáltatást teljes egészben nem az adóalanyiságot eredményező gazdasági tevékenységéhez használja fel, hasznosítja. (Kivéve, ha a terméket vagy a szolgáltatást természetbeni adomány, áruminta, kis értékű ajándék, sajtótermék kötelespéldánya, vagy törvényi kötelezettségen alapuló ellenérték nélküli átadás érdekében használja fel - feltéve, hogy az ilyen felhasználás csak részleges.) Ez az általános levonást korlátozó rendelkezés tehát azt is eredményezi, hogy a tételes levonási tiltások között kifejezetten nem nevesített termékbeszerzések, szolgáltatás-igénybevételek esetén sem feltétlenül jár az adólevonási jog.
    - az adóalany a beszerzett terméket, igénybe vett szolgáltatást közvetlenül tárgyi adómentesség alá tartozó termékértékesítéshez és szolgáltatásnyújtáshoz használja fel, hasznosítja;
    - az adóalany a beszerzett terméket üzemanyagként, közvetlenül személygépkocsi üzemeltetéséhez használja fel, hasznosítja, vagy ólmozott és ólmozatlan motorbenzint vásárolt, és a vásárlás nem továbbértékesítési céllal történik;
    - a beszerzés emberi fogyasztásra való étel (tehát élelmiszer) és ital (akár bolti számláról, akár vendéglátó-ipariról van szó),
    - szórakoztatási szolgáltatások (nem kulturálisak!),
    - lakóingatlan építésére, felújítására, vásárlására irányulnak (még akkor is, ha a lakásban mint telephelyen vagy székhelyen egyébként 100%-ban adóköteles tevékenység folyik), valamint
    - az adóalany távolsági és helyi személytaxi-szolgáltatást vesz igénybe, vagy személygépkocsit nem továbbértékesítési céllal vagy személytaxi-szolgáltatás nyújtásához vásárol.
    A fenti levonási tiltások értelemszerűen nem vonatkoznak a továbbértékesítési céllal, közvetlen anyagként történő felhasználás érdekében, vagy szolgáltatás-közvetítőként vásárolt ügyletekre. (Ha tehát az adózó építőipari cég, és ekként foglalkozik továbbértékesítési célú lakásépítéssel, vállal lakásfelújítást megrendelői számára, a levonási korlátozások - ezen tevékenysége tekintetében - nem érvényesülnek.)
    A parkolási, úthasználati díjak áfájának levonására 2004-től nincs mód. (Nem vonatkozik ez a levonási tiltás a 3,5 tonna össztömeget meghaladó gépjárművekre 2005-től.) Ugyancsak 2004-től vált levonhatatlanná a személygépkocsi üzemeltetésével, fenntartásával (pl. mosatásával, javításával) kapcsolatos költségek áfája. (A lakóautó kölcsönzésével foglalkozó cégek a kölcsönzött járművek vonatkozásában nem kell, hogy ezt az előírást alkalmazzák.)
    A csatlakozásig az adóalanyiságon kívüli, illetve az adóalanyiságot eredményező gazdasági tevékenységhez egyaránt használt, el nem különíthető beszerzések áfája teljes egészében levonhatatlan volt. 2004. május 1-jétől azonban lehetőség nyílt az ilyen előzetesen felszámított áfa tényleges használatnak megfelelő természetes mértékegységen alapuló megosztására, gyakorlatilag tehát részleges levonására. Amennyiben ennek megállapítására nincs mód, illetve az arányszám megállapítása egyértelműen nem lehetséges, akkor az adóalany az adóhatósággal állapodik meg a levonhatóság mértékéről. (Ha pl. egy lakóingatlanban egy egyéni vállalkozó iroda-, vagy műhelyhelyiséget alakít ki, akkor a közműdíjakra jutó, eddig levonhatatlan áfája részlegesen levonhatóvá válik. A levonhatóság mértékénél ez esetben irányadó az lehet, hogy a helyiség m2 arányosan milyen súlyt képvisel a lakás alapterületéből, vagy esetleg a fűtött légm3 alapján határozható meg az arányszám.)
    A helyi, helyközi, távolsági telefonszolgáltatások, és a mobiltelefon-szolgáltatások, valamint az interneten keresztül kezdeményezett telefonbeszélgetések előzetesen felszámított adójának csak 50%-a helyezhető levonásba. Amennyiben legalább 50%-ban továbbszámlázzák ezeket a költségeket, a részleges levonási tiltást alkalmazni nem kell, ilyenkor a teljes előzetesen felszámított adó levonható. Figyelem! Nem mennyiségben, hanem értékben kell figyelni a továbbszámlázás mértékét, és azt ügyletenként, tehát számlánként, vagy vonalanként lehet megállapítani. A levonási korlátozás az egyébként levonható adóra vonatkozik, ha tehát pl. valaki arányosítással a telefonszámla áfájának csak eleve 70%-át tudná levonni, akkor ezen 70%-nak az 50%-át jogosult ténylegesen levonásba helyezni. (Átmeneti szabály biztosítja, hogy a megváltozott levonási %-ot nem a januárban kézhez vett, decemberi beszélgetéseket tartalmazó számlára kell alkalmazni először, hanem azokra, ahol az elszámolási időszak december 31-ét követően kezdődik.)
    Összefoglalva: azt, hogy üzleti célú beszerzésről van-e szó, az adóalanynak magának kell mérlegelnie. Ehhez az alábbi támpontok adhatók:
    - Értelemszerűen az adóköteles, bevételszerző tevékenységet szolgálja az a beszerzés, amelyet változatlan formában, vagy feldolgozva ellenérték fejében továbbadnak, s azt az áfatörvény adóköteles értékesítésnek ítéli. Ilyenkor a beszerzést terhelő áfa levonható, az értékesítést terhelő pedig bevallandó, befizetendő, vigyázni kell azonban arra, hogy ha a továbbadás személyileg összefonódott, vagy szoros gazdasági kapcsolatban álló fél felé történik, az input és az output adó nagyságrendekkel nem térhet el.
    - Nem kell különösebben foglalkozni azon beszerzések megítélésével sem, melyeknek egyedi, áfával növelt beszerzési ára 5000 Ft alatt marad. Igaz ez még akkor is, ha azokat ajándékképpen, ingyenesen adják tovább. Az egyébként áfa-köteles tevékenységet folytató, adózó adóalanyoknál ezek áfája is levonható. (Mindegy tehát, hogy van-e embléma, reklámfelirat, vagy bármilyen utalás a cégre az 5000 Ft alatti árú tollon, önnyújtón, naptáron, 5000 Ft alatti szolgáltatáson.)
    - Függetlenül attól, hogy jár-e közvetlen bevételszerzéssel, vagy sem, ugyancsak levonható azon beszerzések áfája, melyeket az adózó adóalany azért eszközöl, hogy adóköteles bevételszerző tevékenységét az általa megálmodott/megtervezett szinten folytathassa. Teljesen nyilvánvaló példa erre, ha az építőipari vállalkozás betonkeverőt vásárol, a számítástechnikus íróasztalt vesz, a hajógyár kifizeti a kikötő-bérlet díját stb. Sajnos már nem mindenki számára feltétlenül egyértelmű, ha a szálloda festményeket, virág-dekorációt rendel, a könyvvizsgáló szakfolyóiratra fizet elő, vagy bármily más módon is, de a beszerzés meghaladja a szokásos kiadási szintet.
    - Szigorúan nem vonható le ugyanakkor azon beszerzés áfája, mely tételesen ekként nevesített, vagy az adólevonással bíró adóalany számára szívesség teljesítéséhez kapcsolódik, vagy a beszerzést pusztán azért maga eszközli, mert az érintettek jobban járnak, ha az áfa-levonási jog gyakorlásával az ügylet áfa-terhe számukra elkerülhető (vagy csökkenthető).
    A fentiek az egyes konkrét helyzetekben, az adóalanyok szokásos felvetései alapján a következők szerint alkalmazhatók:
    Munkába járás: a Munka törvénykönyve szerint [1992. évi XXII. törvény 103. § (1) bekezdés] a munkavállaló kötelezettsége, hogy a munka kezdetére munkahelyén megjelenjen. Így a munkába járással kapcsolatban a munkáltatónak elvileg semmilyen költsége sem merülhet fel: a munkavállalót főszabályként "készen kapja". (Ugyanerre az alapelvre helyezkedett az Európai Bíróság a C-258/95. sz., a Julius Fillibeck Söhne GmbH & Co. KG kontra Finanzamt Neustadt ügyben. A luxembourgi álláspont szerint is "... a munkavállalók számára a munkáltató által a lakóhely és a munkahely között, a vállalkozás járművén, ingyenesen nyújtott szállítási szolgáltatás lényegében a munkavállalók magáncéljait, tehát a vállalkozás érdekében felmerülő céloktól eltérő egyéb célokat szolgálnak...")
    Mind a nemzetközi bíróság ítélete, mind pedig a hazai szabályozás alapján reálisan nem várható el ugyanakkor, hogy a munkavállaló minden esetben a munkába járást saját erejéből oldja meg. (Magyarországon még egyáltalán nem általános gyakorlat, hogy valamennyi munkavállalónak legyen személygépkocsija, illetve keresménye megélhetésén túl fedezze a saját kocsival való közlekedés költségeit is.) Ezért tehát amennyiben a munkavégzés helye annak fekvése miatt tömegközlekedési eszközzel nem közelíthető meg, vagy a munkaidő kezdete és a menetrend nincs összhangban, s a dolgozótól sem várható el a saját gépkocsi ilyen célra való használata, úgy a munkáltatónak kell gondoskodnia a munkába járás feltételeiről. Ilyenkor - hasonlóan a munkapad megvilágítási költségeihez, a munkaeszközök biztosításához stb. - akár maga szállítja járművén a munkavállalót, akár más vállalkozóval végezteti el a munkásszállítást, a kapcsolódó beszerzések áfája az általános szabályok szerint levonható, s nem kell ingyenesen nyújtott szolgáltatásként ("természetbeni juttatásként") adókötelezettséggel sem számolni.
    Más a helyzet, ha a munkáltató nem ingyen szállítja a dolgozókat a munkavégzés helyszínére. Ekkor természetesen a dolgozóktól beszedett díj az áfatörvény általános szabályai szerint áfa-köteles bevétel a munkáltatónál. A kért térítési díj mértékétől függően - az adólevonási jog változatlanul hagyásával - az áfatörvény 22. § (6) bekezdése szerinti adóalap-korrekció is elvégzendő. (Felment a korrekció alól a legalább kormányrendelettel rögzített, kötelezően alkalmazandó ellenérték.) Tekintettel arra, hogy a korrekció értelmében a fizetendő áfa alapja a munkáltató által a munkavállalónak biztosított munkába járás forgalmi értéke, nem az ennek kapcsán levont adó összegét kell fizetendőként is beállítani, hanem a hasonló feltételek szerinti, helyben szokásos munkába járási költségek után kell az áfát befizetni (ugyanez a munkásszállítás mennyiért volna elvégezhető/elvégeztethető pl. a Volán-járattal).
    Álljunk meg egy szóra a "ha a dolgozótól sem várható el a saját gépkocsi használata" kitételnél is! Álláspontom szerint bármilyen rapszodikus munkaidő-kezdete van is a cégvezetőnek, bármennyit utazik is a munkahelyek között, kereseti viszonyai alapján tőle igenis elvárható, hogy saját kocsijával járjon dolgozni. (Nem tartom elfogadhatónak tehát a "cégautó-szabályozás" ezen indokkal való megkerülését.) Különösen elvárható a dolgozó munkába járása akkor is, ha cégautót kapott.
    A fentiekből következik annak megoldása is, levonható-e az áfa, ha a dolgozó tömegközlekedési eszközzel jár a munkahelyére, s a bérletről, jegyről a munkáltató nevére szóló áfás számlát hoz. Elvi jelleggel az áfa-levonás tárgyi feltétele fennáll, személyi feltétele adott, hiányzik azonban a tartalmi feltétel megléte: a munkáltatónál ez nem a munkavégzés feltételeinek megteremtéséhez kapcsolódó beszerzés (épp a tömegközlekedés megléte bizonyítja, hogy a munkavégzés feltételei adottak). Ez az eset tipikusan példázza azt a "szívességi" helyzetet, melyben a munkáltató a munkabéren felül, egyéb juttatásokkal növeli meg a reálkeresetet, miközben ha közvetlenül bért fizetett volna, a munkavállalónak áfa-levonási joga nyilvánvalóan nem lehetne. A helyközi bérlettel rendelkező (bejáró) dolgozóknál annyiban más a helyzet, hogy kormányrendelet biztosítja a munkavállaló és a munkáltató közötti költségviselés arányait: a munkavállalót 20, a munkáltatót 80% terheli. Ha a cég nevére szól az utazási bérlet számlája, a cég annak áfáját levonhatja, hiszen 20%-ot továbbszámláz a dolgozóknak (van tehát áfa-köteles bevétele, és az "aránytalanul alacsony ár" korrekcióját megtenni nem kell). Amennyiben a dolgozó a munkáltató nevére szóló áfás számlát nem hoz, csak bemutatja bérletét, és kéri annak 80%-át megtéríttetni, áfás ügylet nem történik, és hiányzik a cégnél a kapcsolódó áfa levonására jogosító tárgyi feltétel is. Figyelem! Ez a különös szabály csak a bejárókra igaz, a helyi tömegközlekedési bérletekre, menetjegyekre nem! Azok ugyanis szolgálják a dolgozó munkába járását is, márpedig az - a Munka Törvénykönyve alapján - a munkavállaló feladata, s mivel van bérlet, menetjegy, biztos, hogy a munkába járás tömegközlekedéssel megoldható volt.
    Munkaruha: a munkába járás analógiáját alkalmazva a munkaruha áfája akkor vonható le, ha az a munkavégzés munkáltató általi feltételeinek biztosítását kell, hogy jelentse. Mivel a munkavédelemről szóló 1993. évi XCIII. törvény 2. § (2) bekezdése alapján a munkáltató kötelezett a biztonságos munkavégzési feltételeket biztosítani, az ehhez (tehát kizárólag a biztonságos munkakörülményekhez) térítésmentesen adott ruházat áfája az általános szabályok szerint helyezhető levonásba. (A védőital egyúttal ital is, tehát annak áfája a kifejezett levonási tiltás miatt nem érvényesíthető.)
    Az irodai dolgozók munkaruhája nyilvánvalóan nem felel meg az előbbi kritériumnak. Így nincs mód arra, hogy az öltönyök, kosztümök stb. beszerzési költségeit a munkáltatókra átterhelve a kapcsolódó áfa-teher alól szabaduljanak. (Ugyanaz a végeredmény akkor, ha a munkabért állapítják meg úgy, hogy abból a munkavállaló "öltözni is tud". A dolgozó ilyenkor maga veszi meg a ruházatot, s áfa-levonási jogot maga érvényesíteni nem tud.)
    A formaruha nem védőruha. Így annak áfa-rendszerbeli megítélésekor nem a munkavégzési feltételek biztonságosabbá tételéből kell kiindulni, hanem azt kell mérlegelni, hogy a formaruha biztosítása az adóalany közvetett bevételszerző tevékenységével, illetve a munkavégzés feltételeinek megteremtésével összefüggésben áll-e. Amennyiben a dolgozók a Munka Törvénykönyvének (1992. évi XXII. törvény) 165. § (2) bekezdése alapján (a ruházat nagymértékű szennyeződésével, elhasználódásával járó munkavégzés miatt) kapnak munkaruhát, a munkáltató a munkavégzés feltételeit teremti meg. (Ilyen lehet pl. a szerelők kezeslábasa - függetlenül attól, hogy az formaruhaként egységes megjelenést is biztosít-e, azon a cég emblémája látszik-e stb.) Ha a cég egységes külső megjelenése az üzletmenet szempontjából különösen fontos (pl. a konkurenciától való egyértelmű elkülönülés, a nemzetközi gyakorlat követése stb. érdekében), úgy a formaruha a bevételszerző tevékenység folytatását közvetve elősegíti. Így annak térítésmentes juttatása során az áfa levonható, s a gazdálkodás köréből való termékkivonás címén sem kell fizetendő áfával számolni. Ha a munkavállaló fizet a formaruhákért, úgy természetesen újólag szem előtt kell tartani az esetleges adóalap-korrekciót is.
    A munkavédelemről szóló törvény (1993. évi XCIII. törvény) 24. § a) pontja szerint a munkáltatónak gondoskodnia kell "... megfelelő mennyiségű, az egészségügyi előírásoknak megfelelő minőségű ..." ivóvízről is. Kézenfekvő, hogy ezt a cég vezetékes vízzel megoldhatja. A gallonos víz áfájának levonása ezért csak akkor nyilvánvaló, ha vezetékes ivóvíz a szóban forgó munkahelyen nincs. Tény, hogy a szükségletek magasabb szinten való kielégítése önmagában nem járhat az áfa-levonási jog elvesztésével (hiszen az áfa-levonási jog nem függ attól, hogy a könyvelő a piacon jelenleg létező legolcsóbb íróasztalt kapja-e a munkavégzéshez, vagy a legdrágábbat), az áfa-levonási jog érvényesítése nem tagadható meg azon az alapon, hogy a szóban forgó beszerzés egy átlagos költségszintet meghalad-e, "luxus" kategóriába esik-e. Amennyiben azonban a gallonos víz mellett a vezetékes is elérhető, álláspontom szerint a cég nem a működés feltételeit biztosítja a palackozott vízzel, azaz a gallonos víz beszerzését terhelő áfa nem helyezhető levonásba. A gallonos víz utáni áfa-levonási jog gyakorlását már az italok beszerzésének tételes áfa-levonási tiltása is biztosítja 2003-tól.
    Ugyanez vonatkozik a munkahelyre kihelyezett italautomatákra is. Ha tehát térítésmentesen veszik igénybe szolgáltatását a dolgozók, az áfa csak akkor helyezhető levonásba, ha az automata ivóvizet ad, és vezetékes víz a munkahelyen nincs. Amennyiben a dolgozók kedvezményes áron, de fizetnek a munkáltatónak a gépből származó italokért, az automata üzemeltetésével, beszerzésével kapcsolatos költségek áfa-terhe levonható, de vizsgálandó a dolgozók által fizetett díj és a tényleges forgalmi érték közötti különbözet mértéke [fennállhat a lehetősége ugyanis annak, hogy az áfatörvény 22. § (6) bekezdését is alkalmazni kell]. Amennyiben a szóban forgó automata nyílt árusítású, és mindenki a kedvezményes, a forgalmi értéktől lényegesen (40-50%-kal elmaradó) díjat kell, hogy fizesse, elviekben a dolgozók fogyasztása utáni korrekciót el kell végezni. (Ilyenkor az adóhatósági ellenőrzés valószínűleg annak megállapítására fog irányulni, mennyire nyílt árusítású az automata.) Természetesen ha az automatát nem a munkáltató, hanem más cég üzemelteti, s a díjbevétel is az idegen cégé lesz, úgy az áfatörvény 22. § (6) bekezdésének alkalmazása fel sem merül - tekintettel arra, hogy a dolgozók a gépet üzemeltető idegen céggel nem állnak személyi összefonódásban. Ilyenkor azonban a munkáltatónak nincs saját bevétele az automaták üzemeltetéséből, s így - ha az nem a munkavégzési feltételek biztosítását jelenti - az esetleges üzemeltetési/bérleti díjak áfája sem vonható le.
    Szállások költségei: értelemszerűen levonható a továbbértékesített, vagy tovább közvetített szállás áfája, s e tekintetben nincs különbség az üzleti partner, a tolmács és a cég saját alkalmazottja között.
    Aggályos lehet azonban a szállásköltségeket terhelő áfa megfontolások nélküli levonása, vagy az az üzleti vendéglátás, amely szabadidő-programot is tartalmaz (függetlenül attól, hogy az saját szervezésű-e, vagy rendezvényszervező által biztosított). A szabadidő-program - jellegéből fakadóan - üzleti tárgyalásokat nem tartalmazhat, így nehéz bizonyítani annak az adóköteles bevételszerző tevékenységgel való, mégoly közvetett összefüggését, valamint - végül is - mindenkinek természetes személyi minőségében van szüksége szállásra, vagyis tulajdonképpen ilyenkor fogyasztás történik. Ezért az adózónak vagy eleve célszerű elkülönítenie le nem vonható adóként a szabadidő-programhoz kapcsolódó input áfát, vagy - ha erre képtelen - a program áfa nélküli forgalmi értéke mint adóalap után, a program tényleges megvalósulásakor áfát indokolt fizetnie, és magas adóhatósági kockázatú a szállásköltség áfájának mérlegelés nélküli levonása is.
    8.2. Az adó levonása megosztással
    Az adóalany az egyes beszerzések kapcsán adólevonási jogával az előbbiek szerint csak akkor élhet, ha az adott beszerzés az adóköteles tevékenység érdekében merült fel. Főszabályként az adóalanynak valamennyi beszerzéséről tételesen meg kell állapítania, hogy ahhoz kapcsolódott-e, s így az adólevonási jog maradéktalanul megilleti-e, vagy a beszerzés olyan volt, amelyen a törvény rendelkezései alapján adólevonási jogot egyáltalán nem érvényesíthet. Ha a beszerzésről sem ez, sem az nem dönthető el egyértelműen, az adóalany a levonható adó nagyságát arányosítással is meghatározhatja úgy, hogy az adóköteles bevételre jutó hányad erejéig adólevonási jogával élhet. (A két módszer - a tételes elkülönítés és az arányosítás - egymás mellett, beszerzésenként alkalmazható. Így előfordulhat, hogy az ugyanaznap történt beszerzések egyikére a tételes, másikára az arányosítás módszerével megállapított adót lehet levonni.)
    Az arányosítás során az adólevonásra jogosító és nem jogosító (tárgyi adómentes) tevékenység ellenértékének meghatározásakor minden költségvetési, és bármely más támogatást figyelembe kell venni, akár közvetlenül, akár közvetett módon kapcsolódik a termékértékesítéshez, szolgáltatásnyújtáshoz.
    A 6. áfa-irányelv lehetőséget biztosít arra, hogy a tagállamok az árat közvetlenül nem befolyásoló államháztartási támogatásokat az arányosítás során mint tárgyi adómentes bevételt vegyék számításba. Mivel az államháztartásnak négy alrendszere van (központi költségvetés, társadalombiztosítás, önkormányzatok és elkülönített állami pénzalapok), az alábbiak mindegyikőjükre vonatkoznak.
    Az államháztartási támogatások egy részét (az árat közvetlenül befolyásolókat) az áfa-rendszer eddig is kezelte. (Áfa-alapot képeznek ugyanis ezek a támogatások, tehát pl. a fogyasztói árkiegészítés, a tb gyógyszertámogatása és a gázár-kompenzáció is.) 2004-től az eddig nem áfás támogatások is beépülnek az áfa-adózásba az arányosítás révén. (Jó tudni, hogy nem támogatás, bármennyire is az "állam" adja, az állami megrendelés ellenértéke, és az állam mint tulajdonos tőkeemelése, valamint azok a pénzek, melyeket a támogatott nem is kap kézhez, mint pl. az elengedett adók, adókedvezmények. Ugyanakkor az EU-s pénz is lehet államháztartási támogatás, ha átfut a központi költségvetésen, vagyis van olyan hazai szervezet, mely redisztribúciós feladatokat lát el az Uniótól kapott pénzeken.)
    2004. január 1-jétől nemcsak annak az adózónak kell arányos adómegosztást alkalmazni, aki tárgyi adómentes tevékenységet is végez, hanem annak is, aki államháztartási támogatásban részesül. További lényeges elem, hogy a támogatás miatt alkalmazott arányosítást nem a tevékenység egészére, hanem csak a konkrét támogatott tevékenységre nézve kell elvégezni. A levonási hányad képzésekor a módosítás hatálybalépését követően a termékértékesítéshez, szolgáltatásnyújtáshoz kapcsolódó előleget is figyelembe kell venni. Az arányos adómegosztás új szabályainak alkalmazása során az alábbi alapesetek adódhatnak.
    1. 100%-ban adóköteles tevékenységet folytató adóalany beruházási támogatást kap.
    Ha az adózó konkrét beszerzésre kap támogatást (pl. gépvásárlásra), úgy levonási jogot - még ha a beszerzés teljes egészében az adóköteles bevételszerző tevékenységet szolgálja is - csak a nem támogatott hányad erejéig gyakorolhat. (Ha pl. a vásárolt gép áfája összesen 10, és a kapott támogatás 30%, akkor a 10 áfának csak 70%-a helyezhető levonásba.) Az arányosítás természetesen csak azokra a beruházásokra vonatkozik, amelyeket (részben vagy egészben) a támogatásból finanszíroznak. (Ez a támogatást kérő pályázatból tűnik ki.)
    A folyamatban lévő, államháztartási támogatással megvalósuló beruházások esetében átmeneti rendelkezés biztosítja az eredeti feltételek érvényesülését. Az az adózó, akinek beruházási támogatását adólevonási jogosultságáról szóló nyilatkozata alapján - áfa nélküli összegben - hagyták jóvá, illetve ilyen módon benyújtott igényét 2004. évben így fogják jóváhagyni, a beruházás aktiválásának évét követő tizedik év utolsó napjáig adókötelezettségét (beleértve az adólevonási jogosultságot is) a 2003. december 31-én hatályos rendelkezések alapján teljesíti.
    A központi beruházásokon túl, az államháztartási támogatással megvalósuló egyéb beruházások esetében is átmenetet biztosít a törvény. A 2004. január 1-jét megelőzően megkezdett beruházásokra az arányos áfa-levonás új előírása még nem vonatkozik. A beruházás kezdő időpontját az átmeneti rendelkezés jogszerű alkalmazása érdekében rögzíteni szükséges. Építőipari beruházás esetében ez az időpont az építési naplóba történő első bejegyzés napja, egyéb beruházásnál a beruházáshoz kapcsolódó első beszerzést, szolgáltatás igénybevételt kísérő bizonylat kibocsátásának napja minősül kezdő időpontnak.
    Nem kell az arányosítás szabályait alkalmazni egyetlen, előcsatlakozási pénzből (ISPA, PHARE, SAPARD) kapott támogatásra sem, függetlenül attól, mikor írták ki a pályázatot, és arról mikor született jóváhagyó döntés.
    Az áfatörvényben szereplő előírás alapján a költségvetési törvény kivételként nevesíthet beruházásokat, melyeknél a - részben vagy egészben - államháztartási támogatással történő finanszírozás ellenére nem kell a levonható áfát arányosítani. Ennek az a magyarázata, hogy a mindenkori költségvetési törvény - amikor a támogatásokról rendelkezik - főszabályként minden egyes támogatást bruttó módon kell, hogy értsen. Ha valamilyen okból kifolyólag mégsem így tenne, arról külön kell rendelkeznie. (A 2004. évi költségvetési törvény értelmében ilyen kivétel pl. a gyorsforgalmi utak, és a 4-es metró építése.)
    A támogatást az arányosításba bevonni - elvileg - a folyósításakor kell. A tárgyi eszköz beszerzésének előzetesen felszámított adója időben ettől eltérően merülhet fel. Ennek áthidalása történik meg azzal, hogy az arányosítás a folyósításkor keletkezik ugyan, de akkor a beszerzésre vonatkozó részleges levonási tiltás miatt az adóalany már a beszerzés pillanatától adóhiányban van. Ezért ha az adóalany tudja, hogy pl. 30%-os támogatásra pályázik, és a pályázat benyújtásától kezdődően eszközölhet beszerzéseket, óvatosságból érdemes a felmerülő input áfának csak 70%-át levonásba helyezni. (Ha csak 20%-os lesz az elnyert támogatás, még mindig fennállhat az előzetesen felszámított áfa önellenőrzésének lehetősége.)
    Volt már szó arról, hogy az átmeneti szabályok értelmében a 2004. január 1-jén folyamatban lévő beruházásokra, és egyes uniós forrásokra (ISPA, PHARE, SAPARD) az arányosítás előbbi kötelezettségét alkalmazni nem kell. Nem vonatkozik azonban a mentesítés az újonnan induló, immár Strukturális és Kohéziós Alapokból adott támogatásokra (kivéve a pl. ISPA-ként elkezdett, majd uniós csatlakozásunk után Alapból kapott támogatásokat). Ez azonban az adóalanyoknak azért nem okozhat problémát, mert a Strukturális Alapok esetén az 1685/2000. Bizottsági Rendelet ún. 7. szabálya, Kohéziós Alap esetén pedig a 16/2003. Bizottsági Rendelet 11. cikke alapján a le nem vonható áfa elismerhető költség lehet.
    2. 100%-ban adóköteles tevékenységet folytató adóalany tevékenysége gyakorlásához árat közvetlenül nem befolyásoló támogatást kap.
    Amennyiben az adózó kizárólag adóköteles bevételszerző tevékenységéhez intézményfinanszírozási támogatást kap (pl. egy hulladékkezelő kht., színház, stb.), a kapott támogatás miatt levonható adóját arányosítania kell. A könnyebbség annyi, hogy arányosítani - ha kitűnik - csak a támogatott tevékenységre kell. [Ha pl. a színház az előadásokra kap támogatást, miközben terem- vagy díszlet-bérbeadással is foglalkozik (és ingatlan-bérbeadására adózást választ), ez utóbbi tevékenységére a tételes elkülönítés szabályait alkalmazhatja.]
    Erre is vonatkozik az a szabály, hogy az előcsatlakozási pénzekből finanszírozott beszerzésekre az arányosítás kötelezettsége nem vonatkozik.
    Az Agrár Kerekasztal Megállapodás értelmében az alábbi mezőgazdasági támogatások is mentesülnek az arányosítás alól:
    - az uniós földalapú kifizetések nemzeti kiegészítése (az ún. top-up);
    - a mezőgazdaságból származó kötelező befizetések (pl. erdőfenntartási járulék) mezőgazdaságba való visszaforgatásából származó támogatások; valamint
    - a 2003-as determinációk (a 2003-ban igényelt, de 2004-re áthúzódott agrártámogatások).
    Nem keletkeztet továbbá újólag arányosítási kötelezettséget az az államháztartási támogatás, amelyet kifejezetten az államháztartási támogatás miatt le nem vonható áfa kompenzálására adnak. Ezért pl. a megváltozott munkaképességűeket foglalkoztatóknak külön jogszabály szerint juttatott, az áfa-arányosítás miatti kompenzációja újabb arányosítási kötelezettséget tehát már nem gerjeszt.
    Az arányosítást itt is a folyósításkor kell elvégezni. Éven belüli torzító hatása a kummulációs számítási metódus szerint kiküszöbölhető, az évek közötti kilengések azonban nem korrigálhatók. Ezért elképzelhető pl. hogy a támogatott már nem is folytatja a folyósítás pillanatában a támogatott tevékenységet, de mivel a támogatást akkor kapja, az akkori előzetesen felszámított adó "jár rosszul" a korábbi tevékenység miatt kapott támogatás kézhezvételével.
    Az Agrár Kerekasztal Megállapodás értelmében az egyébként csak 2004 decemberétől kifizethető top-up támogatásra előleget kellett biztosítani. Ez a 2004. évi XXVII. törvény 79. §-a, a 41/2004. (IV. 7.) FVM rendelet és a 91/2004. (V. 20.) FVM rendelet értelmében a következő konstrukcióban történik: egy pénzintézet - a földalapú támogatásra vonatkozó, az FM-hivatalok által kibocsátott ígérvény alapján - hitelt nyújt a termelőnek, s majd ha a központi költségvetés a top-up-ot kifizetheti, azt az állam már közvetlenül a hitelt nyújtó banknak utalja, s így a termelő hiteltartozása megszűnik. A probléma úgy merül fel, hogy vonatkozik-e az arányosítás kötelezettsége a megelőlegezés ezen konstrukciójára. A válasz a fentiek alapján egyértelmű: nem. A termelő ugyanis államháztartási támogatást nem vesz kézhez (maga csak hitelt vett fel), a hitelt folyósító bank pedig nem támogatást (hanem azzal megegyező összeget) kap. (Igaz ez még akkor is, ha a kettős könyvvezető termelőnek egyébként bevételként kell elszámolnia az elengedett hiteltartozást.)
    3. Elképzelhető, hogy az adózó adóköteles és tárgyi adómentes tevékenységet egyaránt végez, ezen túlmenően államháztartási támogatásban is részesül. Beszerzéseit tételesen elkülöníteni nem tudja, így emiatt is, de a kapott támogatás miatt is arányosítania kell. Az arányos adómegosztásnál valamennyi államháztartási támogatást a nevezőben kell figyelembe vennie.
    A levonható áfa adó-megállapítási időszakokon átívelő göngyölítéses módszerrel történő meghatározása is egyértelműbb a törvénymódosítással. Világossá vált, hogy nemcsak a levonási hányadot, hanem a korábbi adó-megállapítási időszakokban levont áfát is göngyölíteni kell. Például, ha havi bevalló adózónál az ötödik hónapig bezárólag 75%-os a göngyölített levonási hányad, úgy az ötödik hónapig történt beszerzések áfájának 75%-a vonható le. Ha eddig bruttó 10 millió forint 25%-os áfa-kulcs alá történő beszerzés történt, úgy 2 millió forint előzetesen felszámított áfát kell megosztani, vagyis 2 millió ´ 0,75 = 1,5 millió forint göngyölített levonható adó keletkezett. Tételezzük fel, hogy a negyedik hónapig bezárólag ebből már levontak 1,3 millió áfát, akkor az ötödik hónapról benyújtott bevallásban már csak a különbözet, azaz 200 ezer forint áfa vonható le.
    Az arányosításból származó levonási hányadot végső soron éves szinten kell meghatározni. Az éven belüli időleges megosztásnál kétféle módszert lehet használni: vagy a tárgyévi adatok göngyölítésével (az összes bevételen belül milyen arányt képvisel az adóköteles bevétel), vagy az előző évre vonatkozó levonási hányad alkalmazásával lehet elvégezni az arányosítást. A tárgyév végén azonban a tárgyévi tényleges adatok alapján meg kell állapítani a tárgyévre vonatkozó levonási hányadot, s ha az eredmény eltér az időleges megosztáskor alkalmazott levonási hányadtól, akkor az arányosításba bevont előzetesen felszámított adó összegét újból meg kell osztani. Az időleges és végleges megosztás közötti különbözetet pótlólag szerepeltetni kell az adóbevallásban. (A korrekció önrevíziós pótlék fizetése nélkül rendezhető az éves adóbevallás benyújtására előírt időpontig.) Év közben nem lehet megváltoztatni az arányosítás számítási módját.
    Ha az adóalany év közben jelentkezik be, vagy előző évi levonási hányaddal nem rendelkezik, csak a tárgyévi adatok alapján történő göngyölítést alkalmazhatja. Mivel azonban az átalakulások adómentessége kapcsán az áfatörvény jogutódként elismeri, az átalakulás kapcsán vagyont szerzett gazdálkodó ideiglenes megosztásként alkalmazhatja jogelődje előző évi megosztási arányait.
    Egyszerűsítést jelent, hogy ha az adóalanynak alkalomszerű, eseti jellegű értékpapír vagy üzletrész-ügyletei vannak, vagy követelését engedményezi (tartozást vállal át), vagy pénzét másnak kölcsönadja, miközben ennek értéke az összes árbevétel 10%-át nem haladja meg, akkor az arányosítástól a törvény eltekint. Ugyancsak nem számít bele a bevételbe a tárgyi eszköz értékesítéséből származó bevétel. (Ennek az az indoka, hogy a tárgyi eszközök értékesítése "rendkívüli esemény", és az arányosítási hányadot - feltehetően nagy értéke miatt - látványosan eltérítené a ténylegesen indokolthoz képest.)
    A tárgyi eszköz sajátossága, hogy tartósan, több éven keresztül szolgálja a vállalkozás céljait. Ennek részeként bekövetkezhet olyan utólagos funkcióváltás is, hogy a beszerzéshez mint bázisévhez viszonyítottan megváltozik a tárgyi eszköz felhasználásának aránya az adólevonásra jogosító és az adólevonásra nem jogosító tevékenység között. Ezért a tárgyi eszközök esetében további kiegészítő adólevonási szabályok léteznek.
    Az első sajátosság, hogy mindig a beszerzés évéhez képest történik a korrekció! Amennyiben a használat során az adólevonásra jogosító tevékenység javára több mint 10%-kal nő a tényleges felhasználási arány az eredeti, beszerzési állapothoz képest, akkor a bázisévben végrehajtott megosztást az év utolsó bevallási időszakában korrigálni kell az új helyzetnek megfelelő arányra. (A levonható adó pótlólag megnő.) Fordított esetben (10%-ot meghaladó csökkenésnél) pótlólag csökken a levonható adó összege. A "figyelési periódus" ingatlannál 10 év, egyéb tárgyi eszköznél pedig 5 év, beleszámítva ebbe a bázisévet is.
    A törvény külön rendelkezik arról az esetről is, hogy ha a tárgyi eszközt a "figyelési perióduson" belül értékesítik. Ha ugyanis a tárgyi eszközt a rendeltetésszerű használatbevétel hónapjától számított 60 hónapon, illetve - ha a tárgyi eszköz ingatlan - 120 hónapon belül értékesítik, akkor az értékesítés hónapjára, valamint a jelzett időszak hátralevő hónapjaira időarányosan jutó előzetesen felszámított adó tekintetében véglegesíti a megosztást oly módon, hogy az adóalany
    - véglegesen levonhatja az előzetesen felszámított adót, ha a tárgyi eszköz értékesítése miatt adófizetési kötelezettség terheli, vagy terhelné akkor, ha az értékesítést belföldön teljesítené;
    - véglegesen nem vonhatja le az előzetesen felszámított adót, ha a tárgyi eszköz értékesítése miatt adófizetési kötelezettség nem tereli, s nem terhelné akkor sem, ha az értékesítést belföldön teljesítené.
    Ha pl. az adóalany 2003 novemberében személygépkocsit vásárol egy másik, adó fizetésére kötelezett adóalanytól, így 600 ezer Ft le nem vonható adó terheli a beszerzést, és az adóalany 2004 szeptemberében az autót eladja, fizetendő adója keletkezik. A továbbadás hónapjában azonban pótlólagosan adólevonási joga nyílik meg a következő számítási menet szerint:
    - a figyelési periódus 60 hónap, így 600 ezer Ft/60 hónap = 10 ezer Ft előzetesen felszámított adó "kopik el" egy hónap alatt;
    - a beszerzéstől számított 11. hónapban történik a továbbadás, így az adóalany 10 hónapig maga használta az autót (a továbbadás hónapját úgy kell számba venni, hogy az már a vevő "beszerzési hónapja"). Így véglegesen őt kell, hogy terhelje 10 ´ 10 ezer Ft = 100 ezer Ft le nem vonható adó. A korábban le nem vont 500 ezer Ft válik véglegesen levonhatóvá a továbbadás során. Ugyanabban a bevallásban tehát, melyben a továbbadás fizetendő adója szerepel, a levonható adó 500 ezer Ft-tal növelhető.
    Lényeges tudnivaló, hogy
    1. ez a számítási metódus csak akkor alkalmazható, ha a továbbadás kapcsán fizetendő adó keletkezik. Amennyiben a továbbadás nem adóztatandó tényállás, a korrekció nem végezhető el, sőt, a példa az ellenkezőjére fordul. Ha az adóalanynak a 600 ezer Ft levonható adója volt (pl. mérőműszer-beszerzés áfájáról van szó), és a figyelési időszakon belül tőle úgy kerül el a berendezés, hogy fizetendő adó nem keletkezett, az 500 ezer Ft véglegesen nem válik levonhatóvá, vagyis a korrekció úgy végzendő el, hogy az 500 ezer Ft-ot vissza kell fizetni.
    2. nincs összefüggés a továbbadás során keletkező fizetendő adó és a pótlólag levonható adó összege között. Az adólevonási jog összegét nem korlátozza tehát a fizetendő adó összege. (Ez alól kivétel az új közlekedési eszköz értékesítés miatt megnyíló adólevonási jog!)
    3. ha a személygépkocsit nem adásvétellel, hanem zárt végű bérleti szerződés keretében, vagy részletvétellel szerzik meg, a figyelési időszak a termék birtokbavételekor kezdődik, de a korrekcióba mind a maradványérték, mind pedig az egyes lízingdíjakban szerepelt le nem vonható áfa bevonandó.
    4. amennyiben a tárgyi eszközhöz az adóalany nem számlával igazoltan jutott (pl. magánszemélytől történt a beszerzés), a továbbértékesítéskor ilyen korrekciós szabály nem alkalmazható, hiszen a beszerzést nem terhelte áfa. (Ebben az esetben az árrés-adózás szabályai - meghatározott feltételek mellett - szóba kerülhetnek, l. 14.4. pontot.)
    8.3. Az adólevonás személyi feltételei
    Mivel az adólevonási jog az adóhalmozódás eszköze, azt eleve csak az gyakorolhatja, akinél adóhalmozódás fordulna elő. Így az adólevonásnak vannak személyi feltételei. Ezt a jogot csak az az adóalany gyakorolhatja, aki adó fizetésére kötelezett.
    Az adólevonási jog érvényesítésének további személyi feltétele, hogy az adóalany nyilvántartását az egyszeres vagy kettős könyvvitel szabályai szerint vezesse.
    Az adóalanynak az adott beszerzés vonatkozásában a tételes költségelszámolást kell alkalmaznia ahhoz, hogy az adólevonás személyi feltételeinek megfeleljen. Aki tehát költségeit átalány formájában számolja el, nem jogosult az azzal érintett termékbeszerzései és szolgáltatás-igénybevételei után áfát levonásba helyezni. (Ezen rendelkezés alól kivétel az a magánszemély, aki az szja-rendszerben az átalányadózást választotta (l. 1995. évi CXVII. törvény 50-57. §-ait).
    8.4. Az adólevonás tárgyi feltételei
    Az adólevonási jog érvényesítésének tárgyi feltétele, hogy az adóalany rendelkezzen a nevére szóló, a levonható adó összegét hitelesen igazoló dokumentummal. (Az adóhatóság által lefolytatott becslési eljárás során - tehát valóban rendkívül szűk keretek között - mód van az előzetesen felszámított, levonható adó becslésére is.) Ilyen dokumentumnak a számla, az egyszerűsített számla, a számlát helyettesítő okmány, illetve egyéb, az adó összegének hiteles bizonylataként elfogadható okirat minősül. (A Legfelsőbb Bíróság Kfv. II. 25.684/1994. sz. döntése alapján az adóalany nem vonhatja le az adót akkor, ha a beszerzésről szóló számla a házastársa nevére szól. Nem jogosít adólevonásra a nem létező cég által kibocsátott számla, illetve a fiktív ügyletről adóalany által kiállított számla a Békés Megyei Bíróság 1. Pf. 20.294/1995/5. sz. döntése alapján. Az adó levonásának feltétele, hogy a számla feleljen meg a törvény előírásainak a Tolna Megyei Bíróság Kf. 20.458/1995/2. sz. döntése szerint.)
    Ezt a szigorú szabályt - a becslési eljáráson túl - az áfatörvény 2000-től hatályos módosítása egyetlen helyen, nevezetesen a jogutódlással történő átalakulás esetén fellazítja. Megengedi ugyanis, hogy a jogelőd nevére szóló bizonylatok tekintetében a cégbejegyzésen már átesett jogutód élhet az áfa-levonás jogával. Amennyiben az átalakulás során több jogutód keletkezett (szétválás), a feleknek külön rendelkezniük kell arról, konkrétan mely jogutód mely bizonylatok esetében élhet az áfa-levonás jogával. Természetesen ez a módosítás csak a levonási jog gyakorlásához szükséges tárgyi feltétel (az adóalany saját nevére szóló bizonylat megléte) tekintetében elnéző. Ha egyébként a jogutód olyan tevékenységet folytat, amely a beszerzések áfa-levonásának jogát nem teszi lehetővé, a jogelőd nevére szóló számlák tekintetében sem érvényesíthet áfa-levonási jogot. (Hasonlóan ahhoz, mint ahogyan bármely más adóalanynál sem elég a levonási jog érvényesítéséhez az adóalany nevére szóló, áthárított adót tartalmazó szabályszerű bizonylat.)
    A számlában szereplő adatok helyességéért, valódiságáért kibocsátója felelős, hiszen a levonás tárgyi feltételeit ő adja. Összhangban továbbá azzal, hogy kivetéssel vagy önbevallással, de bárki kötelezett az áfás számlában szereplő áfa megfizetésére (még az evás is, bár az átalány jelleggel), a vevőnek az áfa-levonási joga nem sérülhet akkor, ha a termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás körülményeit figyelembe véve kellő körültekintéssel járt el. PM irányelv [7003/2002. (PK 21.) PM irányelv] foglalja össze a kellő körültekintés szabályait, mérlegelési szempontjait. Ezzel kapcsolatban az alábbiak hangsúlyosak:
    - a nem létező gazdasági esemény mellett a "kellő körültekintés" nem értelmezhető, hiszen a termékértékesítésnek, szolgáltatásnyújtásnak körülményei nem is voltak. Ilyenkor azonban a vevő is pontosan tudta, hogy semmilyen elvárást nem támaszthat, nem érezheti tehát becsapottnak magát akkor, amikor áfa-levonási jogát elvitatják.
    - A kellő körültekintés a tényleges teljesítések mellett is mást és mást jelent. Különösen nagy értékű ügyleteknél, magas adótartalmú termékeknél, új partnereknél (nem bolti vásárlásnál) elvárható az eladó cégnyilvántartási ellenőrzése, egyéni vállalkozóknál az adószám helyességéről, ezáltal adóalanyiságáról való meggyőződés.
    - Nem kérhető számon ugyanakkor a vevőn olyan körülmény, amelyre ráhatása, rálátása nem volt, nem is lehetett. (Ilyen pl. az eladónak valamely mulasztása a tevékenységi engedélyek beszerzése körül, a szigorú számadású nyomtatványainak kezelése miatti hibái stb.)
    8.5. Az adólevonási jog keletkezésének időpontja
    Az adólevonási jog keletkezésére vonatkozó törvényi előírások szabják meg azt a legkorábbi időpontot, melytől a beszerzésben az adóalany felé felszámított adó az adóalany értékesítése után fizetendő adóból levonható.
    Az adólevonási jog keletkezésénél alapelv, hogy az nem előzheti meg az ugyanazon ügylethez kapcsolódó adófizetési kötelezettség keletkezését, legfeljebb egybe eshet vele, vagy követi azt. Ezért az adólevonási jog keletkezésének csak a kezdő időpontját rögzíti a törvény 2004. május 1-jétől. Alapelvként határozza azonban meg, hogy ezzel élni csak az elévülési időn belül lehet, minden ügylet után természetszerűleg csak egyszer, valamint csak az adólevonási jog megnyíltakor hatályos szabályok alapján.
    Azoknál az adóalanyoknál, akik nyilvántartásaikat pénzforgalmi szemléletben vezetik, ugyanezek a szabályok érvényesülnek. (E tekintetben 1995-től megszűnt a pénzforgalmi szemléletű adóalanyok különállása. Nekik is csak az 1995 előtt beszerzett termékek és szolgáltatások esetében kell a számlát kiegyenlíteni ahhoz, hogy a számlában szereplő adó összegét levonásba helyezhessék.)
    Az adóalany az adóalanyként történő bejelentkezés időpontját megelőző időszakra adólevonási jogot nem alapíthat. Ez alól a szabály alól két kivétel van. Az egyik az alapításkori apportra vonatkozik, a másik pedig a természetes személynek azokra a termékbeszerzéseire, amelyek az adóalanyként történő bejelentkezést legfeljebb 36 hónappal előzik meg.
    9. Az általános forgalmi adó elszámolása (megfizetése, visszaigénylése)
    Az adólevonás és -fizetés tekintetében nem ügyletenként külön-külön kell elszámolni az adóhatósággal, hanem elszámolási időszakonként. Ezen időszakok nagysága anyagi-jogi oldalról lehet havi (a hónap első napjától az utolsóig), lehet negyedéves (a negyedév első napjától a negyedév utolsó napjáig), és lehet éves (az év első napjától az év utolsó napjáig) terjedő időszak, az adózás rendjéről szóló törvényben megállapítottak szerint.
    Az adott elszámolási időszakban keletkezett adófizetési kötelezettségek összesített összege az elszámolási időszak fizetendő adója. (A halasztással teljesíthető adókötelezettség összege annak az elszámolási időszaknak a fizetendő adóját növeli, amelyben a halasztás lejár.) Ebből vonható le a beszerzéseket terhelő, levonható adó összege.
    Tekintettel arra, hogy tipikus esetben az adóalany fizetendő adója mindig nagyobb a levonható adónál (hiszen a "hozzáadott értékkel" mint adóalappal a fizetendő adó a levonhatót meghaladja), az adóalanyok általában befizető pozícióban vannak. Így csak rendkívüli helyzetekben fordulhat elő az, hogy a levonható adó nem érvényesíthető teljes egészében a fizetendő adó terhére. Ha a fizetendő adó erre fedezetet nem nyújt, az adóalany elszámolandó adója negatív. A főszabály értelmében az adóalany ezzel az összeggel következő elszámolási időszakának fizetendő adóját csökkentheti. Megteheti mindezt addig, amíg az adólevonási jog el nem évül, vagyis annak keletkezésétől számított 5 éven belül. E szabály érvényesíthetősége szempontjából az elévülési időnek különösen abban a "sarkított" esetben van jelentősége, ha az adóalanynak 5 év alatt sem keletkezik fizetendő adója. Ha ugyanis az 5 éven belül egyszer is pozitív adófizetési kötelezettsége keletkezik, akkor az elszámolás eredményeként addig keletkezett negatív adóösszeg a fizetendő adó csökkentésével (tényleges kiutalás nélkül) megtérül. Amennyiben 5 éven belül állandó a visszaigénylés, akkor sincs gond. A levonható adó tartalma és összege ugyanis időről-időre változik azáltal, hogy az adóalany a korábban keletkezett adólevonási jogát érvényesíti, s a későbbit viszi át a következő elszámolási időszakra, "kitolva" ezáltal az elévülés határát.
    9.1. A visszaigénylés
    Ha a fizetendő adó a levonható adóra nem nyújt fedezetet, vagyis az adóalanynak "követelése" keletkezik az adóhatósággal szemben (amely az előbbiek alapján csak különleges helyzetekben fordulhat elő), azt az adóhatóság meghatározott feltételek teljesülése mellett visszautalja. Tekintettel arra, hogy az áfatörvény mint anyagi jogszabály értelmében ez az adóösszeg csak az alábbi feltételek bármelyikének teljesülése esetén jár, a feltételek nem-teljesülése esetén az adóalany csak következő elszámolási időszakának kötelezettségét csökkentheti követelésével. Ebből következik, hogy az adóhatósággal szemben fennálló követelését másra nem használhatja (átvezetési kérelmet nem nyújthat be, az adóhatóság által feltárt adókülönbözet fedezetére azt nem tudhatja be).
    A visszaigénylési feltételek megfogalmazásakor két feltétel teljesülhet:
    1. Visszajár a negatív elszámolandó adó, ha az év elejétől göngyölítetten számított, adóköteles tevékenységből származó bevétel - ideértve az adóbélyeggel ellátott dohánygyártmányok forgalmazásából elért áfa nélküli bevételt, valamint egyes belpiaci ügyletekből (levonási joggal együttjáró adómentes Közösségen belüli termékértékesítésből, a nemzetközi teherközlekedés és személyszállítás esetén a más tagállamban vagy harmadik, azaz Közösségen kívüli ország területén teljesített szolgáltatásból stb.) származó adó nélküli ellenértékek is - eléri az alanyi adómentesség főszabály szerinti értékhatárát, vagyis a 4 millió Ft-ot. Az árbevételt az év első naptári napjától, év közbeni bejelentkezésnél a bejelentkezés napjától kell elkezdeni számba venni, de ez utóbbi esetben elég a 4 millió Ft-os határ időarányos részét túllépni a visszaigénylési jog megszerzéséhez. (Vagyis ha valaki tevékenységét pl. december 1-jén kezdi meg, a visszaigénylési jog eléréséhez elég a 4 millió Ft 1/12 részét bevételként elérni.) Ha az adóalany valamely adó-elszámolási időszak utolsó napjáig eléri ezt a határt, az adott adó-elszámolási időszaktól kezdődően a visszaigénylésre a naptári év hátralévő időszakára is adólevonási jogot szerzett. (Ekkortól valamennyi, az adott évben keletkező követelése érvényesíthető.)
    2. Az adó-visszaigénylés másik önálló - az előzőtől független - feltétele az induló vállalkozásokat, a működési feltételek megteremtését szolgáló beruházásokat terhelő adó megtérülését segíti. Az adóéven belül elért adóalap nagyságától függetlenül visszaigényelhető ugyanis a követelés, ha a tárgyi eszköz beszerzéséből, illetve - külön jogcímként, tehát külön értékhatárral - saját vállalkozásban végzett beruházásból származó előzetesen felszámított adó göngyölített összege legalább 200 ezer forinttal meghaladja az ugyanezen időszakban fizetendő adó göngyölített összegét. (A tárgyi eszköz fogalmán azokat az anyagi eszközöket [földterületet, telket, erdőt, ültetvényt, tenyészállatot, épületet, egyéb építményt, műszaki berendezést, gépet, járművet, üzemi és üzleti felszerelést, egyéb berendezést] kell érteni, melyek tartósan, legalább egy éven túl szolgálják az adóalany tevékenységét. Saját vállalkozásban előállított az a beruházás, mely az előbbiek szerint meghatározott tárgyi eszköz létesítését jelenti saját előállítás útján, ide nem értve a már meglévő tárgyi eszközök bővítését, átalakítását, élettartamának növelését.) További feltétel ugyanakkor, hogy a tárgyi eszköz-beszerzés ellenértékét az adóalany az adott bevallás benyújtására előírt időpontig kiegyenlítse, és azt tárgyi eszközként nyilvántartásában szerepeltesse, saját vállalkozásban végzett beruházásnál a vásárolt jószágokat kifizesse, és a saját vállalkozásban végzett beruházást ekként elszámolja. Ekkor nem csak a kifizetett tárgyi eszköz beszerzéséből, illetve a saját vállalkozásban végzett beruházásból származó előzetesen felszámított adóösszeg visszaigénylésére nyílik mód, hanem minden előzetesen felszámított és levonható adó visszaigényelhetővé válik.
    Ez a visszaigénylési lehetőség azonban csak arra az adó-elszámolási időszakra vonatkozik, amelyben a tárgyi eszköz beszerzésre, vagy a saját vállalkozásban végzett beruházásra vonatkozó feltétel teljesül. Az azt követő elszámolási időszakokban újból vizsgálni kell az adó-visszaigénylési jog érvényesüléséhez szükséges feltételek bármelyikének teljesülését.
    Fontos változás, hogy 2004. május 1-jétől már nem APEH-iránymutatás, hanem az áfatörvény szabályozza a tárgyi eszközbeszerzésre jutó áfa göngyölítésének metódusát. Ennek lényege, hogy ha egy bevallási időszak tényleges adófizetési kötelezettséggel zárul, ott a göngyölítés befejeződik, és csak ezt követően, mégpedig az első tárgyi eszközbeszerzést tartalmazó időszakban indul újra (ugyanez a helyzet akkor is - és az új (5) bekezdés természetesen erre is utal -, ha az adómegállapítási/bevallási időszak tényleges áfa-visszaigényléssel zárul).
    A tárgyi eszközbeszerzésre visszaigénylési jogot alapítóknak az adóhatóság kizárólag csak akkor teljesíti ezirányú kérelmüket, ha a visszaigénylési kérelmet tartalmazó adó-megállapítási időszakban is van tárgyi eszköz beszerzésük.
    Végül nagyon fontos elem az áfa-visszaigénylés megfizetettségi feltételeinél, hogy megfizetettnek minősül minden olyan termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás is, amelynek vonatkozásában a visszaigénylési kérelmet benyújtó adóalany - a termékértékesítést végző, illetve a szolgáltatást nyújtó adóalannyal szembeni - tartozása megszűnt. Ez tulajdonképpen nem új keletű szabály, hanem a korábban hatályban lévő - a váltóval történő fizetésre, és más hasonló ügyletekre vonatkozó - szabályozás pontosított átfogalmazása, és egyben kiterjesztése.
    Részben más feltételeknek kell teljesülniük akkor, ha az adóalany adóalanyisága megszűnésével kapcsolatos záró adóbevallást tesz, s annak eredményeként keletkezik a negatív adóösszeg. Ebben az esetben a visszaigénylés lehetősége azonban a korábbi évekhez képest szintén szűkült. Ha ugyanis a megszűnés jogutódlás mellett következik be, a jogelődnél összeállított záró adóbevallás negatív elszámolandó adója a jogutód fizetendő adóját csökkentő tétel lesz. (Tényleges kiutalásra a jogelőd nem számíthat.) Amennyiben jogutódlás nélküli megszűnésről van szó, a visszaigénylés (a záró adóbevallásban kimutatott adózói követelés) érvényesíthető.
    Korlátozás nélkül az az adóalany is jogosult áfát visszaigényelni, aki külföldi utas részére adható áfa-visszatérítés bonyolításával foglalkozik, s ebben a minőségében igényel vissza adót. A külföldi utas áfa-visszatérítésből származó adóösszeg erejéig ugyanis, ha azt az adóalany az adóbevallásában elkülönítetten szerepelteti, visszaigényelheti az általa az utasoknak kifizetett adó összegét.
    Lényeges tudnivaló még, hogy az adó-elszámolási időszak hosszát a feltételek teljesülése vagy nem teljesülése nem befolyásolja. Ha tehát valaki negyedéves bevalló, és már az első hónapban teljesülnek az adó-visszaigénylés feltételei, a visszaigénylés akkor is csak a negyedév végén érvényesíthető. (Ez alól az éves bevalló lehet kivétel, ha az adóalany év közben gyakoribb elszámolásra kér lehetőséget az adóhatóságtól.) Ugyancsak kiemelendő, hogy az előbbiek alapján, az anyagi-jogi szabályozás erejénél fogva járó követelés kiutalását az adóhatóság az eljárási szabályok alapján megakadályozhatja (ha az adózónak bármilyen adó-, vám- vagy tb-tartozása van, annak erejéig a kiutalás megtagadható).
    9.2. Az adó visszafizetése kérelemre
    A termékimport után kivetett és megfizetett adót az adóhatósági feladatkört betöltő vámhivatal kérelemre visszafizeti a következő esetekben:
    - ha a korábban a termékimport után kivetett adót az adóalany megfizette, de a megfizetés esedékessége évének utolsó napjától számított öt éven belül igazolja, hogy a termékimport mentes az adó alól;
    - az importált terméket a feladónak az említett öt éves perióduson belül visszaküldték (a szerződés meghiúsulása, illetve szavatossági vagy jótállási igény érvényesítése miatt);
    - az importált termék lecserélés címén került belföldre és annak ellentételeként az öt éven belül vele azonos vámtarifaszám alá tartozó terméket küldtek külföldre.
    Ha az importáló részére olyan adót fizetnek vissza, amelyet adóalanyként a korábbiakban már előzetesen felszámított adóként levont, köteles a visszautalt összeget haladéktalanul adófizetési kötelezettséget növelő tényezőként figyelembe venni.
    10. Az általános forgalmi adó alanya - az adó fizetésére kötelezett személy
    Az adó alanya és az adó fizetésére kötelezett személye nem azonos fogalmak. Az adó alanya az áfatörvény személyi hatálya alá tartozókat jelenti, az adó fizetésére kötelezett pedig az, aki a konkrét ügylet utáni adókötelezettség teljesítésére kötelezett. Az adóalanyiság egy általános megközelítés, azok kijelölése, akik egyáltalán az áfatörvény személyi hatálya alá tartoznak. Az adó fizetésére kötelezett személye már csak a konkrét ügyletekben értelmezhető: az áfatörvény rendelkezései szerint a konkrét, adóztatandó ügyletben az adót konkrétan az adó fizetésére kötelezett személynek kell megfizetnie.
    Ez azzal is jár, hogy az adó alanya és az adó fizetésére kötelezettek köre nem feltétlenül esik egybe, sőt, lehet az adó fizetésére kötelezett olyan személyt is, aki nem adóalany az áfatörvény szerint.
    A főszabály értelmében az adót az a fél fizeti, aki az adott ügyletben a teljesítésre kötelezett. (Pl. adásvétel esetén az adókötelezettség az eladót terheli.)
    A külföldről vagy külfölditől igénybe vett, de belföldön adóztatandó ("importált") szolgáltatások esetén az adót a szolgáltatást igénybe vevőnek, az azt saját nevében megrendelőnek kell önbevallással bevallania és megfizetnie.
    Az ingyenes termékértékesítések és szolgáltatásnyújtások esetén az adót annak kell fizetnie, aki a terméket ingyen átadja, vagy a szolgáltatást nyújtja. A saját vállalkozásban végzett beruházás utáni áfát a beruházónak, a megszűnéskor a kivont eszközök utáni áfát a megszűnéshez kapcsolódó bevallás benyújtójának kell lerónia.
    A vevőnek az eladó adótartozásáért való kezessége 1997-től új rendelkezés az áfa-rendszerben, de a nemzetközi gyakorlatban nem újdonság, sőt, a hazai jogrendben sem egyedülálló (a vámterhek megfizetésére - egyetemleges felelősséggel - nemcsak az importált termék első belföldi tulajdonosa, hanem pl. a terméket belföldre beszállító speditőr, bizományos stb. is kötelezhető). A mai magyar gazdaságban meglehetősen gyakori, hogy az adóalanyok a már elvégzett teljesítésről sem merik a számlát kiállítani akkor, ha nem látják biztosítottnak a vevő fizetését. Ekkor ugyanis az eladó halmozottan hátrányos helyzetbe kerül: túl azon, hogy a ráfordításai sem térülnek meg, még az adó összegét is finanszíroznia kell, ha a számlát kibocsátotta. A vevő előnye pedig szintén kettős: nem fizet a kapott teljesítéséért, és a számla birtokában adólevonási jogával élve a meg nem fizetett adó összege is "megtérül". Az eladó ugyanakkor olyan helyzetbe is kerülhet, hogy - bár adókötelezettségét bevallja - adótartozását pénzügyileg teljesíteni nem tudja, hiszen a vevőtől az adó összegét még nem kapta kézhez.
    A vevő ezért meghatározott esetekben kezesként felel az eladó adótartozásáért. Ez akkor következhet be, ha a vevő a számlát még nem fizette ki, de adólevonási joga már megnyílt. Így megszűnik a vevő kettős előnye, s az adóhatóságnak is nagyobb lehetősége van az adó beszedésére, hiszen az adótartozás összege nemcsak az eladótól, hanem a vevőtől is követelhető.
    Lényeges dolgok azonban a következők:
    • Sem a vevőt, sem az eladót nem terheli a rendelkezés kapcsán semmilyen külön kötelezettség. Nem kell tehát egyikőjüknek sem figyelnie, hogy partnere becsületes adózó-e, rendben bevallja-e adókötelezettségét stb. Az eladó változatlanul ugyanúgy kell, hogy teljesítsen. Csak a vevőnek kell tudnia azt, hogy mindaddig, amíg a számlát ki nem fizette, fokozott "veszélyhelyzetben" van, amely alól csak úgy mentesülhet, hogy a számlát kiegyenlíti.
    • Mivel a vevő kétszeres előnyt csak akkor élvez, ha adólevonási joga már megnyílt, olyan esetekben, mikor adólevonási joga nincs (mert pl. alanyi adómentes státusban van, vagy tárgyi adómentes tevékenységhez kapcsolódott a beszerzés), kezesként sem felel az eladó adótartozásáért.
    • A vevő a felelősség alól nem mentesülhet úgy, hogy adólevonási jogával nem kíván élni. A normaszöveg szerint ugyanis az adólevonási jog megnyílta elégséges ahhoz, hogy az adó összege követelhető legyen.
    • A rendelkezés nem tesz különbséget a lejárt és a nem lejárt tartozások között. Így a vevő felelőssége attól független, hogy az eladó felé fennálló tartozásának kiegyenlítése esedékes-e már, vagy még nem.
    • A hatályba léptető intézkedés szerint a vevő nemcsak a jövőben keletkező tartozásai esetén, hanem az 1997. január 1-jén már lejárt tartozásai után is felelőssé tehető az eladó adótartozásáért.
    • A szóban forgó kezesség egyszerű kezesség. Vagyis az adóhatóság a vevőtől csak akkor követelheti az adó összegét, ha már bebizonyította, hogy az eredeti kötelezett (az eladó) képtelen az adótartozás rendezésére. [A kezességnek 1998-tól készfizető kezességre való szigorítását az Alkotmánybíróság 13/1999. (VI. 3.) AB határozata megsemmisítette.]
    • Nem menekülhet a vevő a kezesség alól akkor, ha a kezesség érvényesítésére felszólító adóhatósági határozatot már kézhez vette. (A határozat nem fellebbezhető pusztán azért, mert a vevő a megismert határozatot követően fizet az eladónak, és fellebbezésében bizonyítja, hogy nála a kezesség érvényesítésének feltételei már nem állnak fenn.) Ekkor az adóhatóság felé az adó összegét már meg kell fizetnie.
    • A vevő kezeskénti felelőssége soha nem szűnik meg akkor, ha az ellenértéket követelés felhasználásával egyenlíti ki.
    Az adó fizetésére a fentieken túl az is kötelezett, aki mást adó levonására jogosító bizonylatot bocsát ki. (Ez tehát független attól, hogy a bizonylat kibocsátója egyáltalán adóalany-e.)
    Függetlenül attól, hogy adóalany-e, bárki kötelezhető az áfa megfizetésére pusztán azért, mert áfás számlát bocsátott ki. (Az evás erre csak akkor kötelezhető, ha bevételei között a dokumentált ügyletet nem számolta el.) Ez azért van így, mert a kibocsátott bizonylat (ha szabályszerű) potenciálisan alkalmas arra, hogy más adóalany az abban feltüntetett, vagy az abból kiszámítható adó összegét levonásba helyezhesse.
    Adó megfizetésére kötelezett az is, aki saját vagyontárgyait, eszközeit más tagállamba szállítja ki, vagy a fel- vagy összeszerelés tárgyául szolgáló terméket saját nevében megrendelte, ha a fel- vagy összeszerelés tárgyául szolgáló termék értékesítője másik tagállambeli vagy harmadik országbeli illetőségű. Főszabály továbbá, hogy Közösségen belülről történő beszerzésnél az adó megfizetésére a beszerző kötelezett. Ugyancsak minden körülmény között köteles az adó itthoni megfizetésére az, aki más tagállamban - nemzetközi adószámát használva - adómentesen vásárolt, s itthon beszerzése nem tárgyi alapon mentes az adókötelezettség alól.
    11. Az általános forgalmi adózás speciális bizonylatolási és nyilvántartási szabályai
    Az adózással kapcsolatos eljárásban - főszabályként - az adózás rendjéről szóló törvény, a Tanács 2003. október 7-i 1798/2003/EK rendelete a hozzáadottérték- adó területén történő közigazgatási együttműködésről, valamint a 218/92/EGK rendelet hatályon kívül helyezéséről, illetve termékimport esetén a Tanács 1992. október 12-i 2913/92/EGK rendelete a Közösségi Vámkódex létrehozásáról, a Bizottság 1993. július 2-i 2454/93/EGK rendelete a Közösségi Vámkódexet létrehozó 2913/92/EGK számú tanácsi rendelet végrehajtásáról, valamint a közösségi vámjog végrehajtásáról szóló törvény rendelkezéseit kell alkalmazni. Az áfa-rendszernek azonban vannak sajátos eljárási szabályai is.
    11.1. A bizonylatolással kapcsolatos előírások
    Az áfa mint összfázisú adó működése során a bizonylatadás kiemelt jelentőséggel bír. Ez biztosítja ugyanis az adó továbbhárítását a következő fázisra, és ez teszi lehetővé a következő fázis számára az adó levonhatóságát is.
    Ezért a továbbhárítás és az adó levonhatósága szempontjából többféle bizonylat létezik. Ezek lényegében adattartalmukban különböznek, s az egyes gazdasági események is - jellegükből fakadóan - más-más bizonylat kibocsátását követelik meg.
    11.1.1. A számla
    A vállalkozói láncolatban a számla az az eszköz, amely biztosítja, hogy az áthárított adó mindig látható maradjon. Minthogy a vevő csak ennek birtokában érvényesítheti adólevonási jogát, ezért egyszersmind anyagi érdekeltsége is fűződik ahhoz, hogy a számlaadást követelje. (A Legfelsőbb Bíróság Kfv. II. 25.314/1994/3. sz. döntésében kimondta, hogy a tartalmilag hiányos bizonylat nem tekinthető számlának, s így adó visszatérítésére, adó levonására nem jogosít.)
    A számla kötelező adattartalmát a törvény és a 24/1995. (XI. 22.) PM sz. rendelet a következők szerint határozza meg. A számlán szerepelnie kell:
    - a számla nyomdai úton előállított sorszámának (számítógéppel előállított számla esetén ezt úgy kell biztosítani, hogy a szoftver a számokat szigorú sorrendiséggel adja, rontott számla esetén is megőrizze azt, továbbá a másolatokkal hiánytalanul el lehessen számolni),
    - a számlakibocsátó nevének, címének, adóigazgatási azonosító számának,
    - a vevő nevének és címének, adómentes közösségi ügyletekben közösségi adószámának, a fordított adózás szabályai szerinti adókötelezettségnél adószámának;
    - a teljesítés időpontjának (ami nem feltétlenül a fizikai teljesítést jelenti, hanem az adófizetési kötelezettség napját dokumentálja),
    - a számlakibocsátás keltének,
    - a fizetés módjának, határidejének,
    - a termék, szolgáltatás megnevezésének, az állapotrögzítő időpontnak megfelelő statisztikai jelzőszámának, vámtarifaszámának legalább az adókulcs meghatározásának mélységéig (ha az ügyletnek statisztikai besorolása nincs - pl. földterület, vagy jogok átengedése esetén - arra is célszerű utalni),
    - a termék, illetve - ha van - a szolgáltatás mennyiségi egységének, mennyiségének, egységárának,
    - az új közlekedési eszköz műszaki paramétereinek (amitől a közlekedési eszköz újnak számít),
    - ha van, a pénzügyi képviselő azonosító adatainak,
    - ha különös adózásról van szó, úgy az arra való utalásnak, s ugyancsak szövegszerűen utalni kell adómentesség esetén annak természetére (alanyi, tárgyi alapon való mentesség, Közösségen belüli értékesítés, termékexport);
    - az ügylet adó nélkül számított ellenértékének,
    - a felszámított adómértéknek,
    - az áthárított adó összegének összesen, valamint
    - a számla végösszegének.
    Eddig is okozott problémát, a vámtarifaszámokra történő áttérés kapcsán pedig még fokozottabban jelentkezik az, hogy a 25%-os termékkörben fel kell-e tüntetni a nómenklatúra számát. Tekintettel arra, hogy a 25%-os termékkört a törvény nem sorolja fel tételesen, azaz lényegében nem hivatkozik rájuk, nem is kell ezek jelzőszámait szerepeltetni a számlában. (A "lényegében" csak arra utal, hogy mégis van - szűk körben - olyan termék, amely a 25%-os adómérték alá tartozik, de a törvény mégis kifejezetten hivatkozik rá. Ezekben az esetekben a besorolási számnak mégiscsak kell szerepelnie a számlán.)
    A számlában mindig az ellenértéket kell feltüntetni, hiszen a vevő (a megrendelő) adó nélküli tartozásának összege ennyi. Ez a szám az esetek többségében az adó alapjával megegyezik. A személyileg összefonódott vagy szoros gazdasági kapcsolatban álló felek között létrejött ügyletekben azonban a kettő között lényeges eltérés lehet, ha az ellenérték a forgalmi értéknél aránytalanul alacsonyabb (ami nem kormányrendelet vagy törvény kötelező rendelkezése alapján adódott ekként), s ezáltal az adókötelezettség alapjául a forgalmi érték adódik. [Ez az eltérés azért lényeges, mert a számlában csak az ellenérték szerepelhet, a vevőt (megrendelőt) is csak az ezen összeg alapján adódó adóösszeg levonására lehet jogosítani, miközben az eladó adófizetési kötelezettsége a forgalmi érték után adódik.]
    A cégbejegyzési végzés kézhezvételéig az átalakuló adóalany által kibocsátott számlában az "átalakulás alatt" kifejezésnek is szerepelnie kell.
    Az utóbbi időben rendkívül elterjedt fiktív számla-kibocsátások ellen a 24/1995. (XI. 22.) PM rendelet visszaállította a számlaforgalmazás szigorú rendjét. Ezzel lehetővé vált, hogy a nyomdától a kereskedőkön át a felhasználókig lehessen követni a számla útját. A számlákat eladóknak rendszeresen kell az adóhatóság felé adatot szolgáltatniuk vevőikről (kinek milyen sorszám-tartományban értékesítettek). Különösen a számítógéppel történő számlázás, és a másolatokkal való elszámolás szabályait szigorította a 34/1999. (XII. 26.) PM rendelet.
    A vevő szándékától függetlenül számlát kell kibocsátani az olyan termékértékesítésekről, melyek után a vevő köteles az adót megfizetni. Ilyen például az új közlekedési eszköz értékesítése, valamint az a Közösségen belüli értékesítés, igénybe vett szolgáltatás, melyben a vevő az adófizetésre kötelezett. Erre a tényre (mármint hogy a vevő az adófizetésre kötelezett) a számlában utalni kell. Nem kötelező viszont számlát kibocsátani a tárgyi adómentes tevékenységekről, a nyújtó bizonylatadási kötelezettségének egyéb - számviteli elszámolásra alkalmas - bizonylat kibocsátásával is eleget tehet, feltéve, hogy az ügylet tárgyi adómentességét azon jelöli.
    Az értékesítő, szolgáltatásnyújtó helyett történő számlakibocsátás elismerése eddig sem volt ismeretlen a magyar adózásban annak ellenére, hogy nem a törvény, hanem csupán iránymutatás szabályozta azt. 2004. május 1-jétől az áfa-törvény tartalmazza a más helyett történő számlakibocsátás főbb szabályait hangsúlyozva, hogy a feleknek előzetesen írásban kell megállapodniuk a számla kiállításának ezen módjáról. A számla fizikai előállítását vállalhatja maga a vevő, a pénzügyi képviselő, vagy bárki más, akit ( amelyet) a kibocsátásra kötelezett adóalany ezzel megbíz. A kibocsátásra kötelezett és a számla tényleges előállítója minden olyan kötelezettségért, melyet a számla vonatkozásában részükre jogszabály előír, egyetemlegesen felel.
    11.1.2. Az egyszerűsített számla
    Az egyszerűsített számlát a teljesítéssel egyidejűleg történt készpénzfizetés esetén a vevő kérésére kell kiállítani. (Ha a vevő nem kéri, elegendő az értékesítést nyugtával bizonylatolni.) Mivel ebben az esetben a teljesítés időpontja és az egyszerűsített számla kibocsátásának napja egybeesik, a számla adattartamától az egyszerűsített forma abban különbözik, hogy elegendő abban a kibocsátás napját jelölni. Különbség még a kétféle bizonylat között az, hogy a készpénzes vásárlást kísérő dokumentum az adóval növelt összeget kell, hogy tartalmazza, ezáltal a szerepeltetendő adó mértéke is a felülről számított adókulcs (5%-os adómértéknél 4,76%, 15%-os adómértéknél 13,04%, a 25%-os adókulcsnál pedig 20%).
    A számlának és az egyszerűsített számlának az előbbiek csak minimális adattartam-követelményeit jelentik. Nem tilos tehát egyéb, a megrendelő számára fontos adatok feltüntetése (így pl. a fogyasztási időszak, a mérőóra leolvasásának napja stb.) Ugyancsak nincs kötelező előírás ezen bizonylatok formájára sem. Így ha pl. a szokásjog alapján a részletfizetés postai csekken történik, a részszámla-kibocsátás megoldható a számla alaki kellékeivel kiegészített postai csekkel is. Ugyancsak lehetséges egyszerűsített számlát a részletezettebb adattartamú számlával helyettesíteni.
    11.1.3. A számlát helyettesítő okmány
    A számlát helyettesítő okmány mint bizonylati forma 2004. május 1-jétől megszűnt. Ezzel együtt ha
    - a termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás ellenértéke nem pénzben kifejezett;
    - adófizetési kötelezettséggel járó előleget vesznek kézhez, vagy
    - olyan termékértékesítéskor, szolgáltatásnyújtáskor, amely ellenérték nélkül történik, de az adóterhet át lehet másra hárítani,
    a gazdasági eseményről kibocsátott számlán a gazdasági esemény jellegére utalni kell (ti. előleg-számla, csere, vagy térítésmentes átadás számlája).
    11.1.4. Az elektronikus számla
    Elektronikus számla mint áfa-elszámolásra alkalmas bizonylat 2004. május 1-jétől alkalmazható. Kibocsátása történhet legalább fokozott biztonságú aláírás-hitelesítő szolgáltató által biztosított elektronikus aláírás alkalmazásával, vagy elektronikus adatcsere, ún. EDI-rendszerben. Bármely rendszer alkalmazását megelőzően a feleknek erről írásos megállapodást kell kötniük. Az elektronikus aláírás rendszerében az eredet és a tartalom sérthetetlenségét időbélyegző is kell, hogy biztosítsa. Az ilyen elektronikus számla csak elektronikus formában alkalmas adóigazgatási azonosításra, annak papír alapú formája dokumentumként nem használható. Az elektronikus számlázás alkalmazásának követelményeiről, a számla adóigazgatási azonosításra alkalmasságáról, megőrzésének módjáról külön PM rendelet rendelkezik.
    Az ún. EDI-rendszerben történő elektronikus adatcsere lényege, hogy a kibocsátó kódolt formában elektronikus úton eljuttatja a vevőhöz a dokumentumot, aki azt elolvashatja, egyetértése esetén visszaigazolást küld a feladónak. Az EDI üzenetek technikailag biztonságosak, hiszen a lekódoláshoz szükséges információkat csak az adott felek ismerik. Az EDI ügyletek papír alapú összesítését a kibocsátó adó-megállapítási időszakához igazodva kell elkészíteni, és megküldeni a számla címzettje felé.
    11.1.5. A stornó-számla
    Számlahelyesbítés esetén gazdasági esemény történt, de annak dokumentálása nem volt megfelelő (az adó alapja, összege, mértéke stb.) hibás. Stornírozni kell a számlát azonban akkor, ha teljesítés egyáltalán nem történt, de arról bizonylat mégiscsak készült. Ugyancsak stornó készül, ha a teljesítés meghiúsul, vagy ha a számítógéppel előállított számlában, elektronikus számlában a számla lezárását követően fedeznek fel javítandó hibát. (A számlázó programnak ugyanis olyannak kell lennie, hogy az adott számla végső lezárását követően már nem teheti lehetővé a javítást, hiszen ha ezt a jogszabály nem tiltaná, úgy bármikor később is változtatható lenne az előállított számla adattartalma.) A törvény egyben meghatározza a stornó-számla kötelező adattartalmát, mely a storno-számla sorszáma, a stornírozandó eredeti számla sorszáma, a számlakibocsátónak és a vevőnek a számlában általában előírt adatai, a kibocsátás kelte, és a stornírozandó számlában szereplő összesített adóalap, adóösszeg, adóval növelt ellenérték negatív előjellel.
    11.1.6. A nyugta
    A nyugtát akkor kell kibocsátani, ha készpénzfizetés esetén egyszerűsített számlát az adóalany nem állít ki. Ez adólevonásra nem jogosító bizonylat, egyetlen funkciója az eladó forgalmának dokumentálása. (A nyugtaadás éppen azért kötelező, hogy valamilyen bizonylat a készpénzes ügyleteket mindenképpen kísérje.) A nyugta mindössze annak sorszámát, kibocsátójának nevét, címét, adóazonosító számát, a kibocsátás keltét és a fizetendő összeget kell, hogy tartalmazza.
    Az előbbiek alapján a nyugtaadás általánosan kötelező. Minden ügyletet ezért legalább nyugtának kell kísérnie. Ez alól kivétel - a gazdálkodás jellege miatt - a szerencsejáték-szolgáltatás nyújtása, valamint az újság- és folyóirat-árusítás.
    Az adóhatóság - az adózó kérelmére - felmentést adhat a (pénztárgépes) nyugtaadási kötelezettség teljesítése alól akkor, ha
    • az adóalanyra a nyugtaadási kötelezettség teljesítése aránytalanul nagy terhet róna szociális vagy egészségügyi helyzete miatt, vagy
    • a vállalkozás mérete olyan kicsi, hogy az adóalany alkalmazottat, kisegítő családtagot, közeli hozzátartozót nem foglalkoztat, és a nyugtaadási kötelezettséget más sem tudja teljesíteni, vagy
    • a gazdasági tevékenység jellege miatt a nyugtaadási kötelezettség teljesítése még APEH-engedéllyel rendelkező pénztárgép alkalmazásával sem oldható meg, vagy csak aránytalanul nagy ráfordítással volna megoldható.
    Lényeges tudnivaló, hogy jövedéki terméket értékesítő adóalanyok esetében felmentés csak akkor adható, ha az adóalany szociális vagy egészségügyi helyzete miatt nyugtaadásra képtelen volna.
    A felmentés az adóalany kérelmére történik. Nincs tehát jogszabályi lehetőség arra, hogy az adóhatóság egy-egy szakma egészét felmentse a nyugtaadási kötelezettség alól.
    Ha az előbbiek alapján felmentés nincs, és az értékesítést más bizonylat sem kíséri, a nyugtaadási kötelezettséget kétféleképpen, kézzel vagy géppel lehet teljesíteni. A 24/1995. (XI. 22.) PM rendelet tételesen felsorolja, melyek azok az üzletkörök, ahol a nyugtát géppel (pénztárgéppel) kell kibocsátani. 1997. január 1-jétől lényegében valamennyi üzletköri besorolással bíró szervezetnek a pénztárgép használata kötelező, ideértve a gyógyszertárakat is. Kivételt képeznek azonban az üvegvisszaváltó üzletek, a szórakoztató játékautomaták terme, a kezelőszemélyzettel nem rendelkező automata üzletek, a csomagküldő szolgálatok (csomagküldő tevékenységük tekintetében), és azok, akiknek az adóhatóság a nyugtaadás alól felmentést adott. Taxaméter használata (tehát gépi nyugta adása) kötelező a személytaxi szolgáltatást nyújtó adóalanyoknál.
    A pénztárgép-használattal kapcsolatos részletes szabályokat ugyancsak a már említett PM rendelet foglalja össze. Ilyen pl. az, hogy napi zárás kötelező, a pénztárgépben a készpénz-helyettesítő eszközért történő értékesítést is rögzíteni kell, és csak engedéllyel rendelkező (beépített fekete dobozzal, adómemóriával bíró) pénztárgép használható.
    11.2. Számlahelyesbítés, kapcsolata az önrevízióval
    A számla, egyszerűsített számla, számlát helyettesítő okmány módosításáról, ha az az adó alapját, az adó mértékét, illetve az adó áthárított összegét megváltoztatja, vagy ha az adó utólagosan kerül felszámításra, helyesbítő bizonylatot kell kiállítani, amelynek tartalmaznia kell
    - a helyesbítés tényére való hivatkozást;
    - az eredeti bizonylat azonosításához szükséges adatokat;
    - a módosított új tételeket.
    Az okmányok előbbiek szerinti helyesbítése és az adózás rendjéről szóló törvény szerinti önellenőrzés kapcsolata az áfa-rendszerben sajátosan alakul. A vevő a bizonylatok helyesbítésének következményeit mindig abban az elszámolási időszakban számolhatja el, amelyben a helyesbítés megtörtént. Az eladó azonban csak akkor rendezheti a helyesbítés adókonzekvenciáját abban a bevallási időszakban, amelyben a helyesbítő számla kibocsátása történt, ha a helyesbítés eredményeként a fizetendő adó összege csökken. Ellenkező esetben az önrevízió szabályait célszerű alkalmaznia. (Azaz túl azon, hogy a számlát helyesbíti a vevő felé, a hiba elkövetésének elszámolásáról adott bevallását is helyesbítenie kell az önellenőrzési pótlék megfizetésével együtt, ha az adóhatósági szankciókat el kívánja kerülni.)
    Ehhez képest minőségileg más szabályok vonatkoznak a stornó-számlára. Stornózás esetén ugyanis mindkét félnek az eredeti állapotot kell helyreállítani (hiszen a stornó-számla olyan bizonylatot helyesbít, meg nem történtté tesz, melyet kibocsátani sem lett volna szabad). Ezért mind a vevőnek, mind az eladónak vissza kell nyúlnia a stornóval érintett, eredeti időszakra.
    11.3. Az adó nyilvántartása, megállapítása
    Az adót - a termékimportot terhelő adó egyes eseteinek, valamint új személygépkocsi Közösségen belüli, nem adóalany, vagy adó fizetésére nem kötelezett általi beszerzésének kivételével - maga az adóalany állapítja meg önadózás formájában. Ehhez olyan nyilvántartást kell vezetnie, amely adókulcsonkénti részletezésben összegszerűen tartalmazza az adófizetési kötelezettséget, illetve az ez alóli mentességet, valamint az előzetesen felszámított adó összegét, ezen belül a levonható és a le nem vonható részt.
    A havi, a negyedéves és az éves elszámolási és bevallási időszakhoz igazodóan az adó megállapítása is havonta, negyedévente, illetve évente történik.
    A termékimportnál az adót az e tekintetben adóhatósági feladatkört betöltő vámhivatal határozattal állapítja meg (kivetéses adózás formájában). Akinek adószámában az áfa-rendszerbeli kódja (hátulról a 3. számjele) "2", annak azonban a termékimport utáni áfát is önbevallással kell rendeznie. Amennyiben ugyanakkor csempészáruról van szó, a vámhatóság az eljárás lefolytatásának keretében ismét csak kiveti az import utáni áfát.
    Az az adóalany, aki (amely) az adóhatósághoz történő bejelentkezésekor kizárólag tárgyi adómentes tevékenységet végzőként jelentkezett be, az adott adó-megállapítási időszakban mentesül az adóbevallási és -elszámolási kötelezettség alól, ha a szóban forgó időszakban csak tárgyi adómentes tevékenységet végez, s a szolgáltatás igénybevevőjeként sem kötelezett adó fizetésére.
    Ugyancsak nem terheli főszabályként adó-nyilvántartási, -megállapítási, -bevallási és -elszámolási kötelezettség az alanyi adómentességet választó adóalanyt, és a tételes átalányadózót. A termékimport tekintetében azonban nekik is van adó-nyilvántartási, az ingyenes termékértékesítések és szolgáltatásnyújtások vonatkozásában, és a külföldről vagy külfölditől igénybe vett, de belföldön adóztatható szolgáltatás-igénybevételeik, valamint egyes, Közösségen belüli beszerzéseik után pedig adó-nyilvántartási, -megállapítási, -bevallási és -elszámolási kötelezettségük.
    Az áfatörvény egyes esetekben megengedi az adóalanyoknak különös adózási módok, alanyi adómentesség, illetve az általános szabályok szerinti adózás választását is. Az ilyen választásokat, illetve azok változásait az adóév végéig kell az adóhatóság felé bejelenteniük, a választott adózási módtól pedig két évig nem térhetnek el. (Ez utóbbi alól kivétel az az eset, melyben a választásra jogosító feltétel megszűnik az értékhatár túllépésével.)
    12. Az alanyi adómentesség
    A törvény a belföldön székhellyel vagy lakóhellyel rendelkező forgalmiadó-alanyok számára - meghatározott feltételek között - lehetővé teszi az alanyi adómentesség választását. Ennek oka az, hogy bizonyos forgalom alatt az adóalanyoktól várható adóbevétel nem fedezi az ilyen kis forgalmú (főszabályként évi 4 millió Ft-os bevételt hozó) adóalanyokkal kapcsolatos adóigazgatási költségeket, s ezzel ezen adóalanyok adóztatása - költségvetési szempontból - nem kívánatos. Az adóalanyokat ezért versenyhátrány azonban nem érheti, így az alanyi adómentesség nem kötelező, hanem választható mentesség. (A választást bejelenteni csak egyszer kell, mindaddig, amíg az adóalany eltérően nem nyilatkozik, vagy az értékhatár-túllépés miatt alanyi adómentességben már nem részesülhet, választása az adóévek között is érvényben marad.)
    Az alanyi adómentesség akkor választható, ha az adóalanynak a választás bejelentését megelőző évben a gazdasági tevékenységből származó tényleges, kiszámlázott, nem pedig befolyt bevétele (melybe nem számít bele a tárgyi adómentes ügyletek ellenértéke, az új közlekedési eszközének Közösségen belüli beszerzése, és a mezőgazdasági tevékenységből származó forgalma) nem érte el a 4 millió Ft-ot, és a bejelentés évében sem várható ésszerűen az értékhatár túllépése. Ha az adóalany év közben jelentkezik be adóalanyként, elég azt valószínűsítenie, hogy bevétele a bejelentkezéstől az év végéig hátralévő időszakban a 4 millió Ft időarányos része alatt marad. (Ha pl. valaki október 1-jén jelentkezik be, számára az alanyi adómentesség csak akkor választható, ha az év végéig várható - a tárgyi adómentes és a mezőgazdasági tevékenységből származó bevétele nélkül számított - forgalma 1 millió Ft alatt marad.) A családi vállalkozók áfa-alanyi adómentességi értékhatára 6 millió Ft.
    Az alanyi adómentességre jogosító értékhatár évközi túllépése automatikusan maga után vonja az alanyi adómentesség megszűnését, melyet az adóalany a megszűnést követő második adóév végéig újból nem választhat. Az első olyan ügylet, amely után az addig alanyi adómentességgel bíró adóalanynak teljes egészében adófizetési kötelezettsége keletkezik, az az értékesítése, amellyel bármilyen kis részben is, de a 4 millió Ft-ot túllépi.
    Az alanyi adómentesség választásával az adóalany mentesül a törvényben előírt kötelezettségek jelentős része alól, így néhány kivételtől eltekintve nem terheli adófizetési kötelezettség, továbbá nincs adónyilvántartási, -megállapítási, -bevallási és -elszámolási kötelezettsége sem. Ennek "ellentétele" viszont, hogy adólevonási jogát sem gyakorolhatja.
    Az alanyi adómentességet választó adóalanynak meg kell azonban fizetnie a termékimport, és a Közösségen belülről történő új közlekedési eszköz vásárlás utáni áfát, valamint az ingyenes termékértékesítései és szolgáltatásnyújtásai, a külföldről vagy külfölditől igénybe vett, de belföldön adóztatható szolgáltatás-igénybevételei utáni adót is (ha az adóztathatóság feltételei fennállnak). Így pl. ha az adóalany adóalanyisága az alanyi adómentesség időszakában szűnik meg, miközben korábban adózó adóalanyként adólevonási jogával élt, köteles a megszűnéskor tulajdonában levő termékek után az áfát megfizetni - függetlenül attól, hogy a megszűnéskor alanyi adómentes státusban van.
    Mint látható tehát, az alanyi és a tárgyi adómentesség között két lényegi különbség van, bár végeredményében mindkettő adómentességet jelent. A tárgyi adómentesség értékhatár nélkül kötelező, és az egyes tevékenységeket "illeti meg" a tárgyi adómentesség. Ezzel szemben az alanyi adómentesség adóalanyokra (nem pedig az általuk végzett tevékenységre) szól, és meghatározott értékhatáron belül az adóalany választásának kérdése.
    Ha alanyi adómentes adóalany Közösségen belülre értékesít, úgy a tőle vásárlónak - még ha az egyébként adóalany is - nem keletkezik önbevallással rendezendő adókötelezettsége, "cserébe" azonban az alanyi adómentesnek sincs adólevonási joga a Közösségen belüli értékesítése után.
    Mivel az alanyi adómentes adóalany egyebekben a speciális jogállású adóalanyok között szerepel, Közösségen belüli beszerzései esetén joga van arra, hogy a 10 ezer eurós értékhatár alatt is választhassa az adózást. (Ez nyilván akkor éri meg, ha az önadózás révén alacsonyabb adómértékkel keletkezik adókötelezettsége, mint a vásárlás tagállamában.)
    13. Az evásokra, a közvetett vámjogi képviselőkre és az adóraktárakra vonatkozó különös szabályok
    A 2003. január 1-jétől hatályos áfa-rendszer két elemmel is bővült: új adónemként megjelent az eva, és - EU-harmonizációs rendelkezésként - a vámügynökök közvetett vámjogi képviseletre is felhatalmazást kaphatnak (vagyis nemcsak megbízójuk, hanem saját nevük alatt is elvégezhetik a mások áruinak belföldiesítését).
    13.1. Az evások kapcsolódása az áfa-rendszerhez
    Az eva több adónemet egyesít magában, így átalány formájában magában foglalja az áfát is. Ráadásul ahhoz, hogy az áfa-láncolat (az adóalanyok egymás közti ügyleteiben az áfa áthárítása) ne szakadjon meg, az evás a jelenlegi adó-rendszerbe az adóáthárítás képességével illeszkedett be. Ennek révén
    - az evás képes ügyleteiről más adóalanyokat áfa-levonásra jogosító bizonylat kibocsátására, ugyanakkor
    - a beszerzéseiben megfizetett áfa levonására, visszaigénylésére nem jogosult (hiszen saját adókötelezettsége átalány jelleggel tartalmazza fizetendő áfáját, és az előzetesen felszámított, levonható áfáját).
    A sajátos kettősség a következőképpen érvényesül:
    a) az evás nem alanya az áfa-rendszernek (így fel sem merülhet, hogy volna áfa-levonási joga, és emiatt értelmezhetetlen nála az alanyi adómentesség választásának lehetősége is), ugyanakkor
    b) olyan bizonylatot bocsát ki, melyet az áfa-rendszerben általános szabályok szerint adózók, vagyis teljeskörűen kötelező megtartania az áfa-rendszerben a bizonylatolással kapcsolatos kötelezettségeket is.
    Az áfa-rendszerben általános szabályok szerint adózó adóalanyoknak tulajdonképpen csak annyit kell tudniuk, hogy az evás által kibocsátott bizonylat ugyanúgy jogosítja őket az áfa-levonásra, ahogyan a más áfa-alanyok bizonylatai.
    13.2. A közvetett vámjogi képviselet sajátosságai
    Ha a vámügynökök megbízójuk nevét használják a vámkezelési eljárásban, probléma nem merülhet fel, a megbízónak lesz nevére szóló vámhatósági határozata (az adólevonási jog érvényesítésének tárgyi feltétele). Azzal azonban, hogy a vámügynök 2003-tól saját nevében is belföldiesítheti a képviselt személy áruját, a vámhatóság határozata az ő nevére szól, miközben a belföldiesített termék az ő gazdasági tevékenységét nem szolgálja (azt ő nem adja el, hiszen nem is az övé), vagyis neki magának az áfa-levonásra jogosító tartalmi feltétele nincs.
    Annak érdekében, hogy a képviselt személy a levonási jog tartalmi feltételei mellett a tárgyi feltételekkel is rendelkezhessen, a közvetett vámjogi képviselő önmagában a tárgyi feltételek megléte (a nevére szóló vámhatósági határozat) birtokában jogosult az áfa-levonásra, feltéve, hogy ezt az adóterhet különös bizonylattal a képviselt személyre áthárítja. Annak adattartalma annyiban sajátos, hogy adóalapot nem, csak áthárított közterheket tartalmaz. Ahhoz, hogy ezzel biztonságosan elkülöníthető legyen a térítésmentes átadásoktól, fel kell tüntetni a bizonylaton a közvetett vámjogi képviselet tényét, a vámhatározat beazonosításához szükséges adatokat is. (Természetesen nem tilos bővebb információkat is szerepeltetni az okmányon.)
    13.3. Az adóraktárak intézménye
    Uniós csatlakozásunk előtt a közvámraktárba kiléptetett, vagy a közvámraktárban lévő termékek értékesítése 0%-os adókulccsal adózott, ha a termék az értékesítés közvetlen következményeként közvámraktárba került vagy ott maradt. Ugyancsak adó megfizetése nélkül történhetett az a termékértékesítés, melynél a termék a közvámraktárat úgy hagyta el, hogy végleges rendeltetéssel külföldre került.
    Az uniós csatlakozás után ez a lehetőség a vámáruk esetében változatlanul lehetséges, a közösségi vámjog értelmében nem vámáru azonban a közösségi áru. Vagyis külön intézkedés nélkül a belső piaci termékekre a közvámraktárak megszokott áfa-rendszerbeli kedvezményei nem volnának alkalmazhatók. Versenyképességet javíthat azonban az a lehetőség, mely a Közösségen kívülre történő értékesítések esetén már a közvetlen exportot megelőző fázist is mentesíti az áfateher alól. Ez az áfa-raktárak létrejöttével biztosítható. (Életszerű példa lehet - különösen a konzervipari termékek esetében - egy Ukrajnába menő szállítmány, melynél a kiléptetés és az exportra szánt termékek felvásárlása között három hónapnál hosszabb idő is eltelhet, s - áfa-raktárak nélkül - az exportáló likviditási szempontból rosszul járhat.)
    Az áfa-raktár tehát a közvámraktár adókedvezményét biztosítja közösségi eredetű áruk esetére. A vonatkozó tanácsi rendelet szerint közösségi áru lehet:
    - a teljes egészében a Közösség vámterületén létrejött vagy előállított áru (tehát a Közösségen belül kitermelt ásványi termékek, betakarított növények, itt született és tenyésztett állatok, az itt nevelt állatokból előállított termékek stb);
    - a harmadik országokból vagy a Közösség vámterületét nem képező területekről importált, de már szabad forgalomba bocsátott áru;
    - a Közösség vámterületén belül kizárólag a szabad forgalomba bocsátott, vagy a Közösség vámterületén belül létrejött/előállított árukból, vagy azok egyvelegéből létrejött termék.
    A közösségi eredetű áru az áfa-raktárban korlátlan ideig tárolható. (Nem lehetséges azonban az áfa-raktár intézményét a jövedéki termékekre alkalmazni, azokra ugyanis eleve a különös jövedéki szabályozás vonatkozik.)
    Áfa-raktárat csak "A" típusú vámraktári engedéllyel rendelkező, belföldön nyilvántartásba vett áfa-alany üzemeltethet. Az üzemeltető ugyanakkor belföldön termelő tevékenységet nem folytathat (saját előállítású termékei tekintetében nincs is értelme áfa-raktárat fenntartani, hisz készlete egyébként is áfateher nélkül tárolható).
    A raktárba terméket betárolni csak beraktározási okmánnyal és a termékbeszerzésről szóló számla másolati példányával lehet. Az adómentes beszerzés igazolásául a beraktározási okmány szolgál.
    A kitárolás csak az áfateher megfizetése mellett lehetséges, kivéve, ha a terméket export céllal tárolják ki. (Ilyenkor azonban biztosítékot kell nyújtani, hiszen ha a kiléptetést igazoló okmányt a megadott határidőn belül nem küldik vissza az üzemeltetőhöz, a vámhatóság a biztosítékból leemelheti a kitárolt áru áfa nélküli forgalmi értékével mint adóalappal számított, a belföldi értékesítést egyébként terhelő áfa összegét.) Ha azonban az adóalany úgy raktároz ki terméket, hogy ahhoz nem tapad értékesítés, úgy a kiraktározáskor fizetendő áfa nem helyezhető levonásba (ez a szankció kívánja visszatartani az adóalanyokat az esetleges visszaélésektől).
    Ha az áfa-raktárba Közösségen belülről, de más tagállamból érkezik az áru betárolásra, az adómentes értékesítést igazoló okmánnyal a közösségi terméket beszerzőnek kell rendelkeznie.
    14. Különleges adózási módok
    A normál adózási mód az adó ügyletenkénti tételes megállapítását, nyilvántartását, s ezek összegzéseként annak bevallását és elszámolását foglalja magában. Néhány tevékenység esetében azonban a törvény megengedi a normál adózási módtól való eltérést. Az eltérés elsősorban az adó megállapításában és nyilvántartásában jut kifejezésre, tartalmában - a jogalkotói szándék szerint - nem jelent anyagi kedvezményt a normál adózási módhoz képest.
    14.1. A kereskedelmi szálláshelyadási tevékenységet folytató adóalanyra vonatkozó különleges adózási mód
    Az üzletek működéséről szóló jogszabály alapján (ideértve a fizetővendéglátást is) kereskedelmi szálláshelyadási tevékenységet folytató, belföldön székhellyel vagy lakóhellyel rendelkező adóalany - meghatározott feltételek között - választhatta az átalányadózást. Eszerint mind értékesítési, mind beszerzési oldalon mentesült az adó ügyletenkénti tételes megállapítása és nyilvántartása alól, pusztán az e tevékenységéből származó tényleges bevételének 6,8%-át kellett áfaként befizetnie. (Ezzel együtt adólevonási joga nincs, s később sem alapíthat erre az időszakra adólevonási jogot.) Mivel az alanyi adómentesség értékhatára 4 millió Ft-ra (az átalányadózás értékhatárára) emelkedett, annak választhatósága megszűnt, csak az adózhat így 2004. december 31-éig, aki 2004-ben így kezdte adókötelezettségét megállapítani. 2005-től ez az adózási mód megszűnik (okafogyottá válik).
    14.2. Mezőgazdasági termelés
    A mezőgazdasági tevékenységet folytató forgalmiadó-alanyt a törvény különleges jogállás alá helyezi. Különleges jogállása abban nyilvánul meg, hogy e tevékenysége körében - a termékimport kivételével - nincs adófizetési kötelezettsége, de adólevonási jogosultsággal sem élhet, továbbá nem terheli adónyilvántartási, -megállapítási, -bevallási és -elszámolási, valamint bizonylatadási kötelezettség sem, de a termékeit felvásárlótól felárra tarthat igényt, amely kompenzálja a beszerzéseiben felmerült áfa összegét.
    A törvény szerinti mezőgazdasági tevékenységnek a törvény 4. számú mellékletének I-II. részében tételesen felsorolt termékek és szolgáltatások saját előállítása, illetve azok saját feldolgozása minősül, feltéve, hogy a mezőgazdasági tevékenységet folytató adóalany saját, nem felvásárlón keresztül történő közvetlen értékesítése évi 500 ezer Ft-ot nem halad meg. (A felvásárlón keresztül lebonyolított forgalmára értékhatár nem vonatkozik.) A felár csak mezőgazdasági termelőnek, vagyis olyan természetes személynek, jogi személynek, vagy jogi személyiség nélküli szervezetnek jár, aki rendszeres bevételszerző tevékenységét mezőgazdasági, erdőgazdasági vagy halászati vállalkozásként fejti ki.
    A kompenzációs felár mértékét a törvény rögzíti, amely a növényeknél és a növényi eredetű termékeknél 12%, az állatoknál és az állati eredetű termékeknél pedig 7%. Ugyancsak 7% a kompenációs felár mértéke a saját előállítású erdei termékeknél, mezőgazdasági szolgáltatások nyújtásánál. Nem jár ugyanakkor kompenzációs felár a nem saját előállítású, nem saját termelésű, hanem csak begyűjtött termékek esetében. (Ez utóbbi esetben ugyanis nincs mit ellentételezni: azzal, hogy nem saját előállítású termékről van szó, nem merülnek fel kompenzálandó input áfaterhek sem. Ezért az átvevőnek célszerű nyilatkoztatnia a termelőt a valóban saját előállítás tényéről.)
    A kompenzációs felárat a felvásárló adóalany fizeti ki a felvásárlási áron felül, de az ellenérték részeként. Ez hivatott ellensúlyozni azt az adóterhet, melyet a mezőgazdasági tevékenységet folytató adóalany amiatt visel, hogy a beszerzéseiben foglalt forgalmi adó alól - adólevonási jog hiányában - nem mentesül.
    A felvásárlónál a kifizetett kompenzációs felár előzetesen felszámított adónak minősül. (Azt levonható adóként elszámolni tehát csak a felvásárlás tényleges megtörténte után, a valóban kifizetett hányad erejéig lehet. Kifizetésnek minősül ugyanakkor minden olyan aktus, mely a felvásárlónak a termelővel szembeni tartozását csökkenti.) Az előzetesen felszámított adó összegét ez esetben a felvásárló által kibocsátott és a mezőgazdasági tevékenységet folytató adóalany által aláírt bizonylat igazolja hitelesen. A bizonylatnak tartalmaznia kell a felvásárló nevét, címét, adóazonosító jelét, a felvásárolt termék megnevezését, vámtarifaszámát (olyan mélységig, ahogyan a törvény melléklete is tartalmazza), a felvásárlási árat, a kompenzációs felár mértékét, összegét, a felvásárlási ár és a kompenzációs felár együttes összegét. A bizonylatot továbbá szigorú sorszámozás szerint kell kezelni, és mind az átadónak, mind pedig az átvevőnek alá kell írnia. A mezőgazdasági tevékenységet folytató azonosítására fel kell tüntetni az átadó nevét, címét, adóazonosító jelét, és - ha az átadó őstermelői igazolványát bemutatja (azaz tőle szja-előleget nem von le a felvásárló) - az őstermelői igazolvány számát. (A Vas Megyei Bíróság Kf. 20.261/1995/5. sz. ítélete alapján az átvevő adóalany az általa kifizetett kompenzációs felárat csak a szabályszerű felvásárlási jegy birtokában tekintheti előzetesen felszámított adónak.) Amennyiben a felvásárló külföldön nyilvántartásba vett adóalany, a kifizetett kompenzációs felárat a külföldön nyilvántartásba vett vállalkozóknak adható adó-visszatérítés szabályai szerint kérheti vissza. (Hasonlóképpen belföldi illetőségű adóalany-felvásárló más tagállamban kifizetett kompenzációs felára a felvásárlás tagállamának adóhatóságától kérhető vissza.) Ugyanakkor - mivel a kompenzációs felár a termelő pénze - a felvásárlónak az esetleges államháztartási támogatás miatti arányosításba nem kell bevonnia a kompenzációs felár összegét.
    A mezőgazdasági tevékenységet folytató adóalany dönthet úgy, hogy különleges jogállását megváltoztatja és a normál adózási módot választja. Amennyiben él ezzel a jogával, úgy attól a változtatást követő második adóév végéig nem térhet el.
    Nem élhet különleges jogállásával az a mezőgazdasági tevékenységet folytató adóalany, aki maga is kompenzációs felárat fizet ki, tehát nemcsak saját termelésű termékét értékesíti.
    Az előbbiekből kitűnik, hogy az áfa-rendszernek a mezőgazdasági tevékenység különös adózására vonatkozó szabályai semmilyen lényeges összefüggésben nincsenek az szja-rendszerbeli őstermelői igazolvánnyal, vagy az ottani mezőgazdasági termelő fogalmával. Ez megnyilvánul abban, hogy a termékkör nem azonos, az áfa-rendszer a tevékenység végzőjére nem helyez hangsúlyt (a versenysemleges szabályozás érdekében), az szja-rendszer ugyanakkor csak a személy által végzett ügyleteket figyeli stb. (Az egyetlen kapcsolódási pont az a helyzet, melyben az őstermelő igazolványát felmutatva kér kompenzációs felárat. Ekkor kell a felvásárlási jegyre az őstermelői igazolvány számát is felírni.)
    14.3. Bolti kiskereskedelmi tevékenység
    A bolti kiskereskedelmi tevékenységre vonatkozó különös adózási mód kizárólag a bevallandó fizetendő adó összegének meghatározásában tér el a normál adózási módtól. A módszer választását az teszi lehetővé (és indokolttá), hogy a bolti kiskereskedelemben termék-átalakítás nem történik, s így a beszerzést terhelő adó kulcsonkénti megoszlásából az értékesítést terhelő fizetendő adó kulcsonkénti megoszlása is kikövetkeztethető. (Ha pl. a beszerzésben 40%-ot tett ki a normál kulcs alá tartozó termékek köre, és 60%-os a kedvezményes kulcsú termékek részaránya, az eladás is 40:60 arányban oszlik meg a normál és a kedvezményes kulcs között.) Amennyiben a bolti készletből nem továbbértékesítésről van szó, azt az arányszámításkor figyelmen kívül kell hagyni.
    A törvény a fizetendő adó meghatározására egy speciális számítási metódus alkalmazását írja elő. Ennek lényege, hogy az értékesítési forgalmat a továbbértékesítési célú beszerzési forgalom adókulcsonkénti részarányának megfelelően szét kell bontani, majd az így szétbontott értékesítési részforgalmakra kell rávetíteni a vonatkozó ún. felülről számított adókulcsot. (A felülről számított adókulcs megegyezik azzal a százalékértékkel, melyet az egyszerűsített számlában kell feltüntetni.) Az egyes részforgalmakra jutó adótartalom összegzésének eredménye a fizetendő adó.
    Az értékesítés bevételébe az árat közvetlenül befolyásoló támogatások is beletartoznak.
    A számítás menetében további korrekciós tényezőket is figyelembe kell venni. Az egyik a nyitó és a záró bolti kiskereskedelmi készlet. A továbbértékesítési célú beszerzési forgalomban a nyitókészleten levő termékeket az adóév első bevallási időszakában mint növelő tényezőt, míg a zárókészleten levő termékeket az adóév utolsó bevallási időszakában mint csökkentő tényezőt kell szerepeltetni. Évközi árváltozás esetén az árváltozás mértékével korrigálni kell a fogyasztói áron nyilvántartott készletet. A készleten lévő termékre jutó árváltozás összegével a készletérték-különbözettel a beszerzések értékét is módosítani szükséges.
    Korrekciós elemet kell a számításba beiktatni akkor is, amikor az adatok értékelése beszerzési áron történik. (Ekkor ugyanis az adóalany a beszerzések értékben számított kulcsonkénti arányát és az értékesítés forgalmának kulcsonkénti arányát némiképpen eltérítheti, ha eltérő árréseket alkalmaz a termékek, termékcsoportok között.) Ilyenkor a számítás eredményeként kapott összeget egy diktált, tapasztalati számításon alapuló koefficiens még 1,5%-kal növeli.
    Egy további korrekciós elem felülről korlátozza a fizetendő adó nagyságát. Eszerint a fizetendő adó összege nem haladhatja meg az értékesítésből származó bevételnek a normál adókulcs (25%) alapulvételével meghatározott adótartalmát, még akkor sem, ha a számítás történetesen ennél nagyobb értéket eredményez.
    A számítást az adóéven belül az adatok folyamatos göngyölítésével kell elvégezni.
    A több üzlettel, bolttal rendelkező adóalanynak lehetősége van arra, hogy a különös adózási módot egységeire külön-külön válassza, amennyiben a bolti kiskereskedelmi tevékenységéről egységenként külön-külön nyilvántartást vezet.
    A választás lehet részleges is, amennyiben az adóalany bizonyos egységeire fenntartja a normál adózási mód alkalmazását.
    A jövedéki adó bevezetésével összefüggésben 1998. szeptember 1-jétől megjelentek az adójeggyel ellátott dohánygyártmányok is. (Ennek sajátosságairól a 4.1.9. pont szól.) Ez kihat a bolti kiskereskedelmi különleges eljárásra is, méghozzá úgy, hogy a fentiek alapján megállapított adókötelezettség csökkenthető az adójeggyel ellátott dohánygyártmányok továbbértékesítésére jutó, a számítási menetből fakadóan ismét jelentkező adókötelezettség összegével.
    Tegyük fel, hogy a 40%-os részarányú normál kulcsú beszerzés fele adójeggyel ellátott dohánygyártmányból adódik. Az áfatörvényben szereplő képlet alapján újabb fizetendő adó esik erre a hányadra is, miközben - mivel az adójeggyel a termelő/importáló megváltotta a forgalmazók áfa-kötelezettségét is - ez adóhalmozódást eredményez. Ezért a jövedékiadó-törvény előírása alapján a következő számítási menet alkalmazható:
    Az adójeggyel ellátott dohánygyártmányok beszerzési részaránya 20% (a 40% fele), az egyéb normál kulcsú termékek részaránya újabb 20%, a kedvezményes kulcsú termékkör pedig 60%-os hányadot képvisel. Ezért az áfatörvény alapján az értékesítésre jutó fizetendő adót is ezzel az aránnyal kell megbontani, vagyis az adott elszámolási időszakban elért bevétel 20%-a esett az adójeggyel ellátott dohánygyártmányokra, 20%-a az egyéb 25%-os kulcsú termékkörre, és 60% a 12%-os adómértékű árucikkekre. Ebből egyszerű szorzással megállapítható az adójeggyel ellátott dohánygyártmányokra jutó fizetendő adó (a bevétel 20%-a szorozva a 20%-os, felülről számított áfa-kulccsal). Ez volna az adóhalmozódás, vagyis az egyébként fizetendő áfa összegéből ezt az összeget kell levonni a halmozódás kiszűrésére.
    A fenti, az adóhalmozódás kiszűrésére vonatkozó számítási módszer csak lehetőség, s nem kötelezettség az adóalanyok számára. (Nem büntethető a kereskedő, ha az adócsökkentés lehetőségével valamilyen okból kifolyólag nem él.) Lényeges tudnivaló azonban, hogy az alkalmazás csak akkor lehetséges, ha az adóalany az adójeggyel ellátott dohánygyártmányokról külön nyilvántartást vezet (hogy a részarány megállapítható legyen), s ezekre is betartja az áfatörvény 5. számú mellékletében szereplő egyéb előírásokat is (pl. hogy a leltárt hogyan kell felvennie).
    14.4. A különbözet szerinti adózás (a használtcikk-kereskedelem adózási szabályai)
    Jogosult a különbözet szerinti adózási eljárással adózni az, aki adó fizetésére nem kötelezett személytől vásárol fel annak érdekében, hogy a felvásárolt árut továbbadja. Ilyen személyek a lakosoktól való felvásárlással foglalkozó használtcikk-kereskedők (még akkor is, ha a felvásárlás csak bizományi konstrukcióban valósul meg), de ugyanilyenek azok az árverés-szervezők is, akik lakosságtól vesznek át árverésen értékesítendő műalkotásokat, gyűjteményeket és régiségeket, hogy azokat saját nevükben bocsássák árverésre. Kiterjeszti a jogszabály az alkalmazhatóság hatályát azokra is, akik nem közvetlenül a lakosságtól, hanem ugyanilyen adózást választó adóalanyoktól szerzik be árukészletüket.
    Ezt az adózási módot valamennyi olyan esetben alkalmazni lehet, amikor terméket közvetlenül továbbértékesítési céllal az előbbiekben részletezett személyektől vesznek át. Ilyen termék pedig minden birtokba vehető dolog lehet, amely eredeti rendeltetésének megfelelően ismételt felhasználásra, hasznosításra alkalmas, ideértve a jogszabály vagy hatósági határozat minősítése szerinti hulladékot is, de kivéve az élelmiszeripari és a mezőgazdasági eredetű terméket és a jövedéki törvény hatálya alá tartozó terméket (pl. a cigarettát és az alkoholokat). Tipikusan ilyen termék lehet még a műalkotás, a gyűjtemény, a régiség.
    A különbözet szerinti adózás lényegében árrés utáni adózást jelent, melyet kétféle módon lehet kiszámítani:
    a) az árrés az adott termék eladási és a beszerzési ára közötti különbözet, vagy
    b) az árrés az adott elszámolási időszak összes eladása és összes beszerzése közötti különbözet.
    A két módszernek vannak közös jellemzői, így pl. az, hogy az árrés-adózás alapján az adóalanynak nincs joga a termékbeszerzéshez kapcsolódó előzetesen felszámított adó levonására ("visszaigénylésére"), és továbbértékesítéséről olyan számlát sem állíthat ki, mellyel mást adólevonásra jogosítana (még az árrése erejéig sem), továbbá az árrés mint adóalap után fizetendő adó összege az árrés és a felülről számított adókulcs szorzataként adódik (hasonlóan az utazási irodák árrés-adózásához). Ugyancsak közös szabály, hogy mivel a különbözet szerinti adózás esetén az adóalanynak csak a továbbértékesítési céllal beszerzett termékek vonatkozásában nincs adólevonási joga, az egyéb beszerzéseit (pl. az üzlethelyiség bérleti díját) terhelő adó az általános szabályok szerint levonásba helyezhető, illetve a vonatkozó feltételek fennállása esetén visszaigényelhető.
    Eltérő a két módszer annyiban, hogy az a) pontban jelölt termékszintű nyilvántartás vezetését követeli meg (ellenkező esetben az árrés termékenként nem állapítható meg), a b) módszernél ez szükségtelen. Annak érdekében azonban, hogy a nagy értékű termékek (különösen a műkincsek) egyébként is indokolt termékszintű nyilvántartása az adózásra is kihasználható legyen, az időszakonkénti árrés-számítás módszere csak olyan termékek esetében alkalmazható, melyek egységnyi beszerzési ára 50 ezer Ft alatt marad.
    A hulladékot felvásárlók, begyűjtők 1998-tól kötelező jelleggel váltak árrés-adózókká. Ez alól csak olyan adóalanyok mentesülnek, akik gépi technológiai úton másodlagos nyersanyagot készítenek. Esetükben az árrés-adózás választás kérdése.
    A többi kereskedő, árverés-szervező a főszabálytól eltérően választhatja azt is, hogy nem az árrése után, hanem a vevőtől beszedett teljes ellenérték alapján fizeti meg az adót. Adólevonási jog akkor sem illeti meg a termék belföldi beszerzésének vonatkozásában (hiszen nincs a nevére szóló, őt adólevonásra jogosító számlája, mivel az átadók áfa fizetésére nem kötelezettek, így ilyen bizonylatot adni sem tudtak). A termékimport esetén azonban a vámhatóság adja az adóalany nevére szóló, az adólevonásra jogosító határozatot, mellyel az adóalany az általános szabályok szerinti adózás mellett élhet (feltéve, hogy azt egyéb törvényi előírás nem korlátozza). Ugyanakkor az általános adózási szabályok mellett áfás számlát kell adni, és a fizetendő adó alapja sem az árrés, hanem a vevő teljes tartozása. Ezért tulajdonképpen azoknak célszerű az általános adózási szabályokat alkalmazni, akiknek a vevőköre ragaszkodna áfa-levonásra jogosító bizonylathoz.
    Az adóalanynak a különbözet szerinti adózás (annak kétféle módja közti) választását be kell jelenteni az adóhatósághoz, és minden évben meg kell újítania azt. Kivételesen ebben az adózási módban éven belül is meg lehet változtatni az adózást (természetesen az adóhatósághoz történő bejelentéssel, és ha az árrés-adózás egyébként nem kötelező). Újabb váltásra azonban az adóéven belül már nincs lehetőség. (Ha az általános szabályok szerinti adózást választja az adóalany, a termékimport tekintetében adólevonási joga a különbözet szerinti adózás megszűnésének napján nyílik meg, így nem visszamenőleges hatályú arra az időpontra, amelyen a termékimport utáni áfát megfizette.)
    A használtcikk-kereskedelem árrés-adózási szabálya alapvetően nem fér össze a Közösségen belüli ügyletekkel. Ez azt jelenti, hogy az új közlekedési eszközök Közösségen belüli mentes értékesítése esetén ezen fejezet szerinti adózást nem lehet alkalmazni, a használt termékek, gyűjteményes tárgyak, régiségek Közösségen belülről történő termékbeszerzése esetén pedig nem kell adót fizetni, ha a vevő adóköteles kereskedő, és a beszerzett termékek után a feladás, elfuvarozás megkezdésének helye szerinti tagállamban ezen fejezet szerinti szabályok alkalmazásával az adót megfizették, vagy ha a vevő nyilvános árverés szervezője és a termékek után a feladás, elfuvarozás tagállamában a nyilvános árverésre vonatkozó szabályok szerint az adót megfizették. Ugyancsak nem alkalmazható a Közösségen belüli mentes értékesítésre vonatkozó szabály arra a termékre, amelyre e fejezet szerinti adózást alkalmazzák.
    14.5. Az idegenforgalmi tevékenységre vonatkozó különös adózási szabályok
    Az idegenforgalmi tevékenységre megállapított különös adózási szabályok kötelező jellegűek és elsődlegesen e tevékenység adóügyi megítélésére, valamint az adóalap meghatározására vonatkoznak.
    A különös adózási szabályok személyi hatálya azokra az adóalanyokra terjed ki, akiknek a teljesítéssel legközvetlenebbül érintett székhelye, illetve telephelye, ezek hiányában lakóhelye vagy szokásos tartózkodási helye belföldön van.
    A tárgyi hatályt a törvény negatív oldalról korlátozza olyképpen, hogy az utazási iroda által saját nevében megrendelt, de az utas által közvetlenül külföldön igénybe vett szolgáltatásra nem kell alkalmazni ezeket a szabályokat. Ugyanakkor az alkalmazási hatályon kívül eső teljesítésekhez tapadó azon árrés, amely a belföldön rezidens utazási iroda költségeire és nyereségére ad fedezetet, nem vonható le az adó alapjából.
    Az utazási iroda tevékenységét a törvény akként ítéli meg, hogy a másoktól megrendelt különféle szolgáltatásokat (pl. kereskedelmi szálláshelyadás, vendéglátás, idegenvezetés) végső soron csomaggá szervezi össze, s azt immár egyetlen szolgáltatásként kínálja az utasnak. Megjegyzendő, hogy a "csomag" legalább két szolgáltatást feltételez, s ha önmagában csak egyetlen tevékenységet végez az utazási iroda (pl. csak menetjegy-értékesítéssel vagy szálláshely-foglalással foglalkozik), azon tevékenysége tekintetében nem a kötelező árrés-adózás, hanem a szolgáltatás-közvetítés szabályai szerint kell eljárnia. Utazási csomagnak minősül továbbá a 24 óránál rövidebb, vagy éjszakai szállást nem tartalmazó szolgáltatások együttese is.
    Ebből a megítélésből negatív módon persze az is következik, hogy ha az utazási iroda saját maga végez szolgáltatásnyújtást az utasnak (pl. saját járművével szállítja utasait), az nem része idegenforgalmi tevékenységének, arra külön, az általános szabályok szerint kell az adókötelezettséget megállapítania. Ez vonatkozik a fizetendő adóból való levonás jogára is.
    Az utazási iroda általában tehát csak az árrése után adózik. Az árrés meghatározása közvetett úton történik, mégpedig 2004 májustól két lehetőséget kínál a törvény. Az egyik a már eddig is alkalmazott pozíciószámonkénti, a másik az adó-megállapítási időszakra történő árrés számítás.
    A kétféle árrés-számítás között van átjárhatóság, de csak az adóév végeztével. Ha az adózó a pozíciószámos árrés-számításról következő adóévben áttér az időszakonkénti árrés-számításra, úgy az áttérést megelőző napon (ez mindig december 31.) köteles azon szolgáltatásnyújtásai utáni adókötelezettségét megállapítani, amelyekre a pozíciószámos árrés-számítást alkalmazta. Nincs tehát ideje bevárni a még hiányzó külső szolgáltatói számlákat, pozíciószámos útjait le kell zárni, adókötelezettségét ezen állapot szerint teljesítenie kell. Az áttérőnek az adózás rendjéről szóló törvény 1. sz. mellékletének I/B. fejezete 2b) pontja szerinti önrevízióra sincs utólag lehetősége. A még pozíciószám szerint nyilvántartott utakhoz később érkező számlákat majd figyelembe veszi a soron következő adó-megállapítási időszak(ok)ban képzett árrés számítás során. Ha pedig az időszaki árrés számításról tér át az adózó a pozíciószám szerinti adózásra, úgy a december hónapot, vagy a negyedik negyedévet, mint adó-megállapítási időszakot lezárja, és azt követően választásának megfelelően pozíciószámonként rendezi útjai utáni adófizetési kötelezettségét. Mivel az időszakonkénti árrés-számítás alapján az adó alapja negatív szám nem lehet (legfeljebb 0), nem éri meg ezt a módszert annak választani, aki beszállítóival-alvállalkozóival a bevételekhez képest nagy kilengésekkel számol el. (Ellenkező esetben az adóalap-csökkentést nem tudja teljes egészében figyelembe venni.)
    Mentes ugyanakkor az adó alól az a szolgáltatás, melyet az utazási iroda saját nevében az utas javára rendel meg, és amelyet az utas részére közvetlenül harmadik országnak minősülő területen teljesítenek. A pozíciószámos árrés-adózás szerinti adózó az ilyen pozíciójú utakat az árrés-számításnál egyszerűen figyelmen kívül hagyja. Az időszaki árrést alkalmazónak pedig el kell különítenie a harmadik országokba irányuló útjaihoz kiszámlázott szolgáltatásait, illetve az ehhez tartozó beszerzést, igénybe vett szolgáltatást. Ha csak részben teljesül az út harmadik országban, úgy csak az ennek megfelelő arányos rész mentes az adó alól.
    A számlában önállóan az adó nem szerepeltethető. Ezáltal persze mást áfa-levonásra jogosító bizonylat sem bocsátható ki. A számlában szereplő teljesítés időpontja üzletáganként (pl. kiutaztatás, belföldi utazás, rendezvényszervezés) más és más: kiutazásnál az út akkor minősül teljesítettnek, amikor az utas visszaérkezik Magyarországra, beutaztatásnál az utolsó Magyarországon töltött nap a teljesítés időpontja, amennyiben tisztán belföldi programról - beleértve a rendezvényszervezést is - van szó, úgy a belföldi út, illetőleg a rendezvény utolsó napján van a teljesítés.
    14.6. A befektetési célú arany különös adózási szabályai
    Jelenleg külön törvény által szabályozott nemesfémpiac ténylegesen nem működik, ezért ezen külön adózási szabály még nem alkalmazható, csupán biztosítja egy esetleges jövőbeli működés esetére a megfelelő szabályozási hátteret. Az áfatörvény 66/C. §-a általános adómentességet ír elő a befektetési célú arany mindennemű értékesítésére (ideértve olyan aranyalapú pénzügyi műveleteket is, amelyek a befektetési célú arany megrendelőjét tulajdonosként való rendelkezésre jogosítják), Közösségen belüli beszerzésére, valamint importjára. Ezenkívül adómentes ezen ügyletek esetén a megbízója nevében és javára eljáró közvetítő szolgáltatása is. A befektetési célú arany fogalmát a törvény 13. § (1) bekezdés 32. pontja határozza meg, értve ezalatt a meghatározott finomságú, minőségi tanúsítvánnyal rendelkező tömb-aranyat, egyes aranyérméket, illetve a befektetési célú arany feletti tulajdonjogot megtestesítő értékpapírt is.
    15. Az adó-visszatérítés különös szabályai
    Az áfa a kapcsolódó termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás árának, díjának elválaszthatatlan része. Az adó tehát az ár olyan része, amely "elkülönülten látszik". Az adóalanyok az adóhalmozódás elkerülésére a beszerzések áraiban foglalt adó terhe alól az adólevonás (bizonyos feltételek mellett visszaigénylés) révén szabadulhatnak. Az Európai Unió ajánlásaival összhangban, illetve a nemzetközi jogban szokásos módon ezen adóteher alól adó-visszatérítés formájában nem csak adóalanyok mentesülhetnek. (Ennek oka részben az a megfontolás, hogy az állam méltányosságból egyes esetekben a realizálható áfáról lemond, másrészt a nemzetközi adományokat sem kívánja szűkíteni azzal, hogy a belőlük eszközölt vásárlások után adót szed be.)
    15.1. Adó-visszatérítés diplomáciai testületeknek, konzuli képviseleteknek és azok tagjainak
    A nemzetközi jogban szokásos gyakorlat a képviseletek hivatali, tagjaiknak pedig a magáncélú vásárlásaiban foglalt adók visszatérítése. A visszatérítés az ún. objektív viszonosság alapján jár, azaz minden állam számára megadandó mindaddig, amíg be nem bizonyosodik, hogy valamely ország saját gyakorlatában hazánkat hátrányosan megkülönbözteti. (Természetesen ha valamely ország hozzáadottérték-típusú forgalmiadó-rendszert nem alkalmaz, s így adót vissza senkinek sem térít, ezzel hazánkat nem részesíti másoknál kedvezőtlenebb elbírálásban.)
    Jogszabályváltozás révén 1998-tól egyetlen kormányrendelet [a 237/1997. (XII. 8.) Korm. sz. rendelet] rendezi a visszatérítést mind a jövedéki adó, mind pedig az áfa tekintetében, s némiképp eltérő szabályokat ad a képviseletek hivatali, valamint a diplomaták magáncélú vásárlásainak adó-visszatérítéséhez. Az adó-visszatérítésként figyelembe vehető termékmennyiség - jövedéki termék esetében - a kormányrendelet mellékletében tételesen felsorolt maximális mennyiséget nem haladhatja meg, bár a konkrét számokat a Külügyminisztérium évente közli a testületekkel. Nem kapja vissza a forgalmi adót sem a képviselet, sem tagja a műalkotás, gyűjtemény, régiség esetén, továbbá a vendéglátásnál (kivéve, ha az legalább 10 fős fogadáshoz merült fel).
    A képviseletek tagjai családonként évente maximált összegű adó visszatérítésére jogosultak, s az is rögzített, hogy a visszaigénylést gyakorolniuk meghatározott összegű számla tekintetében lehet.
    A visszaigénylési jog mind a képviselet, mind pedig tagjainak vonatkozásában a számla kiállításának időpontjában nyílik meg, melyet a következő év első félévében érvényesíthetnek. Ez alól kivételt képez az, ha az igény egy bizonyos összeghatárt már közben meghalad (ekkor az igény haladéktalanul érvényesíthető), vagy ha a képviselet megszűnik, vagy tagját véglegesen visszarendelik (ekkor a megszűnés, illetve a hazatérés előtt legalább 30 nappal beadható az igény).
    15.2. Adó-visszatérítés külföldön nyilvántartásba vett adóalanynak
    Ugyancsak nemzetközileg szokásos gyakorlat a külföldön bejegyzett adóalanyok más országban eszközölt üzleti célú beszerzéseinek áfa-visszatérítése. A visszatérítés - szemben a diplomaták adó-visszatérítésével - ún. szubjektív viszonosságon alapul, vagyis az érintett országok kétoldalú megállapodásának függvénye. (Ez azt jelenti, hogy eleve csak kölcsönösségen alapulhat a megegyezés. Nyilvánvalóan nem lehet szó azonban kölcsönösségről akkor, ha az egyik ország nem alkalmaz hozzáadottérték-típusú forgalmiadó-rendszert, s így nincs mit visszatéríteni.)
    A visszatérítés feltétele a 2/1993. (I. 13.) Korm. rendelet szerint az adóalany igazolása arról, hogy külföldön hozzáadottérték-típusú forgalmi adó fizetésére kötelezett, nyilatkozata arról, hogy a magyarországi beszerzést üzleti könyveiben elszámolja, Magyarországon olyan bevételszerző tevékenységet, mely után az adót neki kellene befizetnie, nem folytat (hiszen akkor belföldön adóalannyá válva az adóalanyokra vonatkozó általános szabályok szerint térülne vissza számára a beszerzések áraiban foglalt adó), és nincs is állandó telephelye, tartózkodási helye belföldön. (Önmagában a kereskedelmi képviselet bevételszerző tevékenységet nem folytathat, így az nem kizáró tényező, ha a külföldi kereskedelmi képviseletet létesít hazánkban.) Az adó-visszatérítés azonban a külföldit is mindenképpen csak olyan mértékben illeti meg, amilyen mértékben az adólevonási jog a belföldön nyilvántartásba vett adóalanyokat is megilleti. (Mivel a hazai adóalanyok pl. a személygépkocsi, illetve a motorikus üzemanyagok megvásárlása tekintetében adó levonására nem jogosultak, a külföldiek sem kaphatják vissza az ilyen beszerzéseik utáni adót.) Ugyancsak nem jár adó-visszatérítés az utas javára megrendelt idegenforgalmi tevékenység után.
    Adó-visszatérítés csak a külföldi vállalkozó, vagy a kereskedelmi képviselete nevére szóló eredeti bizonylat (számla, egyszerűsített számla, vámhatósági határozat) esetében gyakorolható, az adó-visszatérítésre való jogosultság a bizonylaton szereplő teljesítési időpontban keletkezik. A követelés olyankor érvényesíthető, ha a bizonylatban az áfa összege a jogszabályban rögzített minimális értéket meghaladja. Ha a visszatérítés iránti igény egy, ugyancsak meghatározott nagyságrendet túllép, a negyedévet követő hónapban az igény érvényesíthető. Egyéb esetekben a tárgyévet követő év január 1-jétől június 30-áig nyújtható be a kérelem.
    A viszonosságot az uniós csatlakozás napjától valamennyi uniós tagállammal szemben fennállónak kell tekinteni. Harmadik országok közül visszatérítést kérhet a svájci és a lichtensteini vállalkozó.
    15.3. Adó-visszatérítés külföldi utasnak
    A nem uniós állampolgárok belföldi vásárlásai utáni adó a termék utasforgalomban történő kivitele után, a diplomatákéhoz hasonlóan, szintén az ún. objektív viszonosság alapján téríthető vissza.
    Az adót a terméket értékesítő, a szolgáltatást nyújtó kereskedőnek (szolgáltatónak) kell visszatérítenie. Az adóalany - saját kockázatára - a vásárlással egyidejűleg térítheti vissza az adót (tehát lényegében áfa nélküli áron adhat el), adókötelezettsége azonban az általános szabályok szerint megkeletkezik, és a visszatérítést csak azon bevallásában számolhatja el, amelyikben kézhez vette az utas által visszaküldött, a kiléptetést igazoló papírt. Ha a kereskedő ezt nem vállalja, dönthet úgy is, hogy képviselője, meghatalmazottja foglalkozik az adó-visszatérítéssel. Harmadik esetként felmerülhet, hogy - kizárólag üzleti alapon szerveződve, a PSZÁF felügyelete alatt működve - cégek vásárolják fel a külföldi utasoknak a kereskedőkkel szemben fennálló követeléseit, s maguk váltják be azt a kereskedőnél.
    15.4. Adó-visszatérítés nemzetközi segélyekből történt vásárlások után, nemzetközi szerződés alapján vállalt kötelezettségek alapján
    Az állam által kötött, a hazai jogrendbe kihirdetésükkel beintegrálódott nemzetközi szerződések egyes eseteiben a felek úgy rendelkeznek, hogy a szerződés révén az országba beérkező áruk vám- és adómentesek legyenek. Ez könnyen megvalósítható úgy, hogy - megfelelő igazolások mellett - a vámhatóság a segélyek keretében beérkező árukra közterheket nem vet ki. Érdekünk ugyanakkor, hogy a segélyből hazai termékeket is vásároljanak, így ugyanezt a pozitív diszkriminációt a belföldi áruknak is meg kell kapniuk. (Ennek természetesen előfeltétele, hogy a nemzetközi szerződés lehetőséget biztosítson a magyar áruk vásárlásaira is úgy, hogy azokat szintén ne terhelje adó.) Az adóteher alóli mentesítés vagy az utólagos adó-visszatérítéssel vagy a nemzetközi áruforgalomhoz hasonló kezeléssel oldható meg.
    A külföldi adományok másik típusa a magánjogi szerződések keretében érkezik az országba. Azzal, hogy ezek nem integrálódnak a hazai jogrendbe a Magyar Közlönyben való kihirdetéssel, nem válik kötelezettséggé, hogy az ilyen pénzből való vásárlást az áfateher alól mentesíteni kell. Ezért az adóhatóságnak méltányosságból van módja engedélyezni a visszatérítést akkor, ha az adománytevő a szerződésben kifejezetten rendelkezett arról, hogy adományából forgalmi adó nem finanszírozható. (Ekkor a külföldről érkező segélyből vásárlónak az adóhatóságtól csak akkor lehet a vásárlások áfaterhét visszakérni, ha adólevonási joga az általános szabályok szerint nincs.) Az adóhatóság a visszatérítésre irányuló kérelem elbírálásakor különösen azt mérlegeli, hogy az adomány felhasználása mennyiben szolgálja az állampolgárok széles körét érintő közösségi feladatok ellátását. A kérelem elbírálásának alaki előfeltételeként megköveteli, hogy az adomány kedvezményezettje csatolja azt az okiratot, amely hitelt érdemlő módon tanúsítja az adománytétel tényét, másrészt azt, hogy az adománytevő az adomány összegét - a külföldi állam illetékes hatóságának igazolása alapján - a vonatkozó adózási szabályokkal összhangban számolta el.
    Abban az esetben pedig, ha a nemzetközi szerződés a Magyar Közlönyben való kihirdetéssel a hazai jogrendbe nemzetközi jogszabályként illeszkedik, az adóhatóságnak az előbbiek szerint megfogalmazott, segélyből vagy a nemzetközi szerződés rendelkezésének végrehajtására a belföldön beszerzett termékek és szolgáltatások után az adót vissza kell térítenie. (Ilyen esetekben tehát nincs mérlegelési jogköre.)
    Akár mérlegeléssel, akár a nélkül történik az engedélyezés, az adó-visszatérítés csak olyan hányadban jár, amilyen hányadban az összes kiadásból a pénzbeli segély, adomány részesedik. Elengedhetetlen feltétel továbbá a vásárlás tényét igazoló, a nemzetközi megállapodás vagy a magánjogi segélyezés kedvezményezettjének nevére szóló, szabályszerű áfás számla.
    A folytatáshoz előfizetés szükséges.
    A jogszabály aktuális szövegét és időállapotait előfizetőink és 14 napos próba-előfizetőink érhetik el!
    {{ item.ArticleTitle }}

    {{ item.ArticleLead }}

    A folytatáshoz előfizetés szükséges!
    A jogi tudástár előfizetői funkcióit csak előfizetőink és 14 napos próba-előfizetőink használhatják: az aktuális időállapottól eltérő jogszabály tartalma (korábban vagy később hatályos), nyomtatás, másolás, letöltés PDF formátumban, hirdetés nélküli nézet.

    A folytatáshoz lépjen be, vagy rendelje meg előfizetését.

    exit_to_app Belépés Előfizetés

    Keresés az oldal szövegében