adozona.hu
BH 2010.4.112
BH 2010.4.112
Az iparűzési adó nem a jövedelmet, nem a vagyont terheli, hanem a forgalmat adóztatja, így nem tartozik a német-magyar kettős adóztatás elkerülése tárgyában meghirdetett egyezmény hatálya alá [2000. évi C. tv. 35. §, 37. §, 39. §, 52. §, 1979. évi 27. tvr. 2. §].
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
A felperes Magyarországon bejegyzett főként építőipari és húsfeldolgozói tevékenységet végző gazdasági társaság, székhelye Budapesten található.
A felperes 1997-ben megosztotta iparűzési adóját, és Budapestre 767 585 Ft adóalap után 92 110 Ft-ot vallott, a fennmaradó összeg után iparűzési adó fizetési kötelezettséget nem állapított meg. A felperes 1998-2001 években gazdasági tevékenységét ténylegesen Németországban végezte. A felperes iparűzési adófizetési kötelezettséget erre az időszakra e...
BH 2010.4.112 Az iparűzési adó nem a jövedelmet, nem a vagyont terheli, hanem a forgalmat adóztatja, így nem tartozik a német-magyar kettős adóztatás elkerülése tárgyában meghirdetett egyezmény hatálya alá [2000. évi C. tv. 35. §, 37. §, 39. §, 52. §, 1979. évi 27. tvr. 2. §].
A felperes Magyarországon bejegyzett főként építőipari és húsfeldolgozói tevékenységet végző gazdasági társaság, székhelye Budapesten található.A felperes 1997-ben megosztotta iparűzési adóját, és Budapestre 767 585 Ft adóalap után 92 110 Ft-ot vallott, a fennmaradó összeg után iparűzési adó fizetési kötelezettséget nem állapított meg. A felperes 1998-2001 években gazdasági tevékenységét ténylegesen Németországban végezte. A felperes iparűzési adófizetési kötelezettséget erre az időszakra egyáltalán nem állapított meg a Magyar Népköztársaság és a Német Szövetségi Köztársaság között a kettős adóztatás elkerülésére az 1979. évi 27. törvényerejű rendelettel kihirdetett Egyezmény (továbbiakban: Egyezmény) 23. cikk (2) bekezdés a) pontjára és a Budapest Főváros Önkormányzata Főpolgármesteri Hivatal Adó Ügyosztály által 1998. január 22-én kelt tájékoztató levélben foglaltakra figyelemmel. Ez utóbbi tartalmazza, hogy "amennyiben tevékenységüket külföldön végezték… az ottani tevékenységből származó bevétel, nem a főváros illetékességi területén végzett tevékenységből származó bevétel. Ez a fővárosban nem képez adóalapot." A felperes Németországban az ipari adó (Gewerbesteuergesetz) fizetési kötelezettségének eleget tett.
Az elsőfokú önkormányzati adóhatóság helyi iparűzési adónemben ellenőrzést rendelt el a felperesnél 1997-2001. évekre vonatkozóan. A revízió eredményeként hozott elsőfokú határozatban kötelezte a felperest iparűzési adókülönbözet, adóbírság és késedelmi pótlék megfizetésére.
A felperes fellebbezése folytán eljárt alperes, illetve alperesi jogelőd a 2003. június 26. napján hozott határozatában az elsőfokú határozatot megváltoztatta, és a felperest 21 097 819 Ft iparűzési adó, 10 476 598 Ft adóbírság, 7 702 222 Ft késedelmi pótlék megfizetésére kötelezte. Az alperes érdemi döntését az Egyezmény 2. cikk (2)-(3) bekezdéseiben, a helyi adókról szóló 1990. évi C. törvény (továbbiakban: Htv.) 1. §-ában, 3. § (4) bekezdésében, 35. § (1) bekezdésében, 36. §-ában, 37. § (1) bekezdésében, 39. § (2) bekezdésében, 52. § 22. pontjában, a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (továbbiakban: Sztv.) rendelkezéseiben, valamint a társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény (továbbiakban: Tao. tv.) 4. § 28. pontjában, és az 1990. évi XCI. törvény 4. § (2) bekezdésében, 73. § (1) bekezdésében foglaltakra alapította. Határozatát azzal indokolta, hogy a helyi iparűzési adó nem azonos és nem hasonló egyetlen Egyezményben felsorolt adóval. Forgalmi típusú adó, ennél fogva a német ipari adóval nem vethető össze, azzal nem azonos, ahhoz nem is hasonló. A felperesnek a külföldi tevékenysége utáni adókötelezettsége Magyarországon, az itteni székhely szerinti település illetékességi területén áll fenn függetlenül a tevékenység végzésének tényleges helyétől. A felperesnek Németországban keletkezett árbevételét a helyi iparűzési adó alapjába be kell számítania, a magyarországi székhely és a külföldi telephely között nincs helye az adóalap megosztásának.
A felperes keresetében az adóhatósági határozatok megváltoztatását, illetve fizetési kötelezettségének hatályon kívül helyezését kérte.
Az elsőfokú bíróság a felperes keresetét elutasította azzal, hogy az alperes megalapozottan és érdemben is törvényesen állapította meg, hogy a felperes adókötelezettségét magyarországi székhelye megalapozza a tényleges munkavégzés helyszínétől függetlenül. A Htv. rendelkezései nem adnak lehetőséget az adóalap megosztására, ezért az alperes határozata teljes körűen megalapozott és törvényes.
A jogerős ítélet ellen a felperes nyújtott be felülvizsgálati kérelmet, kérte annak hatályon kívül helyezését, kereseti kérelme szerinti döntés meghozatalát. Álláspontja szerint a határozatok nem felelnek meg a Htv. 1. § (1) bekezdésében, 35. §-ában, az Egyezmény 2., 4., 7., 24. cikkeiben, a 2000. évi C. törvény 74. § (2) bekezdésében és az Alkotmány 2., 6.</a>, 7.</a>, 9.</a>, 13., 70/A. és 70/I. §-aiban foglaltaknak. Tevékenysége mentes a magyarországi iparűzési adó alól, nem tartozik a Htv. hatálya alá. Magyarországon és Németországban az iparűzési, illetve ipari adót egy vállalkozás a jövedelemszerző tevékenysége után fizeti a helyi közszolgáltatás költségeihez való hozzájárulás okán. Az alperes és az elsőfokú bíróság tévesen minősítette forgalmi típusúnak az iparűzési adót, mivel az Egyezmény hatálya alá tartozó adónemről van szó, és az adóalap megosztását kizáró rendelkezés és a kettős adóztatás alkotmánysértő. Hivatkozott arra is, hogy az adóhatósági állásfoglalás miatt alappal bízhatott az adómentességében.
Az alperes ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályban tartását kérte.
A Legfelsőbb Bíróság az ügy tárgyalását a Kfv. I. 35.021/2006. számú perben kezdeményezett az Európai Bíróság (EB) előtt C-283/06. és C-312/06. számú egyesített ügyekben folyamatban lévő előzetes döntéshozatali eljárás jogerős befejezéséig - a Kfv. I. 35.340/2006/8. számú végzésében - felfüggesztette. Az eljárás újrafolytatására az EB ítélet meghozatala után Kfv. I. 35.222/2008. számon került sor.
A felülvizsgálati kérelem részben alapos.
Az EB C-283/06. és C-312/06. számú egyesített ügyben hozott ítélete - amelybe foglalt döntést a feleknek és a bíróságoknak is irányadónak kell tekintetnie - a következőket tartalmazza:
A "közös hozzáadott értékadórendszer: egységes adóalap meghatározásáról szóló 1977. május 17-ei 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv 33. cikkét úgy kell értelmezni, hogy az nem akadályozza az olyan közteher fenntartását, amely olyan jellemzőkkel rendelkezik, mint az eljárásban szereplő adó", azaz az iparűzési adó.
Mindez pedig azt jelenti, hogy az iparűzési adó nem tekinthető az általános forgalmi adóval (továbbiakban: áfa) azonos hatodik irányelv 33. cikkének (1) bekezdése szerinti forgalmiadó-jellegű adónak.
A forgalmi adó kifejezés azonban nem csupán egyfajta adónemre vonatkozik, mivel ide tartozik minden olyan adó, amely nem a jövedelmet adóztatja, de kiindulópontja az adózó által elért árbevétel, forgalom. E körbe tartozik az egyfázisú bruttó forgalmi adóként működő jövedéki adó, az összfázisú bruttó forgalmi adóként működő visszterhes vagyonátruházási illeték. Az EB nem azt állapította meg, hogy az iparűzési adó nem forgalmi adó, hanem csak az összfázisú nettó forgalmi adó (amit a forgalmazás valamennyi fázisában meg kell fizetni, de az előző fázisban lerótt adót a felszámított adóból le lehet vonni) és az iparűzési adó egymáshoz való viszonyát vizsgálta.
A felperesi érvelésre tekintettel megállapítja a Legfelsőbb Bíróság azt is, hogy a forgalmi adó, jövedelemadó, vagyonadó-felosztás az adók jellege, tárgya szerinti csoportosítást jelenti, a közvetett, illetve közvetlen adó pedig az adóterhet viselő személye szerinti csoportosításnak minősül. Létezik tehát olyan adó, amely közvetlen, de nem jövedelemadó. A jövedelemadó ugyanis az összes bevételből az összes költség levonása alapján kerül kivetésre. Az iparűzési adó esetén azonban az összes költséget nem lehet levonni. [Az összes költség a termék előállítására fordított minden élő és holt munka pénzben kifejezett értéke, összege, amelybe beletartozik nemcsak az anyag- és bérköltség, hanem az értékcsökkenési leírás (amortizáció) is]. Az iparűzési adó a termék, illetve szolgáltatás forgalmazásához és nem annak nyereségéhez, és nem az ennek révén elért jövedelemhez, nem az ingó vagy ingatlan vagyonhoz és nem is annak hozadékához, vagy növekményéhez kapcsolódik. [Htv. 39. § (1) bekezdése, 52. § 22 pontja] (Az iparűzési adóból pl. a bérköltség és az amortizáció nem vonható le, az adó alapját növeli a kamatbevétel is.) Az iparűzési adó tehát nem azonos és nem is hasonló az Egyezmény hatálya alá tartozó jövedelem, illetve nyereségadóval (2. cikk).
A Legfelsőbb Bíróság a Kfv. I. 35.235/2003/2. számú ítéletben kifejtettekre figyelemmel továbbra is fenntartja - és e perbeli ügyre is irányadónak tekinti - azt a jogi álláspontját, mely szerint a helyi iparűzési adó nem azonos és nem is hasonló a községfejlesztési hozzájárulással, nem ennek a helyébe lépő adónem, tehát ezen oknál fogva sem vonható az Egyezmény hatálya alá.
Az Egyezmény szabályaiból következően önmagában a németországi adófizetés ténye tehát nem teremti meg az Egyezmény hatálya alá tartozást, az Egyezmény ugyanis csak azokra az adókra terjed ki, amelyeket a jövedelem, a hozadék és a vagyon után a Szerződő Államok egyikében beszednek. "Jövedelem-, hozadéki és vagyonadónak tekintendők mindazok az adók, amelyeket a teljes jövedelem, a teljes vagyon, vagy a jövedelem vagy vagyon részei vagy a hozadék után szednek be, ideértve az ingó vagy ingatlan vagyon elidegenítéséből származó nyereség utáni adókat, a bérösszegadókat, valamint a vagyonnövekmény utáni adókat is." [Egyezmény 2. Cikk (1)-(2) bekezdései]. Az előzőekben kifejtettek alapján az iparűzési adó - forgalmi jellegére figyelemmel, mint közvetlen adó - nem a jövedelmet vagy a vagyont terheli, hanem a sajátos adóalap megállapítási szabályokból következően "a hozzáadott értéktől magasabb, a bruttó termelési értéktől pedig alacsonyabb értéket", a forgalmat adóztatja.
Kizárólag a Htv. 2006. január 1-jétől hatályos szabályozása teszi lehetővé a külföldi telephelyen végzett tevékenységből származó iparűzési adóalap kiemelését a Magyarországon adóztatható adóalapból, ha a vállalkozónak - gazdasági tevékenysége után - a külföldi telephely szerinti önkormányzatnak adót kell fizetnie. (2005. évi CXIX. törvény 110. §) Ennél fogva és azért, mivel a perbeli jogvita eldöntésére az alperesi határozattal érintett időszakban hatályos törvényi rendelkezéseket kell alkalmazni, a Legfelsőbb Bíróság is azt állapította meg, hogy a felperesnek az iparűzési adóalap megoszthatóságára vonatkozó érvelése téves. A határozatokkal érintett időszakokban hatályos Htv. egyértelmű és kogens szabályai értelmében ugyanis az önkormányzat illetékességi területén állandó vagy ideiglenes jelleggel végzett iparűzési tevékenységet adóköteles tevékenységnek kellett tekinteni (Htv. 35. §). Állandó jellegű iparűzési tevékenységnek minősült a Htv. 37. § (1) bekezdése értelmében az, ha a vállalkozó az önkormányzat illetékességi területén, székhellyel illetve telephellyel rendelkezett, függetlenül attól, hogy a tevékenységét részben vagy egészben ezeken kívül folytatta. A Htv. 1. § (1) bekezdése szerinti önkormányzati meghatározásból és a 39. § (2) bekezdése szerinti szabályozásból adódóan pedig a megosztásra kerülhető iparűzési adóalapon kizárólag a magyarországi székhely és telephely szerinti önkormányzatokat lehetett érteni, mivel Magyarország területén kizárólag ezeknek volt és van adó-megállapítási, kivetési és beszedési jogosultsága.
Az alperes az adóbírságot az 1990. évi XCI. törvény 73. § (1) bekezdése, illetve a 2003. évi XCII. törvény 170. § (1) bekezdése alapján szabta ki. Az alperes tévesen nem értékelte kivételes méltánylást érdemlő körülményként a felperes javára az adóhatósági állásfoglalást, és azokat a köztudomású tényeket, hogy az e perrel érintett jogkérdésben a joggyakorlat nem volt egységes, a jogértelmezési viták évek óta folyamatban voltak nemcsak az adózók és az adóhatóságok, hanem az Egyezménnyel érintett országok pénzügyminisztériumai között is. Az elsőfokú bíróság is tévesen hagyta figyelmen kívül az előzőekben felsorolt felperes javára szóló körülményeket.
Nem vitásan - az adóalap megosztás hiányában - a külföldi telephellyel rendelkező vállalkozást hátrány éri azokkal a vállalkozásokkal szemben, amelyek csak belföldi telephellyel rendelkeznek. E körben és a felperesnek a jogvita eldöntésére irányadó jogszabályi rendelkezés alkotmányosságát vitató érvelése kapcsán a Legfelsőbb Bíróság csupán arra utal, hogy normakontrollal összefüggésbe hozható alapjogi ítélkezést nem folytathat, erre csak az Alkotmánybíróságnak van hatásköre.
A kifejtettekre figyelemmel a legfelsőbb Bíróság a megyei bíróság ítéletét és az adóhatósági határozatokat - a határozat rendelkező részébe foglaltak szerint - kizárólag az adóbírságot érintő körben helyezte hatályon kívül.
(Legf. Bír. Kfv. I. 35.222/2008.)